中國會計師事務(wù)所擴大規(guī)模的方式和途徑的論文

中國會計師事務(wù)所擴大規(guī)模的方式和途徑的論文 中國會計師事務(wù)所擴大規(guī)模的方式和途徑的論文 第一部分、會計師事務(wù)所規(guī)模經(jīng)營的形成機理 從1853年誕生那天起，注冊會計師行業(yè)作為一個獨特的、不可替代的第三產(chǎn)業(yè)在市場經(jīng)濟的殘酷競爭中發(fā)展壯大，這主要歸功于它對外部環(huán)境的能動適應(yīng)，否則，它早已被市場經(jīng)濟競爭的大潮所吞沒，規(guī)模經(jīng)營則是其具有代表性的典范，而規(guī)模經(jīng)營內(nèi)中蘊含著深刻的經(jīng)濟規(guī)律。認(rèn)識和把握規(guī)律，是促進事務(wù)所是主要為企業(yè)服務(wù)的中介組織。從 18世紀(jì)下半葉以來，西方資本主義國家的生產(chǎn)力水平得到了迅速發(fā)展，生產(chǎn)的社會化程度大大提高，特別是進入 20 世紀(jì) 90年代，企業(yè)規(guī)模的集中化程度已經(jīng)達到了驚人的 程度。今年排名全球 500 強之首的美國通用公司，其銷售額是我國 55 家試點企業(yè)集團銷售總和的6 倍，相當(dāng)于中型國家的國內(nèi)生產(chǎn)總值。并且近年來，企業(yè)的規(guī)模集中速度越來越快，如 1997 年波音與麥道兩家航空巨頭的合并， 1998年寶馬與勞斯萊斯兩家汽車制造企業(yè)的合并、花旗集團與旅行考察團兩家銀行的合并，以及 2000 年美國在線與時代華納兩家傳媒巨頭的合并，都開出了并購金額的歷史天價。企業(yè)經(jīng)營的規(guī)?；?、國際化迫使會計師事務(wù)所把規(guī)?；?jīng)營作為提高服務(wù)質(zhì)量的一個重要內(nèi)容。根據(jù) 1995 年國外某權(quán)威雜志的測算，如果對美國通用公司的所 有企業(yè)進行一次性審計，需要動用全球的所有注冊會計師才能完成。 “ 五大 ” 國際會計公司能夠領(lǐng)先世界同行，也要得益于他們時刻保持著規(guī)模創(chuàng)新的動力。從 80 年代的 “ 八大 ” 、 “ 六大 ” 到今天的 “ 五大 ” ，跟隨企業(yè)規(guī)?；?、國際化的節(jié)奏幾乎沒有停止過，一次深刻調(diào)整著國際會計市場的分布格局。 WWw.11665.CoM 而在 100年前，這幾“ 大 ” 的前身還都是一些名不見經(jīng)傳的小會計師事務(wù)所。以畢馬威為例，從北京注協(xié) 1997 年考察得悉，他們在成立之初只有十幾個人，與一家小公司客戶 荷蘭殼牌公司同在一個街道。大企業(yè)造就了大事務(wù)所，當(dāng)殼 牌發(fā)展成為跨國大企業(yè)時，畢馬威緊隨其成長，一步步走向了 “ 五大 ” 的行列，巧合的是， 95 年他們各排名于世界跨國企業(yè)和會計公司的前五名。在 99年上海召開的世界 500強財富論壇年會上，我們也看到了 “ 五大 ” 中某一家的身影，據(jù)記者采訪，到會的一半以上的公司都是他們的客戶。 企業(yè)規(guī)模的擴大，也增加了企業(yè)管理的復(fù)雜性，尤其對跨國公司來說，還要涉及到國家、區(qū)域之間的管理協(xié)調(diào)，而對會計師事務(wù)所來說，則擴大了管理咨詢的市場，這種市場需求也剌激了國際會計公司調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，完成業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型，這就是說，產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的多元化進一步促成了會計師 事務(wù)所規(guī)模的擴大。二、規(guī)模的經(jīng)濟性是會計師事務(wù)所規(guī)模經(jīng)營的內(nèi)在動力會計師事務(wù)所規(guī)?；m為外部環(huán)境所使然，但絕不是純粹為了上規(guī)模，規(guī)模的經(jīng)濟性使其在擴大規(guī)模上所產(chǎn)生的強有力的利益驅(qū)動。