實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的運(yùn)用.doc

實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的運(yùn)用21世紀(jì)是知識(shí)經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)地位的時(shí)代，必將引起社會(huì)經(jīng)濟(jì)的巨大變化，也將會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的方方面面產(chǎn)生巨大影響。我國新企業(yè)會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱新制度）在會(huì)計(jì)核算方面比企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則增加了一條重要的基本原則實(shí)質(zhì)重于形式原則。新制度的這條重要基本原則對(duì)規(guī)范單位會(huì)計(jì)行為標(biāo)準(zhǔn)、加強(qiáng)單位會(huì)計(jì)工作管理具有重大的指導(dǎo)意義，同時(shí)也是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要原則。一、 實(shí)質(zhì)重于形式原則的涵義及必要性（一）實(shí)質(zhì)重于形式原則的涵義實(shí)質(zhì)重于形式原則的涵義是企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照其法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。實(shí)質(zhì)重于形式原則強(qiáng)調(diào)，當(dāng)交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與其外在表現(xiàn)形式不一致時(shí)，應(yīng)注重經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，以保證會(huì)計(jì)信息的可靠性。（二）實(shí)質(zhì)重于形式原則的必要性1會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化趨勢(shì)影響隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化和會(huì)計(jì)國際趨同，與國外的經(jīng)濟(jì)交往與日俱增，外國資本不斷涌入，我國要融入國際資本市場(chǎng)，參與國際貿(mào)易競(jìng)爭(zhēng)，就必須按國際慣例向國際投資者提供真實(shí)、公允、可比的會(huì)計(jì)信息。而實(shí)質(zhì)重于形式是國際上普遍遵循的會(huì)計(jì)慣例，運(yùn)用這項(xiàng)原則也是現(xiàn)實(shí)的選擇和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國際化的必然要求。隨著經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展, 國際貿(mào)易和國際資本市場(chǎng)的擴(kuò)大, 國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將影響世界各國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)模和趨勢(shì)。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則2000中指出:信息如果要想如實(shí)反映其所擬反映的交易或其他事項(xiàng),就必須根據(jù)它們的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì), 而不是僅僅根據(jù)它們的法律形式進(jìn)行核算和反映。交易或其他事項(xiàng)的實(shí)質(zhì), 與它們的法律形式或人為形式的明顯外表并不總是一致的。例如, 企業(yè)將一項(xiàng)資產(chǎn)處理給另一單位,可以在文件中聲稱將法律上的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給該單位, 然而, 可能還存在確保企業(yè)繼續(xù)享受該項(xiàng)資產(chǎn)中所包含的未來經(jīng)濟(jì)利益的協(xié)議。在這種情況下, 將其作為一項(xiàng)銷售來報(bào)告就不是如實(shí)反映所達(dá)成的交易。我國要加入國際資本市場(chǎng), 參與國際貿(mào)易的競(jìng)爭(zhēng), 就必須按國際慣例向國際投資者和債權(quán)人提供真實(shí)、公允、可比的會(huì)計(jì)信息。2企業(yè)組織形式和業(yè)務(wù)的復(fù)雜化因素第一，由于改革開放的不斷深入, 企業(yè)形式多樣化發(fā)展, 如國有企業(yè)和非國有企業(yè)、單一企業(yè)和企業(yè)集團(tuán)、上市公司與非上市公司等。它們對(duì)會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)信息的披露提出了不同的要求。第二，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷深入,資本市場(chǎng)、證券市場(chǎng)等新興市場(chǎng)逐步發(fā)展, 一些新的業(yè)務(wù)如投資、兼并、重組、融資, 特別是創(chuàng)新經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的出現(xiàn), 會(huì)計(jì)對(duì)象的不確定性增加，形式與實(shí)質(zhì)不一致甚至相分離的現(xiàn)象大量涌現(xiàn)。企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化要求企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí), 在不同的會(huì)計(jì)原則、方法和程序之間進(jìn)行選擇。會(huì)計(jì)人員可以按照交易性質(zhì)、實(shí)質(zhì)和結(jié)果, 進(jìn)行判斷和處理。3原有準(zhǔn)則、制度存在缺陷在我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)剛起步階段所制定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度有較大的局限性, 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系也不完善。