合并報表：按成本法編制合并報表

1、長期股權投資按成本法抵銷編制合并報表合并報表：長期股權投資按成本法抵銷編制合并財務報表國際會計準則第27號合并財務報表和單獨財務報表合并程序部分第18段：在編制合并財務報表時，主體通過把資產(chǎn)、負債、權益、收益和費用等相同項目逐項相加，合并母公司及其子公司的財務報表。為了使合并財務報表能將企業(yè)集團視作單一經(jīng)濟主體來列報財務信息，應采取如下步驟：（1）母公司對子公司投資的賬面金額與其在各子公司中所占的權益份額相抵銷；（2）對被合并子公司報告期損益中應歸屬于非控制性權益（教材中用的是少數(shù)股東權益）的部分加以確定； （3）被合并子公司凈資產(chǎn)中的非控制性權益應與母公司在其中的所有權份額分開確定。凈資產(chǎn)中

2、的非控制性權益包括：原合并日的非控制性權益金額；（購買日） 合并日后非控制性權益享有的權益變動份額。（購買日后）可見，在合并財務報表中，國際會計準則并未將長期股權投資由成本法調(diào)整為權益法。 若企業(yè)對子公司的長期股權投資采用成本法核算的基礎上編制合并財務報表，其會計處理如下圖所示：投資時點（合并日或購買日）投資后（合并日或購買日后）母公司子公司母公司投資者投資抵銷投資時點（控制權取得日）母公司長期股權投資與子公司所有者權益子公司賬面所有者權益變動按少數(shù)股東持股比例確認少數(shù)股東損益、少數(shù)股東權益對投資時點子公司各項資產(chǎn)公允價值和賬面價值的差額的調(diào)整按少數(shù)股東持股比例確認少數(shù)股東損益、少數(shù)股東權益內(nèi)

3、部交易逆流交易按少數(shù)股東持股比例確認少數(shù)股東損益、少數(shù)股東權益；順流交易全部由母公司承擔【例題】甲股份有限公司(本題下稱甲公司)于2009年10月2日與乙公司的控股股東a公司簽訂股權轉(zhuǎn)讓協(xié)議，（1）主要內(nèi)容如下：以乙公司2009年10月1日經(jīng)評估確認的凈資產(chǎn)為基礎，甲公司定向增發(fā)本公司普通股股票給a公司，a公司以其所持有乙公司80的股權作為支付對價。甲公司定向增發(fā)的普通股股數(shù)以協(xié)議公告前一段合理時間內(nèi)公司普通股股票的加權平均股價每股l5.40元為基礎計算確定。a公司取得甲公司定向增發(fā)的股份當日即撤出其原派駐乙公司的董事會成員，由甲公司對乙公司董事會進行改組。（2）上述協(xié)議經(jīng)雙方股東大會批準后，

4、具體執(zhí)行情況如下：經(jīng)評估確定，乙公司可辨認凈資產(chǎn)于2009年10月1月的公允價值為9 625萬元。經(jīng)相關部門批準，甲公司于2009年12月31日向a公司定向增發(fā)500萬股普通股股票(每股面值l元)，并于當日辦理了股權登記手續(xù)。a公司擁有甲公司發(fā)行在外普通股的8.33%。2009年12月31日甲公司普通股收盤價為每股16.60元。甲公司為定向增發(fā)普通股股票，支付傭金和手續(xù)費100萬元；對乙公司資產(chǎn)進行評估發(fā)生評估費用6萬元。相關款項已通過銀行存款支付。甲公司于2009年12月31日向a公司定向發(fā)行普通股股票后，即對乙公司董事會進行改組。改組后乙公司的董事會由9名董事組成，其中甲公司派出6名，其他

5、股東派出l名，其余2名為獨立董事。乙公司章程規(guī)定，其財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策須由董事會半數(shù)以上成員表決通過。2009年12月31日，以2009年10月1日評估確認的資產(chǎn)、負債價值為基礎，乙公司可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值及其賬面價值如下表所示：資產(chǎn)負債表 編制單位:乙公司 2009年12月31日 單位:萬元項 目賬面價值公允價值資產(chǎn)： 貨幣資金 900 900 應收賬款 3 400 3 400 存貨 2 900 2 900 固定資產(chǎn) 4 200 6 300 無形資產(chǎn) 1 000 2 500 資產(chǎn)總計12 40016 000負債： 短期借款 1 5001 500 應付賬款 2 6002 600 長期借款

