會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：自營(yíng)出口銷售的核算

自營(yíng)出口銷售的核算(一)商品托運(yùn)及出口銷售收入的核算

外貿(mào)企業(yè)出口銷售通常采用信用證結(jié)算，業(yè)務(wù)部門根據(jù)貿(mào)易合同和信用證的規(guī)定，開具出庫(kù)單一式數(shù)聯(lián)，由儲(chǔ)運(yùn)部門據(jù)以向運(yùn)輸單位辦理托運(yùn)，然后將出庫(kù)單(記賬聯(lián))和(轉(zhuǎn)賬聯(lián))轉(zhuǎn)給財(cái)會(huì)部門，財(cái)會(huì)部門根據(jù)出庫(kù)單(記賬聯(lián))借記“待運(yùn)和發(fā)出商品”賬戶；貸記“庫(kù)存商品”賬戶。

業(yè)務(wù)部門俟出口商品裝船，取得全套貨運(yùn)單據(jù)，持出口發(fā)票正本向銀行交單辦理收匯手續(xù)，取得銀行回單，財(cái)會(huì)部門取得業(yè)務(wù)部門轉(zhuǎn)來的發(fā)票副本及銀行回單時(shí)，據(jù)以借記“應(yīng)收外匯賬款”賬戶；貸記“自營(yíng)出口銷售收入”賬戶。然后將儲(chǔ)運(yùn)部門轉(zhuǎn)來的出庫(kù)單(轉(zhuǎn)賬聯(lián))所列商品的品名、規(guī)格、數(shù)量與發(fā)票副本核對(duì)相符后，據(jù)以結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本，屆時(shí)借記“自營(yíng)出口銷售成本”賬戶；貸記“待運(yùn)和發(fā)出商品”賬戶。俟收到貨款時(shí)，再借記“銀行存款”賬戶；貸記“應(yīng)收外匯賬款”賬戶。

【例】紹興食品進(jìn)出口公司根據(jù)出口貿(mào)易合同，銷售給日本大阪酒業(yè)公司黃酒200噸，采用信用證結(jié)算。

(1)3月1日，收到儲(chǔ)運(yùn)部門轉(zhuǎn)來出庫(kù)單(記賬聯(lián))列明出庫(kù)黃酒200噸，每噸2500元，予以轉(zhuǎn)賬。作分錄如下：

借：待運(yùn)和發(fā)出商品——黃酒500000

貸：庫(kù)存商品——庫(kù)存出口商品500000

(2)3月5日，收到業(yè)務(wù)部門轉(zhuǎn)來銷售黃酒的發(fā)票副本和銀行回單，發(fā)票開列黃酒200噸，每噸400美元CIF價(jià)格，共計(jì)貨款80000美元，當(dāng)日美元匯率的中間價(jià)為8．28元。作分錄如下：

借：應(yīng)收外匯賬——大阪酒業(yè)公司(80000×8．28)662400

貸：自營(yíng)出口銷售收入——貨款662400

(3)3月5日，同時(shí)根據(jù)出庫(kù)單(轉(zhuǎn)賬聯(lián))結(jié)轉(zhuǎn)出口黃酒銷售成本，作分錄如下：

借：自營(yíng)出口銷售成本500000

貸：待運(yùn)和發(fā)出商品500000

(4)3月15日，收到銀行收匯通知，80000美元已收匯。銀行扣除100美元手續(xù)費(fèi)后將其余部分已存入外匯存款賬戶，當(dāng)日美元匯率的中間價(jià)為8．27元。作分錄如下：

借：銀行存款——外幣存款(US$79900X8．27)660773

財(cái)務(wù)費(fèi)用——手續(xù)費(fèi)(US$100×8．27)827

匯兌損益800

貸：應(yīng)收外匯賬款(US$80000×8．28)662400

“待運(yùn)和發(fā)出商品”是資產(chǎn)類賬戶，用以核算企業(yè)已經(jīng)出庫(kù)待運(yùn)，尚未確認(rèn)商品銷售的數(shù)額。企業(yè)發(fā)出商品運(yùn)往碼頭、車站，準(zhǔn)備裝船、裝車時(shí)，記入借方；發(fā)運(yùn)商品銷售收入確認(rèn)，結(jié)轉(zhuǎn)自營(yíng)出口銷售成本及商品出倉(cāng)后退關(guān)甩貨時(shí)，記入貸方；余額在借方，表示尚未確認(rèn)銷售的待運(yùn)和發(fā)出商品的結(jié)存額。