原有制度所規(guī)定的某些會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)已不能適應(yīng)企業(yè)實(shí)際情況的需要, 導(dǎo)致企業(yè)所反映的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素缺乏可靠性。具體表現(xiàn)在：第一，固定資產(chǎn)折舊政策、固定資產(chǎn)凈殘值率、報(bào)廢標(biāo)準(zhǔn)由國家統(tǒng)一規(guī)定,而不是按照市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求, 根據(jù)企業(yè)自身特點(diǎn)和固定資產(chǎn)磨損程度來確定。第二，不能按正確的標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)和計(jì)量收入。有些企業(yè)商品銷售時(shí)雖然已經(jīng)知悉購買企業(yè)將無力承擔(dān)付款的責(zé)任, 但仍然確認(rèn)收入，虛列收入, 必然虛增利潤(rùn), 導(dǎo)致利潤(rùn)超額分配, 現(xiàn)金流出企業(yè),加劇企業(yè)資金短缺。第三，某些不符合資產(chǎn)定義的財(cái)產(chǎn),已經(jīng)形成損失或支出, 卻仍然作為資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上反映, 如遞延資產(chǎn)、待處理財(cái)產(chǎn)損溢等, 導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)。第四，壞帳準(zhǔn)備按照國家統(tǒng)一規(guī)定的比例提取, 已經(jīng)發(fā)生的壞帳損失, 要經(jīng)過財(cái)政部門批準(zhǔn)才能沖銷, 致使大量呆、壞賬長(zhǎng)期掛在帳上, 導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足。第五,由于存貨積壓, 變現(xiàn)能力差,存貨的賬面價(jià)值已經(jīng)低于市價(jià), 但在資產(chǎn)負(fù)債表上仍然反映其成本價(jià)值, 而不是反映可變現(xiàn)凈值。第六，投資不能產(chǎn)生效益, 有的甚至發(fā)生損失, 但資產(chǎn)負(fù)債表上仍然反映原成本或原價(jià)值, 沒有反映已經(jīng)發(fā)生的投資價(jià)值損失,致使企業(yè)資產(chǎn)嚴(yán)重不符合事實(shí)。二、實(shí)質(zhì)重于形式原則在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的具體運(yùn)用（一）以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)的核算企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)租賃規(guī)定：“符合下列一項(xiàng)或數(shù)項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)的, 應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃：在租賃期屆滿時(shí), 租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán), 所訂立的購買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值, 因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)；即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移, 但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分；承租人在租賃開始日的最低租貨付款額現(xiàn)值, 幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值(出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值, 幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值)；租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊, 如果不作較大改造, 只有承租人才能使用”從上述對(duì)融資租賃的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)可以看出融資租賃實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。因此, 企業(yè)采用融資租賃方式租入固定資產(chǎn), 雖然從法律形式上資產(chǎn)的所有權(quán)在租賃期間仍屬于出租方,但在實(shí)質(zhì)上由于資產(chǎn)租賃期基本上包括了資產(chǎn)有效使用年限, 承租企業(yè)基本上獲得了租賃資產(chǎn)所提供的主要經(jīng)濟(jì)利益, 同時(shí)承擔(dān)與資產(chǎn)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，所以企業(yè)應(yīng)將融資租入資產(chǎn)作為固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)入賬, 同時(shí)確認(rèn)相應(yīng)的負(fù)債, 并計(jì)提固定資產(chǎn)的折舊。但為了區(qū)別起見，企業(yè)應(yīng)對(duì)融資租入的固定資產(chǎn)單獨(dú)設(shè)置“ 固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)” 明細(xì)科目核算。