6、 1 9001 900 負債合計 6 0006 000所有者權益： 實收資本 2 000 資本公積 1 000 盈余公積 430 未分配利潤 2 970 所有者權益合計 6 40010 000 負債和所有者權益總計12 40016 000乙公司固定資產(chǎn)原取得成本為6 000萬元，預計使用年限為30年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊，至購買日已使用9年,未來仍可使用21年，折舊方法及預計凈殘值不變。乙公司無形資產(chǎn)原取得成本為l 500萬元，預計使用年限為l5年，預計凈殘值為零，采用直線法攤銷，至購買日已使用5年，未來仍可使用l0年，攤銷方法及預計凈殘值不變。 假定乙公司的固定資產(chǎn)、無形資

7、產(chǎn)均為管理使用；固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊(或攤銷)年限、折舊(或攤銷)方法及預計凈殘值均與稅法規(guī)定一致。（3）2010年甲公司和乙公司發(fā)生了以下交易或事項：2010年6月，甲公司將本公司生產(chǎn)的某產(chǎn)品銷售給乙公司，售價為120萬元，成本為80萬元。乙公司取得后作為管理用固定資產(chǎn)并于當月投入使用，預計使用年限為10年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。假定該項固定資產(chǎn)的折舊方法、折舊年限及預計凈殘值均符合稅法規(guī)定。2010年7月，甲公司將本公司的某項專利權以80萬元的價格轉(zhuǎn)讓給乙公司，該專利權在甲公司的取得成本為60萬元，原預計使用年限為l0年，至轉(zhuǎn)讓時已攤銷5年。乙公司取得該專利權后作為管

8、理用無形資產(chǎn)使用，尚可使用年限5年。甲公司和乙公司對該無形資產(chǎn)均采用直線法攤銷，預計凈殘值為零。假定該無形資產(chǎn)的攤銷方法、攤銷年限和預計凈殘值均與稅法規(guī)定一致。2010年11月，甲公司將其生產(chǎn)的一批產(chǎn)品銷售給乙公司，售價為62萬元，成本為46萬元。至2010年12月31日，乙公司將該批產(chǎn)品中的一半出售給外部獨立第三方，售價為37萬元。至2010年12月31日，甲公司尚未收回對乙公司銷售產(chǎn)品及轉(zhuǎn)讓專利權的款項合計200萬元。甲公司對該應收債權計提了10萬元壞賬準備。假定稅法規(guī)定甲公司計提的壞賬準備不得在稅前扣除。（4）其他有關資料如下：甲公司與a公司在交易前不存在任何關聯(lián)方關系，合并前甲公司與乙

9、公司未發(fā)生任何交易。甲公司取得乙公司股權前，雙方未發(fā)生任何交易。甲公司與乙公司、a公司采用的會計政策相同。不考慮增值稅和所得稅的影響。除給定情況外，假定涉及的有關資產(chǎn)均未發(fā)生減值，相關交易或事項均為公允交易，且均具有重要性。甲公司和乙公司均按凈利潤的l0提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積。假定在合并財務報表中無需將長期股權投資由成本法調(diào)整為權益法。甲公司和乙公司的內(nèi)部交易不影響合并財務報表中的少數(shù)股東權益和少數(shù)股東損益?！疽蟆浚?）確定甲公司對乙公司長期股權投資的成本并編制相關的會計分錄；計算因該項合并產(chǎn)生的商譽或計入當期損益的金額。（2）編制2010年甲公司與乙公司之間內(nèi)部交易的合并抵銷

