管理會計案例資料

1、案例資料案例一：業(yè)績壓力下的選擇金先生是某集團公司下屬的A事業(yè)部的經(jīng)理，該事業(yè)部是集團公司內最重要的利潤來源部門，公司業(yè)績計劃的實現(xiàn)很大程度上取決于該事業(yè)部的經(jīng)營業(yè)績。在當年第三季度結束后，財務人員提交的財務報告顯示，因市場競爭和價格原因， 事業(yè)部業(yè)績很不理想，即使將第四季度的預計利潤都考慮在內，事業(yè)部全年的投資報酬率也不會超過12%，比集團公司下達的預算任務至少要差3個百分點。他感到壓力非常大，為此專門與事業(yè)部的副經(jīng)理Y女士約談，商量采取什么措施來改善本年度的經(jīng)營業(yè)績。他們都認為，年內有效經(jīng)營的時間已不足三個月，第四季度的銷售收入大幅度增加的可能性很小。因為按照行業(yè)慣例，銷售實現(xiàn)與合同訂立之

2、間至少有三個月的時間差，即使現(xiàn)在加強促銷， 也不足以讓今年的利潤水平上升，因此，唯一的辦法就是削減開支。經(jīng)過討論并認真考慮后，金先生決定從第四季度起，采取如下臨時措施：(1 )解聘工薪收入最高的前 10名營銷人員；(2) 將事業(yè)部內全體人員的正常晉級推遲到下年年初；(3) 取消第三、第四兩季度的業(yè)績獎勵；(4) 削減員工培訓費用 80%;(5) 削減第四季度廣告費 50%;(6) 機器設備維修費削減 80%;(7) 第四季度的產(chǎn)品生產(chǎn)使用價格較便宜的替代材料；(8) 取消第四季度的全部差旅計劃(特別情況必須經(jīng)過批準)。讓金先生稍感安慰的是， 財務經(jīng)理分析報告認為， 如果上述所有措施順利實施，事

3、業(yè)部通過減少費用，將使全年投資報酬率提高到15.4 %的水平。要求討論：(1) 分析和討論金先生的措施對事業(yè)部經(jīng)營的各種影響。(2) 除了上述列舉的措施外，你還有什么可行的方法使該事業(yè)部的投資報酬率上升？(我們希望節(jié)省多少錢？ ”來啟動這項工作的， 然后將如何達到這些目標的決策權交 給單個的一線經(jīng)理。 這種前提假設是，他們對自己特定的業(yè)務領域有更詳盡的了解，并將采取正確的行動來控制成本。雖然在某些情況下，這種假設沒錯，但我們也看到，在太多的情 況下，為了達到或實現(xiàn)一個數(shù)字目標，人們做出錯誤的決策，例如，推遲關鍵性投資，將成本從一個會計類別轉移到另一個會計類別，乃至以一種直接損害創(chuàng)收的方式來削減

4、成本。顯然，這種削減成本的好處很可能是虛幻而短暫的，有時甚至會損害長期價值創(chuàng)造企業(yè)并未將削減成本的措施與更廣泛的戰(zhàn)略規(guī)劃明確聯(lián)系起來。結果是，削減成本目 標的設定使每個業(yè)務單元都完成自己公平的份額”一一使業(yè)績優(yōu)異的業(yè)務單元極度缺乏投資于有價值增長所需的資源，而那些業(yè)績不佳的業(yè)務單元卻只產(chǎn)生了少得可憐的效益改 進。此外，在某個業(yè)務領域采取的措施往往會在無意中為整個公司帶來不利的后果。在制造業(yè)負責削減成本工作的領導人幾乎都會生產(chǎn)幾種有缺陷的產(chǎn)品，因為他們并不清楚客戶是如何使用這些產(chǎn)品的。結果，這種工作會造成客戶和市場份額的丟失。為了通過削減成本而創(chuàng)造價值，管理者需要了解分配運營開支(如銷售成本和研