（一）降低市場交易費用 交易費用是以科斯為代表的新制度經(jīng)濟學(xué)派的一個最重要的理論概念，它是指能夠使市場交易順利進行所需要的費用或支付的代價，包括在市場交易中尋找交易對象，簽訂交易合同，監(jiān)督、履行合同，建立保障合同履行的機構(gòu)所發(fā)生的費用?？扑怪赋觯窃谝欢ǖ臈l件下，組織成本低于市場交易費用，由一定數(shù)量的個人組成的企業(yè)才會產(chǎn)生。 該學(xué)派的另一個重要人物張五常認(rèn)為，組織形式的選擇，本質(zhì)上就是交易費用的比較。從交易費用的理論出發(fā)，我們以下舉出三個簡單案例，說明降低交易費用為什么會促進會計師事務(wù)所擴大規(guī)模。 案例一：北京 yz 會計師事務(wù)所位于市郊，距市中心60公里，現(xiàn)在在海淀區(qū)開設(shè)了業(yè)務(wù)分部。 yz 的不少客戶都在市區(qū)，可以設(shè)想，如果不設(shè)分部，它所發(fā)生的交易費用 a 將包括交通、信息成本的上升以及客戶、員工資源損失的潛在成本；而開設(shè)分部的交易費用 b 將包括新增人工成本、開辦成本等。但是， yz認(rèn)為，只要能夠節(jié)約交易費用，即 m=a b0,那么增設(shè)分部 而擴大規(guī)模就是完全必要的。 案例二：京昊、信佳是北京門頭溝區(qū)僅有的兩家事務(wù)所， 1999 年 12 月，兩家正式合并為京佳信事務(wù)所。合并前，兩家為爭奪客戶一直在進行著激烈的價格競爭，設(shè)削價損失為 a。合并后雖新增管理成本為 b，但將在門頭溝區(qū)形成價格壟斷，這樣只要交易費用 m=a b0，選擇合并是 “ 雙贏 ” 的結(jié)果。 由此可見，只要存在交易費用，會計師事務(wù)所就有組織規(guī)模擴大的可能。 現(xiàn)在，我們再借用這個理論從另一個角度來說明為什么我國的會計師事務(wù)所在具有價格和人工成本優(yōu)勢的情況下，卻在同 “ 五大 ” 的競爭中處于劣 勢。 案件 3：（假設(shè)）殼牌公司在京設(shè)立合資企業(yè)，公司總部為了掌握其財務(wù)狀況及經(jīng)營成果，將聘請一家事務(wù)所為其審計。如果選擇當(dāng)?shù)氐氖聞?wù)所，發(fā)生的交易費用 m=a(審計費用 ) b（風(fēng)險成本），其中風(fēng)險成本指由于聘用事務(wù)所不當(dāng)而可能招致的財務(wù)風(fēng)險；如果仍聘請畢馬威華振，也要發(fā)生交易費用 m =a b?？偛吭跊Q策后認(rèn)為，同當(dāng)?shù)氐氖聞?wù)所相比，雖然聘請畢馬威華振將付出昂貴的審計費用，但一百年來所建立的對其執(zhí)業(yè)質(zhì)量的信任關(guān)系將使風(fēng)險成本降低到很小的 范圍，即綜合研判后交易費用 m 將大于 m ,那么殼牌將必然選擇畢馬威華振。（二）擴展經(jīng)營邊界，降低經(jīng)營風(fēng)險 聯(lián)合艦隊顯然要比小舢板能夠抵御風(fēng)險，近些年來，注冊會計師行業(yè)面臨著一個 “ 訴訟爆炸 ” 的年代，無論是國內(nèi)還是國外，涉及的案件越來越多、金額越來越大，如果沒有規(guī)模，事務(wù)所將很快在法律風(fēng)險的沖擊下化為烏有。北京的一家小事務(wù)所在敗訴后，全部銀行存款被當(dāng)?shù)胤ㄔ簭娦袆澴?，一時間人心渙散，散伙收攤。卷入 “ 長城 ” 、 “ 紅光 ”等新、老 “ 三大案件 ” 的事務(wù)所，無一不遭受了致命打擊。反觀 “ 五大 ” ，他們每年發(fā)生的訴訟也不少，有的訴訟金額甚至超過了上億美元，但是上百億美元的 收入、全球統(tǒng)一購買的天文數(shù)字的保險金足以抗得住賠償金額的有形損失和對聲譽沖擊的無形損失。經(jīng)營風(fēng)險還包括市場需求、國家政策、國際經(jīng)濟形勢等宏觀經(jīng)濟環(huán)境變化所帶來的風(fēng)險，例如，使我國很多中小事務(wù)所賴以生存的驗資業(yè)務(wù)，因其風(fēng)險高、政府對其可信度低、易滋生腐敗且不符合國際慣例等原因，一些地方政府已經(jīng)開始取消驗資；再如，隨著中美入世談判的完成，最大的障礙已經(jīng)突破， 死少，粗放勢頭并未得到有效遏制。 （二）掛靠體制對規(guī)模化產(chǎn)生了制度性制約 在原有掛靠體制下，事務(wù)所均被掛在由行業(yè)、部門、區(qū) 域等條塊結(jié)合的網(wǎng)狀結(jié)點上。即使事務(wù)所有規(guī)?；淖灾餍枰矝]有制度根基，掛靠體制為規(guī)?；纬闪艘粡垱_不破的鐵網(wǎng)。二、現(xiàn)時的制約因素根據(jù)財政部規(guī)定，全國會計師事務(wù)所將在1999年底完成改制，這在客觀上為行業(yè)規(guī)模化除掉了制度障礙，但這并不意味著規(guī)?；臈l件已經(jīng)成熟，一些制約因素依然存在。（一）市場需求不足 企業(yè)規(guī)模是決定事務(wù)所規(guī)模的重要外部因素。同注冊會計師行業(yè)一樣，國有企業(yè)的規(guī)模同樣 “ 小、零、散 ” 。我國 500家最大工業(yè)企業(yè)銷售收入之和，還不如通用公司一家的水平。電子行業(yè)前 100家企業(yè)的銷售總額，只相當(dāng) ibm 公司的五分之一。全國零售商業(yè)百強的總營業(yè)額，還不到沃爾馬特公司的十分之一。企業(yè)不僅規(guī)模小，而且國有經(jīng)濟戰(zhàn)線過長、布局分散，企業(yè)大而全、小而全，專業(yè)化程度較低。企業(yè)沒有規(guī)模，導(dǎo)致事務(wù)所沒有規(guī)模，這就不足為怪了。不僅如此，由于現(xiàn)代企業(yè)制度的框架尚未真正建立起來，國有企業(yè)真正人格意義上的所有者（股東）缺位，缺乏有效的法人治理結(jié)構(gòu)，“ 內(nèi)部人 ” 控制現(xiàn)象突出。事務(wù)所出具的審計報告不是滿足股東的需要，而是或順應(yīng)經(jīng)營者的要求，或能應(yīng)付有關(guān)政府部門即可。這就是說，企業(yè)對事務(wù)所的信譽、規(guī)模并不看重。除了上市公司審計有特殊要求外 ，企業(yè)與事務(wù)所已沒有規(guī)模對應(yīng)關(guān)系，小事務(wù)所可以審幾個億資產(chǎn)的大集團，大事務(wù)所也去爭幾百、幾千元的小業(yè)務(wù)，壓價競爭成了普遍現(xiàn)象。（二）自身動力不足 業(yè)外人士指出，目前的驗資業(yè)務(wù)實際上為事務(wù)所帶來一筆穩(wěn)定的政策性 “ 壟斷 ” 收入。同下崗分流、經(jīng)營虧損的國有企業(yè)相比，事務(wù)所的經(jīng)營狀況和人均收入相對要高得多。既然小生意能做紅火，也就沒必要在去考慮什么規(guī)?；恕＃ㄈ﹥?yōu)勢資源稀缺 群體優(yōu)勢的基礎(chǔ)在于個體。仍以北京地區(qū)為例，其注冊會計師年齡結(jié)構(gòu)和學(xué)歷結(jié)構(gòu)參見下表（截至 1999 年 11月30日）：北京地區(qū)注冊會計師 年齡結(jié)構(gòu)及學(xué)歷結(jié)構(gòu) 根據(jù)上表，在全市 2325名注冊會計師中，從年齡結(jié)構(gòu)看， 60歲以上者為占 32.60，50 60 歲者 481 名，占 20.69，合計占 53.29，而 40以下者僅32.04 占；從學(xué)歷結(jié)構(gòu)看，研究生學(xué)歷僅占 2.24，大專及以下比例高達 66.42。這說明，對原有考核制度形成的人才斷檔、年齡結(jié)構(gòu)、學(xué)歷偏低等不利因素的消化仍需時日。從行業(yè) “ 人合 ” 特點看，事務(wù)所規(guī)模的集中歸根到底取決于人才的集中，而年輕化、專業(yè)化人才的力量不足，直接制約著規(guī)模效應(yīng)。（四）改制后的格局穩(wěn)定 這次全行業(yè)改制是根據(jù) 形勢需要，按政策一刀切，將全部事務(wù)所一次性整體推向市場，而非使其自然而然地走向市場。由于缺少必要的磨合過程，事務(wù)所內(nèi)部之間的摩擦將在一定時期內(nèi)存在，改制后一段時間的格局動蕩將不可避免。