淺談企業(yè)存貨計價方法的選擇

1、淺談企業(yè)存貨計價方法的選擇【摘要】存貨是企業(yè)一項很重要的資產(chǎn)，在企業(yè)的流動資產(chǎn)中占有重要地位，存貨成本的計算對于產(chǎn)品成本、企業(yè)利潤及所得稅都有較大的影響，所以選擇合理的存貨計價方法對企業(yè)的會計核算、財會活動有著極其重要的的影響。 無論工業(yè)企業(yè)還是商業(yè)企業(yè)，存貨在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為耗用或者銷售而儲備的各種物資，是企業(yè)資產(chǎn)的重要構(gòu)成組成部分，由于存貨經(jīng)常處于耗用、銷售或重新處置的狀態(tài)。在市場經(jīng)濟這個大環(huán)境中，對存貨的計價工作顯得尤為復(fù)雜。本文試從存貨計價方法的選擇對企業(yè)經(jīng)營成果的影響，討論如何確定存貨計價方法。【關(guān)鍵詞】存貨 存貨計價方法 比較 分析 建議一、 存貨的確認 存貨是企業(yè)日常活動中持有以

2、備出售的產(chǎn)品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中消耗的材料和物料等。存貨區(qū)別于其他流動資產(chǎn)及固定資產(chǎn)的特征是企業(yè)持有存貨的最終目的是為了出售，而不論其是直接出售還是需要進一步加工后才能出售。存貨包括各種原材料、輔助材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品和周轉(zhuǎn)材料等。存貨同時存在下列兩個條件的，才能予以確認：（1）與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，（不包括已出售取得現(xiàn)金使所有權(quán)已發(fā)生轉(zhuǎn)移的存貨）。（2）該存貨的成本能可靠的計量。（企業(yè)承諾的訂貨合同，由于并未實際發(fā)生，不能可靠確定其成本，不確認為存貨）。二、存貨計價方法 企業(yè)中存貨的計價方法主要是指發(fā)出存貨計價方法，企業(yè)的存

3、貨一直處于不斷地流動過程中，存貨計價方法的不同是由于存貨實物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)不一致和同質(zhì)的存貨實際取得的成本不同而產(chǎn)生的。據(jù)2006年新的會計準則存貨指出目前我國企業(yè)可選擇的存貨計價方法有個別計價法、先進先出法和加權(quán)平均法，去除了后進先出法?，F(xiàn)就個別計價法、先進先出法、加權(quán)平均法進行闡述。1、個別計價法又稱具體辨認法或分批實際法，是以每次（批）收入存貨的實際成本作為計算次（批）發(fā)出存貨成本的依據(jù)。個別計價法是唯一一種實物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)相一致的計價方法，采用這種方法所確定的發(fā)出存貨和結(jié)存存貨的成本最真實、準確，而且可以隨時結(jié)轉(zhuǎn)成本。 按照實際發(fā)出的存貨成本計價。采用時必須要有詳細的紀錄，在各批存貨

4、上也要有一定的標記以便確認收貨批次，從而確定該批發(fā)出存貨的實際成本。采用這種方法必須有進貨和出貨的詳細的數(shù)量和單價的記錄，存貨的存放位置也要有準確的記錄。在發(fā)出商品時，需要分清發(fā)出的是哪一批存貨，再按其記錄的單價來計算該批發(fā)出存貨的成本價和金額。如果發(fā)出的存貨包含了不同批次的存貨，則要分批次計算，但不一定按次序確認。其計算公式如下：每次（批）存貨發(fā)出成本=該次（批）發(fā)出數(shù)量 X該次（批）存貨購入的實際單位成本 個別計價法適用于企業(yè)中不能互換批次使用的存貨、為特定的項目專門購入或制造的并單獨存放的存貨以及貴重的存貨的計價。但這種方法的前提是需要對發(fā)出和結(jié)存存貨的批次進行具體認定，以辨別其所屬的收