5、發(fā)費用) 的最佳方式。為此，他們必須在盡可能詳盡的水平上，了解投資資本回報率(ROIC)和企業(yè)參與競爭市場的增長情況。對照各業(yè)務單元和地區(qū)機構測算成本，將會揭示出削減成本的機會，以及該企業(yè)應該在哪些領域增加投資，以充分利用增長機會，或在具有高投資回報率的業(yè)務中加倍下注”案例二：明輝公司的案例明輝公司主要生產(chǎn)建筑行業(yè)使用的木制板材。 生產(chǎn)過程分為兩個步驟，首先將采購來的 楊樹木材切割為不同長度的 2 X 30公分的木板，然后將這些木板用膠進行粘接， 制造成建筑 中所需要的合成板材。公司制造的最常見的合成板式 6米長、6層板材的產(chǎn)品。正常產(chǎn)量下， 公司每月生產(chǎn)700張這樣的合成板。下表是該公司成本

6、會計編制的 7月份6米合成板成本差 異總結報告。明輝公司7月份6米合成板成本差異總結報告單位：元總成本差異金額標準制造成本（600件X 98元）58 8007月份實際制造成本58 720總的制造成本差異一一有利80單個成本差異一一有利總材料成本差異一一有利3 600材料價格成本差異有利9 000材料數(shù)量成本差異不利-5 400總人工成本差異工資率成本差異一一不利-3 240工資率成本差異一一不利-1 080人工效率成本差異一一不利-1 200總變動制造費用成本差異一一有利40變動制造費用耗費差異一一有利300變動制造費用效率差異一一不利-260總固定制造費用成本差異一一不利-320總變動制造費

7、用耗費差異一一有利220固定制造費用能量差異一一不利-540總制造成本差異一一有利80現(xiàn)召開每月員工大會討論該總結報告。參與會議的有：采購經(jīng)理、生產(chǎn)經(jīng)理、質量控制員、員工代表和銷售經(jīng)理。他們對該報告發(fā)表的意見如下：會計部門：成本會計員宣布會議開始，并宣布他既有好消息又有壞消息。他感到欣慰的是，公司的6米合成板總成本差異幾個月來首次是有利的（盡管只有80元）。特別是控制這種產(chǎn)品的制造費用的措施看來很成功了，因為報告顯示了變動和固定制造費用的耗費差異是有利的。但是，他馬上又對本月所有產(chǎn)品都經(jīng)歷的幾個不利成本差異表示憂慮，尤其是長期以來一直處于不利狀況的工資率、人工效率和材料數(shù)量成本差異。他接下來的

8、發(fā)言強調了這些不利成本差異的嚴重性。采購部門：第一個回應成本會計員的人是采購經(jīng)理。他站在自己的立場， 說明這些不利的成本都不在自己的控制下。 事實上，他強調了所有產(chǎn)品本月經(jīng)歷的有利價格成本差異，包括6米合成板的9 000元的有利價格成本差異，“把公司從財務災難中挽救回來”。他敲著桌 子，聲稱他跑遍了三個省，尋找盡可能低的價格，并得到他認為最好的楊樹木材價格。生產(chǎn)部門：生產(chǎn)經(jīng)理站了起來，反對采購經(jīng)理的說法。 他對采購部門的工作進行了批評， 聲稱采購部門購入的是“劣質”材料。他向參加會議的人員申訴他接受的木材難以加工，充滿了結疤、裂縫和扭曲。他認為這些原材料缺陷是導致所有產(chǎn)品都經(jīng)歷的不利材料數(shù)量成

9、本 差異的主要因素。他也認為低質量原材料引起的大量處置導致了7月份的產(chǎn)量大大低于正常水平。質量控制部門：質量控制員同意生產(chǎn)經(jīng)理的意見。她指出公司的很多產(chǎn)品，尤其6米合成板，不能或者剛剛達到質量標準。她以前從來沒有發(fā)現(xiàn)這么多的不合格產(chǎn)品。工廠工人：員工代表是員工選取的代表工人與管理層溝通的工人。他的評論為已經(jīng)白熱化的爭論提供了一個新的視角。他認為工廠工人的土氣已經(jīng)在7月份達到了前所未有的低點。他承認每個生產(chǎn)部門的員工都知道生產(chǎn)效率正在下降（正如不利的人工效率成本差異反映的那樣），而且每個人都認為低質量的原材料是問題的根源。他認為低質量給工人帶來的 唯一好處是“工作效率低下帶來的額外加班工資”。（

