2022年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試復(fù)習(xí)講義：企業(yè)所得稅法

2022年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試精品復(fù)習(xí)講義：企業(yè)所

得稅法

本章考情分析

本章是《稅法》考試的重點(diǎn)稅種之一，是學(xué)習(xí)稅法難點(diǎn)最多的一

章，也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)中必須應(yīng)用與掌握的一個(gè)稅種。

考試題型除單選題和多選題2-3題外，綜合題每年必有企業(yè)所得

稅一題，可以與其他稅法相聯(lián)系、跨章節(jié)命題，綜合性較強(qiáng)，分值一

般在20分左右。

【綜合性之一】

企業(yè)所得稅法涉及其他稅法：（1）從〃稅金及附加〃扣除的消

費(fèi)稅、城建稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加、土地增值稅、出口關(guān)稅、

資源稅、房產(chǎn)稅、印花稅等；（2）間接涉及增值稅。

【綜合性之二】

企業(yè)所得稅法的納稅調(diào)整以會(huì)計(jì)利潤為出發(fā)點(diǎn)，要求考生有一定

的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。

第一節(jié)納稅義務(wù)人、征稅對(duì)象與稅率

【知識(shí)點(diǎn)1】納稅義務(wù)人與征稅對(duì)象

【考情分析】一般考點(diǎn)

企業(yè)所得稅是對(duì)我國境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織就其生

產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅。

一.納稅人

在中華人民共和國境內(nèi)的企業(yè)和其他取得收入的組織。

【解析1】不以企業(yè)冠名——其他取得收入的組織，也是企業(yè)所

得稅的納稅人。

【解析2］以企業(yè)冠名一個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè),不是企業(yè)

所得稅納稅人，這類投資人、合伙人繳納個(gè)人所得稅。

【解析3】依據(jù)屬人兼屬地的稅收管轄權(quán)，納稅人企業(yè)分為居民

企業(yè)｛屬人管理｝和非居民企業(yè)｛屬地管理｝。

劃分標(biāo)準(zhǔn)為——注冊(cè)地或?qū)嶋H管理機(jī)構(gòu)所在地,二者之一。

（一）居民企業(yè)

1.依法在中國境內(nèi)成立；

2.或者依照外國法律成立但實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國境內(nèi)的企業(yè)。

【提示】實(shí)際管理機(jī)構(gòu)，是指對(duì)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、

財(cái)產(chǎn)等實(shí)施實(shí)質(zhì)性全面管理和控制的機(jī)構(gòu)。

（二）非居民企業(yè)

1.依外國法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)

設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所；

2.依外國法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)、在中國境內(nèi)未

設(shè)立機(jī)構(gòu)場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。

二.征稅對(duì)象

（-）征稅對(duì)象——企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得｛營業(yè)｝、其他所得｛營

業(yè)外｝和清算所得。

納稅義務(wù)人與征稅對(duì)象結(jié)合：

居民企業(yè)一來源于中國境內(nèi)、境外的所得

?韭居民企業(yè)來源于中國幽的所得，以及發(fā)生在中國境外

但與其在中國境內(nèi)所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的所得

（二）所得來源的確定

所得形式所得來源地

【銷售貨物所得交易活動(dòng)發(fā)生地

提供勞務(wù)所得勞務(wù)發(fā)生地

(1)不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照

不動(dòng)產(chǎn)所在地確定；

(2)動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照轉(zhuǎn)

讓動(dòng)產(chǎn)的企業(yè)或者機(jī)構(gòu)、場

3.轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得

所所在地確定；

(3)權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓

所得，按照被投資企業(yè)所在

暨角定

4.股息、紅利等權(quán)益性投資所得持

分配所得的企業(yè)所在地

有期所得｝

Q.利息所得、租金所得、特許權(quán)使

負(fù)擔(dān)、支付所得的企業(yè)或者

用費(fèi)所得｛這三項(xiàng)的特點(diǎn)是取得該

機(jī)構(gòu)、場所所在地

所得不一定要設(shè)立機(jī)構(gòu)｝

國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門

6.其他所得

確定

【例題?多選題】(2012年)注冊(cè)地與實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地均在

法國的某銀行，取得的下列各項(xiàng)所得中，應(yīng)按規(guī)定繳納我國企業(yè)所得

稅的有()。

A.轉(zhuǎn)讓位于我國的一處不動(dòng)產(chǎn)取得的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得

B.在香港證券交易所購入我國某公司股票后取得的分紅所得

C.在我國設(shè)立的分行為我國某公司提供理財(cái)咨詢服務(wù)取得的服

務(wù)費(fèi)收入

D.在我國設(shè)立的分行為位于日本的某電立身是供流動(dòng)資金貸款取

得的利息收入

『正確答案』ABCD

『答案解析』選項(xiàng)D利息所得，屬于在我國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)場所的

非居民企業(yè)從境外取得的與境內(nèi)所設(shè)機(jī)構(gòu)場所有實(shí)際聯(lián)系的所

得，需要繳納我國的企業(yè)所得稅。

【知識(shí)點(diǎn)2】稅率

【考情分析】重要考點(diǎn)

稅

種類適用范圍

率

25(1)居民企業(yè)；(2)在中國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)、

基本稅率

%場所且所得與機(jī)構(gòu)、場所有關(guān)聯(lián)的非居民企業(yè)

20

符合條件的小型微利企業(yè)(所得額減半)

%

優(yōu)惠稅率

15國家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)；西部鼓勵(lì)類產(chǎn)

%業(yè)企業(yè)；技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)

(1)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企

扣繳義務(wù)

10業(yè)；

人代扣代%"

(2)雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)

繳

機(jī)構(gòu)、場所無實(shí)際聯(lián)系的非居民企業(yè)

第二節(jié)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算

計(jì)算公式一(直接法)

應(yīng)納稅所得額=收入總額?不征稅收入-免稅收入-各項(xiàng)扣除

?以前年度虧損

本節(jié)涉及5個(gè)知識(shí)點(diǎn)：

【1】收入總額；【2】不征稅收入和免稅收入

[3]扣除項(xiàng)目；【4】不得扣除的項(xiàng)目；【5】虧損彌補(bǔ)