“應(yīng)收外匯賬款”是資產(chǎn)類賬戶，用以核算企業(yè)因出口銷售商品、向國(guó)外提供勞務(wù)等應(yīng)向外商收取的外匯賬款。發(fā)生時(shí)，記入借方；收回時(shí)，記入貸方；余額在借方，表示尚未收回外匯賬款的數(shù)額。

(二)支付國(guó)內(nèi)費(fèi)用的核算

外貿(mào)企業(yè)在商品出口貿(mào)易過程中，發(fā)生的商品自所在地發(fā)運(yùn)至邊境、口岸的各項(xiàng)運(yùn)雜費(fèi)、裝船費(fèi)等費(fèi)用，均應(yīng)列入“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”賬戶。

【例】3月4日，紹興食品進(jìn)出口公司簽發(fā)轉(zhuǎn)賬支票支付紹興運(yùn)輸公司將黃酒運(yùn)送上海港的運(yùn)雜費(fèi)6000元，并信匯上海港黃酒的裝船費(fèi)1500元。作分錄如下：

借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用——運(yùn)雜費(fèi)6000

營(yíng)業(yè)費(fèi)用——裝卸費(fèi)1500

貸：銀行存款7500

(三)支付國(guó)外費(fèi)用的核算

國(guó)外費(fèi)用主要有運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和國(guó)外傭金三項(xiàng)。

1．支付國(guó)外運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)的核算外貿(mào)企業(yè)出口貿(mào)易有多種不同的價(jià)格條件，不同的價(jià)格條件所負(fù)擔(dān)的費(fèi)用是不同的。若以FOB價(jià)成交，外貿(mào)企業(yè)就不用承擔(dān)國(guó)外運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)；若以CFR價(jià)成交，外貿(mào)企業(yè)只承擔(dān)國(guó)外運(yùn)費(fèi)；若以CIF成交，外貿(mào)企業(yè)將承擔(dān)國(guó)外運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)。

國(guó)外運(yùn)費(fèi)是指國(guó)際貿(mào)易價(jià)格條件所規(guī)定的、應(yīng)由出口商支付并負(fù)擔(dān)的、從裝運(yùn)港到目的港的運(yùn)輸費(fèi)用。外貿(mào)公司收到運(yùn)輸單位送來的運(yùn)費(fèi)憑證，應(yīng)核對(duì)出口發(fā)票號(hào)碼、計(jì)費(fèi)重量、運(yùn)輸?shù)燃?jí)、運(yùn)費(fèi)金額等內(nèi)容，審核無誤后，據(jù)以支付運(yùn)費(fèi)。

保險(xiǎn)費(fèi)是指企業(yè)為轉(zhuǎn)移商品在運(yùn)輸途中的風(fēng)險(xiǎn)，并在遭受損失時(shí)能得到必要的補(bǔ)償，向保險(xiǎn)公司投保并負(fù)擔(dān)支付的費(fèi)用。保險(xiǎn)費(fèi)的計(jì)算公式如下：

保險(xiǎn)費(fèi)=出口商品的CIF價(jià)格×110％×保險(xiǎn)費(fèi)率

由于自營(yíng)出口商品銷售收人是按FOB價(jià)格扣除傭金后計(jì)價(jià)的，因此外貿(mào)企業(yè)負(fù)擔(dān)的國(guó)外運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)應(yīng)沖減“自營(yíng)出口銷售收入”賬戶。

【例】紹興食品進(jìn)出口公司出口銷售給日本大阪酒業(yè)公司黃酒200噸，發(fā)生國(guó)外運(yùn)費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)。

(1)3月2日，收到外輪運(yùn)輸公司發(fā)票1張，金額2500美元，系200噸黃酒的運(yùn)費(fèi)，當(dāng)即從外幣賬戶匯付對(duì)方，當(dāng)日美元匯率的中間價(jià)為8．28元。作分錄如下：

借：自營(yíng)出口銷售收入——運(yùn)費(fèi)20700

貸：銀行存款——外幣存款(US$2500×8．28)20700

(2)3月3日，按黃酒銷售發(fā)票金額80000美元的110％向保險(xiǎn)公司投保，保費(fèi)率為2‰，簽發(fā)轉(zhuǎn)賬支票從外幣賬戶支付，當(dāng)日美元匯率的中間價(jià)為8．25元。作分錄如下：