5、入批次，實務(wù)操作的工作量繁重，困難較大。并且采用這種方法極易被用作調(diào)節(jié)利潤的手段。因為在營業(yè)不佳的情況下，估計利潤不高，管理人員就可以高價售出低成本的商品，以提高利潤，或以相反的方法調(diào)低利潤。應(yīng)用這種方法最多的地方是汽車代理商。因為汽車代理商首先需要嚴格地將進貨商品成本與銷售商品的收入意義對應(yīng)。其次，分辨每輛汽車的商品號和與之對應(yīng)的發(fā)票價格比較容易，因此確定每輛汽車的銷售毛利也相對比較容易。2、先進先出法是假定先收到的存貨先發(fā)出、并根據(jù)這種假定的存貨流轉(zhuǎn)次序?qū)Πl(fā)出的存貨進行計價的方法。采用這種方法，先購入的存貨成本在后購入存貨成本之前轉(zhuǎn)出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。具體方法是收入存貨時

6、，逐筆登記收入存貨和數(shù)量，單價和金額：發(fā)出存貨時，按照先進先出的原則逐筆登記存貨的發(fā)出成本和結(jié)存金額。例如：企業(yè)期初存貨數(shù)量為300件，單價2.0元，8日購入200件，單價2.2元，14日發(fā)出400件，20日購入300件，單價2.3元，28日發(fā)出200件，31日購入200件單價2.5元。則企業(yè)發(fā)出存貨成本為300x2.0+200x2.2+100x2.3=1230元，期末存貨成本為200x2.3+200x2.5=960元。采用這種方法可隨時計算出每次發(fā)出或領(lǐng)用存貨的實際成本，但計算比較麻煩。這種方法的優(yōu)點是：可以使期末存貨的價值最接近市場價值,也便于日常計算存貨成本。但是采用該種方法工作量較為繁

7、重，特別是存貨進出量較大且頻繁的企業(yè)。還有在通貨膨脹的情況下，回事企業(yè)虛增利潤，反之則利潤低。 先進先出法適用于產(chǎn)品更新?lián)Q代的速度快，進貨價格呈下降趨勢的情況，最為明顯的就是電子產(chǎn)品類。3、加權(quán)平均法這種方法在月末時以月初結(jié)存存貨數(shù)量和本月新進的數(shù)量之和作為權(quán)數(shù)，本月全部購人的存貨成本加上月初存貨成本作為分子，一次計算月初結(jié)存存貨成本和本月收入存貨成本的加權(quán)單位成本，在分別乘以發(fā)出存貨數(shù)量和期末結(jié)存數(shù)量計算出發(fā)出存貨和解存存貨成本。計算公式為：存貨加權(quán)平均單價=(月初結(jié)存存貨的實際成本十本月收人各批收貨的實際成本)/(本月期初結(jié)存存貨的數(shù)量十本期收人各批存貨的數(shù)量)本月發(fā)出存貨成本=本月發(fā)出存

8、貨數(shù)量x加權(quán)平均單價月末庫存存貨成本=月末庫存存貨數(shù)量x加權(quán)平均單價以上數(shù)據(jù)為例，采用月末一次加權(quán)平均法的存貨成本計算如下：存貨加權(quán)平均單價=2x300+2.2x200+2.3x300+2.5x200/300+200+300+200=2.23元本月發(fā)出存貨的成本=600x2.23=1338元月末結(jié)存存貨的成本=400x2.23=892元這種方法計算簡便，計算結(jié)果出來的存貨成本既受接近期末的購貨成本也受該期早期購貨及初期存貨成本的影響，所以比較均衡，而且核算工作量小。但是此種方法只適用在期末計算發(fā)出存貨成本，平時無法計算存貨發(fā)出和結(jié)存的成本，不利于加強存貨的日常管理。三、 不同存貨計價方法對企業(yè)

