第十六章識(shí)別合同中的履約義務(wù)

1、第十六章-識(shí)別合同中的履約義務(wù)第十六章收入、費(fèi)用和利潤(rùn)知識(shí)點(diǎn)3 :時(shí)段確認(rèn)收入還是時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入合同是否承諾了多項(xiàng)商品或1曰1時(shí)帥A客戶(hù)能否獨(dú)立從-作為單項(xiàng)履約義務(wù)處理r時(shí)民確認(rèn)商品或服務(wù)本身或與其他易獲得的資源一起使用否-合并履約義務(wù)宜到可以明確區(qū)分如上圖所示，在我們完成了合同的識(shí)別及履約義務(wù)的識(shí)別之后， 下一步就要確定各單項(xiàng)履約 義務(wù)是在某一時(shí)段內(nèi)履行，還是在某一時(shí)點(diǎn)履行，然后，在履行了各單項(xiàng)履約義務(wù)時(shí)分別確 認(rèn)收入。準(zhǔn)則采用“非此即彼”的方法， 先確認(rèn)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)， 凡不屬于在某一 時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，即屬于在某一 時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)。1滿(mǎn)足下列條件之一的，屬于在某一時(shí)

2、段內(nèi)履行履約義務(wù)；否則，屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行履約義務(wù)：（1）客戶(hù)在企業(yè)履約的同時(shí)即取得并消耗企業(yè)履約所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。（2 ）客戶(hù)能夠控制企業(yè)履約過(guò)程中在建的商品。（3）企業(yè)履約過(guò)程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途，且該企業(yè)在整個(gè)合同期間內(nèi)有權(quán)就 累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。如：授課、咨詢(xún)、運(yùn)輸、建筑、設(shè)備定制”分析：（1 ）如財(cái)稅咨詢(xún)服務(wù)，企業(yè)在向客戶(hù)提供咨詢(xún)的同時(shí)，客戶(hù)即可以取得并消耗企業(yè) 履約所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益；（2 ）如建筑工程公司承接一高速路的修建，在建筑工程公司動(dòng)工修建時(shí)，客戶(hù)已能夠控制 該在建的高速路。（3）如某航空技術(shù)公司同政府簽訂一項(xiàng)建造專(zhuān)用衛(wèi)星的合同，雙方就合同履約進(jìn)度按技

3、術(shù) 要求有明確的約定， 并按每月進(jìn)度支付款項(xiàng)。 該合同的商品“專(zhuān)用衛(wèi)星”具有不可替代用用 途，同時(shí)根據(jù)合同約定航空技術(shù)公司有權(quán)就累計(jì)至今已完成的履約部分收取款項(xiàng)。在企業(yè)因假設(shè)的用于其他用途徑將會(huì)發(fā)生重大損失，或返工成本、或因區(qū)域問(wèn)題轉(zhuǎn)移而受到限制等，一般認(rèn)為企業(yè)履約過(guò)程中所產(chǎn)出的商品具有不可替代用途 。2企業(yè)可通過(guò)以下跡象判斷是否屬于在 某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)：（1 ）可以輕易觀察的客戶(hù)消耗利益（如咨詢(xún)服務(wù)）；若不可輕易觀察，可觀察向客戶(hù)履行剩余的履約義務(wù)時(shí)，是否需重復(fù)執(zhí)行迄今為止已完成的工作（如運(yùn)輸勞務(wù)）（2 ）企業(yè)的履約創(chuàng)造或改良了企業(yè)在創(chuàng)造或改良時(shí)客戶(hù)已控制的資產(chǎn)（如在建工程）（3） 企

4、業(yè)若將資產(chǎn)用于其他用途，成本或損失將是重大的（如定制）（4）若企業(yè)未違約，有權(quán)向客戶(hù)收取履約部分的價(jià)款【例13】2018年5月18日，深萬(wàn)家裝公司同張強(qiáng)簽訂了 “玉林小區(qū)”3棟6單元的包工包料裝修合同，價(jià)款 30萬(wàn)元，其中包括設(shè)計(jì)費(fèi) 5萬(wàn)元、材料款15萬(wàn)元、人工10萬(wàn)元。若 2019年2月1日前能裝修完成且保重裝修質(zhì)量，另支付獎(jiǎng)勵(lì)3萬(wàn)元。6月3日，深萬(wàn)家裝公司一次性購(gòu)買(mǎi)了家裝所需材料，止于 12月31日，共發(fā)生成本18萬(wàn)元。分析：客戶(hù)張強(qiáng)能夠控制深萬(wàn)家裝公司裝修（在建）的商品（3棟6單元），符合第2個(gè)條件，深萬(wàn)家裝公司的履約屬于在一段時(shí)間內(nèi)進(jìn)行，應(yīng)該分時(shí)段進(jìn)行收入的確認(rèn)?！纠?4】2018年1

