會計實務(wù)：大金剛水泥訴龍巖國稅稅務(wù)行政處理決定

大金剛水泥訴龍巖國稅稅務(wù)行政處理決定上訴人（原審被告）福建省龍巖市國家稅務(wù)局，住所地龍巖市新羅區(qū)解放北路街心花園北側(cè)1號。

法定代表人徐新式，局長。

委托代理人曹溪河，男，龍巖市國家稅務(wù)局法規(guī)科工作人員。

委托代理人賴健書，男，龍巖市國家稅務(wù)局法規(guī)科工作人員。

被上訴人（原審原告）上杭縣大金剛水泥有限責(zé)任公司（原上杭縣閩龍水泥廠），住所地上杭縣古田鎮(zhèn)下郭車村吊鐘巖。

法定代表人黃春榮，負(fù)責(zé)人。

委托代理人羅奎金，福建天衡聯(lián)合律師事務(wù)所龍巖分所律師。

委托代理人楊曉謖，福建天衡聯(lián)合律師事務(wù)所龍巖分所實習(xí)律師。

福建省上杭縣大金剛水泥有限責(zé)任公司（原上杭縣閩龍水泥廠）訴福建省龍巖市國家稅務(wù)局稅務(wù)行政處理決定一案，龍巖市中級人民法院于2009年6月24日作出(2008)巖行初字第6號行政判決，福建省上杭縣大金剛水泥有限責(zé)任公司、福建省龍巖市國家稅務(wù)局均不服向本院上訴，本院于2010年11月27日作出（2009）閩行終字第69號行政裁定，發(fā)回龍巖市中級人民法院重審。龍巖市中級人民法院于2011年5月19日作出（2011）巖行初字第6號行政判決，福建省龍巖市國家稅務(wù)局不服向本院提出上訴，本院依法組成合議庭，對本案進行了審理，現(xiàn)已審理終結(jié)。

原審查明，原告的前身福建省上杭縣閩龍水泥廠是1993年成立的集體所有制企業(yè)，2002年起改制為合伙企業(yè)，2005年－2006年度合伙企業(yè)執(zhí)行人為黃某生。原告于2001年開始經(jīng)審批為民政福利企業(yè)，2003年6月12日福建省民政廳以閩民福［2003］218號《關(guān)于同意龍巖市民政福利企業(yè)資格重新認(rèn)定的批復(fù)》認(rèn)定原告具有民政福利企業(yè)資格，同年8月19日被告以巖國稅發(fā)［2003］138號《關(guān)于公布龍巖市第四批民政福利企業(yè)增值稅“先征后返”資格的通知》認(rèn)定原告為福利企業(yè)具有增值稅先征后返資格，時間從2003年3月1日起。從2003年3月1日至2005年12月期間原告都通過上杭縣民政局、國稅局、地稅局、殘聯(lián)四家單位的年檢，檢查結(jié)果為合格。

2003年12月原告經(jīng)審批并購了原天馬水泥廠作為原告的第二生產(chǎn)車間。從2004年度起二車間與原告分開核算，分別設(shè)置帳簿憑證，但與上杭縣閩龍水泥廠共用同一營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記證，共用一個納稅識別號，一個基本帳戶，一并申報繳納增值稅，一起使用發(fā)票。經(jīng)上杭縣工商行政管理局核準(zhǔn)，自2008年11月15日起，原告的名稱由“福建省上杭縣閩龍水泥廠”變更為“上杭縣大金剛水泥有限責(zé)任公司”。

2007年1月17日上杭縣地方稅務(wù)局對原告進行稅務(wù)檢查時，雙方發(fā)生糾紛，后上杭縣地方稅務(wù)局報案，龍巖市公安局于2007年1月19日以涉嫌偷稅罪對原告上杭縣閩龍水泥廠進行刑事立案，經(jīng)偵查后建議被告龍巖市國家稅務(wù)局立案處理，被告于2007年2月1日以涉嫌偷稅對原告予以立案。由于稅務(wù)部門的稅務(wù)處理決定書尚未作出，龍巖市公安局根據(jù)龍巖市國稅與地稅部門初步計算得出原告偷稅數(shù)額合計700多萬元的結(jié)果，以暫扣款之名分別于2007年2月12日、5月14日、5月22日收取了原告原法定代表人黃陽生人民幣690萬元。經(jīng)有關(guān)部門協(xié)調(diào)，2007年6月15日龍巖市公安局作出巖公經(jīng)繳字［2007］10號《追繳決定書》，將暫扣的690萬元先期預(yù)繳到財政300萬元，2007年6月15日又交到被告帳戶190萬元，作為原告繳納的稅款，之后又交至地稅部門100萬元。2007年3月15日原告向被告繳納了稅款10萬元，2007年12月13日繳納稅款55606.64元，2007年12月18日繳納稅款10萬元及滯納金33414.04元。