10、分錄。（3）根據(jù)甲公司、乙公司個別資產(chǎn)負債表和利潤表，編制甲公司2010年度的合并資產(chǎn)負債表及合并利潤表，并將相關數(shù)據(jù)填列在甲公司“合并資產(chǎn)負債表”及“合并利潤表”內(nèi)。 資產(chǎn)負債表2010年12月31目 單位：萬元項 目甲公司乙公司資 產(chǎn)： 貨幣資金 5 000 1 200 應收賬款 7 000 3 600 存貨 6 200 2 800 長期股權投資10 300 0 固定資產(chǎn) 9 400 4 300 無形資產(chǎn) 2 800 1 520 遞延所得稅資產(chǎn) 220 30資產(chǎn)總計40 92013 450負 債： 短期借款 3 200 1 700 應付賬款 5 000 2 800 長期借款12 400 1

11、 900 遞延所得稅負債 200 50 負債合計10 800 6 450所有者(股東)權益： 實收資本(股本) 6 000 2 000 資本公積 8 000 1 000 盈余公積 1 800 490 未分配利潤14 320 3 5lo 所有者權益(股東)權益合計30 120 7 000負債和所有者(股東)權益總計40 92013 450利潤表 2010年 單位：萬元 項 目甲公司乙公司一、營業(yè)收入25 0008 000減：營業(yè)成本18 0005 600 銷售費用 900 500 管理費用 1 000 720 財務費用 600 160 資產(chǎn)減值損失 800 80加：投資收益 200 0二、營業(yè)利

12、潤 3 900 940加：營業(yè)外收入 400 200減：營業(yè)外支出 240 340三、利潤總額4 060 800減：所得稅費用1 200 200四、凈利潤2 860 600【答案】（1）與企業(yè)合并相關會計分錄取得乙公司長期股權投資借：長期股權投資 8 300（16.6500）貸：股本 500 資本公積股本溢價 7 800支付傭金和手續(xù)費借：資本公積股本溢價 100貸：銀行存款 100支付對乙公司進行的資產(chǎn)評估費用借：長期股權投資 6貸：銀行存款 6計算甲公司對乙公司投資成本=8 300+6=8 306（萬元）計算合并商譽合并商譽=8 306-10 00080%=306（萬元）（2）2010年甲

13、公司與乙公司內(nèi)部交易抵銷分錄內(nèi)部交易固定資產(chǎn)抵銷借：營業(yè)收入 120貸：營業(yè)成本 80 固定資產(chǎn)原價 40借：固定資產(chǎn)累計折舊 2（40/106/12）貸：管理費用 2內(nèi)部交易無形資產(chǎn)抵銷借：營業(yè)外收入 50（80-60/105） 貸：無形資產(chǎn)-原價 50借：無形資產(chǎn)累計攤銷 5（50/56/12） 貸：管理費用 5內(nèi)部交易存貨抵銷借：營業(yè)收入 62貸：營業(yè)成本 62借：營業(yè)成本 8（62-46）50%貸：存貨 8內(nèi)部債權債務抵銷借：應付賬款 200 貸：應收賬款 200借：應收賬款壞賬準備 10 貸：資產(chǎn)減值損失 10（3）編制甲公司2010年度的合并資產(chǎn)負債表及合并利潤表 資產(chǎn)負債表 20

14、10年12月31日 單位：萬元項目甲公司乙公司合并抵銷合并金額資產(chǎn)：貨幣資金5 0001 200 6 200應收賬款7 0003 600+10-200=-19010 410存貨6 2002 800-8 8 992長期股權投資10 300 0-8 306 1 994固定資產(chǎn)9 4004 300-40+2+2 100-100=1 96215 662無形資產(chǎn)2 8001 520-50+5+1 500-150=1 305 5 625商譽+306 306遞延所得稅資產(chǎn) 220 30 250資產(chǎn)總計40 92013 450-493149 439負債： 短期借款3 2001 700 4 900 應付賬款5

15、0002 800-200 7 600 長期借款2 4001 900 4 300遞延所得稅負債 200 50 250負債合計10 8006 450-20017 050所有者(股東)權益：實收資本(股本)6 0002 000-2 000 6 000資本公積8 0001 000+3 600-4 600=-1 000 8 000盈余公積1 800 490-430-12=-442 1 848未分配利潤14 3203 510-2 970-331-58=-3 35914 471歸屬于母公司所有者權益合計30 319少數(shù)股東權益+2 000+70=2 070 2 070所有者權益(股東)權益合計30 1207