5、月15日。乙建筑公司和客戶(hù)簽訂了一項(xiàng)總額為10000萬(wàn)元的固定造價(jià)合同，在客戶(hù)自有土地上建造了一幢辦公樓，預(yù)計(jì)合同總成本為7000萬(wàn)元。假定該建造服務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并根據(jù)累計(jì)發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定履約進(jìn)度。假設(shè)截至2018年末，乙公司累計(jì)已發(fā)生成本 4200萬(wàn)元。2019年初，合同雙方同意更改該辦公樓屋頂?shù)脑O(shè)計(jì)，合同價(jià)格和預(yù)計(jì)總成本因此而分別增加200萬(wàn)元和120萬(wàn)元。要求：（1）計(jì)算乙公司2018年履約進(jìn)度以及應(yīng)確認(rèn)的收入（2）分析2019年初合同的變更應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。網(wǎng)校答案：（1） 2018年履約進(jìn)度為 60%（4200萬(wàn)元/7000萬(wàn)元）。乙公司

6、在2018年應(yīng)確認(rèn)收 入 6000 萬(wàn)元（10000 萬(wàn)元 X 60%）。（2 ）由于合同變更后擬提供的剩余服務(wù)與在合同變更日或之前已提供的服務(wù)不可明確區(qū)分（即該合同仍為單項(xiàng)履約義務(wù) ），因此，乙公司應(yīng)當(dāng)將合同變更作為原合同的組成部分進(jìn)行會(huì) 計(jì)處理。合同變更后的交易價(jià)格為 10200萬(wàn)元（10000萬(wàn)元+200萬(wàn)），乙公司重新估計(jì)的履約 進(jìn)度為58.99% （4200萬(wàn)元/（7000萬(wàn)元+120萬(wàn)元）,乙公司在合同變更日應(yīng)額外確認(rèn)收入16.98萬(wàn)元（58.99%X 10200 萬(wàn)元-6000 萬(wàn)元）?！纠?5】 深聯(lián)電梯銷(xiāo)售公司主營(yíng)“三工”電梯的銷(xiāo)售及安裝。2018年2月1日，同碧林園房地產(chǎn)公

7、司簽訂了電梯的銷(xiāo)售及安裝合同，電梯銷(xiāo)售價(jià)680萬(wàn)元，安裝費(fèi)用 30萬(wàn)元。2月2日，深聯(lián)公司將電梯運(yùn)至“玉林小區(qū)”并開(kāi)始進(jìn)行安裝，碧林園公司支付了合同20%的預(yù)付款，合同約定安裝完畢后支付剩余80%的款項(xiàng)。分析：該合同涉及兩個(gè)單項(xiàng)履約義務(wù)， 其中安裝履約義務(wù)屬于在一段時(shí)間內(nèi)履約，銷(xiāo)售電梯屬于某一時(shí)點(diǎn)履約，2018年2月2日確定電梯銷(xiāo)售收入 680萬(wàn)元，2018年2月按履約進(jìn)度確認(rèn)安裝收入。2對(duì)于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶(hù)取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。在 判斷客戶(hù)是否 已取得商品控制權(quán) 時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮下列跡象：1）企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時(shí)收款權(quán)利，即客戶(hù)就該商品負(fù)有現(xiàn)時(shí)付款義務(wù)。2）

8、企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶(hù)，即客戶(hù)已擁有該商品的法定所有權(quán)。3）企業(yè)已將該商品實(shí)物轉(zhuǎn)移給客戶(hù)，即客戶(hù)已實(shí)物占有該商品。4）企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給客戶(hù)，即客戶(hù)已取得該商品所有權(quán)上 的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。5）客戶(hù)已接受該商品。6）其他表明客戶(hù)已取得商品控制權(quán)的跡象。需要強(qiáng)調(diào)的是，即使是屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行的履約義務(wù)， 也并非是按收款時(shí)間， 也不是按發(fā) 貨時(shí)間、發(fā)票開(kāi)具時(shí)間等確認(rèn)收入，而是在客戶(hù)取得相關(guān)商品控制權(quán)時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。應(yīng)根據(jù) 以上跡象判斷客戶(hù)實(shí)質(zhì)上取得商品控制權(quán)的時(shí)點(diǎn)。3履約進(jìn)度的確定對(duì)于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時(shí)間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入，但是，履

