稅收制度與會計制度分析報告

1、會計制度與稅收制度的差異分析 毛夏鸞目錄 導(dǎo)讀：會計制度與稅收制度差異概述 第一章 收入及成本費(fèi)用確認(rèn)的差異分析 第二章 資本市場方面的差異分析導(dǎo)讀：會計制度與稅收制度差異概述 一、會計核算原則與稅前扣除原則的比較 二、會計制度與稅法差異的基本處理規(guī)定一、會計核算原則與稅前扣除原則的比較（一）會計核算的原則 根據(jù)2001年新的企業(yè)會計制度，企業(yè)在會計核算時，應(yīng)該遵循13項(xiàng)基本原則：會計核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)，如實(shí)反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。即客觀性原則。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會計核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據(jù)。即實(shí)質(zhì)性原則。企業(yè)提

2、供的會計信息應(yīng)當(dāng)能夠反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計信息使用者的需要。即相關(guān)性原則。企業(yè)的會計核算方法前后各期應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。如有必要變更，應(yīng)當(dāng)將變更的內(nèi)容和理由、變更的累計影響數(shù)，以及累計影響數(shù)不能合理確定的理由等在會計報表附錄中予以說明。即一貫性原則。企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會計處理方法進(jìn)行，會計指標(biāo)應(yīng)當(dāng)口徑一致、相互可比。即可比性原則。企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)及時進(jìn)行，不得提前或延后。即及時性原則。企業(yè)的會計核算和編制的財務(wù)會計報告應(yīng)當(dāng)清晰明了，便于理解和利用。即明晰性原則。企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用

3、，不論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，也不應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。即權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。企業(yè)在進(jìn)行會計核算時，收入與其成本、費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比，同一會計期間內(nèi)的各項(xiàng)收入和與其相關(guān)的成本、費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在該會計期間內(nèi)確認(rèn)。即配比性原則。企業(yè)的各項(xiàng)財產(chǎn)在取得時應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際成本計量。其后，各項(xiàng)財產(chǎn)如果發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計制度規(guī)定計提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。除法律、行政法規(guī)和根據(jù)統(tǒng)一的會計制度另有規(guī)定者外，企業(yè)一律不得自行調(diào)整其賬面價值。即實(shí)際成本核算原則。企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)合理劃分收益性支出與資本性支出的界限。凡支出的效益僅及于本年度（或一個營業(yè)周期

4、）的，應(yīng)當(dāng)作為收益性支出；凡支出的效益及于幾個會計年度（或幾個營業(yè)周期）的，應(yīng)當(dāng)作為資本性支出。即合理劃分支出原則。企業(yè)在進(jìn)行會計核算時，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，不得多計資產(chǎn)或收益、少計負(fù)債或費(fèi)用，不得計提秘密準(zhǔn)備。即謹(jǐn)慎性原則。企業(yè)的會計核算應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則的要求，在會計核算過程中對交易或事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)區(qū)別其重要程度，采用不同的核算方式。對資產(chǎn)、負(fù)債、損益等有較大影響，并進(jìn)而影響財務(wù)會計報告使用者據(jù)以作出合理判斷的重要會計事項(xiàng)，必須按照規(guī)定的會計方法和程序進(jìn)行處理，并在財務(wù)會計報告中予以充分、準(zhǔn)確地披露；對于次要的會計事項(xiàng)，在不影響會計信息真實(shí)性和不至于誤導(dǎo)財務(wù)會計報告使用者作出正確判斷的前提

5、下，可適當(dāng)簡化處理。即重要性原則。（二）稅前扣除的原則 根據(jù)企業(yè)所得稅有關(guān)法規(guī)，除另有規(guī)定者外，稅前扣除的確認(rèn)一般應(yīng)該遵循以下原則： （1）權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。即納稅人應(yīng)該在費(fèi)用發(fā)生時而不是實(shí)際支付時確認(rèn)扣除。 （2）配比原則。即納稅人發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)該在費(fèi)用應(yīng)配比或應(yīng)分配的當(dāng)期申報扣除。納稅人某一納稅年度應(yīng)申報的可扣除費(fèi)用不得提前或滯后申報扣除。 （3）相關(guān)性原則。即納稅人可扣除的費(fèi)用從性質(zhì)和根源上必須與取得的應(yīng)稅收入相關(guān)。 （4）確定性原則。即納稅人可扣除的費(fèi)用不論何時支付，其金額必須是確定的。 （5）合理性原則。即納稅人可扣除費(fèi)用的計算和分配方法應(yīng)該符合一般的經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。二、會計制度與稅

6、法差異的基本處理規(guī)定 （一）企業(yè)在確認(rèn)收入、成本、費(fèi)用、損失以及進(jìn)行損益核算和賬務(wù)處理時，應(yīng)該按照財務(wù)會計制度規(guī)定和準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行。 （二）在申報納稅時，應(yīng)該按照國家稅收方面的法律、法規(guī)執(zhí)行。第一章收入及成本費(fèi)用確認(rèn)的差異分析 第一節(jié) 收入確認(rèn)的差異分析 第二節(jié) “視同銷售”業(yè)務(wù)的差異分析 第三節(jié) 非貨幣性交易應(yīng)稅收益的差異分析 第四節(jié) 接受捐贈收入的差異分析 第五節(jié) 成本方面的差異分析 第六節(jié) 管理費(fèi)用方面的差異分析 第七節(jié) 營業(yè)費(fèi)用方面的差異分析 第八節(jié) 財務(wù)費(fèi)用方面的差異分析 第九節(jié) 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面的差異分析第一節(jié) 收入確認(rèn)的差異分析 一、商品銷售收入的會計確認(rèn)：4條標(biāo)準(zhǔn)同時具備1.企

7、業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；2.企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系發(fā)繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施控制；3.與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；4.相關(guān)的收入和成本能夠可靠的計量。二、稅法對收入的確認(rèn)1.采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當(dāng)天；2.采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天；3.采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當(dāng)天；4.采取預(yù)收貨物方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天5.委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當(dāng)天；6.銷售應(yīng)稅勞

8、務(wù)，為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)的當(dāng)天；7.納稅人發(fā)生視同銷售貨物行為的，為貨物移送的當(dāng)天。三、二者的差異 會計制度側(cè)重于實(shí)質(zhì)重于形式原則和謹(jǐn)慎性原則，側(cè)重于收入實(shí)質(zhì)性的實(shí)現(xiàn)； 稅法從組織財政收入的角度出發(fā)，側(cè)重于收入的社會價值的實(shí)現(xiàn)；稅法不考慮收入的風(fēng)險問題，也不考慮繼續(xù)管理權(quán)問題。 對收入和成本的可靠計量，稅法是利用國家的權(quán)力強(qiáng)制性的估計，從而可以保證公正性和降低征稅成本。第二節(jié) “視同銷售”業(yè)務(wù)的差異分析一、視同銷售行為的確認(rèn)（一）增值稅：1.將貨物交付他人代銷；2.銷售代銷貨物；3.設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送至其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)