計(jì)算公式二（間接法一納稅申報(bào)表）：

應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤+納稅調(diào)整增加額（納稅調(diào)整：1、超

限額標(biāo)準(zhǔn)的2、超范圍的3、未記少記｝?納稅調(diào)整減少額｛1、補(bǔ)虧

2、減免稅｝

中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類）：1-13行:

一、營業(yè)收入

減：營業(yè)成本

營業(yè)稅金及附加

銷售費(fèi)用

管理費(fèi)用

財(cái)務(wù)費(fèi)用

資產(chǎn)減值損失

力口：公允價(jià)值變動(dòng)收益

投資收益

二、營業(yè)利潤

加：營業(yè)外收入

減：營業(yè)外支出

三、利潤總額

【知識(shí)點(diǎn)1】收入總額

【考情分析】重要考點(diǎn)

涉及收入問題如下：

收入總額內(nèi)容項(xiàng)目及重點(diǎn)

一、一般收入的確認(rèn)9項(xiàng)，均重要

二、特殊收入的確認(rèn)了解

2項(xiàng)（內(nèi)部與外部），均重

三、處置資產(chǎn)收入的確認(rèn)

要

四、非貨幣性資產(chǎn)投資所得稅處理

五、企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股所得稅處理

六「企業(yè)接受政府和股東劃入資

所得稅處理

產(chǎn)

七、相關(guān)收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)銷售貨物，提供勞務(wù)，其他

【提示】非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。

公允價(jià)值是指按照市場價(jià)格確定的價(jià)值。

一.一般收入的確認(rèn)——9項(xiàng)

【思路】每項(xiàng)計(jì)稅收入

與會(huì)計(jì)收入關(guān)系

是否繳納增值稅

【提示】繳納增值稅的營業(yè)收入，均為不含增值稅的收入。

與納稅申報(bào)表關(guān)系

收入確認(rèn)時(shí)間。

1.銷售貨物收入:銷售有形動(dòng)產(chǎn)取得的收入。

2.勞務(wù)收入：提供增值稅勞務(wù)、服務(wù)的收入。

【例題?綜合題】某小汽車生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，2017

年度自行核算的相關(guān)數(shù)據(jù)為：全年取得產(chǎn)品銷售收入總額68000萬

元，……全年實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)利潤5400萬元，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅1350萬元。

經(jīng)聘請(qǐng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審核發(fā)現(xiàn)：

12月20日收到代銷公司代銷5輛小汽車的代銷清單及貨款

163.8萬元（小汽車每輛成本價(jià)20萬元，與代銷公司不含稅結(jié)算價(jià)

28萬元，消費(fèi)稅稅率9%）。企業(yè)會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款——代銷汽車款1638000

貸：預(yù)收賬款一代銷汽車款1638000

要求：計(jì)算上述處理對(duì)所得稅的影響。

『正確答案』

影響〃營業(yè)收入"（+）=28x5=140（萬元）

【提示】申報(bào)表第一行〃營業(yè)收入〃

影響〃銷售稅金及附加〃（-）=（5x28x17%+5x28x9%）

x（7%+3%+2%）+5x28x9%=16.97（萬元）

影響〃營業(yè)成本〃（-）=20x5=100（萬元）

影響〃利潤總額〃（+）=140-100-16.97=23.03（萬元;

3.轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入，是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、

股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入——均不屬于〃營業(yè)收入〃。

其中：

（1）企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入

①確認(rèn)時(shí)間：應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)時(shí),確認(rèn)收

入的實(shí)現(xiàn)。

②轉(zhuǎn)讓所得：轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后,

為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

企業(yè)在計(jì)算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等

股東留存收益中按該項(xiàng)股權(quán)所可能分配的金額。

（2）撤資減資（新增）：

區(qū)分股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得與股息性所得

（3）企業(yè)清算所得（新增）：

被清算企業(yè)的股東分得的剩余資產(chǎn)的金額，其中相當(dāng)于被清算企

業(yè)累計(jì)未分配利潤和累計(jì)盈余公積中按該股東所占股份比例計(jì)算的

部分，應(yīng)確認(rèn)為股息所得；剩余資產(chǎn)減除股息所得后的余額，超過或

低于股東投資成本的部分，應(yīng)確認(rèn)為股東的

投資轉(zhuǎn)讓所得或損失。

4.股息、紅利等權(quán)益性投資收益——不屬于〃營業(yè)收入〃

(1)屬于持有期分回的稅后收益——免稅

(2)確認(rèn)時(shí)間：按照被投資方做出利潤分配決定的曰期確認(rèn)收

入的實(shí)現(xiàn)。

(3)被投資企業(yè)將股權(quán)(票)溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本

的，丕作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入,投資方企業(yè)也不得增加該

項(xiàng)長期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。

(4)內(nèi)地企業(yè)投資者通過滬港通投資香港聯(lián)交所上市股票

①取得的轉(zhuǎn)讓差價(jià)所得，計(jì)入其收入總額，依法征收企業(yè)所得稅。

②取得的股息紅利所得，計(jì)入其收入總額依法計(jì)征企業(yè)所得稅。

其中，內(nèi)地居民企業(yè)連續(xù)持有H股滿12個(gè)月取得的股息紅利所得免

稅。

【鏈接】免稅收入規(guī)定：居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性收

益，免稅；但不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不

足12個(gè)月取得的投資收益。

5.利息收入：

(1)按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

(2)包括：存貸款利息、債券利息、欠款利息等。

對(duì)于貸款業(yè)務(wù)屬于營業(yè)收入；對(duì)于非貸款業(yè)務(wù)屬于投資收益、

財(cái)務(wù)費(fèi)用(貸方)。

(3)混合性投資業(yè)務(wù)：兼具權(quán)益和債權(quán)雙重特性的投資業(yè)務(wù)。

(被投資企業(yè)定期支付利息或保底利息、固定利潤、固定股息；并在

投資期滿或滿足特定投資條件后，贖回投資或償還本金)