10、1 080的不利工資率成本差異主要是由于加班工資造成的。）銷售部門：銷售經(jīng)理認為，即使在加班和增加臨時輪班的情況下，7月份的需求仍然超出了產(chǎn)出。他告訴成本會計這是一個不利的規(guī)模成本差異產(chǎn)生的嚴重影響的例子。為說明這一點，他指出與6米合成板產(chǎn)量有關的不利的規(guī)模成本差異（產(chǎn)量為600件，而不是正常的700件）直接引起了 16 000元的銷售額損失。他還擔心銷售出去的產(chǎn)品質量沒有達到客戶的 期望。他還提出，公司由于產(chǎn)品缺陷可能承擔的法律賠償責任。試問如果你是明輝公司的車間主任，最近你實施了一套獎金制度，為有利的成本差異設立了 15%的獎金。這種獎勵系統(tǒng)潛在的優(yōu)缺點是什么？有利差異，是指因實際成本低于

11、標準成本而形成的節(jié)約差。不利差異，則指因實際成本高于標準成本而形成的超支差。 但這里的有利與不利是相對的， 并不是有利差異越大越好。 例如， 不能為了盲目追求成本的有利差異，而不惜以犧牲質量為代價。不管是變動成本！包括直接材料$直接人工$變動制造費用 還是固定制造費用總差異皆為實際開支總額與預算開支總 額之間的差額！即&"%其分支有三個差異 %即產(chǎn)量差異$用量差異$價格差異#這樣不僅使總 差異的分析切合實際 %而且其每個分支差異中僅包含一個因素的變動情況使差異分析更具有針對性%責任更加明確%提高了差異分析的實用性案例三：諾基亞實施戰(zhàn)略管理會計1 諾基亞的成長背景在北歐芬蘭的中

12、部地區(qū)，有一個名叫諾基亞的小鎮(zhèn)， 諾基亞公司就建在這個小鎮(zhèn)上。最初的諾基亞公司是一個造紙公司。自20年代開始生產(chǎn)套靴和輪胎。1967年，諾基亞集團公司成立。如果用傳統(tǒng)的眼光來衡量，諾基亞絕不可能在任何產(chǎn)業(yè)成為世界第一的。芬蘭人口不過510萬，國內市場狹小，所以很難用國內需求來養(yǎng)育一個超大企業(yè)；芬蘭在政治上奉行中立，所以就沒有哪個大國會因為政治目的對其進行扶植。但是今天的諾基亞集團公司已發(fā)展成為歐洲最大的移動電話生產(chǎn)公司。在數(shù)字移動電話技術方面，諾基亞不僅是開拓者， 而且一直處于世界領先地位。諾基亞的發(fā)展要歸功于它的正確的發(fā)展戰(zhàn)略。2 諾基亞的發(fā)展戰(zhàn)略體系諾基亞的戰(zhàn)略體系是建立在“市場決定戰(zhàn)略”

13、這個基本概念之上的；這意味著諾基亞要 在成功的預見和良好的執(zhí)行之間找到一個均衡的方式。要想做到這一點，首先要能夠成功的預見市場，在一個廣闊的開放的市場接觸面上了解市場的需要，然后能夠把這個信息轉化為正確的行動，對產(chǎn)品進行創(chuàng)新，再將具有良好品質的產(chǎn)品迅速地推向市場。諾基亞的首席執(zhí)行官奧里拉在1999年1月的演講中說：諾基亞的戰(zhàn)略意圖是通過以下幾個方面的努力奮斗使自己成為全球通信領域中最具有競爭力的企業(yè)：在預見和滿足顧客新需要上的快速性產(chǎn)品的品質為此，諾基亞投入了大量的人力物力和財力在研發(fā)部門，諾基亞打破了每兩年發(fā)布一個新產(chǎn)品的業(yè)界規(guī)律，而是平均一個多月就有一個新品種問世。諾基亞公司十分重視技術開

14、發(fā)投入，不惜花費巨額研制經(jīng)費開發(fā)新產(chǎn)品。在諾基亞全球5.5萬名雇員中，從事技術研發(fā)的人員超過1.7萬名，達到31%。1999年公司用于研究和開發(fā)新產(chǎn)品的經(jīng)費達17.55億歐元，占總營業(yè)額的 9%,約占芬蘭全國工業(yè)產(chǎn)品研制總費用的1/4。它在包括中國在內的全球12個國家建立了 44個研究與開發(fā)中心，其中在美國集中建立了6個研究發(fā)展中心。3 諾基亞創(chuàng)造性地使用戰(zhàn)略管理會計諾基亞的戰(zhàn)略系統(tǒng)能夠有效率地運行是和它們對管理會計創(chuàng)造性地運用分不開的。諾基亞的管理會計系統(tǒng)是一個混雜的系統(tǒng)，既包括傳統(tǒng)的管理會計方法，也包括對管理會計的創(chuàng)新方法一一戰(zhàn)略管理會計方法的運用。比如，諾基亞公司為了支持公司戰(zhàn)略的實現(xiàn)而

