【土地增值稅稅務(wù)籌劃探究案例：以S企業(yè)為例（定量論文）13000字】

第2章房地產(chǎn)行業(yè)的土地增值稅稅務(wù)籌劃2.1土地增值稅對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響在房地產(chǎn)企業(yè)眾多稅種中，土地增值稅占比很大，這在一定程度上也說(shuō)明土地增值稅對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言非常重要。土地增值稅對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的影響可以從以下方面進(jìn)行闡述：第一，對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響。在我國(guó)現(xiàn)行的土地增值稅法規(guī)下，我國(guó)要求企業(yè)在稅收清算時(shí)應(yīng)該根據(jù)項(xiàng)目分期的方式進(jìn)行，因?yàn)檫@確保了企業(yè)若想達(dá)到利潤(rùn)最大化，就只能對(duì)企業(yè)相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行開發(fā)和銷售，防止企業(yè)通過(guò)囤積土地而使企業(yè)利潤(rùn)增加。另一方面，企業(yè)需要確保在土地增值稅定期清算時(shí)擁有充足的資金，如果資金不足會(huì)滯緩企業(yè)項(xiàng)目，因此，保證充足的資金、具有完備的資金鏈可以適當(dāng)降低這種風(fēng)險(xiǎn)。第二，對(duì)銷售價(jià)格的影響。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)銷售產(chǎn)品中的高檔住宅而言，如果供給大于需求，適當(dāng)降低產(chǎn)品銷售價(jià)格可以促進(jìn)對(duì)其的需求，如果需求大于供給，土地增值稅所增加的成本就會(huì)從消費(fèi)者身上獲得。然而，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，房地產(chǎn)企業(yè)更喜歡投資普通住宅，因?yàn)槠胀ㄗ≌话阍鲋德市∮?0%，不需要征收土地增值稅，但隨著普通住宅數(shù)量的增加普通住宅的銷售價(jià)格會(huì)有所下降，那么此時(shí)如果想通過(guò)調(diào)整價(jià)格的方法來(lái)調(diào)整市場(chǎng)，其方法并不是最佳選擇，因?yàn)檎{(diào)整價(jià)格的作用只有在長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)才能夠顯現(xiàn)出來(lái)。2.2房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅稅務(wù)籌劃的重要性在房地產(chǎn)企業(yè)運(yùn)營(yíng)管理過(guò)程中，對(duì)土地增值稅進(jìn)行稅務(wù)籌劃是一項(xiàng)非常精細(xì)、復(fù)雜的工作，但如果房地產(chǎn)企業(yè)能夠耐心細(xì)致的統(tǒng)籌好土地增值稅稅務(wù)籌劃工作，則對(duì)降低房地產(chǎn)企業(yè)的應(yīng)納稅額有重要作用，同時(shí)可以提高房地產(chǎn)企業(yè)在其行業(yè)中的核心競(jìng)爭(zhēng)力。以下從兩個(gè)方面分析了房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅稅務(wù)籌劃的重要性：第一，有利于提高企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，土地增值稅是非常重要的稅種，土地增值稅的稅負(fù)增加會(huì)導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益減少。因此，房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅的稅務(wù)籌劃一方面可以使企業(yè)有充足的資金進(jìn)行項(xiàng)目投資，增加房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，鞏固房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展根基，提高房地產(chǎn)企業(yè)在其行業(yè)中的核心競(jìng)爭(zhēng)力；另一方面，土地增值稅的稅務(wù)籌劃還可以調(diào)和房地產(chǎn)企業(yè)與政府之間的關(guān)系，使其能夠同時(shí)滿足雙方的要求。