9、機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；4.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；5.將自產(chǎn)或委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個人經(jīng)營者；6.將自產(chǎn)或委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；7.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費(fèi)；8.將自產(chǎn)或委托加工或購買的貨物無償贈送他人。4和7無購買的貨物，如果有購買的貨物發(fā)生了和的行為，在不準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額處進(jìn)行稅務(wù)處理。（二）消費(fèi)稅 納稅人將自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品和在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)以及用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和獎勵等方面。（三）營業(yè)稅 1.單位和個人自建建筑物后銷售的，其自建行為視同

10、提供應(yīng)稅勞務(wù)； 2.轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)有限產(chǎn)權(quán)或永久性使用權(quán)，以及將不動產(chǎn)無償贈與他人，視同銷售不動產(chǎn)； 3.以預(yù)收款方式銷售不動產(chǎn)，會計上作預(yù)收賬款處理，但在收到預(yù)收款時繳納營業(yè)稅。（四）所得稅1. 納稅人在基本建設(shè)、專項(xiàng)工程及職工福利等方面使用本企業(yè)的商品、產(chǎn)品的，應(yīng)該作為收入處理。 2.納稅人對外進(jìn)行來料加工裝配業(yè)務(wù)節(jié)省的材料，如果合同約定應(yīng)當(dāng)留歸企業(yè)所有的，應(yīng)當(dāng)視為企業(yè)收入處理。 3.企業(yè)在建工程發(fā)生的試運(yùn)行收入，應(yīng)該并入企業(yè)的總收入計征企業(yè)所得稅，而不能直接沖減在建工程成本。 4.納稅人將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品由于在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、捐贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵時，應(yīng)該視

11、同對外銷售處理。 5.企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，包括股份公司股東以其經(jīng)營活動的部分非貨幣性資產(chǎn)向股份公司配購股票，應(yīng)該在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理。 6.納稅人作為受贈人接受的捐贈，不論是貨幣形態(tài)還是實(shí)物形態(tài)，均作為取得收入處理。二、會計制度對視同銷售的確認(rèn) 1.將貨物交付他人代銷； 2.以買斷方式銷售代銷貨物； 3.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者； 4.以舊換新（會計上不作為非貨幣性交易處理） 5.還本銷售。第三節(jié) 非貨幣性交易應(yīng)稅收益的差異分析非貨幣性交易的界定一般以25%作為參考比例，即支付的貨幣性資產(chǎn)占換入資產(chǎn)公允價值的比例低于25

12、%（含）視為非貨幣性交易，高于25%視為貨幣性交易。一、非貨幣性交易的會計處理1.企業(yè)發(fā)生非貨幣性交易時，換入資產(chǎn)的入賬價值=換出資產(chǎn)的賬面價值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)2.在非貨幣性交易中發(fā)生補(bǔ)價的，區(qū)別兩種不同情況處理：（1）支付補(bǔ)價的換入資產(chǎn)價值=換出資產(chǎn)的賬面價值補(bǔ)價應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)（2）收到補(bǔ)價的，應(yīng)該按規(guī)定的公式確定換入資產(chǎn)的賬面價值和確定收益：換入資產(chǎn)的賬面價值=換出資產(chǎn)的賬面價值（補(bǔ)價換出資產(chǎn)公允價值）換出資產(chǎn)賬面價值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)應(yīng)確認(rèn)的收益=補(bǔ)價（補(bǔ)價換出資產(chǎn)公允價值）換出資產(chǎn)賬面價值3.在非貨幣性交易中，如果同時換入多項(xiàng)資產(chǎn)，應(yīng)按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價值與換入資產(chǎn)公允價值總額的比例

13、，對換出資產(chǎn)的賬面價值總額與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的賬面價值。二、非貨幣性交易的稅法規(guī)定非貨幣性交易在會計處理中不確認(rèn)收入，但按稅法規(guī)定，非貨幣性交易的雙方均作視同銷售處理。1.如果換出的是存貨，應(yīng)該計算增值稅的銷項(xiàng)稅額，銷售價格參照同期同類產(chǎn)品的市場銷售機(jī)構(gòu)，沒有市場價格的按組成計稅價格計稅。2.如果換出的是不動產(chǎn)或無形資產(chǎn)，應(yīng)該計算征收營業(yè)稅。3.如果換出的是設(shè)備等固定資產(chǎn)，應(yīng)該按簡易辦法征收增值稅。4.在所得稅方面，應(yīng)該按公允價與換出資產(chǎn)的賬面價值的差額確認(rèn)為當(dāng)期所得。如果涉及補(bǔ)價的，（1）支付補(bǔ)價時：換入資產(chǎn)入賬價值=換出資產(chǎn)的賬面價值補(bǔ)價應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)可抵扣的

14、進(jìn)項(xiàng)稅額（2）收到補(bǔ)價時：換入資產(chǎn)入賬價值=換出資產(chǎn)賬面價值補(bǔ)價可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)應(yīng)確認(rèn)的收益（減去損失）（3）應(yīng)確認(rèn)收益=補(bǔ)價（補(bǔ)價換出資產(chǎn)公允價值）換出資產(chǎn)賬面價值（補(bǔ)價換出資產(chǎn)公允價值）應(yīng)交稅金及附加注：整體資產(chǎn)置換的收益確認(rèn)也使用上述公式。例題 【例】某工業(yè)企業(yè)以自產(chǎn)的a產(chǎn)品與某商業(yè)企業(yè)庫存的b商品相交換。a產(chǎn)品的公允價值為200000元，b商品的公允價值為160000元。商業(yè)企業(yè)向工業(yè)企業(yè)補(bǔ)款40000元。a產(chǎn)品的實(shí)際成本（賬面價值）180000元；b商品的賬面價值150000元，進(jìn)銷差價21000元。a產(chǎn)品與b商品的增值稅稅率均為17%，假設(shè)無其他相關(guān)費(fèi)用。工業(yè)企業(yè)的

15、會計處理：計算補(bǔ)價占換出資產(chǎn)公允價值的比例： 40000200000100%=20%屬于非貨幣性交易，與所得稅無關(guān)。 應(yīng)納增值稅=20000017%16000017% =3400027200=6800（元） 應(yīng)納城建稅=68007%=476（元） 應(yīng)納教育費(fèi)附加=68003%=204（元） 應(yīng)確認(rèn)的收益 =4000040000200000180000 40000200000（6800476204） =40000360001496=2504（元）交換貨物時：借：原材料b商品149984應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 27200銀行存款 40000 貸：產(chǎn)成品a產(chǎn)品180000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（

