房地產(chǎn)新所得稅會計準(zhǔn)則

1、北京工業(yè)大學(xué)李景輝主要內(nèi)容主要內(nèi)容n第一部分：所得稅會計準(zhǔn)則的重點(diǎn)難點(diǎn)內(nèi)容解析n第二部分：新會計準(zhǔn)則與所得稅法中暫時性差異的重要內(nèi)容n第三部分：應(yīng)納稅所得額的確定第一部分：所得稅會計準(zhǔn)則的重點(diǎn)、第一部分：所得稅會計準(zhǔn)則的重點(diǎn)、難點(diǎn)內(nèi)容解析難點(diǎn)內(nèi)容解析n資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與應(yīng)付稅款法及納稅影響會計法的比較；n資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何確定暫時性差異； n資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何區(qū)分應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異；n資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何確定遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債；n資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何確定遞延所得稅費(fèi)用與當(dāng)期所得稅費(fèi)用。 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與應(yīng)付稅款法及資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與應(yīng)付稅款法及納稅影響會計法的

2、比較；納稅影響會計法的比較； n應(yīng)付稅款法n納稅影響會計法n資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法 應(yīng)付稅款法應(yīng)付稅款法n應(yīng)付稅款法下，企業(yè)的所得稅費(fèi)用等于應(yīng)交所得稅的金額。借：所得稅費(fèi)用貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅納稅影響會計法納稅影響會計法n納稅影響會計法遞延法債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法n資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法所得稅會計的特點(diǎn)n所得稅會計是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間的差額分別應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤表中的所得稅費(fèi)用。n確定資產(chǎn)負(fù)

3、債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債以外的其他資產(chǎn)和負(fù)債項目的賬面價值。n按照資產(chǎn)和負(fù)債計稅基礎(chǔ)的確定方法，以適用的稅收法規(guī)為基礎(chǔ)，確定資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項目的計稅基礎(chǔ)。n比較資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)，對于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，除企業(yè)會計準(zhǔn)則中規(guī)定的特殊情況外，分別應(yīng)納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確定該資產(chǎn)負(fù)債表日遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的應(yīng)有金額，并與期初遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)的余額相比，確定當(dāng)期應(yīng)予進(jìn)一步確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債金額或應(yīng)予轉(zhuǎn)銷的金額。n確定利潤表中的所得稅費(fèi)用n按照適用的稅法規(guī)定計算確定當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，將應(yīng)納稅所得

4、額與適用的所得稅稅率計算的結(jié)果確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)交所得稅（即當(dāng)期所得稅），同時結(jié)合當(dāng)期確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債（即遞延所得稅），作為利潤表中應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費(fèi)用。 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何確定暫時性差異如何確定暫時性差異n暫時性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額。n賬面價值是指按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定確定的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債在企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)列示的金額。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何確定暫時性差異如何確定暫時性差異n資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ):指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即該項資產(chǎn)在未來使用或最終處置時，允

5、許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額。n資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=未來可稅前列支的金額n某一資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=成本-以前期間已稅前列支的金額資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何確定暫時性差異如何確定暫時性差異n由于資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了在未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債的期間內(nèi)，應(yīng)納稅所得額增加或減少并導(dǎo)致未來期間應(yīng)交所得稅增加或減少的情況，在這些暫時性差異發(fā)生的當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。n根據(jù)暫時性差異對未來期間應(yīng)稅金額影響的不同，分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何區(qū)分應(yīng)納資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何區(qū)分應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異稅

6、暫時性差異和可抵扣暫時性差異n應(yīng)納稅暫時性差異n可抵扣暫時性差異 應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異n應(yīng)納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時性差異。n該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時，會增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，即在未來期間不考慮該事項影響的應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)上，由于該暫時性差異的轉(zhuǎn)回，會進(jìn)一步增加轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅金額。在該暫時性差異產(chǎn)生當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。應(yīng)納稅暫時性差異應(yīng)納稅暫時性差異 n1.資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)。一項資產(chǎn)的賬面價值代表的是企業(yè)在持續(xù)使用及最終出售該項資產(chǎn)時會取得的經(jīng)濟(jì)利益的總額，而計

7、稅基礎(chǔ)代表的是一項資產(chǎn)在未來期間可予稅前扣除的總金額。資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，該項資產(chǎn)未來期間產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益不能全部稅前抵扣，兩者之間的差額需要交稅，意味著企業(yè)將于未來期間增加應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異。n2.負(fù)債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)。 可抵扣暫時性差異可抵扣暫時性差異n可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。該差異在未來期間轉(zhuǎn)回時會減少轉(zhuǎn)回期間的應(yīng)納稅所得額，減少未來期間的應(yīng)交所得稅。在該暫時性差異產(chǎn)生當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。n可抵扣暫時性差異一般產(chǎn)生于以下情況：n1.資產(chǎn)的賬面價值小