混合性投資業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅處理：

①支付的利息：

被投資企業(yè)應(yīng)于應(yīng)付利息的日期,確認(rèn)利息支出,進(jìn)行稅前扣除

(標(biāo)準(zhǔn)以內(nèi))；投資企業(yè)應(yīng)于被投資企業(yè)應(yīng)付利息的日期,確認(rèn)收入

的實(shí)現(xiàn)并計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

②贖回的投資：

投資雙方應(yīng)于贖回時(shí)將贖價(jià)與投資成本之間的差額確認(rèn)為債務(wù)

重組損益，分別計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。

6.租金收入：

(1)企業(yè)提供動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)等有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。

(2)按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

(3)租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可對(duì)

上述已確認(rèn)的收入,在租賃期內(nèi)分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。

7.特許權(quán)使用費(fèi)收入：

(1)企業(yè)提供專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)等無形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的收入。

(2)按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確

認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

8.接受捐贈(zèng)收入(包括貨幣性和非貨幣性資產(chǎn))——不屬于〃營

業(yè)收入〃。

『解析』企業(yè)接受捐贈(zèng)的非貨幣性資產(chǎn)：計(jì)入應(yīng)納稅所得額的內(nèi)

容包括：3)受贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值。(2)由捐贈(zèng)企業(yè)代為支付的增值稅。

不包括受贈(zèng)企業(yè)另外支付或應(yīng)付的相關(guān)稅費(fèi)。

【考題?綜合題節(jié)選】(2016年)某市服裝生產(chǎn)企業(yè)，接受非股

東單位捐贈(zèng)原材料一批，取得增值稅專用發(fā)票注明金額30萬元、進(jìn)

項(xiàng)稅額5.1萬元，直接計(jì)入了〃資本公積〃賬戶核算。

要求：說明對(duì)損益和應(yīng)納稅所得額的影響。

『正確答案』調(diào)整會(huì)計(jì)利潤、應(yīng)納稅所得額35.1萬元。

【例題?計(jì)算題】某企業(yè)2017年12月接受捐贈(zèng)設(shè)備一臺(tái)，收到

的增值稅專用發(fā)票上注明價(jià)款10萬元，增值稅1.7萬元，企業(yè)另支

付含稅運(yùn)輸費(fèi)用0.888萬元，取得運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票。2017年

受贈(zèng)資產(chǎn)稅務(wù)處理：

『正確答案』固定資產(chǎn)原值=10+0.8=10.8（萬元）

可以抵扣的增值稅=1.7+0.088=1.788（萬元）

應(yīng)納稅所得額=10+1.7=11.7（萬元）

應(yīng)納企業(yè)所得稅二IL7X25%=2.93（萬元）

9.其他收入——不屬于〃營業(yè)收入〃。｛基本都是營業(yè)外收入｝

是指企業(yè)取得的除以上收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收

入、逾期未退包裝物押金收入、確實(shí)無法償付的應(yīng)付款項(xiàng)、已作壞賬

損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收

入、匯兌收益等。

【例題?計(jì)算題】某市彩電生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人,2017年

度有關(guān)經(jīng)營業(yè)務(wù)如下：

所得稅收增值稅

各項(xiàng)收入

入（萬元）（萬元）

（1）銷售貨物取得不含稅收入8600萬元;

銷售額

8600

與彩電配比的銷售成本5660萬兀8600

免稅

（2）轉(zhuǎn)讓技術(shù)所有權(quán)取得收入700萬元，600

直接與技術(shù)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的成本和費(fèi)用

100萬人

(3)出租房屋取得不含增值稅租金收入銷售額

200

200萬兀200

(4)接受原材料捐贈(zèng)取得增值稅專用發(fā)票

進(jìn)項(xiàng)稅

注明材料金額50萬兀、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金58.5

8.5

8.5萬元

(5)取得國債利息收入30力兀30不繳

【考題?綜合題節(jié)選】(2017年)某電器生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般

納稅人，2016年度會(huì)計(jì)自行核算取得營業(yè)收入25000萬元、營業(yè)外

收入3000萬元、投資收益1000萬元…，企業(yè)自行核算實(shí)現(xiàn)年度利潤

總額2700萬元。2017年初聘請(qǐng)某會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，發(fā)現(xiàn)如下

問題：

(1)2月28日企業(yè)簽訂租賃合同將一處價(jià)值600萬元的倉庫對(duì)

外出租，取得不含稅租金收入30萬元,未計(jì)算繳納房產(chǎn)稅和印花稅。

(2)與境內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)簽訂資產(chǎn)交換協(xié)議，以成本300萬元，不

含稅售價(jià)400萬元的中央空調(diào)換入等值設(shè)備一臺(tái)，會(huì)計(jì)上未做收入核

算，未計(jì)算繳納印花稅。

『正確答案』收入總額=25000+3000+1000+400=29400(萬元:

營業(yè)收入=25000+400=25400(萬元)

二、特殊收入的確認(rèn)(了解)

1.與增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間聯(lián)系，如分期收款方式銷售貨物的,

按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

2.企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)以及從事建筑、

安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過安個(gè)月的,

按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

三.處置資產(chǎn)收入的確認(rèn)

移送他人：按視同銷售

內(nèi)部處置資產(chǎn)：不確認(rèn)收入

確認(rèn)收入

(1)將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另(1)用于市場推廣或銷

(2)改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能(2)用于交際應(yīng)酬

(3)改變資產(chǎn)用途(如，自建商品房(3)用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福

轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營)

(4)將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之(4)用于股息分配

間轉(zhuǎn)移(限于境內(nèi))(5)用于對(duì)外捐贈(zèng)

(5)上述兩種或兩種以上情形的混合(6淇他改變資產(chǎn)所有

(6)其他不改變所有權(quán)屬的用途權(quán)屬的用途

【要點(diǎn)】

(1)區(qū)分內(nèi)部處置與移送他人。

(2)視同銷售確定的收入可以計(jì)提招待費(fèi)與廣告費(fèi)——屬于(銷

售)營業(yè)收入。

(3)視同銷售確定收入與會(huì)計(jì)收入、增值稅關(guān)系：

對(duì)于會(huì)計(jì)不屬于營業(yè)收入的，按照視同銷售繳納企業(yè)所得稅：屬

于企業(yè)自制的資產(chǎn)，按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入；

屬于外購的資產(chǎn)，可按購入價(jià)格確定銷售收入。

【判斷下列情況的增值稅和企業(yè)所得稅】

（1）超市將外購貨物作為福利發(fā)放職工（不交增值稅、交企業(yè)