16、銷項(xiàng)稅額） 34000 應(yīng)交城建稅 476其他應(yīng)交款應(yīng)交教育費(fèi)附加 204營業(yè)外收入2504 商業(yè)企業(yè)的會計處理： 交換貨物時： 借：庫存商品a 產(chǎn)品 193200應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）34000 貸：主營業(yè)務(wù)收入b商品 160000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 27200 銀行存款 40000 結(jié)轉(zhuǎn)以物易物的售價銷售成本時： 借：主營業(yè)務(wù)成本 160000 貸：庫存商品 160000 結(jié)轉(zhuǎn)已銷商品進(jìn)銷差價時： 借：商品進(jìn)銷差價b商品 21000 貸：主營業(yè)務(wù)成本21000第四節(jié) 接受捐贈收入的差異分析 2003年8月財政部 國家稅務(wù)總局發(fā)布了關(guān)于印發(fā)關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計制度和 相關(guān)會

17、計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（三）的通知，對企業(yè)接受捐贈資產(chǎn)應(yīng)如何進(jìn)行會計處理及進(jìn)行納稅調(diào)整做出了規(guī)定。 一、會計制度規(guī)定 按照會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)接受捐贈取得的資產(chǎn)，應(yīng)按會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定確定其入賬價值。同時，企業(yè)按稅法確定的接受捐贈資產(chǎn)的入賬價值在扣除應(yīng)交納的所得稅后，計入資本公積，即對接受捐贈的資產(chǎn)，不確認(rèn)收入，不計入企業(yè)接受捐贈當(dāng)期的利潤總額。 二、按照稅法規(guī)定，企業(yè)接受捐贈的資產(chǎn)，應(yīng)將按稅法規(guī)定確定的入賬價值確認(rèn)為捐贈收入，并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳納確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)?？梢栽诓怀^5年的期

18、間內(nèi)均勻計入各年度應(yīng)納稅所得額。 上述“接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值”是指根據(jù)有關(guān)憑證等確定的、應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)的價值和由捐贈企業(yè)代為支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，不含按會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計入受贈資產(chǎn)成本的由受贈企業(yè)另外支付或應(yīng)付的相關(guān)稅費(fèi)；如接受捐贈的資產(chǎn)為貨幣性資產(chǎn)，則指實(shí)際收到的金額。 “接受捐贈資產(chǎn)按會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定確定入賬價值”是指按會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定計入受贈資產(chǎn)成本的金額，包括接受捐贈非貨幣性的價值（不含可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額）和因接受捐贈資產(chǎn)另外支付的構(gòu)成受贈資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)；如接受捐贈的資產(chǎn)為貨幣性資產(chǎn)，則指實(shí)際收到的金額。 這里的年貨

19、幣性資產(chǎn)指現(xiàn)金、銀行存款及其他貨幣資金，除貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)為非貨幣性資產(chǎn)。上述解釋有2點(diǎn)不同： （1）增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額：按稅法規(guī)定應(yīng)該計入入賬價值，按會計制度規(guī)定則不計入受贈資產(chǎn)成本。 （2）相關(guān)稅費(fèi)：按稅法規(guī)定相關(guān)稅費(fèi)不含在受贈資產(chǎn)成本中，而會計制度則含在受贈資產(chǎn)成本中。 三、企業(yè)接受捐贈資產(chǎn)的會計處理 企業(yè)接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值，應(yīng)通過“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目核算。企業(yè)應(yīng)在“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目下設(shè)置“接受捐贈貨幣性資產(chǎn)價值”和“接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值”兩個明細(xì)科目。 企業(yè)取得的貨幣性資產(chǎn)捐贈，應(yīng)按實(shí)際取得的金額，借記“現(xiàn)金”或“銀行存款”等科目，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接受捐贈貨幣

20、性資產(chǎn)價值”科目； 企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈，應(yīng)按會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定確定入賬價值，借記“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“長期股權(quán)投資”等科目。 一般納稅人如涉及可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，按可抵扣的增值稅進(jìn)行稅額，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目， 接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值”科目，按企業(yè)因接受捐贈資產(chǎn)支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)交稅金”等科目。四、納稅調(diào)整及相關(guān)所得稅的會計處理 1、納稅調(diào)整金額的計算 企業(yè)應(yīng)在當(dāng)期利潤總額的基礎(chǔ)上，加上因接受捐贈資產(chǎn)產(chǎn)生的應(yīng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確

21、定的入賬價值或是經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)當(dāng)起應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的待轉(zhuǎn)捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值部分，計算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。 2、計算當(dāng)期應(yīng)交所得稅和確認(rèn)當(dāng)期所得稅費(fèi)用有關(guān)的會計處理： 企業(yè)在計算當(dāng)期應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用時，應(yīng)按以下規(guī)定進(jìn)行會計處理：（1）如果接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值全部計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的，企業(yè)應(yīng)按已計入“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目的賬面余額，借記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接受捐贈貨幣性資產(chǎn)價值（或待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值）”科目， 以接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值與現(xiàn)行所得稅稅率計算的應(yīng)交所得稅，或接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值在抵減當(dāng)期虧損后（包括企業(yè)以前年度

22、發(fā)生的尚在稅法規(guī)定允許抵扣期間內(nèi)的虧損，下同）的余額與現(xiàn)行所得稅稅率計算的應(yīng)交所得稅，貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅”科目， 按其差額，貸記“資本公積其它資本公積（或接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備）”科目。（2）如果企業(yè)接受捐贈的非貨幣性資產(chǎn)金額較大，經(jīng)批準(zhǔn)可以在不超過5年的期間內(nèi)分期平均計入各年度應(yīng)納稅所得額的，各期計算應(yīng)納所得稅時，企業(yè)應(yīng)按經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)當(dāng)期應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的待轉(zhuǎn)捐贈額非貨幣性資產(chǎn)價值部分，借記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目，按當(dāng)期計入應(yīng)納稅所得額的待轉(zhuǎn)捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值與現(xiàn)行所得稅稅率計算的應(yīng)交所得稅，或按當(dāng)期計入應(yīng)納稅所得額的待轉(zhuǎn)捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值在抵減當(dāng)期虧損后的余額與現(xiàn)行所得

23、稅稅率計算的應(yīng)交所得稅金額，貸記“應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅”科目，按其差額，貸記“資本公積接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”科目。 【例】 某公司2002年3月接受港商捐贈全新運(yùn)輸設(shè)備一輛，并已送達(dá)該公司，由公司管理部門使用。根據(jù)報關(guān)單憑證資料確定其價值為42萬元人民幣，企業(yè)所得稅稅率為33%。其賬務(wù)處理如下： 接受設(shè)備捐贈時：借：固定資產(chǎn)運(yùn)輸設(shè)備 420 000貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值 420 000 納稅調(diào)整： 按前述規(guī)定，接受捐贈的資產(chǎn)應(yīng)該進(jìn)行所得稅處理。 接受捐贈資產(chǎn)應(yīng)納所得稅=42000033% =138 000（元） 期末結(jié)轉(zhuǎn)“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目有關(guān)的會計分錄為：借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接