8、于其計稅基礎(chǔ)n2.負(fù)債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)。 資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何確定遞資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法如何確定遞延所得稅費(fèi)用與當(dāng)期所得稅費(fèi)用。延所得稅費(fèi)用與當(dāng)期所得稅費(fèi)用。n當(dāng)期所得稅費(fèi)用應(yīng)納稅所得額當(dāng)期適用稅率n遞延所得稅費(fèi)用n當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加（減少）當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加（減少）n所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅 （）遞延所得稅費(fèi)用 第二部分：新會計準(zhǔn)則與所得稅法第二部分：新會計準(zhǔn)則與所得稅法中暫時性差異的重要內(nèi)容中暫時性差異的重要內(nèi)容n投資性房地產(chǎn)會計準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法n存貨會計準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法 n長期股權(quán)投資會計準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法 n固定資產(chǎn)會計準(zhǔn)則與所

9、得稅法差異及納稅調(diào)整方法 第二部分：新會計準(zhǔn)則與所得稅法第二部分：新會計準(zhǔn)則與所得稅法中暫時性差異的重要內(nèi)容中暫時性差異的重要內(nèi)容n特殊調(diào)整n職工薪酬準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法n股份支付準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法n或有事項準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法n9.收入準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法 1投資性房地產(chǎn)會計準(zhǔn)則與所得稅投資性房地產(chǎn)會計準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法：法差異及納稅調(diào)整方法：n采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)n會計：期末公允價值n稅法：以歷史成本為基礎(chǔ)確定n投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。n投資性房地產(chǎn)主要包括：1.

10、已出租的土地使用權(quán)2.已出租的建筑物3.持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)n采用公允價值模式的前提條件1.投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場。2.企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。n采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計量的會計處理【例】【例】n甲企業(yè)為從事房地產(chǎn)經(jīng)營開發(fā)的企業(yè)。207年8月，甲公司與乙公司簽訂租賃協(xié)議，約定將甲公司開發(fā)的一棟精裝修的寫字樓于開發(fā)完成的同時開始租賃給乙公司使用，租賃期為l0年,假設(shè)可使用60年。當(dāng)年10月1日，該寫字樓開發(fā)完成并開始起租，寫字樓的造價為90 000 000元。由于該棟

11、寫字樓地處商業(yè)繁華區(qū)，所在城區(qū)有活躍的房地產(chǎn)交易市場，而且能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類房地產(chǎn)的市場報價，甲公司決定采用公允價值模式對該項出租的房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量。207年l2月31日，該寫字樓的公允價值為92 000 000元。假定所得稅稅率為，會計利潤為1000萬元。會計處理會計處理n（1）207年10月1日，甲公司開發(fā)完成寫字樓并出租借：投資性房地產(chǎn)寫字樓（成本） 90 000 000貸：開發(fā)產(chǎn)品90 000 000n（2）207年12月31日，以公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益借：投資性房地產(chǎn)寫字樓（公允價值變動）2 000 000貸：公允價值變

12、動損益2 000 000會計處理會計處理n資產(chǎn)賬面價值為9200萬元n資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)為9000-(900060122)=8975萬元n借：所得稅費(fèi)用100033%n貸：遞延所得稅負(fù)債22533%n應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅n(1000-225)33%計量模式的變更計量模式的變更 n企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會計政策變更處理。將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益（盈余公積和未分配利潤）。 n已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。 投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置 n成本模式：

13、不存在損益的問題，相應(yīng)科目對應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)即可。 n公允價值模式：（1）投資轉(zhuǎn)為非投資：應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當(dāng)期損益（公允價值變動損益）（2） 非投資轉(zhuǎn)為投資：當(dāng)期損益或資本公積存貨會計準(zhǔn)則與所得稅法差存貨會計準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法：異及納稅調(diào)整方法：n存貨計價與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法；n存貨跌價準(zhǔn)備與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法；n存貨損失與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法。存貨確認(rèn)和計量存貨確認(rèn)和計量n參見企業(yè)所得稅法第十五條：第十五條 企業(yè)使用或者銷售存貨，按照規(guī)定計算的存貨成本，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除n第七十二條企業(yè)所得

14、稅法第十五條所稱存貨，是指企業(yè)持有以備出售的產(chǎn)品或者商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)或者提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等。n存貨成本由采購成本、加工成本以及使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。符合資本化條件的存貨符合資本化條件的存貨n符合資本化條件的資產(chǎn)是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。n符合資本化條件的存貨，主要包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的用于對外出售的房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品、企業(yè)制造的用于對外出售的大型機(jī)械設(shè)備等，“相當(dāng)長時間”應(yīng)當(dāng)是指為資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)所必要的時間，通常為1年以上（含1年）。開始資本化開始資本

15、化n1.資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；n2.借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；n3.為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動已經(jīng)開始。 暫停資本化暫停資本化n符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時間連續(xù)超過3個月的，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化。n在中斷期間所發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，直至購建或者生產(chǎn)活動重新開始。但是，如果中斷是使所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)必要的程序，所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)繼續(xù)資本化。 停止資本化停止資本化n購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資本化。n在符合資本化條件的資產(chǎn)

16、達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)之后所發(fā)生的借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計入當(dāng)期損益。 專門借款資本化金額確定專門借款資本化金額確定n為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實際發(fā)生的利息費(fèi)用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定。 一般借款資本化金額確定一般借款資本化金額確定n為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。n資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計算