（二）長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法的確認(rèn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資規(guī)定：“ 下列長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資企業(yè)對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響, 并且在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資；投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長(zhǎng)期股權(quán)投資, 應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算?！?上述規(guī)定對(duì)長(zhǎng)期以來主要依照持股比例這一形式上的標(biāo)準(zhǔn)判斷采用長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)核算方法作了重新的界定。尤其在判斷是否對(duì)投資企業(yè)具有重大影響時(shí), 不僅考慮投資企業(yè)是否直接或間接擁有被投資單位20以上50以下的表決權(quán)股份，還應(yīng)考慮企業(yè)及其他方持有的現(xiàn)行可執(zhí)行潛在表決權(quán)在假定轉(zhuǎn)換為對(duì)被投資企業(yè)的股份后產(chǎn)生的影響, 如被投資企業(yè)發(fā)行的現(xiàn)行可轉(zhuǎn)換的認(rèn)股權(quán)證、股份期權(quán)及可轉(zhuǎn)換公司債券等的影響。（三）資產(chǎn)減值的認(rèn)定企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)資產(chǎn)減值規(guī)定：“存在下列跡象的, 表明資產(chǎn)可能發(fā)生了減值：資產(chǎn)的市價(jià)當(dāng)期大幅度下跌,其跌幅明顯高于因時(shí)間的推移或者正常使用而預(yù)計(jì)的下跌；企業(yè)經(jīng)營(yíng)所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場(chǎng)在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化, 從而對(duì)企業(yè)產(chǎn)生不利影響；市場(chǎng)利率或者其他市場(chǎng)投資報(bào)酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高, 從而影響企業(yè)計(jì)算資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流最現(xiàn)值的折現(xiàn)率, 導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低；有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時(shí)或者其實(shí)體已經(jīng)損壞；資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計(jì)劃提前處置；企業(yè)內(nèi)部報(bào)告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績(jī)效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期, 如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)或者虧損遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于或者高于預(yù)計(jì)金額等；其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象?！?準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日如果存在上述跡象, 就需要認(rèn)定相應(yīng)的減值。從法律形式上看這七種跡象的存在并不影響其價(jià)值, 但從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來看, 這七種跡象會(huì)對(duì)資產(chǎn)的價(jià)值產(chǎn)生影響。比如固定資產(chǎn), 其實(shí)體存在, 但由于價(jià)值在無形中減少, 使得凈值與實(shí)際價(jià)值不相符, 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提, 就是從實(shí)質(zhì)上來反映固定資產(chǎn)的價(jià)值,而不考慮其形式（即物理形態(tài)）。投資減值準(zhǔn)備的計(jì)提也是一樣, 購入的股權(quán)、債券其形式并沒有發(fā)生任何變化。計(jì)提各種準(zhǔn)備正是從實(shí)質(zhì)出發(fā), 擺脫了形式的束縛, 從而使信息與實(shí)際情況相對(duì)應(yīng), 保證了信息的真實(shí)性。（四）應(yīng)收債權(quán)的出售與融資企業(yè)將其按照銷售商品、提供勞務(wù)所取得的應(yīng)收債權(quán)出售給銀行等金融機(jī)構(gòu)，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí), 應(yīng)按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則, 充分考慮交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。對(duì)于有明確的證據(jù)表明有關(guān)交易事項(xiàng)滿足銷售確認(rèn)條件, 如與應(yīng)收債權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)質(zhì)上已發(fā)生轉(zhuǎn)移等, 應(yīng)按照出售應(yīng)收債權(quán)處理, 并確認(rèn)相關(guān)損益；否則, 應(yīng)將其作為應(yīng)收債權(quán)的質(zhì)押權(quán)取得借款來處理。如企業(yè)將其應(yīng)收債權(quán)提供給銀行作為向銀行借款的, 應(yīng)將從銀行等金融機(jī)構(gòu)獲得的款項(xiàng)確認(rèn)為對(duì)銀行等金融機(jī)構(gòu)的一項(xiàng)負(fù)債, 作為短期借款核算。（五）對(duì)商品銷售收入的確認(rèn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)收入規(guī)定：“ 銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的, 才能予以確認(rèn)：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán), 也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；收入的金額能夠可靠地計(jì)量；相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量?！?