24、受捐贈非貨幣資產(chǎn)價值 420 000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅 138 000 資本公積接受捐贈非貨幣資產(chǎn)準(zhǔn)備 281400 【例】 2003年5月北京某生產(chǎn)醫(yī)療器械的企業(yè)接受上海某公司的現(xiàn)金捐款120萬元，用于該企業(yè)的設(shè)備更新和新產(chǎn)品開發(fā)。其賬務(wù)處理如下： 接受現(xiàn)金捐贈時：借：銀行存款 1 200 000 貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接受捐贈貨幣性資產(chǎn)價值 1 200 000 納稅調(diào)整時： 應(yīng)納所得稅=1 200 00033%=396 000（元）借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接受捐贈貨幣性資產(chǎn)價值 1 200 000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅 396 000 資本公積其他資本公積 804 000【例】a公司于2004年

25、度取得b公司捐贈的商品一批，根據(jù)b公司提供的有關(guān)憑證，該批接受捐贈商品的市場價格為260萬元，b公司同時為a公司開具了增值稅專用發(fā)票，注明的增值稅稅額為44.20萬元，a公司并未單獨(dú)支付增值稅。假定a、b公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%，a公司將取得的商品作為庫存商品核算。a公司2004年度按照會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定確定的利潤總額為3000萬元，a公司適用的所得稅稅率為33%，假定a公司將接受捐贈取得的非貨幣性資產(chǎn)價值一次性計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。首先進(jìn)行會計處理：按照前述規(guī)定，a公司在取得該批接受捐贈的庫存商品時，應(yīng)進(jìn)行的會計處理為：借：庫存商品2 600 000 應(yīng)交稅金應(yīng)

26、交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 442 000 貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值 3 042 000其次進(jìn)行納稅調(diào)整：a公司當(dāng)期接受捐贈產(chǎn)生的納稅調(diào)整金額=2 600 000442 000 =3 042 000（元）a公司2004年度應(yīng)納稅所得額=3 042 00030 000 000 =33 042 000（元）a公司2004年度應(yīng)交所得稅=33 042 00033%=10 903 860（元）期末結(jié)轉(zhuǎn)“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目金額時，會計分錄如下：借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值3 042 000 所得稅9 900 000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅10 903 860資本公積接受捐贈非貨幣性

27、資產(chǎn)準(zhǔn)備2 038 140第五節(jié) 成本方面的差異分析 一、營業(yè)成本的差異分析 稅法規(guī)定的銷售（營業(yè)）成本大于會計制度規(guī)定的主營業(yè)務(wù)成本。根據(jù) 企業(yè)所得稅納稅申報表附表三，即銷售（營業(yè)）成本明細(xì)表，還應(yīng)該包括： （1）銷售材料、下腳料、廢料、廢舊物資等的成本； （2）技術(shù)轉(zhuǎn)讓支出； （3）無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓支出； （4）固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、清理支出； （5）出租、出借包裝物的成本； （6）自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品視同銷售的成本。二、工資、薪金支出的差異分性 （一）會計制度規(guī)定： 應(yīng)付工資應(yīng)該按實(shí)際發(fā)生數(shù)結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)成本費(fèi)用類科目，對不能按時發(fā)放工資的，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，可采取先提款后發(fā)放的辦法，期末應(yīng)付工資貸方余額

28、表示應(yīng)付未付的工資。 “應(yīng)付工資”科目反映企業(yè)應(yīng)該支付給職工的工資總額。為了便于職工工資的合理分配和工資性費(fèi)用的歸集，可在“應(yīng)付工資”科目下設(shè)計二級明細(xì)科目和編制登記相應(yīng)的“應(yīng)付工資明細(xì)表”。 同時，企業(yè)的勞資部門還應(yīng)該根據(jù)會計核算和工資管理的需要，按職工的類別、工齡和崗位設(shè)置“工資登記卡”等基礎(chǔ)資料、檔案。（二）稅法規(guī)定 1.計稅工資扣除辦法 企業(yè)年計稅工資薪金扣除標(biāo)準(zhǔn)=該企業(yè)年任職及雇傭員工平均人數(shù)當(dāng)?shù)卣_定的人均月計稅工資標(biāo)準(zhǔn) （1）企業(yè)任職和雇傭員工的確定： 包括：固定職工、合同工、臨時工。但是下列情況除外： 應(yīng)從提取的職工福利費(fèi)中列支的醫(yī)務(wù)室、職工浴室、理發(fā)室、幼兒園、托兒所人員。

29、 已領(lǐng)取養(yǎng)老保險金、失業(yè)救濟(jì)金的離退休職工、下崗職工、待崗職工。 已出售的住房或者租金收入計入住房周轉(zhuǎn)金的出租房的管理服務(wù)人員。 （2）工資、薪金支出范圍的確定 納稅人發(fā)生的下列支出不作為工資薪金支出： 雇員向納稅人投資而分配的股息性所得； 根據(jù)國家或省級政府的規(guī)定為雇員支付的社會保障性繳款； 從已經(jīng)提取職工福利基金中支付的各項(xiàng)福利支出（包括職工生活困難補(bǔ)助、探親路費(fèi)等）； 各項(xiàng)勞動保護(hù)支出； 雇員調(diào)動工作的旅費(fèi)和安家費(fèi)； 雇員離退休、退職待遇的各項(xiàng)支出； 獨(dú)生子女補(bǔ)貼； 納稅人負(fù)擔(dān)的住房公積金； 國家稅務(wù)總局認(rèn)定的其他不屬于工資薪金支出的項(xiàng)目。2.實(shí)行工效掛鉤企業(yè)的工資、薪金扣除辦法。其實(shí)際

30、發(fā)放的工資薪金在工資薪金總額增長幅度低于經(jīng)濟(jì)效益的增長幅度，職工平均工資、薪金增長幅度低于勞動生產(chǎn)率增長幅度以內(nèi)的，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。企業(yè)按批準(zhǔn)的工效掛鉤辦法提取的工資、薪金額超過實(shí)際發(fā)放的工資、薪金額部分，不得在稅前扣除。但是超過部分用于建立工資儲備基金，在以后年度實(shí)際發(fā)放時，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，在實(shí)際發(fā)放年度企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除。3.實(shí)行提成工資企業(yè)的工資、薪金扣除辦法。對飲食服務(wù)行業(yè)按國家規(guī)定提取的提成工資，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。4.事業(yè)單位的工資、薪金扣除辦法。應(yīng)該嚴(yán)格按照規(guī)定的工資標(biāo)準(zhǔn)在稅前扣除；實(shí)行工資總額與經(jīng)濟(jì)效益掛鉤的事業(yè)單位，應(yīng)按照工效掛鉤辦法核定的工資標(biāo)