16、 000-4 73132 389負債和所有者(股東)權益總計40 92013 450-4 93149 439 利潤表 2010年 單位：萬元項目甲公司乙公司抵銷分錄合并金額一、營業(yè)收入25 0008 000-120-62-20.4=-18232 818減：營業(yè)成本18 0005 600-80-62+8=-13423 466銷售費用9005001 400管理費用 1 000720-2-5+250=2431 963財務費用600160 760資產(chǎn)減值損失80080-10 870加：投資收益2000 200二、營業(yè)利潤3 900940-2814 559加：營業(yè)外收入400200-50 550減：營業(yè)

17、外支出240340- 580三、利潤總額4 060800-3314 529減：所得稅費用1 2002001 400四、凈利潤2 860600-3313 129其中：被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤- 0歸屬于母公司所有者的利潤-703 059少數(shù)股東損益-+70 70附： 2010年調(diào)整與抵銷分錄（1）調(diào)整子公司借：固定資產(chǎn) 2 100無形資產(chǎn) 1 500貸：資本公積 3 600借：管理費用 250（2 100/21+1 500/10）貸：固定資產(chǎn)累計折舊 100 無形資產(chǎn)累計攤銷 150（2）抵消分錄與調(diào)整少數(shù)股權抵銷投資時點長期股權投資與子公司所有者權益借：股本 2 000資本公積 4 600

18、（1 000+3 600） 盈余公積 430未分配利潤 2 970商譽 306貸：長期股權投資 8 306 少數(shù)股東權益 2 000 (2 000+4600+430+2970）20%調(diào)整少數(shù)股東損益2010年乙公司調(diào)整后的凈利潤=600-250=350（萬元）借：歸屬于母公司所有者的凈利潤 70（35020%） 貸：少數(shù)股東損益 70調(diào)整少數(shù)股東權益甲公司投資后乙公司增加的所有者權益=600-250=350（萬元）借：盈余公積 12（490-430）20% 未分配利潤 58（35020%-12）貸：少數(shù)股東權益 70（35020%）【例題】接上例，假設甲公司和乙公司的內(nèi)部交易影響合并財務報表中

19、的少數(shù)股東權益和少數(shù)股東損益，其他條件不變，則2010年度合并資產(chǎn)負債表及合并利潤表編制如下：資產(chǎn)負債表2010年12月31日 單位：萬元項 目甲公司乙公司合并抵銷合并金額資產(chǎn)： 貨幣資金 5 000 1 200 6 200 應收賬款 7 000 3 600+10-200=-19010 410 存貨 6 200 2 800-8 8 992 長期股權投資10 3000-8 306 1 994 固定資產(chǎn) 9 400 4 300-40+2+2 100-100=1 96215 662 無形資產(chǎn) 2 800 1 520-50+5+1 500-150=1 305 5 625 商譽+306 306 遞延所得

20、稅資產(chǎn) 220 30 250資產(chǎn)總計40 92013 450-4 93149 439負債： 短期借款 3 200 1 700 4 900 應付賬款 5 000 2 800-200 7 600 長期借款 2 400 1 900 4 300 遞延所得稅負債 200 50 250負債合計10 800 6 450-20017 050所有者(股東)權益： 實收資本(股本) 6 000 2 000-2 000 6 000 資本公積 8 000 1 000+3 600-4 600=-1 000 8 000 盈余公積 1 800 490-430-12=-442 1 848 未分配利潤14 320 3 510-

21、2 970-331-41.8=-3 342.8 14 487.2歸屬于母公司所有者權益合計 30 335.2少數(shù)股東權益+2 000+53.8=2 053.8 2 053.8所有者權益(股東)權益合計30 120 7 000-4 73132 389負債和所有者(股東)權益總計40 920 13 450-4 93149 439利潤表2010年 單位：萬元項 目甲公司乙公司抵銷分錄合并金額一、營業(yè)收入25 0008 000-120-62=-18232 818減：營業(yè)成本18 0005 600-80-62+8=-13423 466銷售費用 900 500 1 400管理費用 1 000 720-2-

