分公司變更為子公司涉稅籌劃

1、分公司變更為子公司涉稅籌劃 在企業(yè)的重組活動(dòng)中，既有股權(quán)重組，也有債務(wù)重組，還有變更組織形式，如將分公司變更為子公司，或?qū)⒆庸咀兏鼮榉止?。下面舉例說明企業(yè)將分公司變更為子公司涉稅問題籌劃方案。 例：某生產(chǎn)企業(yè)(非房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè))在異地有一獨(dú)立核算的分公司，分公司自建廠房賬面價(jià)值為1000萬元，公允值為1200萬元；購(gòu)買土地賬面價(jià)值為500萬元，公允值為700萬元；元；存貨賬面價(jià)值為1000萬元，公允值為1300萬元；設(shè)備賬面價(jià)值為3000萬元，公允值為2700萬元。其中2009年購(gòu)入設(shè)備賬面價(jià)值為500萬元(增值稅進(jìn)項(xiàng)稅已抵扣)，公允價(jià)值為450萬元。假設(shè)無其它資產(chǎn)?，F(xiàn)企業(yè)擬將此分公司變更

2、為全資子公司。有以下三個(gè)方案可供選擇：方案一：以土地及房產(chǎn)作價(jià)投資入股，共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn) 1契稅 根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全資子公司承受母公司資產(chǎn)有關(guān)契稅政策的通知(國(guó)稅函2008514號(hào))規(guī)定：公司制企業(yè)在重組過程中，以名下土地、房屋權(quán)屬對(duì)其全資子公司進(jìn)行增資，屬同一投資主體內(nèi)部資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，對(duì)全資子公司承受母公司土地、房屋權(quán)屬的行為，不征收契稅。 2增值稅 根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知)(財(cái)稅 2008170號(hào))第四項(xiàng)：自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)(以下簡(jiǎn)稱已使用過的固定資產(chǎn))，應(yīng)區(qū)分不同情形征收增值稅： (一)銷售自己使用過的2009年1月1日

3、以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；(二)2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4征收率減半征收增值稅； (三)2008年12月31日以前已納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以前購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4征收率減半征收增值稅；銷售自己使用過的在本地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)以后購(gòu)進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。 母公司： (1)存貨應(yīng)繳增值稅為：1300x17=221 (萬元)； (2)設(shè)備應(yīng)繳增值稅為：(2700450

4、)+（1+4)450+45017=43.27+76.50=119.77(萬元)。 子公司： 子公司取得上述存貨，可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅221萬元；取得2009年購(gòu)入的設(shè)備可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅7650萬元。 從集團(tuán)公司整體來看，共繳納增值稅為：221+119772217650=4327(萬元)。 3.營(yíng)業(yè)稅 根據(jù)關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問題的通知(財(cái)稅2002191號(hào))文件規(guī)定： 一、以無形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤(rùn)分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營(yíng)業(yè)稅，二、對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅。 4土地增值稅 根據(jù)關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知(財(cái)稅字號(hào))規(guī)定，對(duì)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資、聯(lián)營(yíng)的，

5、投資、聯(lián)營(yíng)的一方以土地(房地產(chǎn))作價(jià)入股進(jìn)行投資或作為聯(lián)營(yíng)條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)中時(shí)，暫免征土地增值稅。 根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知(財(cái)稅號(hào))第五條，關(guān)于以房地產(chǎn)進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的征免稅問題：對(duì)于以土地(房地產(chǎn))作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知(財(cái)稅字199548號(hào))第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。 從上述可知，由于貴單位不屬于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，不繳納土地增值稅。 5.印花稅 母子公司共計(jì)繳納印花稅： (1200

6、+700)0.5o2+(1300+221+2700+119.77)x0.3ox2=4.50(萬元)。 6城建稅及教育費(fèi)附加 城建稅及教育費(fèi)附加為：43.27(7+3+1)=4.76(萬元)。 7企業(yè)所得稅 應(yīng)納稅所得額=1200-1000+700-500+1300-1000+2700-3000-4.502-4.76=392.99(萬元) 應(yīng)納企業(yè)所得稅=392.99x25=98.25(萬元)。 方案一使整個(gè)集團(tuán)公司共繳納稅金4.50+4.76+98.25=107.51(萬元)。方案二：母公司采用分立程序，將分公司的所有資產(chǎn)及債務(wù)整體從母公司剝離，成立一獨(dú)立的法人單位 1契稅 根據(jù)關(guān)于企業(yè)改制重

7、組若干契稅政策的通知(財(cái)稅2008175號(hào))第四條規(guī)定：分立企業(yè)依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上投資主體相同的企業(yè)，對(duì)派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，不征收契稅。 2增值稅 根據(jù)關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)不征收增值稅問題的批復(fù)(國(guó)稅函2002420號(hào))文件規(guī)定：根據(jù)中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，增值稅的征收范圍為銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)1：3貨物。轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部產(chǎn)權(quán)涉及的應(yīng)稅貨物的轉(zhuǎn)讓，不屬于增值稅的征稅范圍，不征收增值稅。 3營(yíng)業(yè)稅 根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)不征收營(yíng)業(yè)稅問題