9、的影響 發(fā)出存貨計價方法的不同，對企業(yè)的財務(wù)狀況和盈虧會產(chǎn)生不同程度的影響，主要表現(xiàn)在（1）對起義損益計價的影響，如期末存貨計價過低，當期的收益可能因此而減少；期末存貨計價過高，當期的收益因此而可能增多；期初存貨計價過低，當期的收益增多；期初計價過高，當期收益減少。（2）存貨計價對對于資產(chǎn)負債表有關(guān)項目數(shù)額計算有直接影響：包括流動資產(chǎn)總額、所有者權(quán)益等項目都會以存貨計價方法的不同而不同。（3）對企業(yè)納稅的影響：存貨計算的基本公式為：銷售成本=期初成本+本期進貨-期末存貨存貨利潤的基本公式為：稅前利潤=銷售收入-銷售成本-各種稅費可以看出，期末存貨的大小與銷售成本成反比，與利潤成正比，當期銷售成

10、本與利潤成反比，期末存貨金額越大，銷貨成本就越小，銷貨毛利隨之加大，企業(yè)當期應(yīng)納所得稅額及所得稅稅負也隨之而增加。在通貨膨脹時期，物價持續(xù)上漲，即使幅度不是很大，它卻造成了一種賬面價值與市場價值偏離的現(xiàn)象，而先進先出法是以假設(shè)先購進的存貨先售出為前提的，這就意味著售出的產(chǎn)品成本是由期初存貨與最早購買的存貨之和構(gòu)成的。如果這樣，發(fā)出存貨的價值就低于市場價值，產(chǎn)品銷售成本偏低，當期利潤虛增，加大了當期所得稅的支出，反之，在物價下跌時發(fā)出存貨的價值就高于市場價值，造成產(chǎn)品銷售成本偏高，當期利潤虛減，減少了當期所得稅的支出。先進先出法受物價的波動影響對企業(yè)納稅的影響最大。個別計價法對當期應(yīng)納稅額并無特

11、別的影響。加權(quán)平均法在物價持續(xù)上漲或下跌的情況下，因為是存貨加權(quán)平均單價既接近期初也接近期末價格的關(guān)系所以對應(yīng)的銷售收入與銷售成本起伏不大，因而對所繳稅費也比較均衡。對存貨資產(chǎn)賬面價值的計量不同個別計價法將特定成本與特定收人相配比，其期初和期末存貨資產(chǎn)賬面價值取決于存貨的實物流轉(zhuǎn)情況；使用加權(quán)平均法會使每一購貨價格都影響到存貨價值和銷售成本，但它既反映不出當期成本與當期收人之間的合理配比關(guān)系，也反映不出按現(xiàn)時成本對資產(chǎn)負債表中存貨進行的計價，而是用平均價格反映存貨資產(chǎn)賬面價值。先進先出法在使用中表現(xiàn)為最先售出或使用的存貨是庫存最久的存貨，而里存的存貨卻是最近購買的，所以它能夠以最接近現(xiàn)實成本的

12、價格反映資產(chǎn)負債表上的期末存貨價值，其接近程度依賴于價格變動的速度和存貨周轉(zhuǎn)速度，當存貨周轉(zhuǎn)速度較快時存貨的價值將反映為現(xiàn)實價格。對企業(yè)財務(wù)比率分析指標的影響 存貨計價方法對短期償債能力、流動性比率分析指標的影響。由于計價方法不同，導(dǎo)致存貨賬戶余額的差異將直接影響到財務(wù)報表比率分析中的短期償債能力及流動性比率的分析指標。這些指標主要包括流動比率、存貨周轉(zhuǎn)率、營業(yè)周期、銷售額與營運資本比等。以上指標都包含受存貨直接影響的項目：流動資產(chǎn)、產(chǎn)品銷售成本、平均存貨以及營運資本存貨周轉(zhuǎn)率銷貨成本/平均存貨余額，平均存貨余額=（期初存貨成本+期末存貨成本）/2。以上文例子為例：先進先出法下平均存貨余額=（

