會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：新準(zhǔn)則下以前年度損益調(diào)整會(huì)計(jì)科目運(yùn)用

新準(zhǔn)則下以前年度損益調(diào)整會(huì)計(jì)科目運(yùn)用以前年度損益調(diào)整，主要核算企業(yè)本年度發(fā)生的調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)以及本年度發(fā)現(xiàn)的重要前期差錯(cuò)更正涉及調(diào)整以前年度損益的事項(xiàng)。在新準(zhǔn)則下該科目核算范圍有所變化，以下通過(guò)舉例說(shuō)明。(下列舉例假定所得稅稅率為25％，按凈利的10％提取法定盈余公積，不作其他分配)

一、調(diào)整預(yù)計(jì)負(fù)債或確認(rèn)新負(fù)債

[例1]甲公司與乙公司簽訂一供銷合同中規(guī)定甲公司在2007年8月銷售給乙公司一批物資。由于甲公司未能按合同發(fā)貨，致使乙公司發(fā)生重大經(jīng)濟(jì)損失。乙公司通過(guò)法律程序要求甲公司賠償經(jīng)濟(jì)損失450萬(wàn)元。該訴訟案件在2007年12月31日尚未判決，甲公司按或有事項(xiàng)準(zhǔn)則確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債300萬(wàn)元。2008年2月10日，經(jīng)法院判決甲公司應(yīng)賠償乙公司400萬(wàn)元。甲、乙均服從判決，賠償款當(dāng)日支付。甲、乙公司2007年所得稅匯算清繳均在2008年3月20日完成(假定該預(yù)計(jì)負(fù)債產(chǎn)生的損失不允許在預(yù)計(jì)時(shí)稅前抵扣，只有在損失實(shí)際發(fā)生時(shí)才允許稅前抵扣)。

(1)甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

08年2月10日記錄支付的賠款并調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)

借：以前年度損益調(diào)整1000000

貸：其他應(yīng)付款——乙公司1000000

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅250000

貸：以前年度損益調(diào)整250000

注：250000=1000000×25％

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅750000

貸：以前年度損益調(diào)整750000

借：以前年度損益調(diào)整50000

貸：遞延所得稅資產(chǎn)750000

借：預(yù)計(jì)負(fù)債3000000

貸：其他應(yīng)付款——乙公司3000000

借：其他應(yīng)付款——乙公司4000000

貸：銀行存款4000000

將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn)

借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)750000

貸：以前年度損益調(diào)整750000調(diào)整盈余公積

借：盈余公積75000

貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)75000

(2)乙公司的會(huì)計(jì)處理如下：

08年2月10日，記錄收到的賠款并調(diào)整應(yīng)交所得稅

借：其他應(yīng)收款——甲公司4000000

貸：以前年度損益調(diào)整4000000

借：以前年度損益調(diào)整1000000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅1000000

借：銀行存款4000000

貸：其他應(yīng)收款——甲公司4000000

將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn)

借：以前年度損益調(diào)整3000000

貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)3000000

調(diào)整盈余公積

借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)300000

貸：盈余公積300000小編寄語(yǔ)：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺(jué)得只要大概知道意思就可以了，但這樣是很難達(dá)到學(xué)習(xí)要求的。因?yàn)樗且婚T(mén)技術(shù)很強(qiáng)的課程，主要闡述會(huì)計(jì)核算的基本業(yè)務(wù)方法。誠(chéng)然，困難不能否認(rèn)，但只要有了正確的學(xué)習(xí)方法和積極的學(xué)習(xí)態(tài)度，最后加上勤奮，那樣必然會(huì)贏來(lái)成功的曙光。天道酬勤嘛！

二、資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生資產(chǎn)減值或調(diào)整原確認(rèn)減值金額

[例2]甲公司2007年5月銷售給乙公司一批產(chǎn)品，價(jià)款為100萬(wàn)(含增值稅)，乙公司于6月份收到所購(gòu)物資并驗(yàn)收入庫(kù)。按合同規(guī)定乙公司應(yīng)于收到所購(gòu)物資后計(jì)月內(nèi)付款。由于乙公司財(cái)務(wù)狀況不佳，到2007年12月31日仍未付款。甲公司于12月31日編制2007年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，已為該應(yīng)收賬款提取壞賬準(zhǔn)備5萬(wàn)，12月31日資產(chǎn)負(fù)債表上“應(yīng)收賬款”項(xiàng)目的余額為200萬(wàn)，其中95萬(wàn)為該項(xiàng)應(yīng)收賬款。甲公司于2008年11月30日(匯算清繳前)收到法院通知，乙公司因破產(chǎn)無(wú)力償還所欠部分貨款，預(yù)計(jì)甲公司可收回應(yīng)收賬款的60％。則甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備

