稅收法定原則的生命在于落實

1、稅收法定原則的生命在于落實 自十八屆三中全會中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定（以下簡稱決定）首次提出“落實稅收法定原則”以來，這一學界力主的稅法“帝王原則”逐漸被社會各界所認識和接受。 3月4日，十二屆全國人大二次會議發(fā)言人傅瑩在新聞發(fā)布會上明確表示，進入新時期，全國人大將更好貫徹落實稅收法定原則，重點加強對新稅種的立法。全國人大對這一問題的積極、公開正面的回應，再次引起了公眾輿論的極大關(guān)注。 稅收法定原則的生命在于落實 稅收法定原則，又稱稅收法律主義，其基本要求是稅收的開征、停征及納稅人、課稅對象、稅基、稅率、稅收優(yōu)惠等基本要素必須由最高立法機關(guān)制定法律決定，具體還可解析為要素法定

2、、要素確定和征稅程序合法三項要求。作為民主法治精神在稅收事項上的具體體現(xiàn)，它發(fā)源于13世紀初英國“無代表則無稅”的時代呼喚，在其后的英國、美國、法國等世界近代史上的大革命中扮演了重要角色，并逐漸成為現(xiàn)代法治國家普遍奉行的稅法基本原則，與罪刑法定原則共同組成了保護公民基本權(quán)利的兩大法治基石。 對于正處在國家治理現(xiàn)代化轉(zhuǎn)型關(guān)鍵期的我國而言，強調(diào)稅收法定的意義尤為重大。這符合我國憲法尊重和保障納稅人基本權(quán)利的精神，符合全面深化改革與法治中國建設的趨勢，也符合市場經(jīng)濟對稅法的權(quán)威性與穩(wěn)定性的客觀需要，對于保障公民財產(chǎn)權(quán)益、維護社會經(jīng)濟穩(wěn)定、促進收入公平分配都具有不可替代的重要意義。 其實，稅收法定原則

3、在我國早已得到法律層面的確立。2000年通過的立法法第八條就將財政、稅收基本制度作為法律保留事項，要求只能由全國人大及其常委會制定法律予以規(guī)定。2001年修改后的稅收征收管理法第三條也明確規(guī)定：“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行；法律授權(quán)國務院規(guī)定的，依照國務院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行?！辈贿^，客觀地說，這些規(guī)定在具體實踐中并沒有得到很好的實施。最直接的例子是，在我國現(xiàn)行的18個稅種中，只有個人所得稅法、企業(yè)所得稅法和車船稅法三部法律，其他的依據(jù)均為國務院制定的條例或暫行條例。這導源于1984年全國人大常委會和1985年全國人大對國務院的兩次稅收立法授權(quán)，前者于2

4、009年被廢止，后者至今仍然有效。在相當寬泛的授權(quán)之下，國務院及各部委制定了30余部稅收行政法規(guī)、約50部稅收行政規(guī)章和超過5500部稅收通告，它們在稅收征管中實際上發(fā)揮著主要作用。這種以授權(quán)立法為主體的模式在特定的歷史時期中是合理且必要的，但時至今日，其負面作用也日益顯現(xiàn)。涉稅文件級次不高、穩(wěn)定性不夠、名稱各異、結(jié)構(gòu)分散、沖突嚴重，不僅對法制統(tǒng)一和執(zhí)法效能造成不利影響，而且可能損害納稅人的合法利益與納稅遵從，與法治國家的理念不相吻合。 應當看到，稅收法定原則不能僅停留在紙面上的宣示，而必須在真正付諸實踐、得到貫徹。稅收法定原則的關(guān)鍵和生命力也正在于落實。 近期首要任務是理順稅收立法 在“應當

5、落實”已有共識的情況下，“如何落實”就成為了亟需解決的問題。特別是考慮到可能的既得利益、制度慣性和觀念阻力，稅收法定原則的落實路徑必須更加智慧、審慎和穩(wěn)妥。就目前而言，最為首要的任務是理順稅收立法權(quán)的歸屬，擺正立法機關(guān)與行政機關(guān)的關(guān)系。換言之，就是要將立法法、稅收征收管理法已經(jīng)規(guī)定的稅收法定原則真正加以實施，由全國人大及其常委會收回稅收立法權(quán)。具體來說： 第一，應由全國人大廢除1985年授權(quán)立法，逐步、逐級、逐層地清理現(xiàn)有稅收行政法規(guī)，并將其上升為法律。同時，考慮到法律規(guī)范的穩(wěn)定性與連續(xù)性，應當認可現(xiàn)行法規(guī)的效力，并允許國務院對其進行修改、解釋或出臺執(zhí)行細則。但是，這些行為都必須以不擴張原有權(quán)

6、限為前提，不能超出原先授權(quán)制定的法規(guī)范圍，即原則上應當以有利于納稅人為約束條件。與此同時，全國人大及其常委會應當積極行使稅收立法權(quán)，特別是要將稅收立法和稅制改革統(tǒng)和合考慮，在完善稅制的過程中發(fā)揮立法的引領(lǐng)、促進和保障作用。 第二，應理順稅收法律與稅收行政法規(guī)、規(guī)章等的關(guān)系，建構(gòu)起科學、協(xié)調(diào)的稅收法律法規(guī)體系。稅收法定原則并不意味著今后不能再進行授權(quán)立法，只是要求這些授權(quán)應在法治框架下針對具體事項且限定明確的范圍與要求，而不能是模糊寬泛的“空白授權(quán)”；稅收法定原則也不意味著絕對排斥稅收行政法規(guī)等其他法律淵源，國務院仍可以根據(jù)授權(quán)或為了執(zhí)行法律而制定稅收行政法規(guī)，財稅主管部門也可以根據(jù)法律法規(guī)出臺