借：自營(yíng)出口銷售收入——保險(xiǎn)費(fèi)1452

貸：銀行存款——外幣存款(US$176×8．25)1452

2．支付國(guó)外傭金的核算傭金是指價(jià)格條件或合同規(guī)定應(yīng)支付給中間商的推銷報(bào)酬。傭金有明傭、暗傭和累計(jì)傭金三種支付方式。

(1)明傭

明傭又稱發(fā)票內(nèi)傭金，它是指在貿(mào)易價(jià)格條件中規(guī)定的傭金。采取明傭支付方式，出口商在銷售發(fā)票上不但列明銷售金額，而且還列明傭金率、傭金，以及扣除傭金后的銷售凈額。外貿(mào)企業(yè)在向銀行辦理交單收匯時(shí)，應(yīng)根據(jù)發(fā)票中列明的銷售凈額收取貨款，不再另行支付傭金。屆時(shí)根據(jù)銀行回單和銷售發(fā)票中的銷售凈額借記“應(yīng)收外匯賬款”賬戶；根據(jù)傭金金額借記“自營(yíng)出口銷售收入”賬戶；根據(jù)銷售金額貸記“主營(yíng)出口銷售收入”賬戶。

(2)暗傭暗傭又稱發(fā)票外傭金。它是指在貿(mào)易價(jià)格條件中未作規(guī)定，但在貿(mào)易合同中規(guī)定的傭金。采取暗傭支付方式，出口商在銷售發(fā)票上只列明銷售金額。外貿(mào)企業(yè)在向銀行辦理交單收匯時(shí)，應(yīng)根據(jù)發(fā)票中列明的銷售金額收取貨款，屆時(shí)根據(jù)銀行回單和銷售發(fā)票借記“應(yīng)收外匯賬款”賬戶；貸記“自營(yíng)出口銷售收入”賬戶。同時(shí)根據(jù)貿(mào)易合同中列明的傭金金額，借記“自營(yíng)出口銷售收入”賬戶；貸記“應(yīng)付外匯賬款”賬戶。俟收到貨款匯付傭金時(shí)，借記“應(yīng)付外匯賬款”賬戶；貸記“銀行存款”賬戶。

【例】紹興食品進(jìn)出口公司向日本大阪酒業(yè)公司出口200噸黃酒，共計(jì)貨款80000美元，采取暗傭支付方式，傭金率為3％。

(1)3月5日，根據(jù)出口黃酒3％的傭金率，將應(yīng)付客戶暗傭入賬，當(dāng)日美元匯率的中間價(jià)為8．28元。作分錄如下：

借：自營(yíng)出口銷售收入——傭金19872

貸：應(yīng)付外匯賬款(US$2400×8．28)19872

(2)3月16日，貨款已于15日收到，現(xiàn)將黃酒傭金匯付日本大阪酒業(yè)公司，當(dāng)日美元匯率的中間價(jià)為8．27元。作分錄如下：

借：應(yīng)付外匯賬款(US$2400×8．28)19872

貸：銀行存款——外幣存款(US$2400×8．27)19848

匯兌損益24

此外，暗傭也可以在出口后向銀行議付信用證時(shí)，由銀行按規(guī)定的傭金率，將傭金在結(jié)匯款中扣除。屆時(shí)按銷售凈額借記“銀行存款”賬戶，按扣除的傭金金額借記“應(yīng)付外匯賬款”賬戶；按銷售金額貸記“應(yīng)收外匯賬款”賬戶。

“自營(yíng)出口銷售收入”是損益類賬戶，用以核算企業(yè)自營(yíng)出口的銷售收入。企業(yè)取得自營(yíng)出口銷售收入時(shí)，記入貸方；發(fā)生自營(yíng)出口銷售國(guó)外運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、傭金、銷貨退回、出口理賠以及期末轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)賬戶時(shí)，記入借方。

(3)累計(jì)傭金累計(jì)傭金是指出口商與國(guó)外包銷商、代理商訂立協(xié)議，規(guī)定在一定時(shí)期內(nèi)按累計(jì)銷售金額及相應(yīng)的傭金率定期計(jì)付的傭金。傭金率通常是累進(jìn)計(jì)算的，在到期匯付時(shí)入賬。累計(jì)傭金倘若能直接認(rèn)定到具體出口商品的，其核算方法與其他傭金一樣，應(yīng)沖減“自營(yíng)出口銷售收入”賬戶；倘若不易認(rèn)定到具體出口商品的，則應(yīng)列入“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”賬戶。