所得稅）

（2）汽車制造廠將自產(chǎn)汽車獎(jiǎng)勵(lì)先進(jìn)職工（交增值稅、交企業(yè)

所得稅）

（3）建材生產(chǎn)廠將自產(chǎn)建材用于本企業(yè)廠房施工（不交增值稅、

不交企業(yè)所得稅）

（4）軟件公司將半成品用于境外分公司加工另一產(chǎn)品（交增值

稅、交企業(yè)所得稅）

【考題?單選題】（2016年）企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生處置資產(chǎn)的下列情

形中，應(yīng)視同銷售確認(rèn)企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入的是（）。

A.將資產(chǎn)用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利

B.將資產(chǎn)用于加工另一種產(chǎn)品

C.將資產(chǎn)用于在總分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移

D.將資產(chǎn)用于結(jié)構(gòu)或性能改變

『正確答案』A

『答案解析』選項(xiàng)A,屬于外部移送，所有權(quán)屬轉(zhuǎn)移應(yīng)視同銷售

確認(rèn)企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入。

【例題?計(jì)算題】某企業(yè)用自產(chǎn)產(chǎn)品用作職工福利，產(chǎn)品成本80

萬元，同類產(chǎn)品不含稅銷售價(jià)格120萬元，該項(xiàng)業(yè)務(wù)未反映在賬務(wù)中。

『正確答案』增值稅銷項(xiàng)稅=120x17%=20.4（萬元）

應(yīng)納稅所得額調(diào)增=120-80=40（萬元）

會(huì)計(jì)利潤調(diào)增=120-80=40（萬兀）

【例題?計(jì)算題】某企業(yè)以自產(chǎn)貨物對(duì)外捐贈(zèng)，成本為17萬元，

不含稅售價(jià)20萬元。

『正確答案』（1）增值稅一視同銷售：銷項(xiàng)稅=20x17%=3.4

（萬元）

（2）企業(yè)所得稅—視同銷售，所得額=20-17=3（萬元:

（3）會(huì)計(jì)營業(yè)外支出=17+3.4=20.4（^）

借：營業(yè)外支出20.4

貸：存貨17

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）3.4

（4）企業(yè)所得稅一捐贈(zèng)的處理：

非公益捐贈(zèng)：不得扣除20.4

公益捐贈(zèng)：限額扣除=會(huì)計(jì)利潤（已扣除20.4）x12%

四■非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資企業(yè)所得稅處理一一投資方遞延納稅

（5年）｛只是賬上所得，并沒有現(xiàn)金流｝

非貨幣性資產(chǎn)，是指現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)以及

準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。

非貨幣性資產(chǎn)投資，坦以非貨幣性資產(chǎn)出資設(shè)立新的居民企業(yè),

或?qū)⒎秦泿判再Y產(chǎn)注入現(xiàn)存的居民企業(yè)。

1.投資企業(yè)（居民企業(yè)）：

以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，可在不

超過5年期限內(nèi)，繼箜計(jì)入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，按規(guī)定計(jì)

算繳納企業(yè)所得稅。

（1）非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得:對(duì)非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估并按評(píng)

估后的公允價(jià)值扣除計(jì)稅基礎(chǔ)后的余額。

（2）收入實(shí)現(xiàn)：投資協(xié)議生效并辦理股權(quán)登記手續(xù)時(shí)。

（3）股權(quán)成本:應(yīng)以非貨幣性資產(chǎn)的原計(jì)稅成本為計(jì)稅基礎(chǔ),

加上每年確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,逐年進(jìn)行調(diào)整。

【例題?計(jì)算題】某鋼鐵生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，2016年

用一批自產(chǎn)鋼鐵對(duì)外投資，產(chǎn)品成本為800萬元，同類產(chǎn)品的不含稅

售價(jià)為1000萬元，該企業(yè)已按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作賬務(wù)處理。

『正確答案』增值稅銷項(xiàng)稅額=1000x17%=170（萬元）

2016年會(huì)計(jì)損益=1000-800=200（萬元）

企業(yè)所得稅相關(guān)處理:

年度所得稅納稅調(diào)整投資成本（計(jì)稅基礎(chǔ)）

201G-1G0800+40=840

2017+40840+40=880

2018+40880+40=920

2019+40920+40=960

,22+40960+40=1000

2.被投資企業(yè)：取得非貨幣性資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，應(yīng)按非貨幣性資

產(chǎn)的公允價(jià)值確定。

【例題】依上例，被投資企業(yè)接受非貨幣性資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)1000

萬兀。

3.投資企業(yè)停止執(zhí)行遞延納稅政策:

(1)對(duì)外投資5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓上述股權(quán)或投資收回:就遞延期內(nèi)尚

未確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得,在轉(zhuǎn)讓股權(quán)或投資收回當(dāng)年的企業(yè)

所得稅年度匯算清繳時(shí)，一次性計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；企業(yè)在計(jì)算股

權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時(shí)，可將股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)一次調(diào)整到位。

【例題】依上例,鋼鐵生產(chǎn)企業(yè)(投資方)2017年轉(zhuǎn)讓投資,

所得稅的轉(zhuǎn)讓所得二轉(zhuǎn)讓收入-投資成本840

(2)對(duì)外投資5年內(nèi)逋：就遞延期內(nèi)尚未確認(rèn)的非貨幣性資

產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，在注銷當(dāng)年的企業(yè)所得稅年度匯算清繳時(shí)，一次性計(jì)算

繳納企業(yè)所得稅。

五、企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股有關(guān)所得稅處理

1.企業(yè)轉(zhuǎn)讓代個(gè)人持有的限售股征稅問題：

(1)企業(yè)轉(zhuǎn)讓限售股取得的收入,扣除限售股原值和合理稅費(fèi)