7、具體解釋與執(zhí)行細則。各種淵源在其效力范圍內(nèi)發(fā)揮作用，相互配合、相互協(xié)調(diào)，從而構(gòu)成多層次的稅收法律體系。當然，這一體系應當是在憲法、法律的統(tǒng)領(lǐng)之下形成的，下位法不能夠超出甚至是架空法律的規(guī)定，這就需要對其進行有效的監(jiān)督和審查。 第三，應加強人民代表大會制度的自身建設，更好地發(fā)揮人大在稅收立法和監(jiān)督上的應有作用。應當看到，決定是在“推動人民代表大會制度與時俱進”部分中寫入“落實稅收法定原則”的，這清楚表明了人大在落實該原則過程中的核心主導地位。目前，全國人大已經(jīng)制定了200余部法律，其立法經(jīng)驗和立法技術(shù)已經(jīng)較為成熟，但也還存在著會期較短、代表專業(yè)知識不足等問題。著眼于稅收立法任務的復雜性和技術(shù)性，

8、人大一方面可以嘗試聘請人大代表立法顧問或充實法制工作機構(gòu)相關(guān)人員，以提升其履職能力；另一方面可考慮通過完善民意吸納機制、邀請專家參與立法等多種形式，以革新立法模式、提升立法能力。從另一個角度看，也只有在積極開展立法活動的過程中，全國人大才可能真正與時俱進、不斷完善。 遠期核心目標是走向法治財稅 由立法機關(guān)掌握稅收立法權(quán)，是我國落實稅收法定原則最為緊迫的任務，也是其最為基本的要求。在此基礎(chǔ)上，還應當完成“三次跨越”，才能真正實現(xiàn)稅收法定的完整意涵。第一次“跨越”是從規(guī)范立法到規(guī)范立法、執(zhí)法和司法全過程。稅收法定不僅要求稅收事項上有法可依，而且要求有法必依。具體來說，稅務機關(guān)必須嚴格按照法律規(guī)定的

9、課稅要素與征納程序來征收稅款，不允許擅自變更。在以往實踐中出現(xiàn)的“過頭稅”等違背稅法規(guī)定的現(xiàn)象，必須在法律層面受到嚴肅的制止和追責，否則稅法的規(guī)定無異于一紙空文，稅收法定也仍然只是“看起來很美”的紙上文本。相應地，這就要求建立起通暢、有效的監(jiān)督與救濟機制，特別是要保障納稅人通過司法途徑解決稅收糾紛的權(quán)利。 第二次“跨越”是從規(guī)范法律形式到規(guī)范法律實質(zhì)。僅有稅收法定原則，并不足以保障稅法具有實質(zhì)合理性。由于知識缺陷、利益俘獲等原因，通過民主程序制定的法律并不必然合乎公平正義。而稅收作為深刻涉及國家與納稅人關(guān)系的根本性事項，不能僅僅被視為政治決定之產(chǎn)物，也不能單憑形式上的立法程序而取得正當性。因此

10、，稅收法定原則的第二層次要求稅收立法必須受到憲法精神的約束，特別是要受到平等原則的約束，以成為“良法善治”。目前，我國憲法與稅收相關(guān)的條文僅有第56條：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務?！痹跅l件成熟時，可考慮將稅收法定原則入憲，以形成對稅收立法的實體性指引與約束。 第三次“跨越”是從規(guī)范征稅到規(guī)范用稅。在現(xiàn)代財稅法視野下，稅收的征收和使用不再是孤立的兩個過程，而是相互連通的一個整體。如果僅著眼于征稅的過程，而不將稅收的具體用途及開支程序加以法律規(guī)范，那么納稅人的權(quán)利保護就必然是不充分的。因此，稅收法定原則中的“稅”應當涵蓋“征稅”和“用稅”兩個維度，這也使得稅法和財政法得以打通。稅收法定的最高層次，就是要依靠法治來統(tǒng)攝財政收入、財政支出、財政管理的全過程，通過對權(quán)利、義務和責任在不同主體間的合理配置，來實現(xiàn)國家財政權(quán)與私人財產(chǎn)權(quán)的平衡與協(xié)調(diào)，做到財政收入合理、合法、合憲，財政支出公開、公平、公正，財政管理有規(guī)、有序、有責。這也正是現(xiàn)代財稅法的根本任務所在。 從根本上看，落實稅收法定原則，就是要正本清源，讓稅收回歸公共財產(chǎn)的應有定位，進而將財稅權(quán)力納入法治框架，使其規(guī)范、有序、高效地運行。而在具體落實路徑上，則應堅持“蹄疾步穩(wěn)”的改革智慧，從法定到法治，從形式到實質(zhì)，從征稅到用稅，最終達致法治財稅的宏偉目標。