31、準(zhǔn)在稅前扣。5.軟件開發(fā)企業(yè)的工資、薪金扣除辦法。凡是完全符合國家規(guī)定條件的軟件開發(fā)企業(yè)，實(shí)際發(fā)放的工資總額，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。 在上述的企業(yè)、事業(yè)單位發(fā)生的職工冬季取暖補(bǔ)貼、職工防暑降溫費(fèi)、職工勞動保護(hù)費(fèi)等支出，可在省級稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的限額內(nèi)據(jù)實(shí)扣除。三、“三項(xiàng)費(fèi)用”支出的差異分析 （一）會計制度規(guī)定： 企業(yè)按職工工資總額分別按2%、14%、1.5%提取。 企業(yè)應(yīng)該設(shè)置“應(yīng)付福利費(fèi)”、“其他應(yīng)付款工會經(jīng)費(fèi)”和“其他應(yīng)付款職工教育經(jīng)費(fèi)”賬戶。 為保證職工福利費(fèi)與應(yīng)付工資總額的配比，對企業(yè)福利部門的人員應(yīng)計提的福利費(fèi)不計入“應(yīng)付福利費(fèi)”的借方，而是在“管理費(fèi)用”中核算。（二）稅法規(guī)定

32、企業(yè)發(fā)生的上述項(xiàng)費(fèi)用應(yīng)該分別按照計稅工資總額的2、14、1.5計算扣除。 納稅人發(fā)放的工資高于計稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，企業(yè)應(yīng)該按照計稅工資總額分別計算上述的三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)支出，如果納稅人發(fā)放的工資低于計稅工資標(biāo)準(zhǔn)的，應(yīng)該按照實(shí)際發(fā)放的工資總額分別計算上述的三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)支出。 在計算職工工會經(jīng)費(fèi)列支的額度時，建立工會組織的單位，應(yīng)該按照每月全部職工工資總額的2向工會撥交經(jīng)費(fèi)，并憑工會組織開具的工會經(jīng)費(fèi)撥繳款專用收據(jù)在稅前扣除。不符合上述規(guī)定的，其提取的職工工會經(jīng)費(fèi)不得在稅前扣除。 （培訓(xùn)業(yè)務(wù)重、經(jīng)濟(jì)效益好的企業(yè)和電信企業(yè)可按2.5%計提職工教育經(jīng)費(fèi)）四、固定資產(chǎn)成本的差異分性 （一）融資租入固定資產(chǎn)的計價差異 1

33、.會計制度規(guī)定： 融資租入的固定資產(chǎn)，按租賃開始日租賃資產(chǎn)的原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為入賬價值。 如果融資租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額的比例等于或小于30%的，在租賃開始日，企業(yè)可按最低租賃付款額作為固定資產(chǎn)的入賬價值。 2.稅法規(guī)定： 融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，按照租賃協(xié)議或者合同確定的價款加上運(yùn)輸費(fèi)、途中保險費(fèi)、安裝調(diào)試費(fèi)以及投入使用前發(fā)生的利息支出和匯兌損益等后的價值計價。 在租賃準(zhǔn)則實(shí)施以后，對融資租入的固定資產(chǎn)的計稅成本與租賃準(zhǔn)則確定的“最低付款額”相一致。（二）固定資產(chǎn)折舊差異1.折舊年限、預(yù)計凈殘值的差異：（1）會計制度：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合

34、理的確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值，并根據(jù)科技發(fā)展、環(huán)境及其它因素，選擇合理的規(guī)定出折舊方法。（2）稅法規(guī)定：除另有規(guī)定者外，稅法規(guī)定了固定資產(chǎn)的最低年限。殘值比例為原價的5%。2.折舊方法的差異（1）會計制度：企業(yè)可采用平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法。方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)該在會計報表附注中說明。（2）稅法規(guī)定：原則上采用直線法，特殊情況經(jīng)申請批準(zhǔn)可采用加速折舊方法。第六節(jié) 管理費(fèi)用方面的差異分性 一、新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝研究開發(fā)費(fèi)用 會計上通過設(shè)置“管理費(fèi)用技術(shù)開發(fā)費(fèi)”進(jìn)行明細(xì)核算。 稅法規(guī)定，對納稅人的“三新”費(fèi)用比上年增長達(dá)到10%，允許加

35、計扣除當(dāng)年實(shí)際發(fā)生額的50%。二、業(yè)務(wù)招待費(fèi) 會計制度規(guī)定，業(yè)務(wù)招待費(fèi)在“管理費(fèi)用”科目中據(jù)實(shí)列支，不得采取預(yù)提的辦法。 稅法規(guī)定，納稅人發(fā)生的與生產(chǎn)、經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)在下列規(guī)定的比例范圍內(nèi)可以據(jù)實(shí)扣除，超過標(biāo)準(zhǔn)的部分，不得在稅前扣除。 全年銷售（營業(yè)）收入凈額在1500萬元及其以下的，不超過銷售（營業(yè)）凈額的5； 全年銷售（營業(yè)）收入凈額超過1500萬元的部分，不超過該部分的3。 收入凈額指納稅人的收入扣除銷售折銷貨退回等各項(xiàng)支出后的收入額，包括主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，經(jīng)營利潤以外的投資收益、補(bǔ)貼收入、營業(yè)外收入不應(yīng)提取業(yè)務(wù)招待費(fèi)。三、無形資產(chǎn)攤銷 會計制度規(guī)定，如果合同沒有

36、規(guī)定受益年限的，無形資產(chǎn)的攤銷期限不得超過10年； 稅法規(guī)定，法律和合同或企業(yè)申請書沒有規(guī)定使用年限的，或者自行開發(fā)的無形資產(chǎn)，攤銷期限不得少于10年。四、開辦費(fèi)攤銷 會計制度規(guī)定，除購建固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間所發(fā)生的費(fèi)用先在長期待攤費(fèi)用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月起一次計入開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月的損益。 如果企業(yè)長期待攤的費(fèi)用項(xiàng)目不能使以后會計期間受益，應(yīng)當(dāng)將尚未攤銷的該項(xiàng)目的攤余價值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。 稅法規(guī)定，企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開辦費(fèi)，應(yīng)當(dāng)從開始生產(chǎn)經(jīng)營月份的次月起，在不短于5年的期限內(nèi)分期扣除。第七節(jié) 營業(yè)費(fèi)用方面的差異分性一、廣告費(fèi)用支出會計制度規(guī)定，直接計入發(fā)生當(dāng)期的銷售費(fèi)用或按