后的余額為該限售股轉(zhuǎn)讓所得。

(2)企業(yè)未能提供完整、真實(shí)的限售股原值憑證，不能準(zhǔn)確計(jì)

算該限售股原值的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)一律按該限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%,

核定為該限售股原值和合理稅費(fèi)。

限售股轉(zhuǎn)讓所得二限售股轉(zhuǎn)讓收入x(1-15%)

2.企業(yè)在限售股解禁前轉(zhuǎn)讓限售股征稅問題：

企業(yè)應(yīng)按減持在證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)登記的限售股取得的全幽

A,計(jì)入企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)稅收入計(jì)算納稅。

【考題?綜合題節(jié)選】某企業(yè)轉(zhuǎn)讓代前三大自然人股東持有的因

股權(quán)分置改革原因形成的限售股，取得收入240萬元。但因歷史原因,

公司未能提供完整、真實(shí)的限售股原值憑證，且不能準(zhǔn)確計(jì)算該部分

限售股的原值，故已全額記入投資收益。

要求：計(jì)算納稅調(diào)整額。

『正確答案』應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額=240x15%=36(萬元)

六、企業(yè)接收政府和股東劃入資產(chǎn)所得稅處理

1.關(guān)于企業(yè)接收政府劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理

接收項(xiàng)目企業(yè)所得稅處理

(1)接收政府不屬于收入范疇,按國家資本金處理。

投資資產(chǎn)資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)按實(shí)際接收價(jià)確定

(2)接收政府

財(cái)政性資金性質(zhì)的,作為不征稅收入

指定用途資產(chǎn)

(3)接收政府并入當(dāng)期應(yīng)稅收入。如果政府沒有確定接收價(jià)

無償劃入資產(chǎn)值的,應(yīng)按資產(chǎn)的公允價(jià)值確定應(yīng)稅收入

2.關(guān)于企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理

計(jì)稅

處理方式所得稅處理

基礎(chǔ)

(1)凡作為資本金(包屬于正常接收投資行為，建公允

括資本公積)處理為收入進(jìn)行所得稅處理價(jià)值

屬于接受捐贈(zèng)行為,計(jì)入收入公允

(2)凡作為收入處理

鰻價(jià)值

七.相關(guān)收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)時(shí)間(了解)

收入項(xiàng)目收入確認(rèn)時(shí)間

(1)銷售商品米用托收承付方式

的，在辦妥托收手續(xù)時(shí)確認(rèn)收入

(2)銷售商品采取預(yù)收款方式的，

在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入

(3)銷售商品需要安裝和檢驗(yàn)的，

在購買方接受商品以及安裝和檢驗(yàn)

L商品銷售收入完畢時(shí)確認(rèn)收入。如果安裝程序比

較簡單，口」在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入

(4)銷售商品米用支付手續(xù)費(fèi)方式

委托代銷的，在收到代銷清單時(shí)確

認(rèn)收入

(5)產(chǎn)品分成：分得產(chǎn)品的時(shí)間確

認(rèn)收入

(1)安裝費(fèi)。應(yīng)根據(jù)安裝完工進(jìn)度

確認(rèn)收入。安裝工作是商品銷售附

帶條件的，安裝費(fèi)在確認(rèn)商品銷售

實(shí)現(xiàn)時(shí)確認(rèn)收入

2.勞務(wù)收入(詳細(xì)內(nèi)容見(2)宣傳媒介的收費(fèi)。應(yīng)在相關(guān)的

教材，在此處只是列舉)廣告或商業(yè)行為出現(xiàn)于公眾面前時(shí)

確認(rèn)收入。廣告的制作費(fèi)，應(yīng)根據(jù)

制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)收入

(3)軟件費(fèi)。為特定客戶開發(fā)軟件

的收費(fèi)，應(yīng)根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確

認(rèn)收入

(4)服務(wù)費(fèi)。包含仕商品售價(jià)內(nèi)可

區(qū)分的服務(wù)費(fèi)，在提供服務(wù)的期間

分期確認(rèn)收入

(5)特許權(quán)費(fèi)。屬于提供設(shè)備和其

他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi),在交付資

產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時(shí)確認(rèn)收入；

屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)

費(fèi)，在提供服務(wù)時(shí)確認(rèn)收入

轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)

3.企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入

時(shí)，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)

除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部i歷有

生股息、紅利等權(quán)益性投

規(guī)定外，按照被投資方作出利潤分

資收益

配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)

按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的

5.利息收入

日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)

如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期

限跨年度，且租金提前一次性支付,

6.租金收入

可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期

內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入

按照合同約定的債務(wù)人、承租人、

7.特許權(quán)使用費(fèi)收入特許權(quán)使用人應(yīng)付費(fèi)用的日期確認(rèn)

收入的實(shí)現(xiàn)

按照實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)的日期確認(rèn)

8.接受捐贈(zèng)收入

收入的實(shí)現(xiàn)

9.企業(yè)取得財(cái)產(chǎn)（包括各

不論是以貨幣形式、還是非貨幣形

類資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等）

式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應(yīng)一次

轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入、

性計(jì)入確認(rèn)收入的年度計(jì)算繳納企

接受捐贈(zèng)收入、無法償付

業(yè)所得稅

的應(yīng)付款收入等

【考題?綜合題節(jié)選】某企業(yè)2017年簽訂商標(biāo)使用權(quán)合同，合同

約定商標(biāo)使用期限為4年，使用費(fèi)總額為240萬元，每兩年收費(fèi)一次,

2017年第一次收取使用費(fèi),實(shí)際收取120萬元，已將60萬元計(jì)入其

他業(yè)務(wù)收入。

要求：計(jì)算上述業(yè)務(wù)的納稅調(diào)整額。

『正確答案』商標(biāo)使用權(quán)收入應(yīng)調(diào)增所得額60萬元。

【其他特殊銷售業(yè)務(wù)】

特殊業(yè)

收入確認(rèn)

務(wù)

一般：按售價(jià)確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處

售后回理

購融資回購:收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價(jià)格大于

原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費(fèi)用

以舊換

;按銷售新商品確認(rèn)收入，回收的舊商品作為購進(jìn)處理

新

折扣、毀近擔(dān)按扣除折扣后的金額確定銷售收入;