在自身尚待穩(wěn)定的情況下，事務(wù)所將會十分慎重選擇聯(lián)合對象，這也會在一定程度上延緩規(guī)?；M程。三、有利因素 盡管制約因素不少，但這并不意味著我國注冊會計師行業(yè)規(guī)?；?jīng)營的道路就會漫漫無期。我們要清醒地認(rèn)識到，我國社會主義市場經(jīng)濟已經(jīng)進入了一個加速發(fā)展的階段，這一點注冊會計師應(yīng)能充分體會到， 1997 年我們還在為事務(wù)所的脫鉤改制進行 爭論、觀望，1999年底這項工程就要完成了；近年來，我們一直所抱怨會計市場被人為劃分，多重資格、多頭認(rèn)定束縛了行業(yè)的發(fā)展，而 1999 年 12月，國務(wù)院關(guān)于清理整頓社會中介機構(gòu)的文件已經(jīng)出臺了?？梢灶A(yù)言，隨著我國社會主義市場經(jīng)濟加速走向規(guī)范化、法制化，事務(wù)所規(guī)模經(jīng)營 這一順應(yīng)市場經(jīng)濟的發(fā)展趨勢將一定不會為期太遠。（一）國企改革步伐的加快為事務(wù)所規(guī)模發(fā)展提供了新的契機 黨的十五屆四中全會通過的關(guān)于國有企業(yè)改革與發(fā)展若干重大問題的決定即是國企改革的總綱，也是推動注冊會計師行業(yè)走向規(guī)模發(fā)展的助燃劑。第一，公有 制結(jié)構(gòu)的調(diào)整、投資主體的多元化、以產(chǎn)權(quán)清晰為特征的現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與完善，使人格意義上的財產(chǎn)所有者面目凸現(xiàn)，他們將按照資本保全和財產(chǎn)增值的自身需要，修正原有 “ 內(nèi)部人控制 ” 造成的審計目標(biāo)的偏離，會計市場的價格機制將依據(jù)事務(wù)所的質(zhì)量、信譽、規(guī)模發(fā)揮作用；第二，對國有企業(yè)實施戰(zhàn)略性重組，使跨地區(qū)、跨行業(yè)、跨國界的大企業(yè)集團培育和組建的力度加大，步伐加快。 1998 年組建的中石油、中石化集團，實現(xiàn)了上下游、內(nèi)外貿(mào)、產(chǎn)供銷一體化，總資產(chǎn)分別達到了 4800 多億元、 3800 多億元，其中中石化躋身于全球 500 強。 1999年 ，十大軍工企業(yè)集團成立，有色金屬的三大集團掛牌經(jīng)營，信息產(chǎn)業(yè)的四大集團正在積極籌建。國有企業(yè)規(guī)模集中的速度加快，對事務(wù)所規(guī)模集中的需要日益迫切。首鋼上市審計時，會計憑證占滿了幾個房間，中小事務(wù)所根本無法勝任；第三，全面加強和改善企業(yè)管理，提高了對企業(yè)管理觀念、管理方法、管理技術(shù)、管理手段的要求，也擴展了事務(wù)所開展管理咨詢、實現(xiàn)經(jīng)營多角化的發(fā)展空間?？梢哉f，國企改革步伐的加快，為事務(wù)所規(guī)模化經(jīng)營 蘊含著巨大的生機和潛力。 （二） 沒有要求。實際上，普 華永道在發(fā)展成員所時，雖然沒有法定的資本投入，但是向成員派去了作為領(lǐng)導(dǎo)層的合伙人，帶來了先進的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，更重要的是帶來了大量的客戶資源。普華 .張陳事務(wù)所的注冊資本僅有 30 萬，如果沒有普華總部在開辦初期的大量資金投入，張陳就不可能進駐國貿(mào)東樓。這些資本投入，看似無形，實為有形，它實際已經(jīng)界定了總部和成員所的產(chǎn)權(quán)關(guān)系、 “ 上下級 ” 隸屬關(guān)系。而在 第三、事務(wù)所雖為中介機構(gòu)，但現(xiàn)代企業(yè)制度并非與之無緣。資合并不在于資本的集合，而在于其它為事務(wù)所帶來了社會化大生產(chǎn)條件下的現(xiàn)代企業(yè)制度。