17、確定。 n累計資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)（每筆資產(chǎn)支出金額每筆資產(chǎn)在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）n所占用一般借款的資本化率所占用一般借款加權(quán)平均利率所占用一般借款當(dāng)期實際發(fā)生的利息之和所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)n所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)（所占用每筆一般借款本金每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）新所得稅法規(guī)定新所得稅法規(guī)定n第七十三條企業(yè)使用或者銷售的存貨的成本計算方法，可以在先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經(jīng)選用，不得隨意變更。n舊會計準(zhǔn)則與所得稅法都可以采用后進(jìn)先出法。n關(guān)注：2007年問題會計上存貨發(fā)生部分減值會計上存貨發(fā)生部分減值n（1）該存貨的市場價格持續(xù)

18、下跌，并且在可預(yù)見的未來無回升的希望。n（2）企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；n（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；n（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費(fèi)者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌；n（5）其他足以證明該項存貨實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。會計上存貨完全沒有價值會計上存貨完全沒有價值n（1）已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨；n（2）已過期且無轉(zhuǎn)讓價值的存貨；n（3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨；n（4）其他足以證明已無使用價值和轉(zhuǎn)讓價值的存貨。 例例n甲企業(yè)采用成本與可變現(xiàn)凈

19、值孰低法對a存貨進(jìn)行期末計價。2007年年末，a存貨的賬面成本為l00 000元，由于本年以來a存貨的市場價格持續(xù)下跌，并在可預(yù)見的將來無回升的希望。根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日狀況確定的a存貨的可變現(xiàn)凈值為90 000元，“存貨跌價準(zhǔn)備”科目余額為零，假定本年會計利潤為100萬元，所得稅稅率。分析分析n該項存貨在2007年12月31日的賬面價值= 90 000元n該項存貨在2007年12月31日的計稅基礎(chǔ)= 100 000元n形成可抵扣暫時性差異10 000元會計處理會計處理n借：資產(chǎn)減值損失10 000貸：存貨跌價準(zhǔn)備10 000【例】【例】na公司206年購入原材料成本為2 000萬元，因部分生產(chǎn)線

20、停工，當(dāng)年未領(lǐng)用任何原材料，206年資產(chǎn)負(fù)債表日考慮到該原材料的市價及用其生產(chǎn)產(chǎn)成品的市價情況，估計該原材料的可變現(xiàn)凈值為l 600萬元。假定企業(yè)該原材料期初余額為零。分析分析n該項原材料因期末可變現(xiàn)凈值低于其成本，應(yīng)計提存貨跌價準(zhǔn)備，其金額為400萬元（2 000-1 600），計提存貨跌價準(zhǔn)備后，該項原材料的賬面價值為1 600萬元。n因計算交納所得稅時，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除，該項原材料的計稅基礎(chǔ)不會因存貨跌價準(zhǔn)備的提取而發(fā)生變化，即其計稅基礎(chǔ)應(yīng)維持原取得成本2 000萬元不變。分析分析n該存貨的賬面價值l 600萬元與其計稅基礎(chǔ)2 000萬元之間產(chǎn)生了40

21、0萬元的暫時性差異，其含義為如果存貨價值量的下跌在未來期間實現(xiàn)時，會減少企業(yè)在未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異，符合確認(rèn)條件時，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。長期股權(quán)投資會計準(zhǔn)則與所得長期股權(quán)投資會計準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法：稅法差異及納稅調(diào)整方法：n長期股權(quán)投資初始計量與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法；n長期股權(quán)投資收益與虧損與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法；n長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法；n長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓及處置與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法；n長期股權(quán)投資損失與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法。長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資n長期股權(quán)投資確認(rèn)和初始計量 n

22、長期股權(quán)投資的后續(xù)計量（成本法和權(quán)益法）n長期股權(quán)投資的期末計價n長期股權(quán)投資的處置長期股權(quán)投資確認(rèn)和初始計量長期股權(quán)投資確認(rèn)和初始計量n企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：合并時形成的投資：n、同一控制下的企業(yè)合并中；n、非同一控制下的企業(yè)合并中。同一控制下同一控制下的企業(yè)合并的企業(yè)合并n同一控制下的企業(yè)合并中，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。n長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資

23、本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并n非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)以按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號企業(yè)合并，即為取得被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生的負(fù)債等公允價值，作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并 n如果是吸收合并，被合并方不存在，合并方取得的各項資產(chǎn)和各項負(fù)債應(yīng)按照公允價值入賬。如果付出的合并對價和被合并方凈資產(chǎn)公允價值不一致的，借記商譽(yù)或營業(yè)外收入。非同一非同一控制下控制下非免稅合并非免稅合并吸收吸收合并合并的稅務(wù)的稅務(wù)n非免稅合并，被合并企業(yè)應(yīng)按照公允價值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)，計算資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓、