折讓現(xiàn)金近擔(dān)按折扣前的金額確定銷售收入

買一贈(zèng)不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)

-值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入

【知識(shí)點(diǎn)2］不征稅收入和免稅收入

【考情分析】重要考點(diǎn)

一.不征稅收入

1.財(cái)政撥款。

2.依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金。

3.其他不征稅收入：是指企業(yè)取得的，由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管

部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金。

【解析1］財(cái)政性資金，指企業(yè)取得的來源于政府及有關(guān)部門的

財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資金，包括直接

減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包

拒企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。

【解析2】財(cái)政性資金，會(huì)計(jì)的〃營業(yè)外收入一政府補(bǔ)助收入〃，

區(qū)分征稅、不征稅，不征稅的納稅調(diào)減。

4.專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理的具體規(guī)定:有特定的來

源和具體管理要求，單獨(dú)進(jìn)行核算。

【提示】

(1)企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)

納稅所得額時(shí)扣除；企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)

算的折舊、攤銷丕卷在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

(2)專項(xiàng)用途財(cái)政性資金不作征稅收入處理后，5年內(nèi)未支出

使用、也未繳回的，計(jì)入取得資金第六年的應(yīng)稅收入總額。

【例題?綜合題節(jié)選】某企業(yè)2017年獲得當(dāng)?shù)卣?cái)政部門補(bǔ)助

的具有專項(xiàng)用途的財(cái)政資金500萬元，已取得財(cái)政部門正式文件，并

從中支出400萬元。

要求：計(jì)算財(cái)政補(bǔ)助資金應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅所得額并說明理由。

『正確答案』應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額=500-400=100(萬元)

理由：符合規(guī)定的不征稅收入不計(jì)入收入總額，其形成的支

出也不得在稅前列支。

二、免稅收入

1.國債利息收入:企業(yè)因購買國債所得的利息收入，免征企業(yè)所

得稅。國債轉(zhuǎn)讓收益，需要納稅。

(1)企業(yè)從發(fā)行者直接投資購買的國債持有至到期，其從發(fā)行

者取得的國債利息收入，全額免征企業(yè)所得稅。

(2)企業(yè)到期前轉(zhuǎn)讓國債、或者從非發(fā)行者投資購買的國債，

其持有期間尚未兌付的國債利息收入，免征企業(yè)所得稅。

尚未兌付的國債利息收入=國債金額x(適用年利率：365)x持

有天數(shù)

(3)企業(yè)轉(zhuǎn)讓或到期兌付國債取得的價(jià)款，減除其購買國債成

本，并扣除其持有期間尚未兌付的國債利息收入、交易過程中相關(guān)稅

費(fèi)后的余額，為企業(yè)轉(zhuǎn)讓國債收益(損失)，應(yīng)按規(guī)定納稅。

【例題】某企業(yè)2017年投資收益中含轉(zhuǎn)讓國債收益85萬元，該

國債購入面值72萬元，發(fā)行期限3年，年利率5%，轉(zhuǎn)讓時(shí)持有天數(shù)

為700天。

要求：計(jì)算轉(zhuǎn)讓國債應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅所得額。

『正確答案』轉(zhuǎn)讓國債應(yīng)調(diào)減的應(yīng)納稅所得額=72X5%+365X700

2.符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性收益。指居民

企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。

【提示】該收益丕睥連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的

股票不足12個(gè)月取得的投資收益。

【例題】某企業(yè)2017年取得直接投資境內(nèi)居民企業(yè)分配的股息

收入130萬元，已知境內(nèi)被投資企業(yè)適用的企業(yè)所得稅稅率為15%；

取得到期的國債(年利率6%)利息收入90萬元。

要求：計(jì)算會(huì)計(jì)利潤和應(yīng)納稅所得額。

『正確答案』計(jì)算會(huì)計(jì)利潤=……+130+90

計(jì)算應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤-130-90

3.在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該

機(jī)構(gòu)、場所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。

4.符合條件的非營利組織的收入。

【提示】非營利組織的收入，不包括非營利組織從事營利性活動(dòng)

取得的收入。

5.非營利組織的下列收入為免稅收入：

(1)接受其他單位或者個(gè)人捐贈(zèng)的收入；

(2)除《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第7條規(guī)定的財(cái)政撥

款以外的其他政府補(bǔ)助收入，但不包括因政府購買服務(wù)取得的收入；

(3)按照省級(jí)以上民政、財(cái)政部門規(guī)定收取的會(huì)費(fèi)；

(4)不征稅收入和免稅收入孳生的銀行存款利息收入；

(5)財(cái)政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他收入。

【例題?多選題】企業(yè)取得的下列收入，屬于企業(yè)所得稅免稅收

入的有（）。

A.金融債券的利息收入

B.國債轉(zhuǎn)讓收入

C.從境內(nèi)取得的權(quán)益性投資收益

D.持有上市公司流通股票1年以上取得的投資收益

『正確答案』CD

『答案解析』選項(xiàng)AB屬于企業(yè)所得稅中的應(yīng)稅收入，不屬于免稅

收入，應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。

【知識(shí)點(diǎn)3］扣除項(xiàng)目

【考情分析】非常重要考點(diǎn)（綜合題）

內(nèi)容項(xiàng)目及重點(diǎn)

一、稅前扣除項(xiàng)目

5項(xiàng)

的原則

二、扣除項(xiàng)目的范

5項(xiàng)：成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出

圍

二、扣除項(xiàng)目及其三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)、利息、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣宣費(fèi)、公

標(biāo)準(zhǔn)益捐贈(zèng)、傭金等

一.稅前扣除項(xiàng)目的原則

原則：權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、配比原則、相關(guān)性原則、確定性原則、

合理性原則。

二.扣除項(xiàng)目的范圍一共5項(xiàng)

1.成本：指生產(chǎn)經(jīng)營成本

【鏈接】出口貨物不得免抵和退稅稅額計(jì)入成本。

【例題?計(jì)算題】某自營出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，

出口貨物的征稅率為17%,退稅率為15%。2017年會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)