特別對于大型事務(wù)所來說，法人治理 結(jié)構(gòu)減少了規(guī)模擴大后的管理難度和經(jīng)營者濫用權(quán)力所造成的決策失誤的可能性，建立了所有者、經(jīng)營者、勞動者之間的激勵機制和制衡機制，以及科學(xué)的領(lǐng)導(dǎo)體制、決策程序和責(zé)任制度，使三者的權(quán)利得到保障、行為受到約束，股東會、董事會、監(jiān)事會、主任會計師形成了事務(wù)所的權(quán)力機構(gòu)、決策機構(gòu)、監(jiān)督機構(gòu)和執(zhí)行機構(gòu)的合理分工，從而為事務(wù)所建立優(yōu)勝劣汰、激勵和約束相結(jié)合的經(jīng)營機制提供了重要的組織保證。同時，公司制為事務(wù)所進行規(guī)模集中的資本運作帶來了操作上的便利條件。 畢竟，事務(wù)所最寶貴的資產(chǎn)就是人力資源，擴大規(guī)模的任何方式和途徑最終都要 落腳于人力資源的優(yōu)化與組合，這是檢驗事務(wù)所成功走向規(guī)?；?jīng)營的生產(chǎn)力標(biāo)準(zhǔn)。當(dāng)然，人合并不排斥資合，二者結(jié)合的程度受市場環(huán)境、法制環(huán)境以及思想觀念的制約。一般來說，資合要服務(wù)于人合，當(dāng)我國市場經(jīng)濟發(fā)育日趨完善時，組織形式的 “ 資合 ” 特點將會淡化，逐步向 “ 人合 ” 回歸。第三部分、我國會計師事務(wù)所擴大規(guī)模的主要階段和方式一、柏德豪模式借鑒 1996 年末，我們曾拜訪了柏德豪國際會計公司，該公司當(dāng)年全球業(yè)務(wù)收入為 13.2 億美元，僅次于當(dāng)時的 “ 六大 ” 之后而排名世界第七。公司共有員工 16000人，在全球 80個國家設(shè)有附屬機構(gòu)。柏德豪的組織結(jié)構(gòu)可以劃分為四個層次，第一層為核心層，即公司總部；第二層為緊密層，即全資子公司；第三層為半緊密層，即總部擁有其 10股份的持股子公司；第四層為協(xié)作層，即沒有投資關(guān)系的合作伙伴。柏德豪把這種結(jié)構(gòu)形象地稱之為柏德豪網(wǎng)，其中前三層為全法國網(wǎng)，第四層為境外網(wǎng)。那么，面對這樣一個龐大的國際網(wǎng)絡(luò)，柏德豪是如何實施有效的控制和管理？答案如下：（一）不斷增強核心層的向心力 柏德豪的管理層認(rèn)為，如果核心層沒有技壓群雄的優(yōu)勢，它就很難服眾并使網(wǎng)絡(luò)的凝聚力大大衰減。作為領(lǐng)頭羊，目前總部至少有三個優(yōu)勢：一是規(guī)模 上的優(yōu)勢?？偛康淖再Y本為1000萬法郎（約 175 萬美元），業(yè)務(wù)收入約占全球收入的 20；二是人員的優(yōu)勢?？偛咳藛T總數(shù)為 390人，其中執(zhí)業(yè)資格人員 60人。 柏德豪對招收員工的條件非常挑剔，一般都是來自歐洲一流高校的優(yōu)秀畢業(yè)生。每年公司要還拿出約 10的人工成本對員工進行培訓(xùn)；三是卓越的戰(zhàn)略眼光?？偛繌娬{(diào)，要在復(fù)雜多變的環(huán)境下以最短的時間對市場的動態(tài)需求做出反映，并迅速在網(wǎng)絡(luò)上完成部署。 1996 年可以稱之為合并年，全球有 27000 多家進行了合并，則當(dāng)年柏德豪就有約 10的收入來自兼并收購的服務(wù)。（二）優(yōu)先發(fā)展 境內(nèi)成員所 柏德豪發(fā)展網(wǎng)絡(luò)成員的指導(dǎo)思想是：先立足國內(nèi)， 再走向國外。 1978年，柏德豪在法國里昂收購了第一家當(dāng)?shù)氐氖聞?wù)所，而今天，柏德豪全法國網(wǎng)已經(jīng)覆蓋了國內(nèi)的 12個城市。七年來，通過合并重組的辦法，柏德豪在國內(nèi)的規(guī)模已經(jīng)翻了 3倍。如前所述，總部和這些成員所都是有投資關(guān)系的，這就使總部能夠很輕易地操縱這些成員的經(jīng)營方針、業(yè)務(wù)質(zhì)量以及人事政策。（三）嚴(yán)格挑選境外成員所 柏德豪挑選國際成員所的標(biāo)準(zhǔn)是業(yè)務(wù)收入、商業(yè)信譽、 員工素質(zhì)等實力在國內(nèi)名列前矛的事務(wù)所。