24、處置所得，繳納所得稅；n合并企業(yè)應(yīng)按照所確認(rèn)的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值來確定計稅基礎(chǔ)。此時不會形成暫時性差異。非同一非同一控制下控制下免稅免稅合并合并n合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購價款中，除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價證券和其他資產(chǎn)（非股權(quán)支付額），不高于所支付的股權(quán)票面價值20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，當(dāng)事各方可選擇進(jìn)行免稅處理。n即被合并企業(yè)不存在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓處置繳納所得稅，合并企業(yè)只需按照所取得資產(chǎn)、負(fù)債的原賬面價值來處理，此時，資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值（即公允價值）與計稅基礎(chǔ)（即原賬面價值）不同，從而形成暫時性差異。非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資n以支付現(xiàn)金

25、取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。 n以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。n投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資n通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，按非貨幣性資產(chǎn)交換規(guī)定。n通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，債務(wù)重組按規(guī)定。后續(xù)計量（成本法和權(quán)益法）后續(xù)計量（成本法和權(quán)益法）n適用范圍；n受資企業(yè)宣告凈利潤n受資企業(yè)宣告發(fā)放股利n受資企業(yè)其它所有者權(quán)益變動采用成本法核算范圍采用成本法

26、核算范圍n投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用準(zhǔn)則規(guī)定的成本法核算，編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。n投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。采用權(quán)益法核算范圍采用權(quán)益法核算范圍n投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。n成本法與權(quán)益法核算成本法與權(quán)益法核算范圍發(fā)生變化的影響范圍發(fā)生變化的影響n從單個報表看，對子公司的投資如果由權(quán)益法改按成本法核算，在被投資企業(yè)取得盈利情況下，投資企業(yè)（母公司）的資產(chǎn)和權(quán)益將減少。成本法成本法n

27、被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。權(quán)益法權(quán)益法n長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；n長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，同時調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。確認(rèn)投資收益（變化部分）確認(rèn)投資收益（變化部分）n企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資，應(yīng)享有被投資單位凈利潤的份額即投資收益，應(yīng)當(dāng)以取得投資時

28、被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位凈利潤進(jìn)行調(diào)整后加以確定，不應(yīng)僅按照被投資單位的賬面凈利潤與持股比例計算的結(jié)果簡單確定。但在進(jìn)行有關(guān)調(diào)整時，應(yīng)當(dāng)考慮重要性。變化及影響變化及影響n不存在股權(quán)投資差額n不形成資本公積n如調(diào)整直接計入當(dāng)期損益n可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價值與賬面價值差額對利潤調(diào)整影響投資收益的計量，使企業(yè)經(jīng)營成果的計算更加準(zhǔn)確。其它權(quán)益變動其它權(quán)益變動（凈利潤以外的）（凈利潤以外的）n被投資企業(yè)凈利潤以外的權(quán)益變動，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)資本公積（其他資本公積），同時調(diào)整長期股權(quán)投資。n借：長期股權(quán)投資公司（其他權(quán)益變動） 貸：資本公積其他資本公積資本公積轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益資本

29、公積轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益n因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益的，處置該項投資時應(yīng)當(dāng)將原計入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。n解決了原來永遠(yuǎn)放置于資本公積的問題。稅收優(yōu)惠稅收優(yōu)惠 n創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式投資于未上市的中小高新技術(shù)企業(yè)2年以上的，可以按照其投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當(dāng)年抵扣該創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應(yīng)納稅所得額；當(dāng)年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。 n參見企業(yè)所得稅法第十四條：第十四條 企業(yè)對外投資期間，投資資產(chǎn)的成本在計算應(yīng)納稅所得額時不得扣除。關(guān)注：投資如發(fā)生轉(zhuǎn)讓、出售，投資成本可以扣除。4固定資產(chǎn)會計準(zhǔn)則與所得稅法差固定資產(chǎn)會計準(zhǔn)則與所

30、得稅法差異及納稅調(diào)整方法：異及納稅調(diào)整方法：n會計：固定資產(chǎn)原價-累計折舊-固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備n稅收：固定資產(chǎn)原價-稅收累計折舊n差異產(chǎn)生的主要原因：n計提折舊的對象不同、折舊方法不同、折舊年限不同、預(yù)計凈殘值不同等。固定資產(chǎn)判定標(biāo)準(zhǔn)固定資產(chǎn)判定標(biāo)準(zhǔn)n所得稅法所稱固定資產(chǎn)，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。n關(guān)注：判定標(biāo)準(zhǔn)為超過12個月（與原會計準(zhǔn)則不同。 固定資產(chǎn)確定計稅基礎(chǔ)：固定資產(chǎn)確定計稅基礎(chǔ)：n（一）外購的固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及

31、直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)；n（二）自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計稅基礎(chǔ)；n（三）融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計稅基礎(chǔ)； 特殊特殊n企業(yè)融資租入的固定資產(chǎn)，其入賬價值為最低租賃付款額的現(xiàn)值與公允價值兩者中的較低者，但稅法規(guī)定融資租入資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照租賃合同或協(xié)議約定的付款額等作為計稅成本，對于融資租入固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)與賬面價值的差額，因其并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時在取得資產(chǎn)時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)