由上述可見, 對(duì)于商品銷售收入的確認(rèn), 主要在于其實(shí)質(zhì), 即與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益是否能夠流入企業(yè)以及是否將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方, 而不是看其形式, 即實(shí)物是否轉(zhuǎn)移和是否獲取索取貨款的憑證。例如：分期銷售商品, 如果在合同約定的收款日期, 企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方, 并同時(shí)滿足收入確認(rèn)的其他條件, 即使沒有收到相應(yīng)的款項(xiàng)也應(yīng)確認(rèn)收入； 確認(rèn)銷售商品收入的條件之一就是商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已轉(zhuǎn)移給購貨方, 確認(rèn)收入注重的是交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì), 即所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移, 而非法律形式的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移。如果企業(yè)沒有將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購貨方, 即使已將商品交付給購貨方, 也不應(yīng)確認(rèn)收入。例如, 企業(yè)已經(jīng)將所有權(quán)憑證或?qū)嵨锝桓督o購貨方, 形式上, 企業(yè)未收取貨款,但是實(shí)質(zhì)上企業(yè)取得了收款的權(quán)利, 根據(jù)“ 實(shí)質(zhì)重于形式” 的原則, 應(yīng)確認(rèn)為收入。但如果企業(yè)銷售的商品存在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同要求, 或未完成商品售出安裝或檢驗(yàn)工作, 購貨方仍保留退貨選擇權(quán), 此時(shí), 企業(yè)不能確認(rèn)為收入。（六）售后回購的會(huì)計(jì)處理售后回購, 是指銷售商品的同時(shí), 銷售方同意日后再將同樣或類似的商品買回的銷售方式。它是指企業(yè)將某項(xiàng)資產(chǎn)出售給其他企業(yè), 在銷售方已經(jīng)收到了價(jià)款, 并且已經(jīng)辦理了有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù)的同時(shí), 簽訂書面或口頭協(xié)議, 約定在將來的特定時(shí)期, 以特定價(jià)格無條件將貨物購回（實(shí)際上這也是購貨方購買貨物的前提）。售后回購在貨物購回之前, 從法律形式上講, 已經(jīng)辦理了有關(guān)資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)手續(xù), 貨物的所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了購貨方。但從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上講, 由于補(bǔ)充協(xié)議規(guī)定了出售方在未來某個(gè)時(shí)間必須以一定價(jià)格購回所出售的商品,該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并未轉(zhuǎn)移給購貨方, 銷售方實(shí)質(zhì)上仍然要承擔(dān)該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。因此, 雖然該項(xiàng)交易形式上形成了一筆銷售收入, 但從交易的實(shí)質(zhì)上看, 售后回購只是企業(yè)的一種融資行為, 并不能將其確認(rèn)為銷售收入, 應(yīng)將收到的款項(xiàng)作為負(fù)債處理, 而回購價(jià)格高于原售價(jià)的差額, 企業(yè)應(yīng)在回購期間按期計(jì)提利息, 計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用。只在有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認(rèn)條件時(shí), 銷售的商品才可按售價(jià)確認(rèn)收入, 回購的商品才可按購入商品處理。（七）或有負(fù)債的處理或有負(fù)債, 是指過去的交易或者事項(xiàng)形成的潛在義務(wù), 其存在須通過未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)；或過去的交易或者事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù), 履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計(jì)量。從這個(gè)定義可知, 或有負(fù)債的一個(gè)重要特征是不確定性, 或有負(fù)債雖然在形式上并不是企業(yè)的一項(xiàng)現(xiàn)實(shí)的負(fù)債, 但其實(shí)質(zhì)上有可能導(dǎo)致企業(yè)未來的經(jīng)濟(jì)利益流出, 從而潛在的影響著企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況, 如已經(jīng)貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票, 可能在未來引起銀行的追索；未決訴訟或仲裁, 可能在未來導(dǎo)致企業(yè)的巨額賠償；為其他單位提供擔(dān)保, 有可能在未來需承擔(dān)連帶責(zé)任, 等等。因此, 必須在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中予以披露。