一般是一個國家發(fā)展一個，但地域廣、 綜合國力 強的國家另有考慮。雖然柏德豪和境外成員所并沒有投資關(guān)系，成員所在經(jīng)濟核算上基本是獨立的。但這并不意味著總部對他們失去了控制?？偛恳蟾鱾€成員要定期的舉辦交流和培訓(xùn)活動，要執(zhí)行同一個質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，同心維護好柏德豪的企業(yè)形象。柏德豪苦心經(jīng)營了幾十年，絕不希望某一成員所的失誤而砸了自己的牌子，因此無怪乎它對成員所的選擇標(biāo)準(zhǔn)如此苛刻。 二、我國會計師事務(wù)所規(guī)?；闹饕A段 柏德豪的在上述組織結(jié)構(gòu)上的設(shè)計和管理基本發(fā)映了國際會計公司在規(guī)模發(fā)展上一些通行的做法。借鑒經(jīng)驗，總結(jié)規(guī)律，我國會計師事務(wù)所擴大規(guī)模的當(dāng) 務(wù)之急是首先要促進大型事務(wù)所的成長，然后再以之為核心，對外擴散形成網(wǎng)絡(luò)體系。如果我們把這個網(wǎng)絡(luò)比做太陽系，那么核心事務(wù)所就是這個星系中的太陽，正是有了這個具有強大核心能、輻射能的 “ 太陽 ” ，各大行星 網(wǎng)絡(luò)成員既能 “ 自轉(zhuǎn) ” ，又能按照既定的軌道圍繞 “ 太陽 ”“ 公轉(zhuǎn) ” ，形成一個統(tǒng)一、合諧、穩(wěn)固的運轉(zhuǎn)體系。核心事務(wù)所的核 心能決定了其擴張邊界。如果 綜上所述，培育核心事務(wù)所 ?發(fā)展國內(nèi)成員所 ?吸收國際成員所、進軍國際會計市場，應(yīng)是我國會計師事務(wù)所規(guī)模化經(jīng)營的主要發(fā)展階段。三、擴大規(guī)模的主要方式（一）核心事務(wù)所的成長方式 1、自身繁衍 這種方式是指事務(wù)所從開拓兩個資源入手，即一是通過積極開發(fā)業(yè)務(wù)資源，擴大經(jīng)營范圍，二是通過建立完善的用人機制，廣為招賢納士，提高人力資源的數(shù)量和質(zhì)量，從而壯大實力，達到一定的規(guī)模。其優(yōu)點為一步一個腳印，穩(wěn)妥扎實，也無須經(jīng)過法律程序。缺點是步調(diào)緩慢，易受地域限制。 2、吸收合并 吸收合并是指接納一個 或一個以上的事務(wù)所加入本事務(wù)所，加入方解散并取消法人資格，接納方存續(xù)，即 a b=a。吸收合并一般適用于 “ 大 中小 ” 結(jié)合的方式，但不能看成 “ 大吞小 ” ，因為事務(wù)所不是上市公司，不存在惡意并購，合并只能是善意的、出于市場自主需求的主動行為，這種自主需求可能包括：大事務(wù)所看中了小事務(wù)所的人力資源、經(jīng)營特色、地理位置，小事務(wù)所則因為經(jīng)營不善、債務(wù)沉重或客戶變遷、經(jīng)營多角化等原因，而產(chǎn)生了加入一家事務(wù)所以謀求更大發(fā)展的動機，因而雙方一拍即合。 因為合并前雙方實力較為懸殊，難免造成一定的心理影響。為了消除這種影響，促 成合并順利完成，大事務(wù)所要體現(xiàn)長者之風(fēng)，合理安排被合并方的利益，如承擔(dān)原有債務(wù)，調(diào)整管理機構(gòu)，承諾吸納原合伙人為合并后事務(wù)所的合伙人，提高原有員工的工資待遇等，從而讓雙方在合并后能夠成為一個和諧的大家庭，有大家庭的溫暖，既保證合并成功，也能讓新事務(wù)所在合并后發(fā)揮規(guī)模優(yōu)勢，實現(xiàn)持續(xù)發(fā)展。 3、新設(shè)合并 新設(shè)合并是指事務(wù)所與一個或一個以上的事務(wù)所合并成立一個新事務(wù)所，原合并各方解散，取消原法人資格。 新設(shè)合并一般適用于強強合并的方式，如北京的北會、京都事務(wù)所合并為北京京都事務(wù)所，國際上的普華、永道合并為普華 永道國際會計公司，大體上采用的都是這種方式。