談外匯匯兌損益的會計處理.doc

談外匯匯兌損益的會計處理匯兌損益亦稱匯兌差額。企業(yè)在發(fā)生外幣交易、兌換業(yè)務(wù)和期末賬戶調(diào)整及外幣報表換算時，由于采用不同貨幣，或同一貨幣不同比價的匯率核算時產(chǎn)生的、按賬本位幣折算的差額。簡單地講，匯兌損益是在各種外匯業(yè)務(wù)的會計處理過程中，因采用不同的匯率而產(chǎn)生的會計賬本位幣金額的差異。 匯兌損益在市場匯率波動的情況下，是企業(yè)外匯業(yè)務(wù)核算中經(jīng)常碰到的一個問題，它有可能獲得匯兌收益，也有可能產(chǎn)生匯兌損失。本文就外匯交易中匯兌損益的會計處理進行解析。 一、匯兌損益的分類與確認 （一）分類 依據(jù)所產(chǎn)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，可把正常發(fā)生的匯兌損益分為以下四種方式： 1. 交易外幣匯兌損益：是指在發(fā)生用外幣計價的交易業(yè)務(wù)時，由于償付或收回債權(quán)、債務(wù)所產(chǎn)生的匯兌損益。 2. 兌換外幣匯兌損益：是指在兩種不同的幣種進行兌換時所產(chǎn)生的匯兌損益。 3. 調(diào)整外幣匯兌損益：是指在現(xiàn)行的匯率制下，會計期末把所有外幣資金賬戶按照社會上大家公認的匯率進行調(diào)整時所產(chǎn)生的匯兌損益。 4. 換算外幣匯兌損益：是指在會計期末時，為了會計報表的合并、會計錄的重新修正及會計報表的重編，將外幣計量單位的金額轉(zhuǎn)換為本位幣賬計量單位金額時所產(chǎn)生的匯兌損益。 （二）確認 匯兌損益的確認主要有逐筆折算和集中折算兩種方法。 1. 逐筆折算。采用交易日的即期匯率（或者是與交易日即期匯率相近似的匯率，但必須是按照系統(tǒng)、合理的方法確定的匯率），將每一筆所發(fā)生的外匯業(yè)務(wù)的外匯金額折算為賬本位幣金額進行反映，要求每收付一次或者結(jié)算一次就按照賬面匯率計算一次匯兌損益，到期末時，按市場匯率進行調(diào)整，把調(diào)整后的差額（期末人民幣余額與原賬面人民幣余額）作為當期匯兌損益。這種匯兌損益的會計處理方法稱為逐筆折算法。 逐筆折算法，即對每一筆外匯業(yè)務(wù)，如發(fā)生折算差異，應(yīng)逐筆確認為匯兌損益。這種方法，反映了各筆結(jié)匯業(yè)務(wù)發(fā)生的、期末因匯率變動而發(fā)生的匯兌損益。由于其核算工作量比較大，所以逐筆折算法應(yīng)該在那些外幣業(yè)務(wù)雖然不多，但每筆業(yè)務(wù)交易的金額都比較大的企業(yè)中較為適用。 2. 集中折算。采用交易日的即期匯率（或者是與交易日即期匯率相近似的匯率，但必須是按照系統(tǒng)、合理的方法確定的匯率），把每筆外匯業(yè)務(wù)的外匯金額，折算為賬本位幣金額來反映，在銀行存款、債券、債務(wù)減少時，不注銷原賬戶的賬面匯率，平時不確認匯兌損益（外幣兌換業(yè)務(wù)除外），到期末進行匯率調(diào)整后匯總確認匯兌損益。這種匯兌損益的會計處理方法稱為集中折算法。 逐筆折算法和集中折算法的結(jié)果是一致的。共同的優(yōu)點是能夠?qū)R兌損益比較及時地在每期財務(wù)會計報告中加以反映，越是臨近賬款結(jié)算日時所反映的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果與實際情況就越是接近，有利于企業(yè)對外匯債權(quán)債務(wù)的動態(tài)管理及風險控制。 二、匯兌損益的會計處理 （一）按逐筆折算法計算匯兌損益 例1:甲公司（賬本位幣：人民幣；采用當日中間匯率牌價為賬匯率），2009年8月初始余額情況如下所示： 本月發(fā)生如下外匯經(jīng)濟業(yè)務(wù)： 1. 8月3日：向A公司銷售商品，售價為10000美元，貨款未收，當日匯率為￥6.80:$1。 借：應(yīng)收外匯賬款A(yù)公司（美元戶） 68000（100006.80）； 貸：自營出口銷售收入68000。 2. 8月5日：收回上月A公司所欠貨款30000美元，當日匯率為￥6.70:$1。 借：銀行存款美元戶 201000（300006.70）， 財務(wù)費用匯兌損益6000。 貸：應(yīng)收外匯賬款A(yù)公司（美元戶） 207000（300006.90）。 3. 8月 8日：從B供應(yīng)商廠，進口原料8500美元。當日收到發(fā)票提貨單，貨款尚未支付，當日匯率為￥6.70:$1。 借：材料采購 56950（85006.70）； 貸：應(yīng)付外匯賬款B廠商（美元戶） 56950。 4. 8月12日：收到A公司支付8月3日所購商品貨款10000美元，款項已存入銀行，當日匯率為￥6.90:$1。 借：銀行存款69000（100006.90）； 貸：應(yīng)收外匯賬款A(yù)公司（美元戶） 68000（100006.80）； 財務(wù)費用匯兌損益1000。 