從博弈角度看會(huì)計(jì)誠(chéng)信的缺失及其治理的論文

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解聘(f) 營(yíng)者誠(chéng)實(shí)(h) 20,8010,75 歪曲(d) 40,6030,70 年末經(jīng)理人員面臨著誠(chéng)實(shí)和歪曲會(huì)計(jì)信息以謀求自身利益的兩種選擇，董事會(huì)則面臨著續(xù)約和解聘兩種決策。在不存在著內(nèi)部審計(jì)和經(jīng)理人市場(chǎng)時(shí)，經(jīng)營(yíng)者的決策和董事會(huì)的決策可以看作兩個(gè)完全獨(dú)立的活動(dòng)：（1）當(dāng)經(jīng)營(yíng)者預(yù)計(jì)董事會(huì)選擇c（continue toemploy）時(shí)，他們推斷出選擇d（distort）更明智，因?yàn)椴淮嬖趦?nèi)部審計(jì)，所以不必?fù)?dān)心被發(fā)現(xiàn)舞弊，這時(shí)他們獲得40的效用。（2）當(dāng)經(jīng)營(yíng)者預(yù)計(jì)董事會(huì)選擇f（fire）時(shí)，他們?nèi)詫⑦x擇d，通過(guò)歪曲會(huì)計(jì)信息在離任前大撈一把，此時(shí)其所獲得的效用由于即將解雇而降為30，董事會(huì)則由于重新尋找合適的經(jīng)營(yíng)者而增加了成本支出，其收益降為75.（3）當(dāng)董事會(huì)認(rèn)為經(jīng)營(yíng)者是誠(chéng)實(shí)可信h（honest）的，他們將選擇c，收益為80.（4）當(dāng)董事會(huì)認(rèn)為經(jīng)營(yíng)者是歪曲會(huì)計(jì)信息時(shí)，他們將毫不猶豫的選擇f（fire），以避免收益進(jìn)一步下降至60的最低水平。不難看出，fd成為惟一能在給定其他局中人的戰(zhàn)略選擇時(shí)每個(gè)局中人都能對(duì)自己的戰(zhàn)略選擇滿(mǎn)意的一個(gè)戰(zhàn)略組合，這一組合在博弈論中稱(chēng)為“納什均衡”。當(dāng)不存在內(nèi)部審計(jì)和相應(yīng)的監(jiān)督機(jī)制、懲罰機(jī)制時(shí)，從短期來(lái)看，歪曲會(huì)計(jì)信息以謀求個(gè)體利益最大化將是經(jīng)理人員的最優(yōu)選擇，即產(chǎn)生了“逆向選擇”問(wèn)題。如果雙方在第一次簽約時(shí)便已明確經(jīng)理人員的任期為n年，毫無(wú)疑問(wèn)在第n年經(jīng)理人員將選擇d，他們清楚的認(rèn)識(shí)到合約即將到期，自己將面臨被解聘的境地；而在前面的n-1年任期中，他們明白只要自己不犯太大的錯(cuò)誤就不會(huì)被解職，因此經(jīng)營(yíng)者就會(huì)利用自身占有的信息優(yōu)勢(shì)進(jìn)行敗德行為，即產(chǎn)生了“道德風(fēng)險(xiǎn)”。2、會(huì)計(jì)非合作博弈：投資者和經(jīng)營(yíng)者之間的博弈。無(wú)論對(duì)于現(xiàn)實(shí)的投資者還是潛在的投資者，他們都希望獲得公司資產(chǎn)安全性、流動(dòng)性以及收益能力、發(fā)展能力方面詳細(xì)而可靠的會(huì)計(jì)信息，據(jù)此或進(jìn)行投資決策，或評(píng)價(jià)自己的投資成果，決定是否繼續(xù)投資。而投資者是否進(jìn)行投資，則直接關(guān)系到股價(jià)的高低和經(jīng)營(yíng)者的報(bào)酬。假定企業(yè)有一個(gè)項(xiàng)目需要通過(guò)發(fā)行股票來(lái)籌資，在會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)不存在監(jiān)督者、中介機(jī)構(gòu)和相關(guān)咨詢(xún)機(jī)構(gòu)時(shí)，可以將投資者與經(jīng)營(yíng)者的決策視為兩個(gè)獨(dú)立的活動(dòng)。如圖所示：投資者經(jīng) 購(gòu)買(mǎi)(b)拒絕購(gòu)買(mǎi)(r) 營(yíng)者誠(chéng)實(shí)(h) 50,100,0歪曲(d) 70,-100,0在這一博弈過(guò)程中：（1）對(duì)經(jīng)營(yíng)者而言，如果他們認(rèn)為投資者將做出購(gòu)買(mǎi)決策b（buy），則d將是其最優(yōu)選擇，他們可以獲得效用水平為70.（2）當(dāng)然，如果投資者做出拒絕購(gòu)買(mǎi)公司股票的決策r（refuse），則經(jīng)營(yíng)者的決策h(yuǎn)和d之間不存在效用差異，企業(yè)收益為0.（3）對(duì)投資者而言，如果他們預(yù)期經(jīng)營(yíng)者選擇h，則其最優(yōu)策略為購(gòu)買(mǎi)b，從而獲得10個(gè)單位的效用水平。（4）如果投資者認(rèn)為經(jīng)營(yíng)者將選擇決策歪曲會(huì)計(jì)信息d，則其最優(yōu)策略無(wú)疑是選擇拒絕購(gòu)買(mǎi)r，此時(shí)雙方的效用水平由于沒(méi)有交易的發(fā)生而均為0.這樣，在一次博弈中，dr即經(jīng)營(yíng)者歪曲會(huì)計(jì)信息，投資者拒絕購(gòu)買(mǎi)將形成納什均衡。從理論上而言，只要博弈的次數(shù)是有限的，經(jīng)營(yíng)者就會(huì)選擇歪曲會(huì)計(jì)信息，進(jìn)行欺騙。這是因?yàn)?，假定博弈重?fù)n次，并且博弈各方對(duì)博弈次數(shù)都有著明確的認(rèn)識(shí)，那么第n次將如同一次博弈一樣，經(jīng)營(yíng)者將進(jìn)行欺騙，而不必?fù)?dān)心在下次的博弈中遭到對(duì)方的報(bào)復(fù)；在第n-1時(shí)，由于第n次的決策與第n-1次無(wú)關(guān)，經(jīng)營(yíng)者仍將選擇歪曲會(huì)計(jì)信息。