合并前各方都具備了在行業(yè)內(nèi)較高聲望和品牌，丟掉哪一家牌子都是不小的損失，因此合并后在名稱上合二為一，即 a b=ab。強強聯(lián)合是第五次企業(yè)并購浪潮的主要特點， “ 大魚吃小魚 ” 已經(jīng)退居二線。同樣，在國際會計師行，形成 “ 八大 ” 用了 100 多年時間，而 “ 八大 ” 演變成 “ 五大 ” 僅花了 10年時間。強強聯(lián)合既是適應(yīng)全球經(jīng)濟一體化發(fā)展趨勢的要求，它所形成的壟斷“ 巨頭 ” 又是一國經(jīng)濟實力乃至政治實力的標(biāo)志。 根據(jù)我國會計師事務(wù)所的規(guī)模結(jié)構(gòu)情況來看，以強強聯(lián)合為特征的新設(shè)合并同樣也是值得關(guān) 注的方式，因為：第一，快捷有效，可以在短時間內(nèi)迅速壯大規(guī)模；第二，雖然我國事務(wù)所整體規(guī)模不合理，但在北京、上海、深圳、廣州等發(fā)達城市并不乏一些規(guī)模大、聲譽好的事務(wù)所，強強聯(lián)合具有一定的基礎(chǔ)；第三，同吸收合并相比，減少了 “ 傳、幫、帶 ”等先期投入，合并雙方已經(jīng)具有了較強的人才優(yōu)勢、技術(shù)優(yōu)勢、客戶資源優(yōu)勢，更易形成優(yōu)勢互補，發(fā)揮規(guī)模效應(yīng)。 雖然新設(shè)合并好處不少，但操作起來難度更大。因為這些大事務(wù)所的客戶資源地區(qū)分布 “ 專用性 ” 較強，大家基本上各守一方，互不爭執(zhí)，即各地區(qū)之間的競爭依存度較低。不象一些大企業(yè)，如 新科、愛多之間爭得你死我活，大家為了避免兩敗俱傷，有主動握手的市場動力。因此，事務(wù)所之間的強強合并一是需要淡化地區(qū)壟斷色彩，二是需要政府、協(xié)會穿針引線，三是更需要有敢于 “ 吃螃蟹 ” 的勇士。實際上，如果不能冒出一些這樣勇于開拓、富有創(chuàng)新精神的 “ 尖子 ” ，我國注冊會計師行業(yè)將很難步出粗放經(jīng)營的低效率運行軌道。同時，事務(wù)所的規(guī)模是動態(tài)的，大小也是相互轉(zhuǎn)換的，如果大事務(wù)所只滿足于現(xiàn)狀，固步自封，也許一件突發(fā)事件就能被沖得支離破碎，或是被別人吞并。這樣的例子現(xiàn)在也不是沒有。（二）核心事務(wù)所的擴張方式 1、建立分所 分所的 建立方式有兩種，一是由被合并后的事務(wù)所轉(zhuǎn)化而來，二是新設(shè)立的分所。我們認(rèn)為，設(shè)立新所的目的是出于事物所滿足客戶資源的分布、節(jié)省交易費用的市場需求，并不刻意于受行政區(qū)域的限制。在法律上，分所可以比照公司法中規(guī)定的分公司進行管理。分所只是總所的一個分支機構(gòu)，不具有法人資格?？梢栽诳偹跈?quán)的范圍內(nèi)進行執(zhí)業(yè)，但在人、財、物、執(zhí)業(yè)質(zhì)量等方面接受總所的統(tǒng)一管理，其民事責(zé)任也由設(shè)立分所的總所承擔(dān)。分所的名稱為 “ 會計師事務(wù)所地名第分所 ” 。因此從實質(zhì)上看，分所不過是事務(wù)所設(shè)在異地的一個相對獨立的業(yè)務(wù)部。 2、 發(fā)展成員 所 成員所方式是國際會計公司擴大規(guī)模的通行做法，也是非常值得我們借鑒的一種方式。同其他擴大規(guī)模的方式相比，它的獨到之處在于可以在更大范圍內(nèi)更大規(guī)模地實現(xiàn)資源的優(yōu)化配置。隨著我國企業(yè)集團的加速發(fā)展，有的集團公司擁有的子公司、分公司多達幾十、甚至上百個，地區(qū)分布極為廣泛，這些子公司、分公司的審計業(yè)務(wù)基本上分散在各地區(qū)的事務(wù)所手中，由于各事務(wù)所水平良莠不齊，貫徹專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的尺度不一，這就給企業(yè)集團加強管理、正確評價整體經(jīng)營狀況和財務(wù)風(fēng)險帶來了很大的障礙。