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷發(fā)展完善，房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅稅務(wù)籌劃有助于該房地產(chǎn)企業(yè)盡快適應(yīng)愈加激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。第二，有利于改善房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平。為了推動(dòng)房地產(chǎn)企業(yè)的發(fā)展，我國(guó)多次進(jìn)行宏觀上的調(diào)控，但一次次政策法規(guī)的改變，都會(huì)對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部運(yùn)轉(zhuǎn)造成影響，尤其會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)方面造成影響。因此，這就要求房地產(chǎn)企業(yè)在財(cái)務(wù)管理方面應(yīng)該緊跟市場(chǎng)宏觀政策的變化，不斷提高企業(yè)的財(cái)務(wù)管理能力。如果一家房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理水平不高，即便進(jìn)行了再完美的土地增值稅稅務(wù)籌劃也無(wú)濟(jì)于事，因?yàn)橹挥蟹康禺a(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理足夠到位，才能保證土地增值稅稅務(wù)籌劃的持續(xù)進(jìn)行。第3章S房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅務(wù)籌劃分析3.1S房地產(chǎn)公司基本情況S房地產(chǎn)公司于2000年登記注冊(cè)，是具有國(guó)家一級(jí)房地產(chǎn)開發(fā)資質(zhì)的大型國(guó)有房地產(chǎn)企業(yè)，該公司以打造優(yōu)品質(zhì)住房、鑄就優(yōu)質(zhì)服務(wù)為文化理念。截至目前，S房地產(chǎn)公司已進(jìn)入規(guī)模化發(fā)展階段，保持著穩(wěn)定的高速增長(zhǎng)趨勢(shì)，以不動(dòng)產(chǎn)的開發(fā)建設(shè)為主要業(yè)務(wù)，同時(shí)提供配套綜合服務(wù)。3.1.1項(xiàng)目現(xiàn)狀自成立以來(lái)，S房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務(wù)范圍集中于房地產(chǎn)開發(fā)和銷售，并同時(shí)經(jīng)營(yíng)房屋租賃、物業(yè)管理、建筑材料銷售以及提供企業(yè)管理咨詢服務(wù)。到目前為止，S房地產(chǎn)企業(yè)不斷發(fā)展壯大，該企業(yè)在南寧共有13個(gè)開發(fā)項(xiàng)目，其中在建項(xiàng)目有9個(gè)，基本達(dá)到清算標(biāo)準(zhǔn)并且取得銷售許可證的項(xiàng)目有AB和CD兩個(gè)項(xiàng)目，同時(shí)AB和CD兩個(gè)項(xiàng)目也是本文的主要研究對(duì)象。3.1.2財(cái)務(wù)現(xiàn)狀通過(guò)對(duì)S房地產(chǎn)企業(yè)2018-2020年的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析可以發(fā)現(xiàn)，這三年來(lái)，S房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收入從290524.34萬(wàn)元上升至394594.65萬(wàn)元，利潤(rùn)從32696.59萬(wàn)元上升至36406.92萬(wàn)元，與同行業(yè)的其他企業(yè)比較相對(duì)良好。然而，銷售利潤(rùn)率卻從2018年的12.28%下降到2020年度的10.98%，通過(guò)對(duì)其進(jìn)行進(jìn)一步分析可知，稅款存在大幅度增加現(xiàn)象，正是稅款的大幅度增加導(dǎo)致了企業(yè)的銷售利潤(rùn)率下降，相關(guān)具體的財(cái)務(wù)指標(biāo)如下表3.1：表3.12018-2020年財(cái)務(wù)指標(biāo)（單位：萬(wàn)元）財(cái)務(wù)指標(biāo)2018年度2019年度2020年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入290524.34353717.71394594.65凈利潤(rùn)32696.5934662.2636406.92銷售利潤(rùn)率12.28%11.88%10.98%3.2S房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅務(wù)籌劃現(xiàn)狀就目前來(lái)看，S房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)土地增值稅的稅務(wù)籌劃主要采用計(jì)稅依據(jù)籌劃法，所謂計(jì)稅依據(jù)籌劃法就是從降低計(jì)稅依據(jù)方面對(duì)其進(jìn)行籌劃，計(jì)稅依據(jù)下降應(yīng)納稅額也就減少，從而降低企業(yè)稅負(fù)。