22、5+250=243 1 963財務費用 600 160 760資產(chǎn)減值損失 800 80-10 870加：投資收益 200 0 200二、營業(yè)利潤3 900 940-281 4 559加：營業(yè)外收入 400 200-50 550減：營業(yè)外支出 240 340- 580三、利潤總額4 060 800-331 4 529減：所得稅費用1 200 200 1 400四、凈利潤2 860 600-331 3 129其中：被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤- 0歸屬于母公司所有者的利潤-53.8 3 075.2少數(shù)股東損益-+53.8 53.8附：2010年合并報表調(diào)整與抵銷分錄 （1）調(diào)整子公司 借：固定資

23、產(chǎn) 2 100 無形資產(chǎn) 1 500 貸：資本公積 3 600 借：管理費用 250（2 100/21+1500/10） 貸：固定資產(chǎn)累計折舊 100 無形資產(chǎn)累計攤銷 150 （2）抵消分錄與調(diào)整少數(shù)股權 抵銷投資時點長期股權投資與子公司所有者權益 借：實收資本 2 000 資本公積 4 600（1 000+3 600） 盈余公積 430 未分配利潤 2 970 商譽 306 貸：長期股權投資 8 306 少數(shù)股東權益 2 000(2 000+4 600+430+2 970）20% 調(diào)整少數(shù)股東損益 合并報表中調(diào)整子公司個別報表使利潤減少250萬元 消除內(nèi)部交易使當期利潤減少=（120-80

24、-2）+（50-5）+（62-62+8）-10=81（萬元） 2010年乙公司調(diào)整后的凈利潤=600-250-81=269（萬元） 借：歸屬于母公司所有者的凈利潤 53.8（26920%） 貸：少數(shù)股東損益 53.8 調(diào)整少數(shù)股東權益 甲公司投資后乙公司增加的所有者權益=600-250-81=269（萬元） 借：盈余公積 12（60010%20%） 未分配利潤 41.8（26920%-12） 貸：少數(shù)股東權益 53.8注意：本題由于是首次編制合并報表，少數(shù)股東損益和少數(shù)股東權益的數(shù)據(jù)正好相同；若為連續(xù)編制合并報表，少數(shù)股東損益和少數(shù)股東權益的數(shù)據(jù)是不相同的，少數(shù)股東損益反映的是當期數(shù)，而少數(shù)股

25、東權益反映的是累計數(shù)?！纠}】（2008年試題改編）甲公司在207年進行了一系列投資和資本運作如下：（1）甲公司于207年5月31日定向增發(fā)本公司普通股股票500萬股給a公司，a公司以其所持有乙公司80%的股權作為支付對價。207年5月31日甲公司普通股收盤價為每股16.60元。甲公司為定向增發(fā)普通股股票，支付傭金和手續(xù)費100萬元；對乙公司資產(chǎn)進行評估發(fā)生評估費用6萬元。相關款項已通過銀行存款支付。（2）207年5月31日乙公司可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值及其賬面價值如下表所示：資產(chǎn)負債表編制單位：乙公司 207年5月31日 單位：萬元項目賬面價值公允價值資 產(chǎn)：貨幣資金應收賬款存貨 7 20

26、0 7 200固定資產(chǎn) 4 200 6 300無形資產(chǎn) 1 000 2 500資產(chǎn)總計12 40016 000負 債：負債合計 6 000 6 000所有者權益：實收資本 2 000資本公積 1 000盈余公積 430未分配利潤 2 970所有者權益合計 6 40010 000負債和所有者權益總計12 40016 000乙公司固定資產(chǎn)原取得成本為6 000萬元，預計使用年限為30年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊，至購買日已使用9年，未來仍可使用21年，折舊方法及預計凈殘值不變。乙公司無形資產(chǎn)原取得成本為1 500萬元，預計使用年限為15年，預計凈殘值為零，采用直線法攤銷，至購買日已使

27、用5年，未來仍可使用10年，攤銷方法及預計凈殘值不變。假定乙公司的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)均為管理使用；固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊(或攤銷)年限、折舊(或攤銷)方法及預計凈殘值均與稅法規(guī)定一致。（3）207年6月至12月間，甲公司和乙公司發(fā)生了以下交易或事項：207年6月，乙公司將本公司生產(chǎn)的某產(chǎn)品銷售給甲公司，售價為120萬元，成本為80萬元。甲公司取得后作為管理用固定資產(chǎn)并于當月投入使用，預計使用年限為10年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。假定該項固定資產(chǎn)的折舊方法、折舊年限及預計凈殘值均符合稅法規(guī)定。207年7月，乙公司將本公司的某項專利權以80萬元的價格轉(zhuǎn)讓給甲公司，該專利權在乙公司