(四)出口商品退稅的核算

我國(guó)同國(guó)際上其他國(guó)家一樣，對(duì)出口商品實(shí)行退稅的政策，以增強(qiáng)商品在國(guó)際市場(chǎng)上的競(jìng)爭(zhēng)力。外貿(mào)企業(yè)憑銷售發(fā)票副本、出口報(bào)關(guān)單等有關(guān)憑證，向企業(yè)所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理出口退稅手續(xù)。退稅款項(xiàng)主要是購(gòu)進(jìn)出口商品時(shí)所支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。此外，國(guó)家還對(duì)煙、酒及酒精、化妝品、護(hù)膚護(hù)發(fā)品、汽油、柴油等11目在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收消費(fèi)稅的商品，退還消費(fèi)稅。

增值稅在申報(bào)退稅后，根據(jù)應(yīng)退的增值稅額借記“應(yīng)收出口退稅”賬戶；根據(jù)出口商品購(gòu)進(jìn)時(shí)支付的增值稅額貸記“應(yīng)交稅金”賬戶；兩者的差額，也就是國(guó)家不予退稅的金額，應(yīng)列入“自營(yíng)出口銷售成本”賬戶的借方。消費(fèi)稅在申報(bào)退稅時(shí)，借記“應(yīng)收出口退稅”賬戶；貸記“自營(yíng)出口銷售成本”賬戶。在收到增值稅和消費(fèi)稅退稅款時(shí)，再借記“銀行存款”賬戶；貸記“應(yīng)收出口退稅”賬戶。

【例】紹興食品進(jìn)出口公司出口黃酒一批，黃酒購(gòu)進(jìn)時(shí)數(shù)量為200噸，進(jìn)價(jià)金額為500000元。

(1)3月31日，黃酒購(gòu)進(jìn)時(shí)增值稅稅率為17％，已付增值稅額85000元，增值稅向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)出口的退稅率為13％。作分錄如下：

借：應(yīng)收出口退稅65000

自營(yíng)出口銷售成本20000

貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅——出口退稅85000

(2)3月31日，黃酒每噸應(yīng)退消費(fèi)稅240元，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)退稅。作分錄如下：

借：應(yīng)收出口退稅48000

貸：自營(yíng)出口銷售成本48000

“自營(yíng)出口銷售成本”是損益類賬戶，用以核算企業(yè)自營(yíng)出口的銷售成本。企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)自營(yíng)出口銷售成本以及支付的增值稅中不予退稅的部分轉(zhuǎn)入時(shí)，記入借方；轉(zhuǎn)入應(yīng)退消費(fèi)稅、沖減銷貨退回成本以及期末轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)賬戶時(shí)，記入貸方。

(五)預(yù)估國(guó)外費(fèi)用的核算

外貿(mào)企業(yè)出口貿(mào)易業(yè)務(wù)銷售收入確認(rèn)的時(shí)間與支付國(guó)外運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和傭金的時(shí)間往往不一致。在會(huì)計(jì)期末為了正確核算會(huì)計(jì)期間的銷售收入和利潤(rùn)，應(yīng)遵循配比原則，對(duì)于已作自營(yíng)出口銷售收入入賬；而尚未支付的國(guó)外費(fèi)用應(yīng)預(yù)估入賬。屆時(shí)借記“自營(yíng)出口銷售收入”賬戶；貸記“應(yīng)付外匯賬款”賬戶。俟下期初實(shí)際支付時(shí)，再借記“應(yīng)付外匯賬款”賬戶；貸記“銀行存款”賬戶。如果實(shí)際支付金額與預(yù)估金額有差異時(shí)，其差額列入“自營(yíng)出口銷售收入”賬戶。

【例】東風(fēng)食品進(jìn)出口公司日前銷售給美國(guó)路易斯公司紅棗一批，已入賬。

(1)12月31日，預(yù)估紅棗國(guó)外運(yùn)費(fèi)1800美元，保險(xiǎn)費(fèi)125美元，當(dāng)日美元匯率的中間價(jià)為8．28元。作分錄如下：

借：自營(yíng)出口銷售收入——運(yùn)費(fèi)14904

自營(yíng)出口銷售收入——保險(xiǎn)費(fèi)1035

貸：應(yīng)付外匯賬款(US$1925×8．28)15939

(2)次年1月3日，簽發(fā)轉(zhuǎn)賬支票支付運(yùn)輸公司國(guó)外運(yùn)費(fèi)1825美元，支付保險(xiǎn)公司保險(xiǎn)費(fèi)125美元，當(dāng)日美元匯率的中間價(jià)為8．2