在降低計(jì)稅依據(jù)方面，S房地產(chǎn)企業(yè)主要通過(guò)設(shè)立銷售公司的方法進(jìn)行收入的合理分?jǐn)?，同時(shí)企業(yè)還增設(shè)了專門的崗位，配備了更多專業(yè)的財(cái)務(wù)人員，可以看出S房地產(chǎn)企業(yè)開始重視土地增值稅方面的稅務(wù)籌劃工作。雖然S房地產(chǎn)企業(yè)有對(duì)土地增值稅進(jìn)行稅務(wù)籌劃安排，但從下圖3.1中可以看出，在2016到2020這五年間土地增值稅稅額整體依舊在增加，并且在企業(yè)全面接受稅務(wù)機(jī)關(guān)土地增值稅清算檢查的兩年，總體稅負(fù)率超過(guò)了20%，稅收負(fù)擔(dān)不斷上升。甚至，在一些比較大的項(xiàng)目或重點(diǎn)樓盤進(jìn)行清算的納稅階段時(shí)，土地增值稅的稅負(fù)能達(dá)到該公司總體稅負(fù)的50%以上，土地增值稅的稅款增加也使得企業(yè)銷售利潤(rùn)率有所下降，嚴(yán)重影響了企業(yè)的發(fā)展，同時(shí)，稅務(wù)籌劃人員也沒(méi)有將籌劃的各個(gè)環(huán)節(jié)很好的結(jié)合起來(lái)。因此，S房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)行的土地增值稅稅務(wù)籌劃方案效果并不理想，S房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅務(wù)籌劃具有進(jìn)行優(yōu)化的必要性。圖3.1S房地產(chǎn)企業(yè)2016-2020土地增值稅占比趨勢(shì)圖3.3S房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅務(wù)籌劃的不足及成因分析3.3.1S房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅務(wù)籌劃中存在的不足就S房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)現(xiàn)行的土地增值稅稅務(wù)籌劃方案而言，其適用的環(huán)節(jié)過(guò)于局限，并沒(méi)有將其運(yùn)用到房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的整個(gè)流程，因此，在現(xiàn)行的土地增值稅稅務(wù)籌劃中所存在的不足有以下幾點(diǎn)：（1）未對(duì)清算時(shí)間和清算單位進(jìn)行合理的選擇截至2019年12月31日，S房地產(chǎn)公司Q地塊的銷售建筑面積超過(guò)總可銷售建筑面積的85%，并且已獲得預(yù)售許可證超過(guò)三年的房屋仍未完全銷售。結(jié)合土地增值稅清算管理相關(guān)規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)是可以要求公司清算土地增值稅的，但企業(yè)并非一定需要在該時(shí)點(diǎn)進(jìn)行清算。S公司在接到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)要求其清算通知時(shí)，便立即啟動(dòng)了土地增值稅清算工作，并將數(shù)據(jù)基準(zhǔn)日確定為2019年12月31日，由此看出，S房地產(chǎn)公司的稅務(wù)人員并沒(méi)有引導(dǎo)財(cái)務(wù)人員就不同清算時(shí)間進(jìn)行土地增值稅的測(cè)算，由此喪失了利用清算時(shí)間的選擇來(lái)進(jìn)行納稅籌劃的機(jī)會(huì)。S房地產(chǎn)公司的Q地塊在前期已獲得1份《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》和2份《工程規(guī)劃許可證》，為了僅做一次土地增值稅清算，公司就直接選擇了以建設(shè)用地規(guī)劃作為Q地塊的土地增值稅清算單位。根據(jù)稅法規(guī)定，既然企業(yè)有自行選擇清算單位的權(quán)利，那么企業(yè)的稅務(wù)人員就應(yīng)充分利用該權(quán)利，選擇一個(gè)對(duì)企業(yè)有利的方案。但由于S房地產(chǎn)公司的稅務(wù)人員并沒(méi)有意識(shí)到企業(yè)可以利用該權(quán)利進(jìn)行土地增值稅的籌劃，從而喪失了對(duì)清算單位的選擇進(jìn)行納稅籌劃的機(jī)會(huì)。