15、進行了績效衡量方面的創(chuàng)新。此外，它還運用了目標成本管理和產(chǎn)品生命周期法。它在選擇方法時所遵循的原則就是：對于公司的戰(zhàn)略是否是有用的。同樣，諾基亞在新產(chǎn)品發(fā)展中也運用了傳統(tǒng)的管理會計方法和戰(zhàn)略管理會計方法，因為在新產(chǎn)品開發(fā)中，有許多信息（如質量）是十分困難或根本無法用財務指標衡量的，而產(chǎn)品投入和產(chǎn)出之間的聯(lián)系是如此復雜，需要大量的財務和非財務的信息。在新產(chǎn)品開發(fā)中，諾基亞認為產(chǎn)品生命周期是一個最重要 的概念。如果沒有信息系統(tǒng)對戰(zhàn)略管理的支持，諾基亞在全球取得的成功也許是不可能的。管理會計系統(tǒng)在諾基亞的全球成功中所起的作用也許不是決定性的。然而我們所要強調的是管理會計系統(tǒng)的效率是取得成功的必要條件

16、。效率決不是成功的充分條件，但是沒有它，要達到全球性的增長和財務的成功幾乎是不可能的。談談諾基亞的啟示。諾基亞力圖營造一種企業(yè)（預算）文化，從觀念和行為模式上激勵業(yè)績和真實并重，既能使企業(yè)不斷追逐更高的業(yè)績，又能以真實準確的預算規(guī)劃指導未來，從而增強市場應變能力。戰(zhàn)略管理會計從戰(zhàn)略高度，圍繞本企業(yè)、顧客、競爭對手組成的“戰(zhàn)略三角”，既提供顧客和競爭對手的具有戰(zhàn)略相關的外向型信息，也對本企業(yè)內部信息進行戰(zhàn)略審視，最大限度地促進本企業(yè)價值鏈的改進和完善，保護并不斷創(chuàng)新其長期競爭優(yōu)勢，以促進企業(yè)長期健康發(fā)展。戰(zhàn)略管理會計對一些非貨幣信息，如質量、供應量、需求量、市場份額、市場需 求的規(guī)模、類型和持續(xù)

17、期、顧客滿意程度，產(chǎn)品合格率、返修率等給予足夠重視和反映，以 彌補管理會計的不足。現(xiàn)代企業(yè)的競爭都已經(jīng)脫離了單純產(chǎn)品價格的競爭，而體現(xiàn)為技術含量與經(jīng)濟效率的競爭。與此相適應，對企業(yè)效益的評價應以提高長期發(fā)展能力、競爭能力奠定牢固基礎為基本出發(fā)點，而不是拘泥于局部、短期的得失。可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略-加大在中國的投資、研發(fā)與生產(chǎn)能力，實施本土化戰(zhàn)略。諾基亞很好地貫徹了本地化策略，主要產(chǎn)品已經(jīng)都在中國生產(chǎn)，它已經(jīng)在中國設有20多家代表處、1個全球研發(fā)中心、7家合資企業(yè)及1家獨資的全球生產(chǎn)基地。所有主要產(chǎn)品，包括基站、基站控制器、移動交換中心、最新的手機產(chǎn)品、接入設備及數(shù)字交換和傳輸設備 等均可在中國生產(chǎn)，