28、的取得成本為60萬元，原預計使用年限為10年，至轉(zhuǎn)讓時已攤銷5年。甲公司取得該專利權后作為管理用無形資產(chǎn)使用，尚可使用年限為5年。甲公司和乙公司對該無形資產(chǎn)均采用直線法攤銷，預計凈殘值為零。假定該無形資產(chǎn)的攤銷方法、攤銷年限和預計凈殘值均與稅法規(guī)定一致。207年11月，乙公司將其生產(chǎn)的一批產(chǎn)品銷售給甲公司，售價為62萬元，成本為46萬元。至207年12月31日，甲公司將該批產(chǎn)品中的一半出售給外部獨立第三方，售價為37萬元。至207年12月31日，乙公司尚未收回對甲公司銷售產(chǎn)品及轉(zhuǎn)讓專利權的款項合計200萬元。乙公司對該應收債權計提了10萬元壞賬準備。（4）其他有關資料如下：甲公司與a公司在交易

29、前不存在任何關聯(lián)方關系，合并前甲公司與乙公司未發(fā)生任何交易。甲公司與乙公司采用的會計政策相同。不考慮增值稅，各公司適用的所得稅稅率均為25%，預計在未來期間不會發(fā)生變化；預計未來期間有足夠的應納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。a公司對出售乙公司股權選擇采用應稅處理。乙公司各項可辨認資產(chǎn)、負債在合并前賬面價值與其計稅基礎相同。（不考慮合并日的所得稅問題）除給定情況外，假定涉及的有關資產(chǎn)均未發(fā)生減值，相關交易或事項均為公允交易，且均具有重要性。甲公司擬長期持有乙公司股權，沒有計劃出售。甲公司和乙公司均按凈利潤的10%提取法定盈余公積，不提取任意盈余公積?！疽蟆浚?）判斷甲公司對乙公司合并所屬類

30、型，簡要說明理由，并根據(jù)該項合并的類型確定以下各項：如屬于同一控制下企業(yè)合并，確定甲公司對乙公司長期股權投資的成本并編制與企業(yè)合并相關的會計分錄；說明在編制合并日的合并財務報表時合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表應涵蓋的期間范圍及應進行的有關調(diào)整，并計算其調(diào)整金額。如屬于非同一控制下企業(yè)合并，確定甲公司對乙公司長期股權投資的成本并編制與企業(yè)合并相關的會計分錄；計算在購買日合并財務報表時因該項合并產(chǎn)生的商譽或計入當期損益的金額。（2）編制207年甲公司與乙公司之間內(nèi)部交易的合并抵銷分錄，涉及所得稅的，合并編制所得稅的調(diào)整分錄。（3）編制甲公司207年度的合并資產(chǎn)負債表及合并利潤表。【答案】（1）判斷甲公

31、司對乙公司合并所屬類型及處理屬于非同一控制企業(yè)合并類型。理由：甲公司與a公司在交易前不存在任何關聯(lián)方關系。與企業(yè)合并相關會計分錄借：長期股權投資 8 300（16.6500）貸：股本 500資本公積股本溢價 7 800借：資本公積股本溢價 100貸：銀行存款 100借：長期股權投資 6貸：銀行存款 6計算甲公司對乙公司投資成本=16.60500+6=8 306(萬元)計算合并商譽合并商譽=8 306-10 00080%=8 306-8 000=306（萬元）（2）207年甲公司與乙公司內(nèi)部交易抵銷分錄內(nèi)部交易固定資產(chǎn)抵銷借：營業(yè)收入 120貸：營業(yè)成本 80固定資產(chǎn)原價 40借：固定資產(chǎn)累計折