37、自己期待的收益期限分期攤銷。稅法規(guī)定， 納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費(fèi)支出不超過銷售（營業(yè)）收入2的，可以據(jù)實(shí)扣除；超過的部分可以無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。但是糧食類白酒廣告費(fèi)不得在稅前扣除。自2001年1月1日起，對制藥、食品（包括保健品、飲料）、日化、家電、通信、軟件開發(fā)、集成電路、房地產(chǎn)開發(fā)、體育文化和家具建材商城等行業(yè)的企業(yè)，每一納稅年度可在銷售（營業(yè)）收入8的比例內(nèi)據(jù)實(shí)扣除廣告支出，超過比例部分的廣告支出可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。從事軟件開發(fā)、集成電路制造及其他業(yè)務(wù)的高新技術(shù)企業(yè)、互聯(lián)網(wǎng)站、從事高新技術(shù)投資風(fēng)險投資企業(yè)，自登記成立之日起個納稅年度內(nèi)，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核，廣告支出可據(jù)

38、實(shí)扣除。電信企業(yè)對其發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，可按主營業(yè)務(wù)收入的8.5%在稅前合并計算扣除。廣告費(fèi)支出的確定：廣告是通過經(jīng)工商部門批準(zhǔn)的專門機(jī)構(gòu)制作的；已實(shí)際支付費(fèi)用，并已經(jīng)取得相應(yīng)的發(fā)票；通過一定的媒體傳播。二、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出 會計制度規(guī)定，業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)在“營業(yè)費(fèi)用”科目核算。 稅法規(guī)定，納稅人每一納稅年度發(fā)生的業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)（包括未通過媒體的廣告性支出），在不超過銷售（營業(yè)）收入5的范圍內(nèi)據(jù)實(shí)扣除，超過的部分不得扣除。 根據(jù)國家有關(guān)法律、法規(guī)或行業(yè)管理規(guī)定不得進(jìn)行廣告宣傳的企業(yè)或產(chǎn)品，企業(yè)以公益宣傳或者公益廣告的形式發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)視為業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，按規(guī)定的比例據(jù)實(shí)扣除。 電信企業(yè)對其發(fā)生的廣告

39、費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，可按主營業(yè)務(wù)收入的8.5%在稅前合并計算扣除。三、傭金支出 會計制度規(guī)定，直接在“營業(yè)費(fèi)用”中列支。 稅法規(guī)定，納稅人發(fā)生的傭金符合下列條件的可以計入銷售費(fèi)用： 有合法真實(shí)憑證； 支付的對象必須是獨(dú)立的有權(quán)從事中介服務(wù)的納稅人或個人（支付對象不含本企業(yè)職工）； 支付給個人的傭金，除另有規(guī)定者外，不得超過服務(wù)金額的5。第八節(jié) 財務(wù)費(fèi)用方面的差異分性 一 、借款費(fèi)用支出的會計制度規(guī)定： 1. 屬于流動負(fù)債性質(zhì)的借款費(fèi)用，或者雖然屬于長期借款性質(zhì)但不是用于購建固定資產(chǎn)的專門借款所發(fā)生的借款費(fèi)用，直接計入當(dāng)期損益； 2.需要經(jīng)過相當(dāng)長時間才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨，其借款費(fèi)用不計入所

40、制造的存貨價值內(nèi)。但房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)例外。 3.為投資而發(fā)生的借款費(fèi)用，不予以資本化，直接計入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用。 4.不符合資本化條件的，為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的專門借款費(fèi)用，直接計入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用。 5.清算期間發(fā)生的長期借款費(fèi)用，計入清算損益。二、借款費(fèi)用支出的稅法規(guī)定： 納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間，向金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，按照實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除； 向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，包括納稅人之間相互拆借的利息支出，按照不高于金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計算的數(shù)額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除。 為建造、購置和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)而發(fā)生的借款，在有關(guān)資產(chǎn)購建期間發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)該作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資

41、產(chǎn)交付使用或發(fā)生的借款費(fèi)用，可在發(fā)生當(dāng)期扣除。 納稅人借款未指明用途的，其借款費(fèi)用應(yīng)該按照經(jīng)營性活動和資本性支出占用資金的比例，合理計算應(yīng)該計入有關(guān)資產(chǎn)成本的借款費(fèi)用和可直接扣除的借款費(fèi)用。 從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的納稅人為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費(fèi)用，在房地產(chǎn)完工之前發(fā)生的，應(yīng)該計入有關(guān)房地產(chǎn)的開發(fā)成本。 納稅人從關(guān)聯(lián)方取得的借款金額超過其注冊資本50的，超過部分的利息支出，不得在稅前扣除。 從2003年開始，對外投資借款按上款規(guī)定執(zhí)行。 電信企業(yè)經(jīng)國務(wù)院和國家發(fā)改委批準(zhǔn)發(fā)行的企業(yè)債券屬于企業(yè)正常的借款費(fèi)用，所支付的利息允許在稅前據(jù)實(shí)扣除。第九節(jié) 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備方面的差異分析一、提取減值準(zhǔn)

42、備當(dāng)期的差異分析（一）會計制度及準(zhǔn)則的規(guī)定 企業(yè)應(yīng)該在年終，按照謹(jǐn)慎性原則的要求，合理地預(yù)計各項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，并計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。計提的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計入當(dāng)期損益，計算當(dāng)期利潤總額時扣除。（二）稅法規(guī)定 稅法遵循真實(shí)發(fā)生的據(jù)實(shí)扣除原則，除國家稅法另有規(guī)定以外，企業(yè)根據(jù)會計制度規(guī)定計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不得在稅前扣除。（三）差異分析 企業(yè)在一定時期按會計制度計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額與稅法認(rèn)定損失的時點(diǎn)不同，由此產(chǎn)生的差異屬于時間性差異。因?yàn)楫?dāng)資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生損失時，經(jīng)稅法認(rèn)定可從發(fā)生的損失當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣除。（四）不同核算方法的所得稅處理1.應(yīng)付稅款法在產(chǎn)生差異的當(dāng)期，按會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定

43、計算的利潤總額為基礎(chǔ)調(diào)整時間性差異后計算出當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，并按此額計算出所得稅額，將此結(jié)果確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)交的所得稅和當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。【例】a公司于1999年12月購入一臺設(shè)備成本3000萬元，預(yù)計使用年限10年，預(yù)計凈殘值為0，按直線法計提折舊。2001年該公司在編制年度會計報表時，對該設(shè)備進(jìn)行了減值測試，表明其可收回金額為2200萬元。假設(shè)a公司2001年按會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則計算的利潤總額為1500萬元，其適用的所得稅稅率為33%，并且該設(shè)備的預(yù)計使用年限、預(yù)計凈殘值、折舊方法與稅法相同。假設(shè)無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。（1）會計處理計提減值準(zhǔn)備時：借：營業(yè)外支出計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備20000