18、 形成了從手機的芯片、基層軟件的開發(fā)，配套部件，到最終產(chǎn)品的一條龍生產(chǎn)。同時還加強與本地材料供應商的合作，并促進全球材料供應商來中國投資建廠，積極推進本地采購和技術轉讓的步伐。目前，已經(jīng)有100多家國內元器件供應商獲準成為諾基亞在中國的供應商。除了在生產(chǎn)和研發(fā)上加強了本土化戰(zhàn)略，諾基亞還積極吸引優(yōu)秀本土人才加入，而且在市場和營銷渠道上也加快了本土化步伐。強化品牌形象與消費者認同。當中國經(jīng)濟從短缺轉為買方經(jīng)濟的時候，諾基亞適時的轉變“產(chǎn)品”的經(jīng)營理念。它提出“讓品牌刻上中國印記”，強調諾基亞是全球生產(chǎn)質量最好手機的廠商，認為科技行業(yè)已 經(jīng)走向消費品牌，手機作為科技產(chǎn)品也開始越來越多地講究時尚、款

19、式，功能性不再是唯一突出因素。諾基亞致力于中國市場長期發(fā)展的承諾，使諾基亞在中國相對于其他競爭伙伴來說是處于一個有利的優(yōu)勢地位。加強廣告宣傳。諾基亞為了繼續(xù)鞏固消費者對其產(chǎn)品的忠誠度，在手機市場上大做廣告， 加強其在消費者心目中的品牌形象地位。大量廣告的高密集度投放給諾基亞等國外品牌的消費者的偏好和 忠誠度以心理優(yōu)勢，在觀念與思想上先征服了消費者，同時也自然形成了行業(yè)壁壘。排他性戰(zhàn)略首先，實施限制性定價。根據(jù)我國手機市場近幾年的價格下降的走勢，諾基亞實施了限制性定價的排他性戰(zhàn)略， 尤其在國產(chǎn)品牌自2000年進入后，大幅降價的行為具有限制國產(chǎn)品牌進入和從生產(chǎn)開始扼 殺國產(chǎn)品牌的目的。 其次，實施

20、排他性行為。 諾基亞等國外品牌的排他性主要表現(xiàn)為：由于諾基亞等技術領先廠商控制著移動通訊技術的演變路徑，并且在移動通訊技術標準的確立中發(fā)揮著主導的作用，手中掌握著大部分移動通訊的技術專利，因此，它可以利用排他性的方式拒絕提供專利使用權。同時，憑借與電信運營商的長期的戰(zhàn)略合作伙伴關系，與其簽訂排他性的銷售合同、捆綁服務的銷售方式以及與信息服務商壟斷信息平臺。另外，利用在手機市場的主導優(yōu)勢，在原料采購上打壓國產(chǎn)品牌，實行元器件買斷或與元器件生產(chǎn)商簽訂垂直約束性合同或者進行 合謀，對我國手機生產(chǎn)商實行排他性的供給。掌握技術標準與游戲規(guī)則諾基亞等技術實力雄厚、 擁有自主知識產(chǎn)權的移動通信公司，每年研發(fā)

21、費用的投入一般占全部銷售額的15%-20%，大量的研發(fā)投資有效地維持了他們在市場上的技術主導地位， 更主要的是，率先在全球制定統(tǒng)一的技術標準、質量認證標準，建立相應的組織，實施行業(yè)發(fā)展的游戲規(guī)則，占領了行業(yè)發(fā)展的制高點，從而獲取“技術標準租”和“規(guī)則執(zhí)行租”?！叭袷謾C”攻略諾基亞其實推出的不僅僅是手機產(chǎn)品，甚至是一種生活方式的倡導。從2003年起，它就已經(jīng)開始了 “全民手機”攻略，將自己的手機制造業(yè)務重新劃分為9個部門，每個部門都是針對特定的人群和階層來推出相應的產(chǎn)品。對于這種部門重組的行為， 分析人士指出，諾基亞公司的目的就是要乘勝追擊，以圖在未來的市場競爭中繼續(xù)保持自己目前所占據(jù)的世界手

22、機市場老大的位置。案例四：東風汽車的“榨油計劃”2003年7月，在東風和日產(chǎn)合資成立東風汽車有限公司后，“新東風”便開始推行新的預算指標，涉及幾乎所有的零部件企業(yè)、商用車等眾多板塊。資料顯示，零部件事業(yè)部下屬某子公司的“一版預算”利潤指標僅3 300萬元，凈資產(chǎn)利潤率須保持在9.5%;實行新標準后，“二版預算”將利潤指標提高了近82%，達60 000萬元，凈資產(chǎn)利潤率也改為17.29%。東風商用車公司給車架廠下達的新利潤指標是1.72億元，降低成本指標為 4 500元。東風湖北襄樊的一家零部件企業(yè)，2002年盈利在1.65億元，2003年的盈利任務則定為 3億元。新預算推出后，下屬企業(yè)面臨不同