32、納稅所得額，所以不應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 固定資產(chǎn)確定計稅基礎(chǔ)：固定資產(chǎn)確定計稅基礎(chǔ)：n（四）盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎(chǔ)； （五）通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計稅基礎(chǔ)； （六）改建的固定資產(chǎn)，除企業(yè)所得稅法第十三條第（一）項和第（二）項規(guī)定的支出外，以改建過程中發(fā)生的改建支出增加計稅基礎(chǔ)。固定資產(chǎn)折舊與不得計算折舊扣除固定資產(chǎn)折舊與不得計算折舊扣除n第十一條 在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)按照規(guī)定計算的固定資產(chǎn)折舊，準(zhǔn)予扣除。 下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除： （一）房屋、建筑物以外未投入使用的

33、固定資產(chǎn)； （二）以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)； （三）以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)； （四）已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)； （五）與經(jīng)營活動無關(guān)的固定資產(chǎn)； （六）單獨(dú)估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地； （七）其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。折舊年限折舊年限n會計上按照受益期確定，n而稅法上則明確規(guī)定了各類資產(chǎn)的一般折舊年限。稅法的折舊年限稅法的折舊年限n除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下： （一）房屋、建筑物，為20年； （二）飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年； （三）與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年； （四）飛機(jī)、火車、

34、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年（原）； （五）電子設(shè)備，為3年（原）。n關(guān)注：第（四）點(diǎn)和（五）點(diǎn)；注意以上均為最低年限；注意合理性原則；注意最低年限開始年限為08年起； 預(yù)計凈殘值不同預(yù)計凈殘值不同n預(yù)計凈殘值不同，會計上可自行估計，n稅法上一般給出各類資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值率。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值。固定資產(chǎn)的預(yù)計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。 （實際工作中，大多數(shù)企業(yè)選擇兩者是相同的。）n舊內(nèi)資企業(yè)所得稅法；外資企業(yè)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備n固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備上的差異，會計上計提減值準(zhǔn)備，并因此而調(diào)整了賬面價值，n稅法上對于減值準(zhǔn)備金額不認(rèn)?！纠俊纠?/p>

35、】n企業(yè)于206年12月20日取得的某項生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，原價為300萬元，使用年限為l0年，會計上采用雙倍余額遞減法計提折舊，凈殘值為零。假定稅法規(guī)定該類固定資產(chǎn)采用直線法計提的折舊，凈殘值為20萬元。208年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額為220萬元。分析分析n208年l2月31日，該項固定資產(chǎn)的賬面價值=300-30020%-24020%=192（萬元）n該項固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=300-302-20=220（萬元）n該項固定資產(chǎn)賬面價值l92萬元與其計稅基礎(chǔ)220萬元之間產(chǎn)生的差額28萬元，意味著企業(yè)將于未來期間減少應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異，在符合其他

36、條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。【例】【例】na企業(yè)于205年年末以300萬元購入一項生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，按照該項固定資產(chǎn)的預(yù)計使用情況，a企業(yè)在會計核算時估計其使用壽命為20年，計稅時，按照適用稅法規(guī)定，其折舊年限為l0年，假定會計與稅收均按直線法計列折舊，凈殘值為零。206年該項固定資產(chǎn)按照12個月計提折舊。分析分析n假定本例中固定資產(chǎn)未發(fā)生減值，確定該項固定資產(chǎn)在206年12月31日的賬面價值及計稅基礎(chǔ)。n該項固定資產(chǎn)在206年12月31日的賬面價值=300-30020=285（萬元）n該項固定資產(chǎn)在206年12月31日的計稅基礎(chǔ)=300-30010=270（萬元）n該固定資產(chǎn)的賬

37、面價值285萬元與其計稅基礎(chǔ)270萬元之間產(chǎn)生的差額15萬元，因其在未來期間會增加企業(yè)的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，為應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)與其相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債?！纠俊纠縩企業(yè)于206年12月20日取得的某項環(huán)保用固定資產(chǎn)，原價為300萬元，使用年限為10年，會計上采用直線法計提折舊，凈殘值為零。假定稅法規(guī)定環(huán)保用固定資產(chǎn)采用加速折舊法計提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計列折舊，凈殘值為零。208年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額為220萬元。分析分析n208年l2月31日：n固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備=（300-300102）-220=240-220=2

38、0（萬元）n固定資產(chǎn)的賬面價值=（300-300102）-20=240-20=220（萬元）n固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=300-（3002/10）-（300-3002/10）2/10=192（萬元）n該項固定資產(chǎn)賬面價值220萬元其計稅基礎(chǔ)l92萬元之間產(chǎn)生的差額28萬元，意味著企業(yè)將于未來期間增加應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于應(yīng)納稅暫時性差異，應(yīng)確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況n某項交易不屬于企業(yè)合并，且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額，則該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的與存在可抵扣暫時性差異的，不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。n典型例子

39、：融資租入的固定資產(chǎn)、分期購入固定資產(chǎn)等。租賃：會計準(zhǔn)則與所得稅法區(qū)別租賃：會計準(zhǔn)則與所得稅法區(qū)別n會計準(zhǔn)則：在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)用。n所得稅法：融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計稅基礎(chǔ)，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用為計稅基礎(chǔ)；會計準(zhǔn)則的規(guī)定：會計準(zhǔn)則的規(guī)定：n固定資產(chǎn)會計準(zhǔn)則：購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具