8、的批復(fù)(國(guó)稅函號(hào))文件規(guī)定：根據(jù)中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，營(yíng)業(yè)稅的征收范圍為有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為。轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)是整體轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)、債權(quán)、債務(wù)及勞動(dòng)力的行為，其轉(zhuǎn)讓價(jià)格不僅僅是由資產(chǎn)價(jià)值決定的，與企業(yè)銷售不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為完全不同。因此，轉(zhuǎn)讓企業(yè)產(chǎn)權(quán)的行為不屬于營(yíng)業(yè)稅征收范圍，不應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。 4土地增值稅 企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓原則上應(yīng)在交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售全部資產(chǎn)和進(jìn)行投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。也就是說，整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓對(duì)轉(zhuǎn)出方來講也算是一種投資行為。根據(jù)方案一第四條，暫不繳納土地增值

9、稅。 5印花稅 根據(jù)印花稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則規(guī)定：企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓屬于企業(yè)全部財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓，應(yīng)根據(jù)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓所立書據(jù)依萬分之五計(jì)算繳納印花稅。假設(shè)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓所立書據(jù)為3000萬元，應(yīng)繳納印花稅：3000xO.5x2=3(萬元)。 6城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加 由于不繳納增值稅及營(yíng)業(yè)稅，則不需繳納城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加。 7企業(yè)所得稅 根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知(財(cái)稅200959號(hào))第六條第(五)項(xiàng)：企業(yè)分立，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變?cè)瓉淼膶?shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時(shí)取得的股權(quán)支付金

10、額不低于其交易支付總額的85，可以選擇按以下規(guī)定處理： (1)分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。 (2)被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項(xiàng)由分立企業(yè)承繼。 (3)被分立企業(yè)未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。 (4)被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)(以下簡(jiǎn)稱“新股”)，如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)(以下簡(jiǎn)稱“舊股”)，“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計(jì)稅基礎(chǔ)確定為零，或者以被分

11、立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部?jī)糍Y產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計(jì)稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計(jì)稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上。 (六)重組交易各方按本條(一)至(五)項(xiàng)規(guī)定對(duì)交易中股權(quán)支付暫不確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失的，其非股權(quán)支付仍應(yīng)在交易當(dāng)期確認(rèn)相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。 非股權(quán)支付對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值一被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ))(非股權(quán)支付金額被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價(jià)值) 即當(dāng)股權(quán)支付額達(dá)到交易總額的85，且不改變實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，則股權(quán)支付額暫不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，非股權(quán)支付額對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得為：(12001000+700500+1300-1

12、000+27003000)x(1-85)=60(萬元)。 應(yīng)繳納企業(yè)所得稅：(6032)25=1,463(萬元)。 方案二使整個(gè)集團(tuán)公司共計(jì)交納稅金為：1463+3=1763(萬元)。方案三：將房產(chǎn)和土地?zé)o償轉(zhuǎn)入子公司，用其它資產(chǎn)作為投資 1契稅 根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制重組若干契稅政策的通知(財(cái)稅2008175號(hào))第七條規(guī)定，企業(yè)改制重組過程種，同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)，包括母公司與其全資子公司之間，同一公司所屬全資子公司之間，同一自然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)自企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的無償劃轉(zhuǎn)、不征收契稅。 2增值稅 增值稅的處理見方案一第1條，

13、共繳納增值稅為4327萬元。 3營(yíng)業(yè)稅 根據(jù)中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則(中華人民共和國(guó)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局令第52號(hào))第五條：納稅人有下列情形之一的，視同發(fā)生應(yīng)稅行為： (一)單位或者個(gè)人將不動(dòng)產(chǎn)或者土地使用權(quán)無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人； (二)單位或者個(gè)人自己新建(以下簡(jiǎn)稱自建)建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為； (三)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。 另外，根據(jù)財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局(關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知(財(cái)稅【號(hào))文件第三條第(二十)款規(guī)定：?jiǎn)挝缓蛡€(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓其購(gòu)置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購(gòu)置或受讓原價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。單位和個(gè)人銷售

14、或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)的，以全部收入減去抵債時(shí)該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)作價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。 母公司應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅為：1200x(5+3)+(700-500)x5=106(萬元)。 4土地增值稅 土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二條規(guī)定：“條例第二條所稱的轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。不包括以繼承、贈(zèng)與方式無償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為?！蓖瑫r(shí)，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知(財(cái)稅號(hào))指出，細(xì)則所稱的“贈(zèng)與”是指如下情況：(1)房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)

15、人的。(2)房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過中國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利的社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與教育、民政和其他社會(huì)福利、公益事業(yè)的。因此，母公司將其廠房無償劃撥給子公司的行為不屬于上述兩種情況，故應(yīng)繳納土地增值稅。假設(shè)該廠房的成新率為80，則計(jì)算土地增值稅的增值額為：1200-120080+700-500-106(1+7+3+1)=322.34(萬元)，增值率為：322.341200x80+500+106(1+7+3+1)=20.43，應(yīng)交土地增值稅為：333.34x30=96.70(萬元)。 5印花稅 (1300+221+2700+119.77)x0.3oX2=2.60(萬元)。 6城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加母公司應(yīng)繳納城建稅及教育費(fèi)附加為：(221+119.77+106)(7+3+1)=49.47(萬元) 7企業(yè)所得稅 母公司應(yīng)繳納企業(yè)所得稅為： 應(yīng)納稅所得額為：(1200-1000)+(700-500)+(1300-1000)+(2700-3000)-2.6/2-106-49.47-43.27-96.70=103.26 (2)應(yīng)納企業(yè)所得稅：103.2625=25.82(萬元)。 方案三集團(tuán)公司整體稅負(fù)為：43.27+106+96.7+2.60+49.47+