32、舊 2（40/106/12）貸：管理費用 2內(nèi)部交易無形資產(chǎn)抵銷借：營業(yè)外收入 50（80-60/105）貸：無形資產(chǎn)原價 50借：無形資產(chǎn)累計攤銷 5（50/56/12）貸：管理費用 5內(nèi)部產(chǎn)品交易抵銷借：營業(yè)收入 62貸：營業(yè)成本 62借：營業(yè)成本 8（62-46）50%貸：存貨 8內(nèi)部債權債務抵銷借：應付賬款 200貸：應收賬款 200借：應收賬款壞賬準備 10貸：資產(chǎn)減值損失 10內(nèi)部交易遞延所得稅調(diào)整借：遞延所得稅資產(chǎn) 20.25（40-2+50-5+8-10）25%貸：所得稅費用 20.25（3）編制甲公司207年度的合并資產(chǎn)負債表及合并利潤表調(diào)整子公司借：固定資產(chǎn) 2 100無形

33、資產(chǎn) 1 500貸：資本公積 3 600借：管理費用 145.83（2 100/217/12+1 500/107/12）貸：固定資產(chǎn)累計折舊 58.33無形資產(chǎn)累計攤銷 87.5合并利潤表 207年 單位：萬元項目甲公司乙公司(1-5月)乙公司(6-12月)抵銷金額合并金額一、營業(yè)收入25 0004 0008 000-120-62=-18232 818減：營業(yè)成本18 0002 6005 600-80-62+8=-13423 466銷售費用 900 240 5001 400管理費用 1 000 300 720-2-5+145.83=138.831 858.83財務費用 600 100 1607

34、60資產(chǎn)減值損失 800 50 80-10870加：投資收益 200 0 0200二、營業(yè)利潤 3 900 710 940-176.834 663.17加：營業(yè)外收入 400 50 200-50550減：營業(yè)外支出 240 0 340-580三、利潤總額 4 060 760 800-226.834 633.17減：所得稅費用 1 200 200 200-20.251 379.75四、凈利潤 2 860 560 600-206.583 253.42其中：被合并方在合并前凈利潤-560歸屬于母公司所有者的凈利潤-78.683 174.74少數(shù)股東損益-(600子公司凈利潤-206.58凈利潤抵消數(shù)

35、，逆流交易影響少數(shù)股權)20%=78.6878.68合并資產(chǎn)負債表 207年12月31日 單位：萬元 項目甲公司乙公司抵消金額合并金額資產(chǎn)：貨幣資金 5 000 1 2006 200應收賬款 7 000 3 60019010 410存貨 6 200 2 80088 992長期股權投資10 300 0-8 3061 994固定資產(chǎn) 9 4004 300-40+2+2 100-58.33=2 003.6715 703.67無形資產(chǎn) 2 8001 520-50+5+1 500-87.5=1 367.55 687.5商譽+306306遞延所得稅資產(chǎn) 220 30+20.25 270.25資產(chǎn)總計40

36、92013 450-4 806.5849 563.42負債：短期借款 3 200 1 700 4 900應付賬款 5 000 2 800200 7 600長期借款 2 400 1 900 4 300遞延所得稅負債 200 50 250負債合計10 800 6 450-20017 050所有者權益：實收資本(股本) 6 000 2 000 6 000資本公積 8 000 1 000 8 000盈余公積 1 800 490 1 800未分配利潤14 3203 510=-2970-78.68-206.58+60=-3195.26=14 320+3 174.74（合并報表母公司凈利潤）-2 860（個

37、別報表母公司凈利潤）=14 320+（600-206.58）80%=14 634.7414 634.74歸屬于母公司所有者權益合計- 2 078.6830 434.74少數(shù)股東權益（2 000+1 000+490+3 510）子公司所有者權益+3 600資產(chǎn)評估增值-206.58合并利潤表凈利潤抵消數(shù)20%=2 078.682 078.68所有者權益合計30 1207 00032 513.42負債和所有者權益總計40 92013 45049 563.42合并報表中相關數(shù)據(jù)的計算：1、利潤表：投資收益扣除母公司享有的對子公司投資收益（按成本法計算）后的余額 歸屬于母公司所有者的凈利潤母公司凈利潤