23、程度的困難：2003年1-9月份，東風重機廠已經(jīng)完成了新目標的75%，在剩余的時間里必須完成總任務的25%才能達到全年考核目標。這是能夠達到新要求的最好企業(yè)。另外一家零部件企業(yè)的數(shù)據(jù)顯示，截止2003年9月，該廠僅完成了 2 113萬元，要完成6 000萬元的任務，剩下的 4個月中每月贏利達1 000萬元，即 必須有28 671輛的銷售支撐，這可能實現(xiàn)。此外，隨著市場的成熟和消費者對產(chǎn)品質量要 求的不斷提高，質量索賠時有發(fā)生，這也在不斷地增加了成本。新版的預算考評指標對利潤的要求大幅度提高，對成本指標則要求大幅度下降，所以，新版預算被形象地稱為“榨油計劃”。問題：（1） 在設計績效評價體系時，

24、如何設定合理的績效評價標準？（2） ）預算管理與績效評價有何關系 ？如何協(xié)調預算管理與績效評價的關系？（3） 你能對該公司的績效評價提出什么建議？東風汽車的“榨油計劃”雖欲對預算松弛予以迎頭痛擊，但卻存在兩大缺陷。首先，上級確定的目標不切合實際，挫傷下級積極性?！罢ビ陀媱潯睕]有建立在對下級能力充分考查的基礎上。 根據(jù)案例中的數(shù)據(jù)，東風湖北襄 樊的一家零部件企業(yè)，2002年盈利在1.65億，這是此公司歷年的最高水平， 而2003的盈利 任務定在3億元，預定目標很難達到。 上級盲目地大幅度提高業(yè)績標準， 將任務指標定得過 高，超過下級的真實能力，不僅對下級沒有激勵作用，而且會挫傷下級的積極性，效果

25、適得其反，最終將影響整個企業(yè)的業(yè)績。第二，下級消極應對，治標不治本“榨油計劃”對預算松弛起到一定的抑制作用，但只是一種消極的應對措施，并沒有從制度層面解決問題，反而會引發(fā)新一輪的博弈。 下級單位面對苛刻的預算指標， 很容易產(chǎn)生 操縱利潤的行為，通過盈余管理或推遲計量費用等各種手段來虛增利潤，以獲得當期的更多報酬。綜上，“榨油計劃”雖然在一定程度上緩解了預算松弛，但卻引發(fā)了新的問題。不僅容 易導致盲目壓榨產(chǎn)生不切實際的預算，還可能誘發(fā)“會哭的孩子有奶吃”的不公平局面。因此，我們不提倡這種做法。要想從根本上克服預算松弛，應該從完善預算考評制度入手。預算考評的業(yè)績導向型與真實導向型，類似“魚”與“熊

26、掌”，企業(yè)欲兼得卻難以兼得；作為目標導向，二者又是一對矛盾。業(yè)績導向型考評能夠促使執(zhí)行者追求更高的業(yè)績目標， 但卻可能加劇討價還價和預算松弛，從而削弱預算對現(xiàn)實的指導意義；真實導向型預算考評能夠增強預算的準確性， 使預算更好地發(fā)揮規(guī)劃和現(xiàn)實指導功能，但卻可能妨礙執(zhí)行者努力追求更高、更好的業(yè)績。追求真實會妨礙業(yè)績的提升，追求業(yè)績又往往誘發(fā)失真，從而成為預算考評中的一個兩難問題。東風汽車推出“榨油計劃”，通過高壓榨取更高業(yè)績，實屬無奈之舉。它只能解決一時之需，長此以往，必將對上下級均造成傷害，從而損毀企業(yè)價值。完善預算考評指標及其計分方式設計，在激勵業(yè)績的同時兼顧真實首先，可在傳統(tǒng)的以財務業(yè)績?yōu)橹?/p>