時(shí)發(fā)現(xiàn)，當(dāng)年出口貨物取得銷售額折合人民幣200萬元,對(duì)應(yīng)成本

160萬元，均未列入會(huì)計(jì)核算。

要求：計(jì)算對(duì)企業(yè)所得稅的影響數(shù)。

『正確答案』營業(yè)收入=200(萬元)

營業(yè)成本=160+200x(17%-15%)=164(萬元)

影響應(yīng)納稅所得額=200-164=36(萬元)

影響企業(yè)所得稅額=36x25%=9(萬元)

2.費(fèi)用：指三項(xiàng)期間費(fèi)用(銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用)

(1)銷售費(fèi)用：特別關(guān)注其中的廣告費(fèi)及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、手續(xù)費(fèi)

及銷售傭金等費(fèi)用。

(2)管理費(fèi)用：特別關(guān)注其中的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、職工福利費(fèi)、工

會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、為管理組織經(jīng)營活動(dòng)提供各項(xiàng)支援性服務(wù)而

發(fā)生的費(fèi)用等。

(3)財(cái)務(wù)費(fèi)用：特別關(guān)注其中的利息支出、借款費(fèi)用等。

3.稅金：指稅金及附加

(1)作為〃稅金及附加〃扣除：已繳納的消費(fèi)稅、城建稅、資

源稅、土地增值稅、出口關(guān)稅及教育費(fèi)附加、地方教育附加、房產(chǎn)稅、

城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、車船稅、環(huán)境保護(hù)稅等。

(2)計(jì)入購置資產(chǎn)成本:如契稅、車輛購置稅、煙葉稅、耕地

占用稅、進(jìn)口關(guān)稅，不作稅金扣除。

(3)價(jià)外稅：增值稅不包含在計(jì)稅收入中，應(yīng)納稅所得額計(jì)算

時(shí)不得扣除。

【提示】近兩年綜合題均有其他稅的提問及扣除處理。

4.損失：指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中損失和其他損失

(1)范圍：固定資產(chǎn)和存貨的盤虧、毀損、報(bào)廢損失，轉(zhuǎn)讓財(cái)

產(chǎn)損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災(zāi)害等不可抗力因素造成的損失

以及其他損失。

(2)稅前可以扣除的損失為凈損失。即企業(yè)的損失減除責(zé)任人

賠償和保險(xiǎn)賠款后的余額。

(3)企業(yè)已經(jīng)作為損失處理的資產(chǎn)，在以后納稅年度又全部收

回或者部分收回時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期收入。

5.扣除的其他支出

三、扣除項(xiàng)目及其標(biāo)準(zhǔn)

【思路】會(huì)計(jì)處理

一稅法規(guī)定

T稅法和會(huì)計(jì)差異及調(diào)整額

【重點(diǎn)項(xiàng)目】有扣除限額標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目：職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)

費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、借款利息、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、公益

捐贈(zèng)、手續(xù)費(fèi)及傭金

【考試命題】綜合題

1.工資、薪金支出支

(1)企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。

"合理工資薪金〃，是指企業(yè)按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員

會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制定的工資薪金制度規(guī)定室運(yùn)筵給員工的工資

薪金。

【提示1]一般為成本費(fèi)用開支,福利部門人員由福利費(fèi)開支。

【提示2】屬于國企，其工資薪金不得超過政府有關(guān)部門給予的

限定數(shù)額。超過部分，不得計(jì)入企業(yè)工資薪金總額，也不得在計(jì)算企

業(yè)應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

（2）企業(yè)因雇傭季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員及

接受外部勞務(wù)派遣用工也屬于企業(yè)任職或者受雇員工范疇——區(qū)分

工資薪金與福利費(fèi)：屬于工資薪金支出，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額

的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。

（3）股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)所得稅處理：

①對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后立即可以行權(quán):差價(jià)確定為當(dāng)年上市公

司工資薪金支出,依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。

工資薪金支出=（實(shí)際行權(quán)時(shí)該股票的公允價(jià)格-激勵(lì)對(duì)象實(shí)際

行權(quán)支付價(jià)格）x數(shù)量

②對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)行后，需待一定服務(wù)年限或者達(dá)到規(guī)定業(yè)績

條件（等待期）方可行權(quán)：

會(huì)計(jì)處理：等待期內(nèi)會(huì)計(jì)上計(jì)算確認(rèn)的相關(guān)成本費(fèi)用（借：成本

費(fèi)用；貸：資本公積——其他資本公積），不得在對(duì)應(yīng)年度計(jì)算繳納

企業(yè)所得稅時(shí)扣除。

稅務(wù)處理：建后，企業(yè)方可計(jì)算確定作為當(dāng)年企業(yè)工資薪金支

出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。

工資薪金支出二（實(shí)際行權(quán)時(shí)該股票的公允價(jià)格-當(dāng)年激勵(lì)對(duì)象

實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格）x數(shù)量

【例題】某上市公司2016年度實(shí)發(fā)工資4000萬元。當(dāng)年6月5

日，中層以上員工對(duì)公司2年前授予的股票期權(quán)500萬股實(shí)施行權(quán)，

行權(quán)價(jià)每股6元，當(dāng)日該公司股票收盤價(jià)每股10元。

要求：計(jì)算2016年所得稅前扣除的工資。

『正確答案』2016年所得稅前扣除的工資=4000+500x（10-6；

=6000（萬元）

(4)企業(yè)福利性補(bǔ)貼支出稅前扣除

列入企業(yè)員工工資薪金制度、酶與工資薪金一起發(fā)放、代扣代

強(qiáng)了個(gè)人所得稅的福利性補(bǔ)貼，可作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出，按

規(guī)定在稅前扣除。否則按職工福利費(fèi)限額扣除。

【提示】符合國家稅務(wù)總局公告(2015年34號(hào))的福利性補(bǔ)貼

支出，舉例見〃職工福利費(fèi)〃。

(5)企業(yè)在年度匯算清繳結(jié)束前,向員工實(shí)際支付的已預(yù)提匯

繳年度工資薪金，準(zhǔn)予在匯繳年度按規(guī)定扣除。

(6)接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用：

①接受外部勞務(wù)派遣用工：作為勞務(wù)費(fèi)支出；

②直接支付給員工個(gè)人的費(fèi)用：應(yīng)作為工資薪金支出和職工福

利費(fèi)支出。其中屬于工資薪金支出的費(fèi)用，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總