44、00（30000000 3000000222000000） 貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 2000000（2）納稅調(diào)整因?yàn)?00萬元的減值準(zhǔn)備不允許在稅前扣除，所以應(yīng)該調(diào)增應(yīng)納稅所得額。當(dāng)年應(yīng)納所得稅=（1500200）33%=561（萬元）會計分錄：借：所得稅 5610000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅5610000納稅影響會計法：在產(chǎn)生差異的當(dāng)期，按會計制度計算的利潤總額為基礎(chǔ)調(diào)整時間性差異后計算得出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，并按此額與現(xiàn)行所得稅稅率計算所得稅稅額，將該結(jié)果確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)交的所得稅，同時將時間性差異產(chǎn)生的對所得稅的影響金額，作為對當(dāng)期所得稅費(fèi)用的調(diào)整。按上例：提取的固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備由于可在未來

45、期間損失實(shí)際發(fā)生時在稅前扣除，所以應(yīng)該作為可抵減時間性差異，其與現(xiàn)行稅率計算的結(jié)果確認(rèn)為遞延稅款的影響金額。 遞延稅款=20033%=66（萬元）會計分錄：借：所得稅 4950000 遞延稅款 660000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅5610000啟示：（1）兩種核算方法均不影響當(dāng)期繳納的所得稅金額； （2）核算方法不同對當(dāng)期所得稅費(fèi)用產(chǎn)生影響。 二、提取減值準(zhǔn)備以后期間資產(chǎn)的折舊或攤銷額差異的處理 （一）會計制度規(guī)定 固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計提減值后，應(yīng)該按計提減值準(zhǔn)備后的賬面價值及尚可使用壽命或尚可使用年限重新計算確定折舊率、折舊額或攤銷額。 （二）稅法規(guī)定 已計提的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，

46、如果申報納稅時已調(diào)增了應(yīng)納稅所得額，可按提取減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)賬面價值確定可扣除的折舊額或攤銷額。 （三）差異 對固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備以后，其后各期按照會計制度規(guī)定計提的折舊額或攤銷額與可從應(yīng)納稅所得額前扣除的折舊額或攤銷額會產(chǎn)生差異。（4）按上例，假定該項(xiàng)固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備后，預(yù)計尚可使用的年限為8年。a公司2002計提的折舊額不同于2000年和2001年，由此導(dǎo)致2002年及以后年度實(shí)現(xiàn)的利潤總額不等于應(yīng)納稅所得額。假定a公司2002年按照會計制度確定的利潤總額為2000萬元，適用33%的所得稅稅率。分析：按會計制度計算2002年應(yīng)提折舊額=（30003002200）8 =275（

47、萬元）按稅法規(guī)定計算2002年應(yīng)納稅所得額時扣除的折舊額=300010 =300（萬元）2002年應(yīng)納稅所得額=2000（300275）=1975（萬元）2002年應(yīng)納所得稅=197533%=651.75（萬元）采用應(yīng)付稅款法時：借：所得稅 6517500 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅6517500采用納稅影響會計法時： 時間性差異25萬余的所得稅影響金額為8.25萬元，應(yīng)遞延至以后應(yīng)納稅時間性差異轉(zhuǎn)回的期間繳納。借：所得稅 6600000 貸：遞延稅款82500 應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅6517500三、已計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)價值恢復(fù)的處理（一）會計制度規(guī)定當(dāng)同時符合兩個條件時，對以前期間計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)

48、備可以轉(zhuǎn)回： 有跡象表明一切期間據(jù)已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的各種因素發(fā)生了變化或原來使得企業(yè)據(jù)以判斷有關(guān)組成方式減值的因素已不復(fù)存在； 資產(chǎn)的可回收金額或可變現(xiàn)凈值大于其賬面價值。 如果已計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)，其價值在未來期間因?yàn)樵瓝?jù)以提取減值的因素已經(jīng)消失而轉(zhuǎn)回計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，按會計制度規(guī)定，轉(zhuǎn)回的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，增加企業(yè)的利潤總額。 如果企業(yè)在前期提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，本期因?yàn)樵崛p值準(zhǔn)備的因素已經(jīng)消失或不復(fù)存在而需在本期轉(zhuǎn)回時，應(yīng)當(dāng)按不考慮減值準(zhǔn)備因素情況下應(yīng)計提的累計折舊與因計提減值準(zhǔn)備而計提的折舊額之間的差額，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“累計折舊”科目；

49、按固定資產(chǎn)賬面價值予以可收回金額同不考慮減值因素情況下計算確定的固定資產(chǎn)賬面價值孰低的差額，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“營業(yè)外支出”科目。即轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中除應(yīng)補(bǔ)提的折舊部分以外，其余金額相應(yīng)沖減營業(yè)外支出，增加企業(yè)在轉(zhuǎn)回固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備當(dāng)期的利潤總額。（二）稅法規(guī)定 對企業(yè)已提取減值、跌價、壞賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如果在原提取減值準(zhǔn)備的當(dāng)期，在申報納稅時已調(diào)增了應(yīng)納稅所得額，因價值恢復(fù)而轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備應(yīng)允許企業(yè)進(jìn)行納稅調(diào)整，即原計提減值準(zhǔn)備時已調(diào)增應(yīng)納稅所得額的部分，在價值恢復(fù)時，因減值恢復(fù)而增加當(dāng)期利潤總額的金額，不計入恢復(fù)當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。（三）會計處理與納稅調(diào)整舉例 按上述例

50、題的資料，如果a公司對已提取減值準(zhǔn)備的設(shè)備在2003年12月31日發(fā)現(xiàn)，原據(jù)以提取的減值準(zhǔn)備的因素不復(fù)存在，因此，在編制2003年度財務(wù)報告時，將原計提的200萬元減值準(zhǔn)備全額沖回。假定2003年度a公司的利潤總額為1800萬元，適用33%的所得稅稅率，并且假定a公司在對該設(shè)備進(jìn)行減值測試前已按原考慮堿值因素的情況下對該設(shè)備計提了折舊。分析： 按規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)回已計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時，應(yīng)首先補(bǔ)提在不考慮減值因素情況下，原應(yīng)提取的折舊與考慮減值情況下已提取折舊額之間的差額。 a公司2002、2003考慮減值情況下提取的折舊總額 =（3000600200）82=550（萬元） 不考慮減值因素應(yīng)提取