27、的預算考評指標體系中加入預算準確率、審計報告等級等修正性指標，以直接影響綜合考評總得分。所謂預算準確率，是指反映業(yè)績能力的主指標實際指標值與其預算編制值的差異率，該指標一方面鼓勵各級預算責任單位認真做好預算編制工作，提高預算數(shù)據(jù)準確性； 另一方面，鼓勵預算責任人根據(jù)自身實際情況，在上級下達的預算目標之上，提出更切合實際的預算目標，提高預算編制數(shù)據(jù)對監(jiān)控的指導作用。所謂審計報告等級，是指由內部審計或外部審計對預算責任人的預算執(zhí)行結果進行 審計，對其內控狀況或者年度會計報告發(fā)表審計報告或審核報告的質量等級。該項指標的考 核旨在借助審計報告結論來反映和強化預算執(zhí)行結果的準確性。上述考評指標的加入，無

28、疑將促使預算責任人在重視業(yè)績指標的同時，關注預算編制和預算執(zhí)行結果的真實準確性。特別需要強調的是： 財務指標通常具有結果性、后置性、易操縱性等不足，容易誘發(fā)短視行為。因此，在預算考評指標體系中適度、適宜引入非財務指標，有助于預算責任人 重視過程，關注長遠、整體的價值提升，從而兼顧業(yè)績與真實。另一種可行方式是通過引入激勵系數(shù)和獎懲系數(shù)，來修正傳統(tǒng)預算考評指標中的財務業(yè)績類指標的考評得分值。具體做法為：財務業(yè)績類指標考評得分值=財務業(yè)績指標基本分值X財務業(yè)績指標完成率X激勵系數(shù)X獎懲系數(shù)。其中，激勵系數(shù)根據(jù)財務業(yè)績指標完成率（即實際業(yè)績/預算目標業(yè)績）的不同檔次設置。比如，指標完成率小于70%時獎

29、勵系數(shù)為 0,在70%-80%之間的為0.8，在80%-100%之間的為1,在100%-120%之間的為1.1，大于120%時為1.2, 這樣就能激勵預算責任人努力追求更大的業(yè)績。與此同時，為了防范預算責任人通過業(yè)績操縱來謀求多期間最優(yōu)化的行為，可以對比前后期預算指標的增長率與合理增長率的差異（合理增長率可依據(jù)同業(yè)、其他子（分）公司的增長情況及上級對內外部相關環(huán)境變化等確定），弓I入相應的獎懲系數(shù)，從而促使業(yè)績盡可能真實。例如，獎懲系數(shù)這樣確定：與合理增長率偏離在 5%以內時系數(shù)為1.1,在5%-10% 之間的系數(shù)為1,在10%-20%之間的系數(shù)為0.9，超過20%時系數(shù)為0.8這樣就能通過預

30、算 考評制度的引導，使預算體系在一定程度上兼顧業(yè)績與真實。案例五：施樂（Xerox ）有限公司的壽命周期成本計算與包裝設計施樂有限公司是施樂公司的全資子公司，核心經(jīng)營業(yè)務是復印機，采用經(jīng)營租賃進行銷售，年營業(yè)額大約 30億英鎊。該公司推行“以質量領先”的公司文化，并設立質量改進小 組（QITs）,跨部門尋找改進機會，試圖將全面質量管理方法應用到環(huán)境管理中。該公司按 照保護環(huán)境的原則進行經(jīng)營，致力于設計、生產(chǎn)和營銷可以優(yōu)化資源的使用并減少對環(huán)境影 響的產(chǎn)品，并致力于在環(huán)境、健康和安全方面獲得持續(xù)的改進。從1990年起，該公司開始實施“環(huán)境領先方案”，目標是：“無廢工廠生產(chǎn)無廢產(chǎn)品”，為此，采取了

31、一些措施，如引 進環(huán)境管理系統(tǒng)，進行環(huán)境設計，減少廢品，減少包裝等活動。質量改進小組以物質供應中心為對象，對物質供應鏈進行成本計算（即壽命周期成本計算），發(fā)現(xiàn)改供應鏈的成本占1989年收入的12%-13%，故將削減成本的長期目標定在6%。他們對物質供應鏈進行了全面研究，指定了一年削減600萬美元的目標，其中包裝環(huán)節(jié)的目標為削減100萬美元。公司在歐洲的兩個工廠共有23種規(guī)格的貨盤和包裝箱，難以重復使用，意味著包裝成本浪費了，也增加了客戶的丟棄成本和退回舊機器的包裝成本。同時，包裝環(huán)節(jié)存在眾多包裝作業(yè)，這使環(huán)境和包裝人員意識到在包裝領域存在改進機會。于是，包裝專家對包裝箱進行了標準化設計，通過對