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)或有事項(xiàng)規(guī)定：“ 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露：或有負(fù)債的種類及其形成原因；經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說明；或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄??！?這正是實(shí)質(zhì)重于形式原則的體現(xiàn)。（八）借款費(fèi)用的處理企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17 號(hào)借款費(fèi)用規(guī)定：“借款費(fèi)用同時(shí)滿足下列條件的, 才能資本化：資產(chǎn)支出已發(fā)生；借款費(fèi)用已發(fā)生；為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計(jì)可使用或銷售狀態(tài)所必要的購建或生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開始?！?購建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計(jì)可使用或可銷售狀態(tài)時(shí), 借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資本化?！?值得關(guān)注的是“ 達(dá)到預(yù)計(jì)可使用或可銷售狀態(tài)” 是指“符合資本化條件的資產(chǎn)的實(shí)體建造（包括安裝）或者生產(chǎn)工作已經(jīng)全部完成或者實(shí)質(zhì)上已經(jīng)完成；所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的生產(chǎn)或設(shè)計(jì)要求、合同規(guī)定或生產(chǎn)要求相符或者基本相符, 即使有極個(gè)別與設(shè)計(jì)、合同或者生產(chǎn)要求不相符的地方, 也不影響其正常使用或銷售；繼續(xù)發(fā)生在所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)上的支出金額很少或者幾乎不再發(fā)生?！?凡符合上述情況之一的, 可認(rèn)為是符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)。這就是說, 如果企業(yè)某項(xiàng)應(yīng)予資本化的資產(chǎn)雖然形式上尚未竣工驗(yàn)收或完工, 但實(shí)質(zhì)上已達(dá)到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài), 應(yīng)當(dāng)將其支出費(fèi)用化。這就防止了某些公司在一些工程完工并交付使用后, 遲遲不辦理竣工結(jié)算, 企圖將一些借款費(fèi)用資本化, 達(dá)到虛增當(dāng)期利潤(rùn)的目的。在實(shí)際工作中, 還會(huì)出現(xiàn)分部建造或生產(chǎn)的資產(chǎn)分別完工的情況, 對(duì)于這種情況也應(yīng)按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則來判斷借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)問題。此外, 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)借款費(fèi)用將借款費(fèi)用可以資本化的資產(chǎn)范圍從固定資產(chǎn)擴(kuò)大到“需要經(jīng)過相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到可使用或可銷售狀態(tài)的存貨、投資性房地產(chǎn)等” , 將借款費(fèi)用可以資本化的借款范圍從專門借款擴(kuò)大到還包括一般借款, 實(shí)際上也是擴(kuò)大了實(shí)質(zhì)重于形式原則的應(yīng)用范圍。（九）關(guān)聯(lián)方交易關(guān)系的確認(rèn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)關(guān)聯(lián)方披露規(guī)定：“ 一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊? 以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的, 構(gòu)成關(guān)聯(lián)方關(guān)系?！?在這一判斷標(biāo)準(zhǔn)中充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則, 即關(guān)聯(lián)方關(guān)系是否存在應(yīng)視其關(guān)系的實(shí)質(zhì), 而不僅僅是法律形式。企業(yè)與其他實(shí)體或個(gè)人之間交往的方式復(fù)雜多樣, 有正常的業(yè)務(wù)往來, 也有不正常的業(yè)務(wù)往來；有直接聯(lián)系, 也有間接聯(lián)系；有控制、共同控制、施加重大影響, 也有被控制、被共同控制或被施加重大影響。因此, 對(duì)于關(guān)聯(lián)方關(guān)系的判斷, 不能僅僅從企業(yè)與其交往的各方之間的業(yè)務(wù)聯(lián)系、股權(quán)關(guān)系或控制關(guān)系出發(fā), 只看其相互關(guān)系的法律形式或人為形式, 而應(yīng)當(dāng)看其關(guān)系的實(shí)質(zhì)，即在處理與企業(yè)的交易時(shí)，是否存在著有礙公平交易的因素, 交易的結(jié)果是否影響投資者和債權(quán)人的利益等。同時(shí)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)關(guān)聯(lián)方披露規(guī)定：“ 僅僅同受國家控制而不存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的企業(yè)不構(gòu)成關(guān)聯(lián)方?！?這一規(guī)定, 不僅是堅(jiān)持中國特色的立場(chǎng)原則, 而且也是實(shí)質(zhì)重于形式的進(jìn)一步體現(xiàn)。因?yàn)椤?同受國家控制” 只是一種形式, 是由于我國從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)過渡而存在的歷史問題, “ 同受國家控制” 并不表明雙方之間就一定存在著關(guān)聯(lián)方關(guān)系?！?