40、有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計入當(dāng)期損益?！纠俊纠縩甲企業(yè)當(dāng)期以融資租賃方式租入一項固定資產(chǎn)，該項固定資產(chǎn)在租賃日的公允價值為2 000萬元，最低租賃付款額的現(xiàn)值為l 960萬元。租賃合同中約定，租賃期內(nèi)總的付款額為2 200萬元。假定不考慮在租入資產(chǎn)過程中發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用。n企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值，即甲企業(yè)該融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值應(yīng)為1 960萬元。分析分析n假定稅

41、法規(guī)定融資租入資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照租賃合同或協(xié)議約定的付款額以及在取得租賃資產(chǎn)過程中支付的有關(guān)費(fèi)用作為其計稅成本，即其計稅成本應(yīng)為2 200萬元。n賬務(wù)處理過程：n借：固定資產(chǎn) 1960n 未確認(rèn)融資費(fèi)用 240n 貸：長期應(yīng)付款 2200分析分析n假定按10年計提折舊，攤銷時也按10年，同時，實際利率法與直線法相差不大。n借：生產(chǎn)成本 196n 貸：累計折舊 196n借：財務(wù)費(fèi)用 24n 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 24n10年間：對利潤表影響為（19624）102200n如果按2200計入固定資產(chǎn)成本，則，累計折舊額每年為220萬元，累計影響為2200萬元。n因此，在，實際上兩者是不存在差額的。分期付款購

42、入固定資產(chǎn)分期付款購入固定資產(chǎn)n會計準(zhǔn)則的規(guī)定：固定資產(chǎn)會計準(zhǔn)則：購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)計入當(dāng)期損益。分期付款購入固定資產(chǎn)分期付款購入固定資產(chǎn)n所得稅法規(guī)定：外購的固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)； 分析分析n購買固定資產(chǎn)的價款超過正常信用條件延期支付（正常信用期通常為3年），實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，固定資產(chǎn)的成本以購買價款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。

43、n借：固定資產(chǎn)未確認(rèn)融資費(fèi)用貸：長期應(yīng)付款等n實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實際利率法進(jìn)行攤銷，攤銷金額除滿足借款費(fèi)用資本化條件應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)成本外，均應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)確認(rèn)為財務(wù)費(fèi)用，計入當(dāng)期損益?！纠俊纠縩2007年1月1日，甲公司與乙公司簽訂一項購貨合同，從乙公司購入一臺需要安裝的大型機(jī)器設(shè)備，收到的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備價款為9 000 000元，增值稅稅額為1 530 000元。合同約定，甲公司于20072011年5年內(nèi)，每年的12月31日支付2 106 000元。2007年1月1日，甲公司收到該設(shè)備并投入安裝，發(fā)生保險費(fèi)、裝卸費(fèi)等7 000元

44、；2007年12月31日，該設(shè)備安裝完畢達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，共發(fā)生安裝費(fèi)50 000元，款項均以銀行存款支付。假定甲公司綜合各方面因素后決定采用10%作為折現(xiàn)率，不考慮其他因素。已知：（p/a，5，10%）3.7908分析分析n（1）2007年1月1日，確定購入固定資產(chǎn)成本的金額，包括購買價款、增值稅稅額、保險費(fèi)、裝卸費(fèi)等購入固定資產(chǎn)成本2 106 0003.79087 0007 990 424.8（元）借：在建工程 7 990 424.8未確認(rèn)融資費(fèi)用 2 546 575.2貸：長期應(yīng)付款 10 530 000銀行存款 7 000n（2）2007年度發(fā)生安裝費(fèi)用50 000元借：在建工程 5

45、0 000貸：銀行存款50 000n固定資產(chǎn)賬面價值 7 990 424.8 50 000 8040 424.8 （元）分析分析n稅法規(guī)定分期付款購入的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照購買價款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎(chǔ)作為其計稅成本，即其計稅成本應(yīng)9 000 0001 530 0007 00050 00010 587 000元。n在，實際上兩者是不存在差額的。特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異n未作為資產(chǎn)確認(rèn)的項目產(chǎn)生的暫時性差異。某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面

46、價值零與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。n如企業(yè)在開始正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動前發(fā)生的籌建費(fèi)用，會計規(guī)定應(yīng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益，不體現(xiàn)為資產(chǎn)。稅法規(guī)定企業(yè)發(fā)生的該類費(fèi)用可以在開始正常生產(chǎn)經(jīng)營活動后的5年內(nèi)分期自稅前扣除。該類事項雖不形成資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)，兩者之間的差異也形成暫時性差異?！纠纠?4】n甲公司于206年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2 000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應(yīng)納稅所得額。該公司預(yù)計其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。分析：分析：n該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但從性質(zhì)上看可以減少未來期間