32、所有產(chǎn)品裝運的18種可能路線進行壽命周期成本計算和分析，最終確定了2種標準化可再用包裝箱，每年節(jié)約120萬美元。問題：施樂公司關于壽命周期成本計算的做法對你有何啟發(fā)？成本管理并不是為了節(jié)約而節(jié)約，也并不等同于降低成本，而應該是為了建立和保持企 業(yè)的長期競爭優(yōu)勢采取的一種措施。將成本管理納入戰(zhàn)略的框架，瞄準的就是企業(yè)降低成本的途徑必須以提高（或不損壞） 其競爭地位為指針。如果某項成本措施削弱了企業(yè)的戰(zhàn)略地位，就應棄之不用；如果某項成本的增加有助于增加企業(yè)的競爭實力，則這種成本的增加是值得鼓勵的。如特殊產(chǎn)品的售后服務，雖然會增加企業(yè)成本，但它吸引了顧客，保持了企業(yè)的競爭優(yōu)勢，從長遠來看利大于 弊；

33、某醫(yī)院通過精簡就診程序來降低成本，并且使得重新設計后的就診流程有利于減輕病人的心理壓力。這些正本變化就是為企業(yè)建立優(yōu)勢地位而服務，因此是應該鼓勵的。如果企業(yè)把成本作為戰(zhàn)略來看待，那么成本管理就已經(jīng)不僅是財務部門的事情，更不僅僅是生產(chǎn)部門的事情，它應該是全方位、多角度、突破企業(yè)邊界的成本管理體系。聚焦生命周期通過對企業(yè)整體成本的控制與生產(chǎn)經(jīng)營成本的降低，企業(yè)成本戰(zhàn)略最終必須體現(xiàn)在產(chǎn)品競爭力上，落實在產(chǎn)品生命周期各個階段的成本控制上。產(chǎn)品生命周期是指產(chǎn)品從“孕育”到“消亡”的全過程，包括產(chǎn)品研究和初始設計、產(chǎn) 品開發(fā)和測試、生產(chǎn)、銷售、顧客使用， 產(chǎn)品這幾個階段所發(fā)生的全部耗費即產(chǎn)品生命周期 成本

34、。對產(chǎn)品生命周期成本的控制主要包括三個步驟：第一步，在將產(chǎn)品推向市場之前， 企業(yè)就根據(jù)產(chǎn)品的生命周期計算產(chǎn)品的全部成本，做好總體成本效益預測，以決定開發(fā)該產(chǎn)品是否有利可圖；做正確的事要比正確地做事重要的 多，這樣才能為企業(yè)節(jié)約大量的浪費。第二步，根據(jù)產(chǎn)品生命周期成本各階段的分布狀況，確定進行成本控制。 產(chǎn)品的研究開發(fā)與設計階段現(xiàn)已成為關注的焦點。這不僅因為開發(fā)設計本身的成本很高，而且因為設計方案確定之后，相關成本也受到約束。 據(jù)專家測算，這一階段所確定的產(chǎn)品成本占全部成本的 比例高達75%- 90%之間。這意味著其成本已基本確定，以后各階段只能在這一框架內進 行小幅調整，成本降低余地不大。第三

35、，在產(chǎn)品設計階段便考慮原材料采購、顧客使用、售后服務與產(chǎn)品廢置成本，以更有效地管理這些成本。日本豐田公司的產(chǎn)品生命周期成本控制極為優(yōu)秀，對提高日本工業(yè)企業(yè) （尤其是汽車制造業(yè)）的經(jīng)濟效益與競爭實力， 立下汗馬功勞。以汽車制造商為例，汽車的每一項功能都被 視為產(chǎn)品成本的一個組成部分，從汽車的擋風玻璃、引擎滑輪到引擎箱都事先制定一個目標成本。最初的成本預算結果也許高出目標成本的20%左右，或是一個更高的比例，但通過成本計劃人員、工程設計人員以及營銷專家之間妥協(xié)和利益權衡后，最終產(chǎn)生出與最初制定的目標成本最為接近的計劃成本。另一方面，豐田不斷尋找自己與競爭對手之間的差距，估計競爭對手的各項成本指標，如找出競爭對手的供應