被告經(jīng)調(diào)查取證，認(rèn)定原告偷稅，于2007年11月2日作出本案被訴的巖國稅處[2007]3號稅務(wù)處理決定，認(rèn)定原告2005、2006年采取偽造帳簿、在帳簿上不列、少列收入手段，少繳增值稅稅款共計5137715.5元；認(rèn)定原告2005、2006年采取多報殘疾人員安置人數(shù)和少報生產(chǎn)工人人數(shù)手段，騙取增值稅退稅款共計1017891.14元，故決定：（一）根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條、第二條、《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款、第三十二條之規(guī)定，原告2005、2006年采取偽造帳簿、在帳簿上不列、少列收入手段，少繳增值稅構(gòu)成偷稅，應(yīng)追繳增值稅稅款5137715.5元，并從稅款滯納之日起，按日加收萬分之五的滯納金。（二）根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款、第三十二條、《中華人民共和國刑法》第二百零一條、第二百零四條第二款、《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》（法釋[2002]33號）第一條第一款、第二條第三款之規(guī)定，原告2005、2006年采取多報殘疾人員安置人數(shù)和少報生產(chǎn)工人人數(shù)手段，騙取增值稅退稅款構(gòu)成偷稅，應(yīng)追繳增值稅稅款1017891.14元，并從收到退稅款之日起，按日加收萬分之五的滯納金。以上應(yīng)補增值稅稅款共計6155606.64元，扣除于2007年3月15日預(yù)繳的200萬元，實際應(yīng)補繳4155606.64元。限自收到本決定書之日起15日內(nèi)到上杭縣國家稅務(wù)局古田稅務(wù)分局將上述稅款及滯納金繳納入庫，并在清繳入庫后3日內(nèi)將繳款憑證復(fù)印件報送龍巖市國稅局稽查局備案，與此同時，應(yīng)對查補稅款作相應(yīng)的帳務(wù)調(diào)整，并報送帳務(wù)調(diào)整憑證及調(diào)整后納稅申報表復(fù)印件。

原告不服，向福建省國家稅務(wù)局申請復(fù)議，福建省國家稅務(wù)局認(rèn)為原告未能在法定期間內(nèi)繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保，決定不予受理。原告不服不予受理決定，向福州市鼓樓區(qū)人民法院提起訴訟，福州市鼓樓區(qū)人民法院經(jīng)審理后于2008年4月11日作出（2008）鼓行初字第9號行政判決，認(rèn)定以黃陽生名義繳交的剩余暫扣款應(yīng)視為原告的納稅擔(dān)保，故撤銷福建省國家稅務(wù)局不予受理決定書，并責(zé)令福建省國家稅務(wù)局重新作出處理決定。福建省國家稅務(wù)局于2008年7月3日作出閩國稅復(fù)決字［2008］第2號行政復(fù)議決定書，維持被告的巖國稅處[2007]3號稅務(wù)處理決定。原告認(rèn)為被告作出的處理決定認(rèn)定的事實證據(jù)不足，適用法律錯誤，且違反法定程序，于2008年7月16日訴至法院，要求撤銷被告作出的巖國稅處[2007]3號稅務(wù)處理決定。

另查明，2007年12月19日，被告龍巖市國家稅務(wù)局作出稅案移［2007］001號《涉嫌犯罪案件移送書》，認(rèn)為原告涉嫌偷稅犯罪，將本案移送龍巖市公安局立案偵查。2008年1月30日，龍巖市公安局作出巖公訴字［2008］002號《起訴意見書》，將本案移送龍巖市人民檢察院審查起訴。龍巖市人民檢察院將本案指定上杭縣人民檢察院審查，上杭縣人民檢察院經(jīng)審查后于2010年12月16日作出杭檢公刑不訴［2010］7號《不起訴決定書》，該《不起訴決定書》認(rèn)為：“龍巖市公安局移送起訴認(rèn)定：…根據(jù)稅務(wù)部門計算，福建省上杭縣閩龍水泥廠于2005年度…2006年度…合計偷稅數(shù)額為6421033.99元。經(jīng)本院審查并二次退回補充偵查，本院仍然認(rèn)為龍巖市公安局認(rèn)定福建省上杭縣閩龍水泥廠涉嫌逃稅的犯罪數(shù)額的事實不清、證據(jù)不足，不符合起訴條件。依照《中華人民共和國刑事訴訟法》第一百四十條第四款的規(guī)定，決定對福建省上杭縣閩龍水泥廠不起訴”。

