第四篇　終結審計與審計報告

注冊會計師應當根據期初余額對所審計財務報表的影響程度，合理運用專業(yè)判斷，以一是上期結轉至本期的金額；二是上期所采用的會計政策；三是上期期末已存在的或有事如果被審計單位上期適用的會計政策不恰當或與本期不致，注冊會計師在實施期初余期財務報表已經前任注冊會計師審計，后任注冊會計師在對被審計單位本期財務報表進行審計時，就應當在征得被審計單位同意后，考慮與前任注冊會計師溝通，利用前任注冊會計師的工作。溝通的方式包括舉行會談、電話詢問或發(fā)送調查問卷等，但最有效和常用的方式是查閱前任注冊會計師的審計工作底稿。查閱的重點通常限于對本期審計產生重大影響的事項，如前任注冊會計師對上期財務報表發(fā)表的審計意見的類型和主要內容，針對上以通過本期實施的審計程序獲取部分審計證據。對于存貨，注冊會計師還應當按照《中國師通常檢查形成期初余額的會計記錄和其他信息。在某些情況下，注冊會計師可向第三方如果實施相關審計程序后無法獲取有關期初余額的充分、適當的審計證據，注冊會計如果上期財務報表由前任注冊會計師審計，注冊會計師還應當考慮提請管理層告知前任注冊會計師。如果錯報的影響未能得到正確的會計處理和恰當的列報，注冊會計師應當出具如果與期初余額相關的會計政策未能在本期得到一貫運用，并且會計政策的變更未能如果前任注冊會計師對上期財務報表出具了非標準審計報告，注冊會計師應當考慮該審計報告對本期財務報表的影響。如果導致出具非標準審計報告的事項對本期財務報表仍如果這類期后事項的金額重大，應提請被審計單位對本期財務報表及相關的賬戶金額（3）資產負債表日后進一步確定了資產負債表日前購入資產的成本或售出資產的收如果被審計單位的財務報表因這類事項可能受到誤解，就應在財務報表中以附注的形根據定義，期后事項可以按時段劃分為三個時段：第一個時段是資產負債表日后至審計報告日，我們可以把在這一期間發(fā)生的事項稱為“第一時段期后事項”；第二個時段是審計報告日后至財務報表報出日，我們可以把這一期間發(fā)現的事實稱為“第二時段期后事項”；第三個時段是財務報表報出日后，我們可以把這一期間發(fā)現的事實稱為“第三時段注冊會計師應當盡量在接近審計報告日時，實施旨在識別需要在財務報表中調整或披報表的期后事項：根據初步或尚無定論的數據做出會計處理的項目的現狀；是否發(fā)生新的擔保、借款或承諾；是否出售或購進資產，或者計劃出售或購進資產；是否已發(fā)行或計劃發(fā)行新的股票或債券，是否已簽訂或計劃簽訂合并或清算協議；資產是否被政府征用或因不可抗力而遭受損失；在風險領域和或有事項方面是否有新進展；是否已做出或考慮做出在審計報告日后，注冊會計師沒有責任針對財務報表實施審在審計報告日至財務報表報出日期間，管理層有責任告知注冊會計師可能影響財務報表的事實。當然，注冊會計師還可能從媒體報道、舉報信或者證券監(jiān)管部門告知等途徑獲悉影據具體情況實施必要的審計程序。此時，注冊會計師需要獲取充分、適當的審計證據，以驗證管理層根據期后事項所做出的財務報表調整或披露是否符合企業(yè)會計準則和相關會計制度的規(guī)定。此外，注冊會計師還要針對修改后的財務報表出具新的審計報告和索取新的管理層聲明書。新的審計報告日期不應早于董事會或類似機構批準修改后的財務報表的日改財務報表而管理層沒有修改，并且審計報告尚未提交給被審計單位，注冊會計師應當出改財務報表而管理層沒有修改，并且審計報告已提交給被審計單位，注冊會計師應當通知如果財務報表仍被報出，注冊會計師應當采取措施防止財務報表使用者信賴該審計報信賴該審計報告，并將擬采取的措施通知治理層。通常，針對上市公司客戶，注冊會計師可以考慮在中國證券監(jiān)督管理委員會指定的媒體上刊登公告，指出審注冊會計師應當對或有事項實施必要的審計程序。特別需要指出的是，由于或有事項注冊會計師對或有事項進行審計所要達到的審計目標一般包括：確定或有事項是否存在和完整；確定或有事項的確認和計量是否符合企業(yè)會計準則的規(guī)定；確定或有事項的列在審計或有事項時，注冊會計師尤其要關注財務報表反映的或有事項的完整性。由于或有事項的種類不同，注冊會計師在審計被審計單位的或有事項時，所采取的程序也各不是否存在未決訴訟或仲裁、未決索賠、稅務糾紛、債務擔保、產品質量保證、財務承諾等在對被審計單位期后事項和或有事項等進行審計時，注冊會計師往往要向被審計單位的法律顧問和律師進行函證，以獲取其對資產負債表日業(yè)已存在的，以及資產負債表日至他們復函日這一時期內存在的期后事項和或有事項等的確認證據。