同受國家控制” 的企業(yè), 只有在存在其他關(guān)聯(lián)方關(guān)系的情況下, 才能視為關(guān)聯(lián)方。 （十）企業(yè)合并范圍的確定 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)合并財(cái)務(wù)報(bào)表中規(guī)定：“合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。”在確定合并報(bào)表范圍時(shí)更多地強(qiáng)調(diào)“實(shí)質(zhì)重于形式” 原則的運(yùn)用, 要求對(duì)所有母公司能夠控制的子公司均應(yīng)納入合并范圍, 而不一定考慮嚴(yán)格的股權(quán)比例。實(shí)質(zhì)重于形式原則對(duì)合并報(bào)表中會(huì)計(jì)主體的界定非常重要。在公司股份分散在許多股東手上的情況下, 一家企業(yè)購買了另一家企業(yè)40左右甚至30左右的有投票表決權(quán)股份, 就足以達(dá)到控股的目的。這樣, 40或30就是控股比例。因此, 完全控制一家企業(yè)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)方針?biāo)璧某止杀壤⒉皇墙^對(duì)的。在進(jìn)行判斷時(shí)不能只根據(jù)形式上是否擁有50的股份, 而是要看其對(duì)被投資企業(yè)是否擁有實(shí)質(zhì)上的控制權(quán)。同時(shí)明確不納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的子公司：已準(zhǔn)備關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；按照破產(chǎn)程序已宣告被清理整頓的子公司；已宣告破產(chǎn)的子公司；準(zhǔn)備近期售出而短期持有其半數(shù)以上權(quán)益性資本的子公司；非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；受所在國外匯管制及其他管制, 資金調(diào)度受到限制的境外子公司。由此可看出, 合并會(huì)計(jì)報(bào)表并不以企業(yè)的財(cái)務(wù)隸屬關(guān)系為編報(bào)依據(jù), 而是以母公司對(duì)其子公司的控制關(guān)系作為編報(bào)范圍的依據(jù)。即使母公司擁有子公司半數(shù)以上權(quán)益性資本, 也要看其是否真正具有控制權(quán)，對(duì)不具有控制權(quán)的子公司, 不納入合并范圍。從法律形式上看, 合并主體不一定是一個(gè)統(tǒng)一的法律實(shí)體, 而從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上看, 應(yīng)當(dāng)是一個(gè)統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)實(shí)體, 這充分運(yùn)用了實(shí)質(zhì)重于形式原則。(十一)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的處理資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)雖然在形式上是在資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生, 未在資產(chǎn)負(fù)債表日編制的會(huì)計(jì)報(bào)表上進(jìn)行反映，但在實(shí)質(zhì)上卻同報(bào)告年度的會(huì)計(jì)報(bào)表有著密切的聯(lián)系。對(duì)于調(diào)整事項(xiàng),有關(guān)狀況在資產(chǎn)負(fù)債表日或以前即已存在, 只是在資產(chǎn)負(fù)債表日后才得以證實(shí), 并且該事項(xiàng)會(huì)對(duì)按照資產(chǎn)負(fù)債表日存在狀況編制的會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響；非調(diào)整事項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表日并未發(fā)生或存在, 完全是期后發(fā)生的事項(xiàng), 但是對(duì)理解和分析報(bào)告年度的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告有重大影響。因此, 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則, 對(duì)調(diào)整事項(xiàng)和非調(diào)整事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理分別規(guī)定如下：“ 資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng), 應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù)報(bào)表?！薄?資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的非調(diào)整事項(xiàng), 不應(yīng)當(dāng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表日的財(cái)務(wù)報(bào)表 ,” 但應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露“每項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)的性質(zhì)、內(nèi)容, 及其對(duì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響?！彪S著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，許多交易或事項(xiàng)在經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上與法律形式不一致, 甚至發(fā)生背離, 而會(huì)計(jì)法律、法規(guī)和規(guī)章不可能對(duì)每一交易或事項(xiàng)都做出詳盡的規(guī)定。這一方面給會(huì)計(jì)人員帶來了困惑, 在選用會(huì)計(jì)政策時(shí)無所適從，另一方面也給會(huì)計(jì)人員一定的獨(dú)立精神和專業(yè)判斷空間, 對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)提出了更高的要求。