13、600+960）/2=780，存貨周轉(zhuǎn)率=1230/780=1.58；加權(quán)平均法下：平均存貨成本余額=(600+892)/2=746,存貨周轉(zhuǎn)率=1338/746=1.79。所以在先進先出法下，存貨周轉(zhuǎn)率偏低，流動比率、存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)以及營業(yè)周期偏高。存貨計價方法對企業(yè)獲利能力比率分析指標的影響。評價企業(yè)獲利能力的指標主要有毛利率、凈利率、普通股每股收益等。這些指標都涉及到利潤，先進先出法會高估企業(yè)的獲利能力存貨計價方法對企業(yè)長期償債能力比率指標的影響。在長期償債能力分析中賺取利息倍數(shù)反映企業(yè)用所獲得的利潤支付利息費用的能力。先進先出法下，由于稅前利潤被高估，賺取利息倍數(shù)也會被高估，所以夸大了企

14、業(yè)的長期償債能力。存貨計價方法對上市公司市場價值分析指標的影響。對于上市公司，市盈率是一個非常重要的指標，它表明投資某一上市公司股票的獲利率，反映上市公司的成長性。先進先出法對財務(wù)報表比率分析中的幾乎所有比率指標都有影響，尤其是高估了企業(yè)的獲利能力指標，虛夸企業(yè)當期獲利能力。 對管理人員業(yè)績評估影響 某種存貨計價方法的合適與否，還與企業(yè)管理人員業(yè)績評價方法與獎勵機制有關(guān)。不少企業(yè)按利潤水平的高低來評價企業(yè)管理人員的業(yè)績，并根據(jù)評價結(jié)果來獎勵管理人員。此時，管理人員往往樂于采用先進先出法，因為，這樣做會高估任職期間的利潤水平，從而多得眼前利益。從資產(chǎn)負債上是存貨成本虛增，利潤表是,利潤被高估。四

15、、 對企業(yè)計價方法選擇的建議先進先出法下的期末存貨偏高，產(chǎn)品銷售成本偏低，稅前利潤、所得稅、凈利潤偏高，現(xiàn)金流人量低，營運成本偏高。采用后進先出法在物價上升的情況下，企業(yè)發(fā)出商品(或耗用原材料)的成本較高，當期利潤相應(yīng)減少，當期可以少繳所得稅。如果商品的價格趨勢與此相反，也就是物價走低，就應(yīng)采用先進先出法。如果價格比較平穩(wěn)，漲落幅度不大，宜采用加權(quán)平均法，不但計算方便，也減輕了賦稅。不過，納稅人采用不同存貨計價方法計算出的應(yīng)納稅額是不同的，但并不能絕對減少稅收，只能相對減少稅收。在物價上漲時期，先進后出法會減少納稅人的本期應(yīng)納稅額，把減少的應(yīng)納稅額延期到以后年度繳納；反之，在物價持續(xù)下跌時期，

16、先進先出法會減少納稅人的本期應(yīng)納稅額，把減少的應(yīng)納稅額延期到以后年度繳納。因此，對享受定期減免所得稅的企業(yè)，正確選擇貨物計價的核算方法也同樣能起到降低稅負的作用。例如企業(yè)所得稅暫行條例規(guī)定，新辦獨立核算的從事公用事業(yè)、商業(yè)、物資、對外貿(mào)易業(yè)等行業(yè)的企業(yè)或經(jīng)營單位，自開業(yè)之日起，報經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)批準，可減征或者免征企業(yè)所得稅一年。假設(shè)該企業(yè)2007年度享受免征所得稅一年，2008年恢復(fù)征稅，則可選用先進先出法進行核算，將高額的利潤保留在免稅年度，從而可以享有較多的免稅金額。個別計價法因為實物操作困難，適用于企業(yè)中不能互換批次使用的存貨、為特定的項目專門購入或制造的并單獨存放的存貨以及貴重的存貨的計價。一般大多數(shù)企業(yè)都不適用。只適用于汽車、房產(chǎn)、船舶、飛機、重型設(shè)備、珠寶、名畫等貴重物品的生產(chǎn)企業(yè)。 無論企業(yè)選擇何種計價方法，應(yīng)遵循（1）客觀性，即能較為