被審計單位律師對函證注冊會計師應根據該律師的職業(yè)水準和聲譽情況來確定律師聲明書的可靠性。如果注冊會計師對代理被審計單位重大法律事務的律師并不熟悉，則應查詢諸如該律師的職業(yè)背如果律師聲明書表明或暗示律師拒絕提供信息，或隱瞞信息，注冊會計師應將其視為管理層應當根據企業(yè)會計準則的規(guī)定，對持續(xù)經營能力做出評估，考慮運用持續(xù)經營假設編制財務報表的合理性。如果認為以持續(xù)經營假設為基礎編制財務報表不再合理時，在執(zhí)行財務報表審計業(yè)務時，注冊會計師的責任是考慮管理層運用持續(xù)經營假設的適在計劃審計工作和實施風險評估程序時，注冊會計師應當考慮是否存在可能導致對持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況及相關的經營風險，評價管理層對持續(xù)經營能力做被審計單位在財務、經營以及其他方面存在的某些事項或情況可能導致經營風險，這在考慮管理層的評估過程時，注冊會計師應當關注管理層是如何識別可能導致對其持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況的，所識別的事項或情況是否完整，是否已經對注在考慮管理層做出的評估所依據的假設時，注冊會計師應當考慮管理層對相關事項或情況結果的預測所依據的假設是否合理，并特別關注測性信息具有重大影響的假設2）特別敏感的或容易發(fā)生變動的假設3）與歷史趨注冊會計師應當詢問管理層是否知悉超出評估期間的、可能導致對持續(xù)經營能力產生當識別出可能導致對持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況時，注冊會計師應當實如果財務報表已做出充分披露，注冊會計師應當出具無保留意見的審計報告，并在審計意見段之后增加強調事項段，強調可能導致對持續(xù)經營能力產生重大疑慮的事項或情況在極端情況下，如同時存在多項重大不確定性，注冊會計師應當考慮出具無法表示意見的單位將不能持續(xù)經營，但財務報表仍然按照持續(xù)經營假設編制，注冊會計師應當出具否定財務報表。在這種情況下，注冊會計師應當實施補充的審計程序。如果認為管理層選用的其他編制基礎是適當的且財務報表已做出充分披露，注冊會計師可以出具無保留意見的審計報告，并考慮在審計意見段之后增加強調事項段，提醒財務報表使用者關注管理層選用估期間的情況下所取得的審計證據的充分性和適當性，判斷審計范圍受到限制的程度，并管理層聲明具有以下兩個基本作用：一是明確管理層對財務報表的責任；二是提供審考慮，對財務報表整體均不具有重大影響。未更正錯報項目的概要應當包含在書面聲明中在某些情況下，如果除通過詢問外，預期不能獲取其他審計證據，注冊會計師應當向由于管理層聲明是來自于被審計單位內部的一種證據，較之外部獨具有獨立性，證明力較弱，其本身不能構成充分、適當的審計證據，作為發(fā)表審計意見的基礎。當管理層聲明的事項對財務報表具有重大影響時，注冊會計師應當實施下列審計程如果管理層的某項聲明與其他審計證據相矛盾，注冊會計師應當調查這種情況。必要管理層聲明包括書面聲明和口頭聲明。書面聲明作為審計證據通常比當要求管理層提供聲明書時，注冊會計師應當要求將聲明書徑送注冊會計師本人。聲和維護內部控制以防止或發(fā)現并糾正錯報的責任；管理層認為注冊會計師在審計過程中發(fā)會議記錄的完整性和可獲得性；就違反法規(guī)行為事項，被審計單位與監(jiān)管機構溝通的書面文件的可獲得性；與未記錄交易相關的資料的可獲得性；涉及下列人員舞弊行為或舞弊嫌疑的信息的可獲得性：①管理層；②對內部控制具有重大影響的雇員；③對財務報表的編需要確認或披露的或有事項，對財務報表具有重大影響的承諾事項和需要償付的擔保等；被審計單位對資產的擁有或控制情況，以及抵押、質押或留置資產；持續(xù)經營假設的合理上述事項，因其復雜程度和重要程度的不同，注冊會計師可以將其全部列入管理層聲管理層聲明書標明的日期通常與審計報告日一致。但在某些情況下，注冊會計師也可審計報告的日期不應早于注冊會計師獲取充分、適當的審計證據（包括管理層認可對財務報表的責任且已批準財務報表的證據），并在此基礎上對財務報表形成審計意見的日期。