當(dāng)交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與其外在形式不一致時(shí), 會(huì)計(jì)人員要如實(shí)反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng), 就必須具備一定的專業(yè)判斷能力。作為會(huì)計(jì)人員除了掌握會(huì)計(jì)理論、會(huì)計(jì)基本知識(shí)和基本方法以外, 更多的是要熟悉所在單位、所在行業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)流程、工藝、物資供應(yīng)、產(chǎn)品銷路以及因高新技術(shù)發(fā)展帶來的新情況, 了解國際上相應(yīng)的新動(dòng)態(tài), 努力提高自身的職業(yè)判斷能力。三、實(shí)質(zhì)重于形式原則對(duì)會(huì)計(jì)體系的影響（一）對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)的影響傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)其核心是根據(jù)權(quán)責(zé)關(guān)系的實(shí)際發(fā)生與否來確認(rèn)收入和費(fèi)用, 并進(jìn)行反映。但隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的日益復(fù)雜化, 對(duì)某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行確認(rèn), 已不能反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的真實(shí)情況。如日益多樣化的金融衍生工具的確認(rèn)問題, 由于金融衍生工具只產(chǎn)生合同的權(quán)利或義務(wù), 而交易或事項(xiàng)尚未發(fā)生, 沒有歷史成本。或者說, 在雙方之間的報(bào)酬與風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)開始轉(zhuǎn)移,而權(quán)利和義務(wù)并未實(shí)際履行時(shí), 會(huì)計(jì)上已需要確認(rèn)了。因此, 按照新的金融衍生工具的要求, 會(huì)計(jì)師確認(rèn)的時(shí)間提前了, 它不是按交易實(shí)際履行的時(shí)間為基礎(chǔ),而是以合同簽訂的時(shí)間為標(biāo)準(zhǔn)。（二）對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量的影響。會(huì)計(jì)計(jì)量是根據(jù)數(shù)量關(guān)系來確定物品或事項(xiàng)之間的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系, 而把數(shù)額分配于具體事項(xiàng)的過程。會(huì)計(jì)計(jì)量問題是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心問題, 它包括兩方面涵義: 選擇計(jì)量尺度；選擇計(jì)量屬性。它們之間的不同組合形成了不同的計(jì)量模式, 計(jì)量單位的選擇有兩種: 一是名義貨幣, 二是一般購買力貨幣。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)是以名義貨幣計(jì)價(jià)的, 在發(fā)生通貨膨脹時(shí), 如果仍按名義貨幣計(jì)價(jià), 顯然會(huì)使企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真, 按實(shí)質(zhì)重于形式原則, 應(yīng)將名義貨幣調(diào)整為一般購買力計(jì)價(jià)。對(duì)于會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的選擇則較為復(fù)雜，會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括歷史成本、現(xiàn)時(shí)成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、市場(chǎng)價(jià)格、未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值、公允價(jià)值等等。在相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表上, 資產(chǎn)項(xiàng)目一般以歷史成本列示, 但在某些情況下, 歷史成本原則就不能反映企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營(yíng)情況。如企業(yè)持有的資產(chǎn)大幅減值、惡性通貨膨脹、盤盈、清算、接受捐贈(zèng)等, 根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則,可以選擇適用的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性來進(jìn)行計(jì)量。（三）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響財(cái)務(wù)報(bào)告是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的最終產(chǎn)品,在編制企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí), 也應(yīng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則。當(dāng)企業(yè)代銷商品時(shí), 即使業(yè)務(wù)量很大, 也不應(yīng)該納入本企業(yè)的會(huì)計(jì)報(bào)表, 因?yàn)? 從形式上看這些業(yè)務(wù)是由企業(yè)來進(jìn)行的, 但從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上說, 這些業(yè)務(wù)未對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債形成影響。對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的傳統(tǒng)報(bào)告方式是以全面收益觀念為基