額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。

2.職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)★★

按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)與實(shí)際發(fā)生額處置扣除。標(biāo)準(zhǔn)為：

(1)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資薪金總額14%

的部分準(zhǔn)予扣除。

【提示1】企業(yè)職工福利費(fèi)開支項(xiàng)目，如供暖費(fèi)補(bǔ)貼、職工防暑

降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)貼、職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。

【提示2］工資薪金總額不包括5險(xiǎn)1金、3項(xiàng)經(jīng)費(fèi)。

【例題?計(jì)算題】甲公司2017年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)，工資

薪金總額為2000萬元，其中計(jì)入工資薪金的福利性支出800萬元,

包括：

1.企業(yè)內(nèi)設(shè)福利部門發(fā)生費(fèi)用100萬元。

2.交通補(bǔ)貼和住房補(bǔ)貼400萬元。

3.為職工發(fā)放供暖補(bǔ)貼200萬元。

4.為高危工作崗位人員提供福利性津貼100萬元。

其中，第2項(xiàng)和第4項(xiàng)是根據(jù)企業(yè)董事會(huì)制定的工資薪金制度按

標(biāo)準(zhǔn)定期發(fā)放的，且甲公司依法代扣代繳了個(gè)人所得稅，符合國家稅

務(wù)總局公告（2015年）34號(hào)第一條規(guī)定。

『正確答案』國家稅務(wù)總局公告（2015年）34號(hào)生效后，交通補(bǔ)

貼、住房補(bǔ)貼和為高危工作崗位人員提供福利性津貼計(jì)入〃福利

性補(bǔ)貼〃，企業(yè)所得稅允許全額扣除的工資總額=（2000-800）

+400+100=1700（萬元）。

職工福利費(fèi)扣除限額=1700x14%=238（萬元）

職工福利費(fèi)支出=100+200=300（萬元）

應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=300-238=62（萬元）

（2）企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2%的部分準(zhǔn)予

扣除。

條件：企業(yè)撥繳的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過工資薪金總額2%的部

分，憑工會(huì)組織開具的《工會(huì)經(jīng)費(fèi)收入專用收據(jù)》在企業(yè)所得稅稅前

扣除。

委托稅務(wù)機(jī)關(guān)代收工會(huì)經(jīng)費(fèi)的，企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)也可憑合法、

有效的工會(huì)經(jīng)費(fèi)代收憑據(jù)依法在稅前扣除。

（3）除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職

工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分準(zhǔn)予扣除,超過

部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除——以后年度未超標(biāo)時(shí)納稅調(diào)減。

｛這是為了要鼓勵(lì)企業(yè)給職工教育培訓(xùn)｝

［特殊1］按高比例8%限額:高新技術(shù)企業(yè)、經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)

型服務(wù)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年

度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

（提示：2018年新政覆蓋所有企業(yè)，但考試題目業(yè)務(wù)涉及2017

年，今年考試仍按教材）

【特殊2］全額扣除:軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職

工培訓(xùn)費(fèi)用、核電廠操作員發(fā)生的培養(yǎng)費(fèi)用，均單獨(dú)核算。

〃三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)〃舉例：工資總額1000萬元(食殘疾人工資50萬元)

比調(diào)整

稅法(標(biāo)準(zhǔn))會(huì)計(jì)(實(shí)際)

較額

工資(含福利性補(bǔ)貼)100010000

福利費(fèi)(14%)140<160+20

工會(huì)經(jīng)費(fèi)(2%)20>150

教育經(jīng)費(fèi)(2.5%)25<30+5

①三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)調(diào)整額共調(diào)+25；②殘疾人工資調(diào)-50；③教育經(jīng)費(fèi)

中的特殊(超標(biāo)5萬元可以結(jié)轉(zhuǎn)扣除)。

3.社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)★

(1)按照政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的〃五險(xiǎn)一金〃，即基本

養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)

費(fèi)等基本社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金,準(zhǔn)予扣除。

(2)企業(yè)為投資者或者職工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療

保險(xiǎn)費(fèi),在國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，準(zhǔn)予扣

除。

企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)

和符合國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以扣除的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)準(zhǔn)予扣

除。

(3)企業(yè)參加財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn),按照規(guī)定繳納的保險(xiǎn)費(fèi),準(zhǔn)予扣除。

企業(yè)為投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi),不得扣除。

(4)關(guān)于責(zé)任險(xiǎn)

4.利息費(fèi)用**

(1)非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)

存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出：

可據(jù)實(shí)扣除。

(2)非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出：不超過按照金

融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分可據(jù)實(shí)扣除，超過部分不

許扣除。

【程序要求】首次支付利息并進(jìn)行稅前扣除時(shí)，應(yīng)提他金融企業(yè)

的同期同類貸款利率情況說明。

【例題?計(jì)算題】某居民企業(yè)2017年發(fā)生財(cái)務(wù)費(fèi)用40萬元，其

中含向非金融企業(yè)借款250萬元所支付的年利息20萬元(當(dāng)年金融

企業(yè)貸款的年利率為5.8%)o

要求：計(jì)算財(cái)務(wù)費(fèi)用的納稅調(diào)整額。

『正確答案』利息稅前扣除額=250x5.8%=14.5(萬元)

財(cái)務(wù)費(fèi)用調(diào)增應(yīng)納稅所得額=20-14.5=5.5(萬元)

(3)關(guān)聯(lián)企業(yè)利息費(fèi)用的扣除——雙標(biāo)準(zhǔn)

企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)

定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

①企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超過下列比例的準(zhǔn)予扣

除，超過的部分不得扣除。

接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例:

金融企業(yè)，為5:1;其他企業(yè)，為2:1。

②企業(yè)能證明關(guān)聯(lián)方相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則的；或者該

企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，