如此下來(lái)，經(jīng)營(yíng)者將在第一次博弈時(shí)便進(jìn)行歪曲。當(dāng)然，在現(xiàn)實(shí)生活中，經(jīng)營(yíng)者出于對(duì)長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的考慮，以及由于監(jiān)管機(jī)構(gòu)、中介機(jī)構(gòu)及相關(guān)法律法規(guī)的存在，這樣的極端一般不會(huì)產(chǎn)生。然而無(wú)論如何，這一僵局的形成，對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展顯然具有極大的消極作用，它將造成財(cái)務(wù)造假盛行，人們對(duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、可靠性持普遍的懷疑態(tài)度，從而導(dǎo)致資本市場(chǎng)的萎縮和經(jīng)濟(jì)的長(zhǎng)期低水平發(fā)展甚至停滯不前。三、治理會(huì)計(jì)誠(chéng)信缺失的對(duì)策1、加強(qiáng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者的廣泛代表性。雖然由于我國(guó)的特殊國(guó)情，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，博弈時(shí)間的急促和空間的狹小使得準(zhǔn)則的公開(kāi)性、透明度存在著先天的不足，政府主導(dǎo)型準(zhǔn)則制定模式具有一定的合理性，但這并不意味著準(zhǔn)則的制定無(wú)需多方參與。從我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的實(shí)際過(guò)程來(lái)看，雖然有關(guān)組織者吸收了政府官員、高校教師及相關(guān)部門(mén)代表，并且聘請(qǐng)了一些國(guó)際專(zhuān)家作為咨詢(xún)顧問(wèn)，但真正執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的職業(yè)界代表卻不多見(jiàn)。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的權(quán)威性和有效性在很大程度上取決于制定者的廣泛代表性，在我國(guó)準(zhǔn)則制定過(guò)程存在先天不足的條件下，這一點(diǎn)顯得尤為重要。2、產(chǎn)權(quán)制度的改革。當(dāng)前，我國(guó)絕大部分的上市公司是由國(guó)有企業(yè)改制而成的，國(guó)家股“一股獨(dú)大”，經(jīng)理人員不是由董事會(huì)在經(jīng)理市場(chǎng)上根據(jù)其經(jīng)營(yíng)能力和職業(yè)道德選聘，而是由政府或主管部門(mén)任命。當(dāng)經(jīng)營(yíng)者感到自己的任期存在很大的不確定性時(shí)，就不可避免的產(chǎn)生了操縱盈余的潛在利益沖動(dòng)。3、健全經(jīng)理人市場(chǎng)，建立針對(duì)經(jīng)理人的激勵(lì)監(jiān)督機(jī)制和聲譽(yù)評(píng)價(jià)體系。聲譽(yù)作為經(jīng)理人的無(wú)形資產(chǎn)，其好壞決定了經(jīng)理人能否在經(jīng)理市場(chǎng)上獲得長(zhǎng)期發(fā)展，也使得經(jīng)理人員有可能由于一次出于利己動(dòng)機(jī)的欺騙行為而被永久淘汰出局。因此，有必要建立一套科學(xué)合理的經(jīng)理人聲譽(yù)評(píng)價(jià)體系，由相對(duì)獨(dú)立的第三方定期根據(jù)其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)及職業(yè)道德，對(duì)其進(jìn)行評(píng)定、考核，并將結(jié)果記錄在案，從而迫使經(jīng)理人放棄短期行為，轉(zhuǎn)而追求長(zhǎng)期利益。4、加強(qiáng)各級(jí)審計(jì)機(jī)構(gòu)的監(jiān)督作用，通過(guò)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)政府審計(jì)及時(shí)發(fā)現(xiàn)虛假會(huì)計(jì)信息。當(dāng)前這一審計(jì)鏈中最薄弱的環(huán)節(jié)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)。從“中天勤”等一系列事件不難看出，加強(qiáng)以注冊(cè)會(huì)計(jì)師為核心的審計(jì)工作的獨(dú)立性對(duì)治理現(xiàn)階段的會(huì)計(jì)信息失真具有至關(guān)重要的作用。5、加大對(duì)造假者的處罰力度，建立民事追究制度和股東集體訴訟制度。會(huì)計(jì)法、刑法對(duì)會(huì)計(jì)造假雖有給予行政處罰或刑事處罰的規(guī)定，但缺乏具體的實(shí)施細(xì)則和司法解釋?zhuān)O(jiān)管、執(zhí)法的主體和手段不夠明確，處罰比較寬松。而凡是市場(chǎng)化程度較高的國(guó)家，對(duì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的造假違規(guī)行為都是重民事責(zé)任，輕行政和刑事責(zé)任。惟有加大懲處力度，使“失信成本”遠(yuǎn)高于“違約收益”，才能有效的打擊財(cái)務(wù)造假。參考文獻(xiàn)：1、劉峰：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變遷，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2002年版。2、趙西卜：中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究，中國(guó)人民大學(xué)出版社1999年版。3、蔣義宏等：會(huì)