9、約進(jìn)度不能合理確定的除外。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮商品的性質(zhì)， 采用產(chǎn)出法或投入法 確定恰當(dāng)?shù)?履約進(jìn)度。其中，產(chǎn)出法是根據(jù)已轉(zhuǎn)移給客戶(hù)的商品對(duì)于客戶(hù)的價(jià)值確定履約進(jìn)度；投入法是根據(jù)企業(yè)為履行履約義務(wù)的投入確定履約進(jìn)度。對(duì)于類(lèi)似情況下的類(lèi)似履約義務(wù)， 企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用相同的方法確定履約進(jìn)度。當(dāng)履約進(jìn)度不能合理確定 時(shí)，企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)當(dāng)按照已經(jīng)發(fā)生的成本金額確認(rèn)收入，直到履約進(jìn)度能夠合理確定為止。產(chǎn)出法投入法購(gòu)約進(jìn)度 測(cè)算方法測(cè)員、評(píng)估已實(shí)現(xiàn)的結(jié)果; 已達(dá)到的里程碑； 流逝的時(shí)間； 已產(chǎn)生或交付的單位消耗的資源；花費(fèi)的工時(shí)； 機(jī)器運(yùn)轉(zhuǎn)工時(shí)；發(fā)生的成本； 流逝的時(shí)間缺點(diǎn)屣約進(jìn)度往往不易

10、直接觀察已發(fā)生的成本與愿約逬度 不一定成比例【例16-4】20 X 7年1月15日。乙建筑公司和客戶(hù)簽訂了一項(xiàng)總額為1000萬(wàn)元的固定造價(jià)合同，在客戶(hù)自有土地上建造了一幢辦公樓，預(yù)計(jì)合同總成本為 700萬(wàn)元。假定該建造服務(wù)屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行的履約義務(wù)，并根據(jù)累計(jì)發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定履約進(jìn)度。截至20 X 7年末，乙公司累計(jì)已發(fā)生成本 420萬(wàn)元，履約進(jìn)度為60%（420萬(wàn)元/700萬(wàn)元）。因此, 乙公司在20 X 7年確認(rèn)收入 600萬(wàn)元（1000萬(wàn)元X 60%）。20X 8年初，合同雙方同意更改該辦公樓屋頂?shù)脑O(shè)計(jì)，合同價(jià)格和預(yù)計(jì)總成本因此而分別增加200萬(wàn)元和120萬(wàn)元

11、。在本例中，由于合同變更后擬提供的剩余服務(wù)與在合同變更日或之前已提供的服務(wù)不可明確區(qū)分（即該合同仍為單項(xiàng)履約義務(wù)），因此，乙公司應(yīng)當(dāng)將合同變更作為原合同的組成部分進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。合同變更后的交易價(jià)格為 1200萬(wàn)元（1000萬(wàn)元+200萬(wàn)），乙公司重新估計(jì)的履約進(jìn)度=420/（700+120） = 51.2%乙公司在合同變更日應(yīng)額外確認(rèn)收入=51.2% X 1200-600=14.4 （萬(wàn)元）?！纠?6】2018年6月5日，深實(shí)裝修公司與純生大哥酒店簽訂一項(xiàng)裝修7層建筑并安裝新電梯（也由深實(shí)公司銷(xiāo)售）的合同，合同總對(duì)價(jià)為800萬(wàn)元。深實(shí)公司預(yù)計(jì)總成本為700萬(wàn)元，其中電梯成本 100萬(wàn)元（預(yù)計(jì)將于 2019年5月安裝）。純生大哥酒店當(dāng)日將電梯運(yùn) 至酒店。假設(shè)至2018年末，深實(shí)公司已發(fā)生的裝修成本為180萬(wàn)元。要求： 計(jì)算深實(shí)公司2018年12月31日應(yīng)確認(rèn)的收入。網(wǎng)校答案：該合同履約進(jìn)度應(yīng)采用投入法（已發(fā)生成本法）進(jìn)行。不包括電梯的總成本=700 100 = 600 （萬(wàn)元）履約進(jìn)度=180/600 = 30%2018年應(yīng)確認(rèn)的收入=100+ （800 100） *30% = 310 （萬(wàn)元）2018年應(yīng)確認(rèn)的成本