51、的折舊=3000102=600（萬元） 二者的差額50萬元應(yīng)計入“累計折舊”。借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備500000 貸：累計折舊500000 應(yīng)轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備總額與上述補(bǔ)提的折舊額之間的差額150萬元（20050），應(yīng)沖減轉(zhuǎn)回當(dāng)期的“營業(yè)外支出”。借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備1500000 貸：營業(yè)外支出1500000按會計制度規(guī)定2006年設(shè)備應(yīng)計提折舊額=（30003002200）8=275（萬元）按稅法規(guī)定2006年計提折舊=300010=300（萬元） 按稅法規(guī)定，企業(yè)提取減值準(zhǔn)備的當(dāng)期，如果已對提取的減值部分進(jìn)行了納稅調(diào)整，加速繳納了所得稅，在轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備的期間，轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備不再計入應(yīng)納稅所得

52、額。 2003年應(yīng)納稅所得額=1800150（300275）=1625（萬元） 應(yīng)納所得稅=162533%=536.25（萬元） 確認(rèn)所得稅費(fèi)用應(yīng)付稅款法：借：所得稅5362500 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅 5362500納稅影響會計法： 在確認(rèn)2003年度所得稅費(fèi)用時，應(yīng)該相應(yīng)確認(rèn)應(yīng)轉(zhuǎn)回有關(guān)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的遞延稅款，以及2003年因會計折舊與稅法規(guī)定允許稅前抵扣的折舊不同而產(chǎn)生的時間性差異的所得稅影響。因轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的遞延稅款=15033%=49.50（萬元）因當(dāng)期會計折舊與稅法允許計提折舊不同而產(chǎn)生的遞延稅款=2533% =8.25（萬元）遞延稅款8.25萬元是由應(yīng)納稅時間

53、性差異產(chǎn)生的，屬于貸方金額。 遞延稅款合計=49.508.25=57.75（萬元）借：所得稅5940000 貸：遞延稅款 577500 應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅 5362500四、處置已計提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)的處理（一）會計制度規(guī)定 企業(yè)在處置已計提減值準(zhǔn)備資產(chǎn)的當(dāng)期，應(yīng)該將按會計制度規(guī)定確定的處置損益計入當(dāng)期損益，計算公式如下：處置資產(chǎn)計入利潤總額的金額=處置收入（按會計規(guī)定確定的資產(chǎn)成本或原價按會計規(guī)定計提的累計折舊或累計攤銷額處置資產(chǎn)已計提的減值準(zhǔn)備余額）處置過程中發(fā)生的按會計規(guī)定計入損益的相關(guān)稅費(fèi)（不含所得稅）（二）稅法規(guī)定 企業(yè)已提取減值、跌價、壞賬準(zhǔn)備的資產(chǎn)，如果在原提取當(dāng)期申報納稅時已調(diào)增

54、應(yīng)納稅所得額，轉(zhuǎn)讓處置有關(guān)資產(chǎn)而轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備應(yīng)允許企業(yè)進(jìn)行納稅調(diào)整，即轉(zhuǎn)回的準(zhǔn)備部分不計入應(yīng)納稅所得額。在處置已提取減值的資產(chǎn)時，按稅法規(guī)定確定的應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的損益的計算公式如下：處置資產(chǎn)應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的金額=處置收入（按稅法規(guī)定確定的資產(chǎn)成本或原價按稅法規(guī)定計提的累計折舊或累計攤銷額）處置過程中發(fā)生的按稅法規(guī)定可扣除的相關(guān)稅費(fèi)（不含所得稅）（三）會計處理與納稅調(diào)整舉例 按上述資料，假設(shè)a公司在2001年對設(shè)備提取減值準(zhǔn)備以后，在2002年、2003年均未對該設(shè)備提取的減值情況進(jìn)行調(diào)整。2004年1月，該公司與購買方協(xié)商，以1850萬元的價格售出，該設(shè)備元取得時按會計制度確定的原價

55、與按稅法規(guī)定確定的資產(chǎn)成本相同。a公司于2004年按會計制度及相關(guān)準(zhǔn)則取得的利潤總額為1200萬元，適用33%的所得稅稅率，不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。會計處理該資產(chǎn)按會計制度規(guī)定計算的處置資產(chǎn)損益=1850（300030022752200）=200（萬元）會計分錄如下：借：固定資產(chǎn)清理16500000 累計折舊11500000 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2000000 貸：固定資產(chǎn)30000000借：銀行存款18500000 貸：固定資產(chǎn)清理18500000借：固定資產(chǎn)清理2000000 貸：營業(yè)務(wù)收入2000000納稅調(diào)整處置該資產(chǎn)應(yīng)計入應(yīng)納稅所得額的金額=1850（30003004） =50（萬元）a公司

56、2004年應(yīng)納稅所得額=1200（20050）=1050（萬元）應(yīng)交所得稅=105033%=346.50（萬元）會計分錄如下：應(yīng)付稅款法：借：所得稅 3465000 貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅3465000納稅影響會計法： 在確認(rèn)2004年所得稅費(fèi)用時，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與該設(shè)備有關(guān)的因計提減值準(zhǔn)備及折舊額的差異于以前期間確認(rèn)的遞延稅款。 遞延稅款=20033%5033%=49.50（萬元）借：所得稅 3960000 貸：遞延稅款495000 應(yīng)交稅金應(yīng)交所得稅3465000第二章資本市場方面的差異分析 第一節(jié) 債權(quán)投資方面的差異分析 第二節(jié) 股權(quán)投資方面的差異分析 第三節(jié) 企業(yè)改組改制方面的差異分析第一

57、節(jié) 債權(quán)投資方面的差異分析 現(xiàn)行的所得稅政策與投資準(zhǔn)則對債權(quán)投資業(yè)務(wù)在核算方面的要求是一致的，即遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，其投資成本與計稅成本也是一致的，無須另外進(jìn)行稅務(wù)處理。 但是在投資國債方面則存在差異。 按會計制度規(guī)定，企業(yè)投資債券所取得的利息收入，不論是否繳納所得稅均要計入利潤總額。 按稅法規(guī)定，投資國債取得的利息收入免征所得稅；但是國債的處置收益則應(yīng)該確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收益或損失。第二節(jié) 股權(quán)投資方面的差異分析 一 、短期股權(quán)投資的差異分析 （一）短期投資持有收益的差異 1.會計規(guī)定： 短期投資在會計上只確認(rèn)處置收益，不確認(rèn)持有收益。投資準(zhǔn)則規(guī)定： 短期投資的現(xiàn)金股利或利息，應(yīng)于實(shí)際收到時，沖減投資的賬面價值。但對于已收到并且計入應(yīng)收項(xiàng)目的現(xiàn)金股利或利息出外（“已計入應(yīng)收項(xiàng)目的現(xiàn)金或利息”是指短期投資取得時實(shí)際支付的價款中包含的已宣告但尚未離去的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息。） 2.稅法規(guī)定： 除另有規(guī)定者外，不論企業(yè)賬務(wù)中對投資采取何種方法核算，被投資企業(yè)會計賬務(wù)上實(shí)