再查明，被告向法院提供的證據(jù)材料與移送給龍巖市公安局立案偵查的證據(jù)材料相同。

原審認(rèn)為，關(guān)于被告的執(zhí)法主體資格問題。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第十四條、第二十八條第一款，《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二十條第一款之規(guī)定，《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第三十六條及國家稅務(wù)總局頒布的《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》第十七條第（一）項之規(guī)定，被告具有作出本案稅務(wù)處理決定的職權(quán)，被告主體適格。

關(guān)于被告的執(zhí)法程序問題。國家稅務(wù)總局頒布的《稅務(wù)稽查工作規(guī)程》已對稅務(wù)稽查程序進行了規(guī)定，被告發(fā)現(xiàn)原告涉嫌偷稅后，進行了立案、調(diào)查、制作稽查報告提交審理、重案審委會討論后作出決定，程序合法。本案中，被告作出具體行政行為屬稅收行政處理決定，而非行政處罰，故原告以《中華人民共和國行政處罰法》第三十一條之規(guī)定主張“被告作出處理決定之前應(yīng)告知原告違法事實、理由及依據(jù)，被告作出的處理決定程序違法”理由不能成立，不予支持。

關(guān)于適用法律問題。被告作出的處理決定認(rèn)定原告2005、2006年度采取少列收入，以達(dá)到少繳稅款的目的，并適用《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條之規(guī)定決定加收原告滯納稅款的滯納金，但該法條系針對未按規(guī)定期限繳納稅款的情形，與被告作出的處理決定認(rèn)定的上述事實不相符，屬適用法律錯誤。此外，《中華人民共和國刑法》第二百零一條、第二百零四條第二款及《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》（法釋〈2002〉33號）第一條第一款第（四）項、第二條第三款是由司法機關(guān)針對追究犯罪嫌疑人刑事責(zé)任時適用的法律規(guī)定，故被告在作出的被訴行政處理決定中適用上述刑事法律規(guī)定亦屬適用法律錯誤。

關(guān)于事實認(rèn)定問題。本案中，被告作出的被訴行政處理決定認(rèn)定原告偷稅的事實所依據(jù)的證據(jù)材料，與被告向公安機關(guān)、檢察機關(guān)移送刑事偵查、審查起訴的證據(jù)材料相同。在本案行政訴訟期間，原告涉嫌偷稅犯罪的刑事案件亦同時在公安機關(guān)偵查和檢察機關(guān)審查起訴期間，但該刑事案件經(jīng)檢察機關(guān)審查并二次退回公安機關(guān)補充偵查后，檢察機關(guān)仍然認(rèn)為公安機關(guān)認(rèn)定原告涉嫌逃稅的犯罪數(shù)額的事實不清、證據(jù)不足，并于2010年12月16日作出了杭檢公刑不訴［2010］7號《不起訴決定書》，對本案原告涉嫌偷稅犯罪決定不起訴。根據(jù)刑事優(yōu)先的法律原則，檢察機關(guān)已經(jīng)認(rèn)定原告“涉嫌逃稅的犯罪數(shù)額的事實不清、證據(jù)不足”，因此，司法機關(guān)的該生效結(jié)論應(yīng)當(dāng)作為對本案相關(guān)事實作出認(rèn)定的依據(jù)，即被告作出的本案被訴處理決定認(rèn)定原告偷稅數(shù)額的事實不清、證據(jù)不足。此外，對黃某生依國稅、地稅部門的要求向龍巖市公安局交納的690萬元暫扣款，被告作出的處理決定書僅對該690萬元中移交給被告的190萬元作出處理，而未對剩余在龍巖市公安局的其他款項作出處理不當(dāng)。但原告于2007年12月13日繳納稅款55606.64元、2007年12月18日繳納稅款10萬元及滯納金33414.04元，屬處理決定作出之后原告交納的稅款，故原告要求在決定書中一并認(rèn)定為補繳稅款的理由不成立，法院不予支持。