38、+按調(diào)整后子公司凈利潤計算的權益法投資收益-按成本法計算的投資收益少數(shù)股東損益按調(diào)整后子公司凈利潤計算歸屬于少數(shù)股東的投資收益2、資產(chǎn)負債表：長期股權投資母公司長期股權投資的賬面價值按成本法對子公司長期股權投資的初始確認金額商譽合并日商譽（連續(xù)編制合并報表時商譽一般不需要重新計算，母公司出現(xiàn)股權變動的情況例外。）股本母公司股本資本公積歸屬于母公司的資本公積（子公司個別報表中有“可供出售金融資產(chǎn)”對資本公積產(chǎn)生影響的情況才會影響到合并報表中的資本公積金額。）盈余公積母公司盈余公積（子公司當期提取的盈余公積應當予以抵銷。）未分配利潤（母公司未分配利潤+以前期間累計的按權益法計算的調(diào)整金額）+母公司

39、享有的子公司本期凈利潤份額（1、調(diào)整合并日可辨認凈資產(chǎn)公允價值，連續(xù)編制合并報表時應當延續(xù)調(diào)整；2、抵銷本期內(nèi)部交易）母公司享有的子公司本期分配凈利潤份額期初數(shù)少數(shù)股東本期損益（來自利潤表）+本期凈利潤調(diào)整（來自利潤表，負數(shù)為減）+提取盈余公積+對股東的分配說明：上式“以前期間累計權益法調(diào)整”在企業(yè)合并中是對分步合并在合并日的追溯，在合并報表中是合并日后實現(xiàn)。少數(shù)股東權益按照合并日可辨認凈資產(chǎn)公允價值和抵銷內(nèi)部（逆流）交易后計算的少數(shù)股東應享有的子公司的權益份額合并報表抵銷與調(diào)整分錄的編制思路1、調(diào)整調(diào)整母公司與合營、聯(lián)營企業(yè)之間的交易（順流、逆流、用非貨幣資產(chǎn)進行投資產(chǎn)生的損益）調(diào)整合并日子

40、公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值和賬面價值的差額，結合所得稅（對子公司凈利潤的影響；延續(xù)調(diào)整）調(diào)整母、子公司之間的內(nèi)部交易，結合所得稅（對子公司凈利潤的影響；逆流交易影響少數(shù)股權）調(diào)整長期股權投資（成本法改為權益法追溯；使用調(diào)整后的子公司凈利潤）2、抵銷抵銷合并日母公司長期股權投資與子公司所有者權益（長期股權投資按成本法抵銷，確認商譽金額）分離少數(shù)股權a、按調(diào)整后子公司的所有者權益確認少數(shù)股東應享有的份額b、按調(diào)整后子公司的凈利潤確認少數(shù)股東應享有的份額c、按調(diào)整后子公司的凈利潤進行利潤分配確認少數(shù)股東應享有的份額抵銷當期提取的盈余公積【例題】(首次編制合并報表)母、子公司無關聯(lián)關系，業(yè)務如下： （1

41、）2008年1月1日，母公司以銀行存款3 000萬元取得子公司80的股份。子公司除一項固定資產(chǎn)公允價值比賬面價值高100萬元外，其余資產(chǎn)的公允價值均與賬面價值相等，該項固定資產(chǎn)尚可使用20年，直線法計提折舊； （2）2008年子公司實現(xiàn)凈利潤1 000萬元，按凈利潤的10%提取盈余公積；分配現(xiàn)金股利600萬元；母公司存貨和固定資產(chǎn)中包含與子公司未實現(xiàn)內(nèi)部交易利潤200萬元和11萬元； （3）2008年子公司因持有的可供出售金融資產(chǎn)的公允價值上升扣除遞延所得稅后計入當期資本公積100萬元；2008年個別報表項目2008年12月31日母公司報表2008年1月1日子公司賬面價值2008年12月31日子公司報表存貨 1 0001 100固定資產(chǎn)凈值 4 1001 2002 100長期股權投資 4 700其他資產(chǎn) 5 8004 5002 760資產(chǎn)合計15 6005 7005 960負債 8 6002 2001 960股本 4 0002 0002 000資本公積 8001 5001 600盈余公積 1 000 0 100未分配利潤 1 200 0 300負債及所有者權益合計15 6005 7005 960假設不考慮合并日所得稅等其他因素，2008年末合并報表編制程序如下：（一）長期股權