借：以前年度損益調(diào)整350000

貸：壞賬準(zhǔn)備350000

注：350000=1000000×40％-50000

調(diào)整遞延所得稅資產(chǎn)

借：遞延所得稅資產(chǎn)87500

貸：以前年度損益調(diào)整87500

將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn)

借：利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)262500

貸：以前年度損益調(diào)整262500

調(diào)整盈余公積

借：盈余公積26250

貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)26250

三、資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生銷售退回

[例3]甲公司2007年11月銷售的一批商品給乙公司，取得收入120萬(wàn)元(不含稅，增值稅稅率為17％)。甲公司發(fā)出商品后，按正常情況已確認(rèn)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)成本100萬(wàn)元。2007年12月31日，該貨款尚未收回，甲公司對(duì)該款項(xiàng)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備6萬(wàn)元。2008年1月12日，由于產(chǎn)品質(zhì)量原因本批貨物被退回。假定本年度除該事項(xiàng)外，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)，則甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：

2008年1月12日，調(diào)整銷售收入

借：以前年度損益調(diào)整1200000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)204000

貸：應(yīng)收賬款１1404000

調(diào)整壞賬準(zhǔn)備余額

借：壞賬準(zhǔn)備60000

貸：以前年度損益調(diào)整60000

調(diào)整銷售成本

借：庫(kù)存商品1000000

貸：以前年度損益調(diào)整1000000

調(diào)整應(yīng)繳納的所得稅

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅50000

貸：以前年度損益調(diào)整50000

注：50000=200000×25％。若銷售退回時(shí)間改為2008年3月28日，則以上步驟應(yīng)為調(diào)整所得稅費(fèi)用：

借：遞延所得稅資產(chǎn)50000

貸：以前年度損益調(diào)整50000

調(diào)整已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)

借：以前年度損益調(diào)整15000

貸：遞延所得稅資產(chǎn)15000

注：15000=60000×25％

將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入未分配利潤(rùn)

借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)105000

貸：以前年度損益調(diào)整105000

調(diào)整盈余公積

借：盈余公積10500

貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)10500

四、盤(pán)盈固定資產(chǎn)

盤(pán)盈固定資產(chǎn)以前通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目核算，而新準(zhǔn)則指出，企業(yè)盤(pán)盈的固定資產(chǎn)作為前期差錯(cuò)處理，通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目核算。由于盤(pán)盈固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)處理時(shí)計(jì)人“以前年度損益調(diào)整”，而稅務(wù)處理時(shí)計(jì)人本期收入，因此企業(yè)應(yīng)在盤(pán)盈年度調(diào)增應(yīng)納稅所得額。此外，盤(pán)盈固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)成本(追溯調(diào)整后的成本)與計(jì)稅成本(重置完全價(jià)值)很可能存在差異，因此還需在以后提取折舊或者處置出售時(shí)，繼續(xù)進(jìn)行納稅調(diào)整。

企業(yè)調(diào)整以前年度損益會(huì)產(chǎn)生如下問(wèn)題：一是以前年度損益是否要并入本期應(yīng)納稅所得額、按本年稅率計(jì)算所得稅。二是調(diào)整的所得稅是否應(yīng)在“以前年度損益調(diào)整”科目作為抵減項(xiàng)目反映。筆者認(rèn)為，既然是調(diào)整以前年度損益，其相應(yīng)的企業(yè)所得稅也應(yīng)按以前年度企業(yè)的盈虧狀況和稅率來(lái)計(jì)算調(diào)整，如果將調(diào)整的上年損益并入本年損益一起計(jì)算所得稅，可能由于兩個(gè)納稅年度稅率的不同、享受的稅收優(yōu)惠政策不一樣等因素，導(dǎo)致兩種方法計(jì)算的稅額相差很大，不利于維護(hù)稅法的嚴(yán)肅性和統(tǒng)一性。具體操作：(1)若企業(yè)所屬年度享受減免所得稅的優(yōu)惠政策，調(diào)整的損益仍應(yīng)享受稅收優(yōu)惠政策；(2)若所屬年度上年度虧損，調(diào)整的損益和上年虧損合并在一起后無(wú)應(yīng)納稅所得額的，就不應(yīng)計(jì)繳企業(yè)所得稅；反之，就應(yīng)計(jì)算補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。至于調(diào)整應(yīng)繳企業(yè)所得稅的會(huì)計(jì)處理。筆者認(rèn)為應(yīng)在本年度“所得稅”科目反映，因?yàn)樗枚愔С鍪且环N費(fèi)用支出，不應(yīng)在利潤(rùn)總額之前扣除，利潤(rùn)總額應(yīng)等于本年利潤(rùn)和以前年度損益調(diào)整之和，其扣除按本年事項(xiàng)計(jì)算的應(yīng)交企業(yè)所得稅和以前年度損益調(diào)