47、的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異。企業(yè)預(yù)計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用該可抵扣虧損時，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。n注意，時間上，必須不能超過5年，超過5年，則不再可以抵扣！例題例題na公司207年發(fā)生了2 000萬元的廣告費(fèi)用，在發(fā)生時已作為銷售費(fèi)用計入當(dāng)期損益，稅法規(guī)定廣告費(fèi)支出不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分允許向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)稅前扣除。207年實現(xiàn)銷售收入10 000萬元。 分析分析n賬面價值0萬元n計稅基礎(chǔ)2 00010 00015%500（萬元）n該項資產(chǎn)的賬面價值零與其計稅基礎(chǔ)500萬元之間產(chǎn)生了500萬元的暫時性差異，該暫時性差異在未來

48、期間可減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，屬于可抵扣暫時性差異。 6職工薪酬準(zhǔn)則與所得稅法差異及職工薪酬準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法納稅調(diào)整方法 n會計：所有與取得職工服務(wù)相關(guān)的支出均計入成本費(fèi)用，同時確認(rèn)負(fù)債。n稅收：2007年內(nèi)資企業(yè)所得稅法仍規(guī)定扣除的計稅工資標(biāo)準(zhǔn)等；外資據(jù)實扣除。n2008年所得稅法統(tǒng)一。所得稅法對工資薪金規(guī)定所得稅法對工資薪金規(guī)定n企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。n工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關(guān)的其他支出。n無差異。7股份支付

49、準(zhǔn)則與所得稅法差異及股份支付準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法納稅調(diào)整方法 n股份支付，是“以股份為基礎(chǔ)的支付”的簡稱，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。 n按照股份支付的方式和工具類型，主要可劃分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付兩大類?，F(xiàn)金結(jié)算的股份支付的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計量原則確認(rèn)和計量原則n以薪酬性股票期權(quán)為例，典型的股份支付通常涉及四個主要環(huán)節(jié)：授予，可行權(quán)，行權(quán)和出售。 現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計量原則確認(rèn)和計量原則n企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)情況的最佳估計為基礎(chǔ)，

50、按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計人相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時計入負(fù)債，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價值重新計量，將其變動計人損益。 現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計量原則確認(rèn)和計量原則n對于授予后立即可行權(quán)的現(xiàn)金結(jié)算的股份支付（例如授予虛擬股票或業(yè)績股票的股份支付），企業(yè)應(yīng)當(dāng)在授予日按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值計入相關(guān)資產(chǎn)成本或費(fèi)用，同時計人負(fù)債，并在結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價值重新計量，將其變動計入損益。 8或有事項準(zhǔn)則與所得稅法差異及或有事項準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法納稅調(diào)整方法n或有事項，是指過去的交易或者事項形

51、成的，其結(jié)果須由某些未來事項的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項。n或有負(fù)債，是指過去的交易或事項形成的潛在義務(wù)，其存在須通過未來不確定事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實；或過去的交易或事項形成的現(xiàn)時義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠地計量?；蛴惺马棿_認(rèn)預(yù)計負(fù)債或有事項確認(rèn)預(yù)計負(fù)債n預(yù)計負(fù)債的確認(rèn)要同時滿足三個條件：n（1）現(xiàn)時義務(wù)；n（2）經(jīng)濟(jì)利益很可能流出企業(yè)（“很可能”：發(fā)生的概率大于50%但小于或等于95%） ；n（3）義務(wù)的金額能夠可靠計量。n預(yù)計負(fù)債屬于正式的負(fù)債，要在報表中作為一個單獨(dú)的項目予以反映。負(fù)債的計稅基礎(chǔ)負(fù)債的計稅基礎(chǔ)n負(fù)債的計稅基礎(chǔ)賬面價值未來

52、期間稅法允許稅前扣除的金額n負(fù)債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。n負(fù)債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)時，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。 注意：注意：n負(fù)債計稅基礎(chǔ)與資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)的區(qū)別，資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是指未來稅法允許扣除的金額，是取得成本減去以前期間稅法累計允許扣除的金額?！纠俊纠縩企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債n甲企業(yè)206年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務(wù)，在當(dāng)年度利潤表中確認(rèn)了200萬元的銷售費(fèi)用，同時確認(rèn)為預(yù)計負(fù)債，當(dāng)年度未發(fā)生任何保修支出。假定按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的費(fèi)用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。分析分析n該項

53、預(yù)計負(fù)債在甲企業(yè)206年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價值為200萬元。n因假定稅法規(guī)定，與產(chǎn)品保修相關(guān)的費(fèi)用在未來期間實際發(fā)生時才允許稅前扣除，則該項負(fù)債的計稅基礎(chǔ)為賬面價值扣除未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額，與該項負(fù)債相關(guān)的保修支出在未來期間實際發(fā)生時可予稅前扣除，即未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為200萬元，該項負(fù)債的計稅基礎(chǔ)=200-200=0。分析分析n該預(yù)計負(fù)債的賬面價值200萬元與其計稅基礎(chǔ)零之間形成暫時性差異200萬元，該暫時性差異在未來期間轉(zhuǎn)回時，會減少企業(yè)的應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)于未來期間以應(yīng)交所得稅的方式流出的經(jīng)濟(jì)利益減少，為可抵