5. 8月15日：用銀行存款（美元），歸還上月欠B廠商貨款20000美元，當日匯率為￥6.60:$1。 借：應(yīng)付外匯賬款B廠商（美元戶） 138000（200006.90）； 貸：銀行存款美元戶132000（200006.60）， 財務(wù)費用匯兌損益6000。 6. 8月18日：用銀行存款2500美元兌換人民幣，銀行美元買入價為￥6.56: $1，當日匯率為￥6.58:$1。 借：銀行存款人民幣16400（25006.56）， 財務(wù)費用匯兌損益50； 貸：銀行存款美元戶16450（25006.58）。 7. 8月31日：調(diào)整有關(guān)外匯賬戶，匯率為￥6.50:$1。整理如下： （1）銀行存款（美元戶）：期末余額折算為本位幣（人民幣）余額：308750（30000+30000+10000-20000- 2500）6.50）元，本位幣賬面余額：328550（207000+ 201000+69000-132000 -16450）元， 差額：-19800（308750- 328550）元； （2）應(yīng)收外匯賬款（美元戶）：期末余額折算為本位幣（人民幣）余額：0（30000+10000-30000-10000）6.50）元，本位幣賬面余額：0（207000+68000-207000- 68000）元，差額：0（0-0）元； （3）應(yīng)付外匯賬款（美元戶）：期末余額折算為本位幣（人民幣）余額：55250（20000+8500-20000）6.50）元，人民幣賬面余額：56950（138000+56950- 138000）元，差額：-1700（55250-56950）元； （4）會計處理：借：應(yīng)付外匯賬款B廠商（美元戶）1700，財務(wù)費用匯兌損益（美元）18100；貸：銀行存款美元戶19800。 （二）按集中折算法計算匯兌損益 例2：乙公司（賬本位幣：人民幣；采用當日牌價中間匯率為賬匯率），2009年5月初始余額情況如下所示： 本月發(fā)生如下外匯經(jīng)濟業(yè)務(wù)： 1. 5月8日：向a公司銷售產(chǎn)品一批，提供發(fā)票金額為45000美元，當日美元匯率為￥6.88:$1。 借：應(yīng)收外匯賬款a公司（美元戶） 309600（450006.88）； 貸：自營出口銷售收入 309600。 2. 5月15日：收回上月a公司所欠貨款90000美元，款項已轉(zhuǎn)入銀行（美元）賬戶，當日匯率為￥6.90:$1。 借：銀行存款美元戶 621000（900006.90）； 貸：應(yīng)收外匯賬款a公司（美元戶） 621000。 3. 5月19日：向a公司銷售產(chǎn)品一批，提供發(fā)票金額為55000美元。當日匯率為￥6.99:$1。 借：應(yīng)收外匯賬款a公司（美元戶）384450（550006.99）； 貸：自營出口銷售收入384450。 4. 5月31日：當日匯率為￥6.95:$1。整理如下： （1）計算匯兌損益：按市場匯率計算期末應(yīng)收外匯賬款賬戶的賬本位幣余額：695000(（90000+ 45000-90000+55000）6.95)元；本月應(yīng)集中結(jié)轉(zhuǎn)的匯兌損益余額：-6250（695000-（628200+ 309600-621000 +384450）元； （2）會計處理：借：財務(wù)費用匯兌損益6250，貸：應(yīng)收外匯賬款a公司（美元戶）6250。 三、對匯兌損益會計處理的建議 我國現(xiàn)行會計制度規(guī)定：匯兌損益要根據(jù)產(chǎn)生的不同時期和不同類型進行分別核算。此核算方法因為是沒有分來源的籠統(tǒng)核算，所以有這樣兩個缺點：（1）不利于對匯兌損益本質(zhì)特征的了解；（2）不利于對匯兌損益對當期損益真實影響程度的了解。目前，我國匯兌損益產(chǎn)生的真正原因是匯率的變動，但是匯率的變動是企業(yè)無法控制的。所以說匯兌損益是企業(yè)無法控制的一項損益，損益的大小或多少與企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的考評沒有直接關(guān)系。因此筆者認為企業(yè)在核算時，應(yīng)該將匯兌損益與經(jīng)營損益區(qū)別開來，單獨進行核算。 若外匯業(yè)務(wù)發(fā)生頻繁,對匯兌損益應(yīng)專設(shè)“匯兌損益”賬戶進行核算。該賬戶屬于損益類賬戶，借方登發(fā)生的匯兌損失，貸方登發(fā)生的匯兌收益，期末將借貸方比較后計算出當期匯兌凈損益，一次轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶應(yīng)無余額。 （一）在初始確認時 外匯交易發(fā)生時，應(yīng)在初始確認時按當日市場匯率的買入價、中間價、賣出價核銷相關(guān)的外匯賬戶。依據(jù)匯兌損益的類型在“匯兌損益”賬戶下再設(shè)“匯兌損益交易匯兌損益、匯兌損益兌換匯兌損益、匯兌損益折算匯兌損益”明細賬戶。 