因此，大企業(yè)集團對審 計統(tǒng)一性的迫切需求已經(jīng)存在，這和當(dāng)年 “ 五大 ” 發(fā)展的市場動力基本趨于一致。而核心所通過發(fā)展成員所，享有較高規(guī)模布局自由度，通過發(fā)揮品牌優(yōu)勢、技術(shù)優(yōu)勢和地區(qū)優(yōu)勢，可以滿足大企業(yè)集團對事務(wù)所的地區(qū)性要求、技術(shù)要求。一個事務(wù)所只要都夠牢牢抓住幾個象海爾、聯(lián)想這樣極富發(fā)展想象力的大集團，那么它就可能象畢馬威“ 綁 ” 在 “ 殼牌 ” 公司身上一樣，迅速達到與企業(yè)集團規(guī)模的同步增長。這就是發(fā)展成員所的強大市場召喚力。 核心事務(wù)所發(fā)展成員所，要注意把握以下特點：（ 1） “ 好馬拉大車 ” 。只有在核心事務(wù)所發(fā)展到一定規(guī)模和達到一定實力時， 才有發(fā)展成員所的可能和條件。如果核心事務(wù)所本身規(guī)模不大，經(jīng)濟實力不強，不能發(fā)揮龍頭作用，就不要超越自已的能力去發(fā)展成員所。 （ 2）從法律形式上看，核心所、成員所都是獨立的法人（合伙企業(yè)為獨立的法律主體），依法享有民事權(quán)利并承擔(dān)民事責(zé)任。因此，核心與成員具有平等的法律地位，不是上下級的行政領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系。在名稱設(shè)置上，成員所仍保留原有名稱部分，即 “ 核心所名稱地區(qū)名成員所名稱 ” 。（ 3）核心所要有嚴(yán)格的成員所選擇標(biāo)準(zhǔn)。核心所發(fā)展成員所不是為了 “ 扶貧 ” ，也不是為了追求集團、網(wǎng)絡(luò)的轟動效應(yīng)，而是基于發(fā)揮規(guī)模優(yōu)勢的需要。 因此在選擇成員所時，一要看能否因地制宜，滿足市場資源分布的需要；二是看它在當(dāng)?shù)厥聞?wù)所的實力排名；三是要看雙方是否有通融的企業(yè)文化。因此，發(fā)展成員所要本著 “ 寧缺毋濫、循序漸進、成熟一個、發(fā)展一個 ” 的原則，逐步向外擴張，特別是在舊體制痕跡尚難以完全消除的情況下，成員不宜過多、戰(zhàn)線不宜過長、松散型的成員盡可能不予考慮。 （ 4）核心所以資合為紐帶對成員所實施有效控制。國內(nèi)一些事務(wù)所集團以及企業(yè)集團的實踐已經(jīng)證明，不以資本為紐帶，而幻想通過感情、契約達到集團化的成功典范，至少目前是一個也沒有。由于缺乏資本紐帶 ，成員間沒有強有力的利益機制制約，其行為普遍帶有短期性、本位性痕跡，管理松散，各自為戰(zhàn)，內(nèi)部沒有凝聚力。資本控制不是目的，而是通過以其為紐帶，達到人員控制、制度控制以及協(xié)同實現(xiàn)經(jīng)營戰(zhàn)略的目的，形成 “ 一榮俱榮，一損俱損 ” 以及 “ 外虛內(nèi)實 ” 的利益牽制關(guān)系。否則，成員所一旦翅膀硬了，很可能脫離母體放 “ 單飛 ” ，核心所含辛茹苦卻培養(yǎng)出競爭對手。第四部分、規(guī)模化與經(jīng)營管理 事務(wù)所規(guī)模擴大以后，由于機構(gòu)較多，管理層次增加，易出現(xiàn)信息障礙和激勵障礙等大企業(yè)病，因此對大事務(wù)所來說，提高經(jīng)營管理水平將顯得尤為重要。加強經(jīng)營管理 要從能夠適應(yīng)市場經(jīng)濟發(fā)展的需要出發(fā)，按照規(guī)模經(jīng)濟的規(guī)律，將現(xiàn)代管理理念、管理手段、管理技術(shù)、管理方法應(yīng)用于經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)，實現(xiàn)有效的經(jīng)營管理。一、制定經(jīng)營戰(zhàn)略 經(jīng)營戰(zhàn)略是事關(guān)事務(wù)所生存與發(fā)展的頭等大事?？茖W(xué)的經(jīng)營戰(zhàn)略，是指從事務(wù)所的內(nèi)部條件和外部環(huán)境出發(fā)，正確把握客觀環(huán)境