綜上，被告作出的處理決定認(rèn)定事實不清、證據(jù)不足，且適用法律錯誤，依照《中華人民共和國行政訴訟法》第五十四條第（二）項1、2目之規(guī)定，判決撤銷被告福建省龍巖市國家稅務(wù)局于2007年11月2日作出的巖國稅處[2007]3號稅務(wù)處理決定。

福建省龍巖市國家稅務(wù)局不服，向本院提出上訴，主要理由是：1、適用《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條是針對未按規(guī)定期限繳納稅款的規(guī)定，不存在適用法律錯誤；2、原審依據(jù)上杭縣檢察院不起訴決定來認(rèn)定稅務(wù)處理決定事實不清、證據(jù)不足不當(dāng)。要求撤銷一審判決。

被上訴人福建省上杭縣大金剛水泥有限責(zé)任公司答辯認(rèn)為：1、《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條是針對未按規(guī)定期限繳納稅款的情形，并不包括騙取退稅款和少繳稅款的情形；2、一審判決并未以刑事不起訴為由，認(rèn)定答辯人的行政違法事實不成立，更未以不承擔(dān)刑事責(zé)任為由從而認(rèn)定答辯人也不承擔(dān)行政責(zé)任；只是根據(jù)刑事審查已經(jīng)查明的事實和本案證據(jù)為依據(jù)，查明上訴人作出的處理決定認(rèn)定事實不清、證據(jù)不足。因此請求二審駁回上訴，維持原判。

經(jīng)審查，上訴人、被上訴人向原審法院提交的證據(jù)（原審判決書所列）已隨案移送本院。經(jīng)上訴人確認(rèn)，其提供給原審法院的上述證據(jù)材料與移送給龍巖市公安局立案偵查的證據(jù)材料系相同的證據(jù)材料；由于雙方上述證據(jù)材料已經(jīng)原一、二審和重審開庭質(zhì)證、認(rèn)證，本院經(jīng)審理，同意原審法院對本案證據(jù)和事實的認(rèn)定。

本院認(rèn)為，關(guān)于適用法律問題。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十一條規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人按照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的期限，繳納或者解繳稅款。”即納稅人應(yīng)當(dāng)按照法律、行政法規(guī)規(guī)定的期限或者稅務(wù)機關(guān)確定的期限，繳納稅款。因此本案稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定被上訴人采取少列收入，以達(dá)到少繳稅款的目的，適用《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條之規(guī)定，決定從法律規(guī)定的納稅期限之日起加收被上訴人滯納稅款的滯納金，適用法律正確，原審該項認(rèn)定不當(dāng)，本院予以指正。但上訴人適用《中華人民共和國刑法》第二百零一條、第二百零四條第二款及《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問題的解釋》（法釋〈2002〉33號）第一條第一款第（四）項、第二條第三款刑事法律規(guī)定，作為行政處理決定的法律依據(jù)，屬適用法律錯誤，原審判決認(rèn)定是正確的。

關(guān)于事實認(rèn)定問題。由于上訴人作出的被訴行政處理決定認(rèn)定被上訴人偷稅的事實所依據(jù)的證據(jù)材料，與上訴人向公安機關(guān)、檢察機關(guān)移送刑事偵查、審查起訴的證據(jù)材料系相同的證據(jù)材料，而檢察機關(guān)經(jīng)審查作出生效結(jié)論，認(rèn)定“被上訴人涉嫌逃稅的犯罪數(shù)額的事實不清、證據(jù)不足”。根據(jù)刑事優(yōu)先的法律原則以及《最高人民法院關(guān)于行政訴訟證據(jù)若干問題的規(guī)定》第六十八條第（四）項的規(guī)定，已經(jīng)依法證明的事實，法庭可以直接認(rèn)定。因此，檢察機關(guān)作出的上述該生效結(jié)論，在未經(jīng)有權(quán)機關(guān)撤銷或者變更的情況下，應(yīng)作為人民法院行政訴訟中對同一事實認(rèn)定的依據(jù)，原審認(rèn)定是正確的。

綜上，原審判決認(rèn)定事實清楚，適用法律正確，應(yīng)予維持。上訴人龍巖市國家稅務(wù)局的上訴理