54、扣暫時性差異，在其產(chǎn)生期間，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。分析分析n因其他事項確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，應(yīng)按照稅法規(guī)定的計稅原則確定其計稅基礎(chǔ)。某些情況下，因有些事項確認(rèn)的預(yù)計負(fù)債，如果稅法規(guī)定無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來期間按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為0，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)相同。分析分析n假如企業(yè)因?qū)ν馓峁﹤鶆?wù)擔(dān)保確認(rèn)了預(yù)計負(fù)債。n會計：按照或有事項準(zhǔn)則規(guī)定，確認(rèn)預(yù)計負(fù)債500萬元n稅收：與該項預(yù)計負(fù)債相關(guān)的費(fèi)用不允許稅前扣除n所得稅法第十條 在計算應(yīng)納稅所得額時，下列支出不得扣除：與取得收入無關(guān)的其他支出。9收入準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅收入準(zhǔn)則與所得稅法差異及納稅調(diào)整方法調(diào)整方法 n預(yù)收

55、賬款n【例】a公司于206年l2月20日自客戶收到一筆合同預(yù)付款，金額為1 000萬元，因不符合收入確認(rèn)條件，將其作為預(yù)收賬款核算。假定按照適用稅法規(guī)定，該項款項應(yīng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計算交納所得稅。分析分析n該預(yù)收賬款在a公司206年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中的賬面價值為1 000萬元。n因假定按照稅法規(guī)定，該項預(yù)收款應(yīng)計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額計算交納所得稅，與該項負(fù)債相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益已在當(dāng)期計算交納所得稅，未來期間按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)確認(rèn)收入時，不再計入應(yīng)納稅所得額，即其應(yīng)于未來期間計算應(yīng)納稅所得額時稅前扣除的金額為l 000萬元，計稅基礎(chǔ)為賬面價值1 000萬元-未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照

56、稅法規(guī)定可予抵扣的金額1 000萬元=0。分析分析n該項負(fù)債的賬面價值l 000萬元與其計稅基礎(chǔ)零之間產(chǎn)生的l 000萬元暫時性差異，會減少企業(yè)于未來期間的應(yīng)納稅所得額，使企業(yè)未來期間以應(yīng)交所得稅的方式流出的經(jīng)濟(jì)利益減少，為可抵扣暫時性差異，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 n因稅收法規(guī)的變化，導(dǎo)致企業(yè)在某一會計期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的，企業(yè)應(yīng)對已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債按照新的稅率進(jìn)行重新計量。n遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的金額代表的是有關(guān)可抵扣暫時性差異或應(yīng)納稅暫時性差異于未來期間轉(zhuǎn)回時，導(dǎo)致企業(yè)應(yīng)交所得稅金額的減少或增加的情況。適用稅率變動的情況下

57、，應(yīng)對原已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債的金額進(jìn)行調(diào)整。n主要介紹以下內(nèi)容一、確認(rèn)的原則二、計算的方法三、收入總額四、關(guān)于稅前扣除的內(nèi)容五、不得在所得稅前扣除的項目 一、確認(rèn)的原則一、確認(rèn)的原則n企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。二、應(yīng)納稅所得額計算的方法二、應(yīng)納稅所得額計算的方法n企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。以

58、上兩條可歸納為兩個公式；以上兩條可歸納為兩個公式；n公式一：應(yīng)納稅所得額收入總額不征稅收入免稅收入各項扣除允許彌補(bǔ)的以前年度虧損（按稅法口徑計算的虧額）應(yīng)納所得稅應(yīng)納稅所得額稅率公式二：虧損額收入總額不征稅收入免稅收入各項扣除（小于0的金額）三、收入總額三、收入總額n企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括： （一）銷售貨物收入； （二）提供勞務(wù)收入； （三）轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入； （四）股息、紅利等權(quán)益性投資收益； （五）利息收入； （六）租金收入； （七）特許權(quán)使用費(fèi)收入； （八）接受捐贈收入； （九）其他收入不征稅收入的確定：不征稅收入的確定：n參見企業(yè)所得稅法第七條第七

59、條 收入總額中的下列收入為不征稅收入： （一）財政撥款； （二）依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金； （三）國務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。 免稅收入的確定：免稅收入的確定：n下列收入為免稅收入： （一）國債利息收入； （二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益； （三）在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益； （四）符合條件的非營利組織的收入。關(guān)注：轉(zhuǎn)讓國債收入、代銷國債取得的手續(xù)費(fèi)不屬于國債利息收入，應(yīng)納所得稅。關(guān)于稅前扣除的內(nèi)容關(guān)于稅前扣除的內(nèi)容n（一）一般規(guī)定企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的

60、支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。n企業(yè)發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)區(qū)分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發(fā)生當(dāng)期直接扣除；資本性支出應(yīng)當(dāng)分期扣除或者計入有關(guān)資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或者財產(chǎn)，不得扣除或者計算對應(yīng)的折舊、攤銷扣除。n關(guān)注：預(yù)提費(fèi)用必須是支付且取得發(fā)票才允許扣除； 關(guān)注：扣除項目關(guān)注：扣除項目n稅金，是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加。n損失，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失