其有關(guān)核算方法如下： 例3：丙公司（該公司用逐筆折算法確認匯兌損益），采用人民幣為賬本位幣，2011年2月（期初匯率為￥6.70：$1），發(fā)生如下經(jīng)濟業(yè)務(wù)： 1. 2月3日：收回原欠貨款8000美元，當日匯率為￥6.90:$1。 此筆貨款期初余額為：53600(80006.70)元； 當日匯率折合本位幣為：55200 (80006.90)元； 產(chǎn)生匯兌收益：1600(55200-53600)元； 借：銀行存款美元戶 55200 (80006.90)； 貸：應(yīng)收外匯賬款美元戶 53600(80006.70)， 匯兌損益交易匯兌損益 1600。 2. 2月8日：將6000美元兌換成本位幣。當日美元買入價為：￥6.80:$1；當日市場匯率為：￥6.90:$1。產(chǎn)生匯兌損失：600（6.906000-6.806000）元。 借：銀行存款人民幣40800（6.806000）， 匯兌損益兌換匯兌損益 600； 貸：銀行存款美元戶41400（6.906000）。 3. 2月21日：該公司收到投資350000美元(合同約定匯率為￥6.99:$1)，當日市場匯率為￥6.70:$1。產(chǎn)生匯兌損失：101500（6.99350000-6.70350000）元。 借：銀行存款美元戶 2345000（6.70350000）， 匯兌損益折算匯兌損益 101500； 貸：實收資本 2446500（6.99350000）。 （二）在月末調(diào)整和結(jié)轉(zhuǎn)時 月末應(yīng)將各外匯賬戶的余額，按照最后一天的匯率的中間價，進行調(diào)整并結(jié)轉(zhuǎn)。 外幣貨幣性項目，應(yīng)先將外匯賬戶的外匯金額，按當日市場匯率的中間價折算為賬本幣余額，此余額與外匯賬戶原來的賬本幣之間的差額，作為匯兌損益。此匯兌損益計入“匯兌損益調(diào)整匯兌損益”賬戶，最后再將本月匯兌損益余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶；如果是以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，由于已在交易發(fā)生日按當日即期匯率折算，期末不應(yīng)改變其原賬本位幣金額，不產(chǎn)生匯兌差額。 承上例：2月28日，應(yīng)付賬款（美元戶）余額為5000美元。賬面匯率：￥6.88:$1；期末匯率￥6.79:$1。產(chǎn)生匯兌收益：450（6.885000-6.795000）元。 借：匯兌損益調(diào)整匯兌損益 450； 貸：應(yīng)付外匯賬款美元戶 450。 例4：丁公司（該公司用集中折算法確認匯兌損益），采用人民幣為賬本位幣，2011年7月31日各外幣賬戶的期末余額如下所示： 1. 銀行存款-美元戶（月末匯率￥6.7882:$1）： 賬戶期末余額折算差額為： 折算人民幣(工行)：203646(6.788230000)元， 匯兌損益:1146(203646-202500)元； 折算人民幣(建行)：135764(6.788220000)元， 匯兌損益：764（135764-135000元； 匯兌損益合計：1910（1146+764）元。 借：銀行存款工行（美元戶）1146.00， 銀行存款建行（美元戶） 764.00； 貸：匯兌損益調(diào)整匯兌損益 1910.00。 2. 應(yīng)付賬款-美元戶（月末匯率￥6.7882：$1）： 賬戶期末余額折算差額為： 折算本位幣(AA供應(yīng)商)：217222.4（6.788232000）元， 匯兌損益:1222.4(217222.4-216000)元； 折算本位幣(BB供應(yīng)商)：162916.8（6.788224000）元， 匯兌損益:916(162916.8-162000)元； 折算本位幣(CC供應(yīng)商)：0元， 匯兌損益:425(0-(-425)元； 匯兌損益合計：2564.2(1222.4+916.8+425)元。 借：匯兌損益調(diào)整匯兌損益 2564.20； 貸：應(yīng)付外匯賬款A(yù)A廠商(美元戶) 1222.40， 應(yīng)付外匯賬款BB廠商(美元戶) 916.80， 應(yīng)付外匯賬款CC廠商(美元戶) 425.0。 3. 應(yīng)收賬款-美元戶（月末匯率￥6.7882：$1）： 賬戶期末余額折算差額為： 折算本位幣(aa公司)：135764（6.788220000）元， 匯兌損益:764(135764-135000)元； 折算本位幣(bb公司)：169705（6.788225000）元， 匯兌損益:955(169705-168750)元； 折算本位幣(cc公司)：0元， 匯兌損益:-1000(0-1000)元； 匯兌損益合計：719(764+955-1000)元。 借：應(yīng)收外匯賬款aa公司（美元戶）764.00， 應(yīng)收外匯賬款bb公司（美元戶）955.00； 貸：應(yīng)收外匯賬