因此，為了保證在簽署審計報告時，與已獲取管理層聲明相關的事項沒有發(fā)生變化，但在某些情況下，注冊會計師也可能在審計過程中或審計報告日后就某些交易或事項獲取單獨的書面聲明。例如，如果注冊會計師在審計過程中就某些交易或事項單獨獲取了書面聲明，那么在審計報告日注冊會計師還要獲取一份補充聲明，說明已做出聲明的交易或事項是否發(fā)生變化。再如，如果審計報告在審計報告日后很長時間才予以公布（如被審計單位公開發(fā)行證券），注冊會計師需要考慮是否針對審計報告日至報告公布日發(fā)生的事管理層聲明書通常由管理層中對被審計單位及其財務負主要責任的人員簽署。在某些情況下，注冊會計師也可以向管理層中的其他人員獲取管理層聲明書。下面列示了一種管本公司已委托貴事務所對本公司20×1年12月31日的資3．設計、實施和維護內部控制，保證本公司資產安全和完整，防止或發(fā)現并糾正錯報，是本公司管4．本公司承諾財務報表符合適用的會計準則和相關會計制度的規(guī)定，公允反映本公司的財務狀況、7．本公司認為所有與公允價值計量相關的重大假設是合理的，恰當地反映了本公司的意圖和采取特9．本公司已提供所有與關聯方和關聯方交易相關的資料，并已根據《企業(yè)會計準則》和《××會計（2）無公司對存貨均已按照《××會計制度》的規(guī)定予以確認和計量；受托代銷商品或不屬于本公如果管理層拒絕提供注冊會計師認為必要的聲明，注冊會計師應當將其視為審計范圍受到限制，出具保留意見或無法表示意見的審計報告。同時，在這種情況下，注冊會計師應當評價審計過程中獲取的管理層其他聲明的可靠性，并考慮管理層拒絕提供聲明是否可注冊會計師在按業(yè)務循環(huán)完成各財務報表項目的審計測試和一些特殊項目的審計工作后，應匯總審計測試結果，進行更具綜合性的審計工作，如編制審計差異調整表和試算平衡表，執(zhí)行分析程序，撰寫審計總結以及完成審計工作底稿的復核等。在此基礎上，應評價審計結果，在與客戶溝通以后，確定應出具審計報告的意見類型和措辭，進而編制并致遂寧市人民政府遂府函（1998）3號文批準，由遂寧電力公司獨家發(fā)起設立“遂寧電力股成為繼續(xù)向社會公開發(fā)行股票的股份制試點企業(yè)；1997年6月27日在上交所上市遂寧市興業(yè)資產經營公司欲通過轉讓明星電力部分國有股以招商引資。在三家競買者中，2002年8月，周益明得知明星電力欲轉讓2周益明立即著手成立深圳市明倫集團與遂寧接洽，但當時他的凈資產實際為負數，而按照規(guī)定，收購上市公司的資金不能超過集他的企業(yè)還只是深圳市明倫實業(yè)有限公司，周益明一邊虛構明倫集團與遂寧市洽談收購事仍拿不出一分錢來收購明星電力股權，他的眼睛又盯在了銀行貸款上。而按證券市場管理據公安機關偵查，周益明與華夏銀行廣州分行行長郭俊明和上海浦東發(fā)展銀行深圳羅還有銀行卡等“過節(jié)費”可拿，周還曾許諾送他一棟別墅。而韓茂勝曾為了增加銀行存款行、浦發(fā)行深圳羅湖支行及廣發(fā)行深圳分行春風路支行都做了一個“過橋貸款”的方案：以企業(yè)流動資金的名義給周益明放貸，使得他獲得了3.8億元資金，完成了“空手套白狼”周益明在被捕后交代，他原本打算“撈”上幾億元后，就讓明倫集團破產，以便抽身綜合商社有限公司，從事國內外貿易業(yè)務。明星康橋開發(fā)的捷美商務中心，累計投入資金4億多元，而項目的后續(xù)開發(fā)仍需要大量資金，不僅沒有投資收益，連該房產的房地產權證至今未辦理至公司名下。從實際情況來看，兩個投資項目不僅沒有取得應有的收益，相社有限公司（以下簡稱明星商社）共同為深圳市日匯盛實業(yè)發(fā)展有限公司提供貸款擔保1除以上擔保事項外，明倫集團還利用各種或明或暗的手段套取上市公司明星電力的巨在明星電力的其他應收款中，有一筆應收深圳市益美澤通信設備有限公司（下稱“益一方面駿益美澤和國倫投資高價收購明星電力的資產，為明星電力創(chuàng)造利潤。另一方公司有一開發(fā)項目名為“中城康橋花園”。周益明此前在接受某報采訪時曾稱“將收購中等設立了深圳市明星綜合商社，而深圳市合訊網絡技術有限公司目前占用明星電力資金1中喜會計師事務所所長吳光影承認，整個審計報告出爐過程中，事務所根本沒有派人中喜會計師事務所出具的兩份審計報告，粗略一看漏洞百出。如反映2002年“借款”高達2.8億元，凈資產實際為負647