（2）稅務(wù)籌劃各環(huán)節(jié)實(shí)施不順暢從S房地產(chǎn)企業(yè)以往的項(xiàng)目中可以看出，S房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務(wù)部門并不重視土地增值稅的稅務(wù)籌劃，而業(yè)務(wù)部門的操作也會(huì)對(duì)土地增值稅應(yīng)納稅額造成一定的影響，比如建筑面積銷售比例也可以作為清算條件的判定標(biāo)準(zhǔn)，然而該業(yè)務(wù)部門卻沒(méi)有劃清不同類型的建筑面積。與此同時(shí)，不同類型建筑面積的劃分不清會(huì)導(dǎo)致S房地產(chǎn)企業(yè)所享受到的普通住宅免征土地增值稅稅收優(yōu)惠額減少，從而會(huì)增加S房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。所以，土地增值稅的稅務(wù)籌劃不僅要確保企業(yè)的財(cái)務(wù)部門和管理部門實(shí)施順暢，也要保證業(yè)務(wù)部門的籌劃到位，稅務(wù)籌劃的各個(gè)環(huán)節(jié)都要高效、順暢。3.3.2S房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅務(wù)籌劃不足的成因分析以上我們分析了S房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)行的土地增值稅稅務(wù)籌劃方案中所存在的不足，同時(shí)結(jié)合S房地產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)現(xiàn)狀可以發(fā)現(xiàn)該公司的土地增值稅稅務(wù)籌劃并沒(méi)有達(dá)到最終目的，接下來(lái)將從以下幾點(diǎn)來(lái)分析出現(xiàn)以上問(wèn)題的原因：（1）企業(yè)欠缺高端人才雖然S房地產(chǎn)企業(yè)聘請(qǐng)了更多的專業(yè)人員，但土地增值稅的稅務(wù)籌劃更加需要的是既懂得業(yè)務(wù)又懂得稅務(wù)的高端人才，將財(cái)務(wù)、法律等能力于一體，能夠?qū)ζ髽I(yè)未來(lái)的發(fā)展前景有一個(gè)相對(duì)準(zhǔn)確的預(yù)估，能夠隨國(guó)家政策的變化做出相應(yīng)的調(diào)整，土地增值稅稅務(wù)籌劃對(duì)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)與實(shí)務(wù)要求都很高。然而，在S房地產(chǎn)企業(yè)目前的財(cái)務(wù)人員中大多都是比較刻板的，他們不會(huì)關(guān)注整體活動(dòng)的連續(xù)性，往往只對(duì)某一經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行籌劃，甚至有時(shí)會(huì)因?yàn)橥恋卦鲋刀愊嚓P(guān)條款的規(guī)范而發(fā)生涉稅偏差，從而使企業(yè)在降低土地增值稅稅款的同時(shí)也降低了企業(yè)的利潤(rùn)，與進(jìn)行土地增值稅稅務(wù)籌劃的最終目標(biāo)相背離。（2）整體員工籌劃意識(shí)薄弱對(duì)納稅進(jìn)行統(tǒng)籌管理本身就是一個(gè)全周期的工作，其涉及到的決算工作以及預(yù)算工程都十分復(fù)雜，除此之外，該工作還牽涉到了項(xiàng)目的立項(xiàng)事宜以及之后的合同簽訂，各個(gè)環(huán)節(jié)之間的聯(lián)系非常緊密，因此會(huì)嚴(yán)重影響到之后的工程環(huán)節(jié)，進(jìn)而對(duì)整個(gè)項(xiàng)目都造成影響。在S房地產(chǎn)公司負(fù)責(zé)相關(guān)稅務(wù)業(yè)務(wù)的員工應(yīng)該同公司的投資拓展以及工程等各個(gè)部門進(jìn)行事先的交流，以公司的戰(zhàn)略為出發(fā)點(diǎn)，全方位地對(duì)整個(gè)項(xiàng)目周期進(jìn)行詳盡的了解，然后再提出建議。就定價(jià)工作來(lái)看，其在很大程度上會(huì)受到之前的成本投入的影響，但是公司忽略了針對(duì)公司的納稅籌劃，導(dǎo)致超過(guò)一半的員工都對(duì)該工作的重要性了解不夠，都認(rèn)為負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)工作的人員應(yīng)該全盤負(fù)責(zé)籌劃，而自己跟該工作則沒(méi)有什么關(guān)系，因此很難實(shí)際幫助到該工作的進(jìn)展。（3）籌劃方法具有片面性在進(jìn)行具體的籌劃工作的時(shí)候，有一些方案還比較具有局限性，他們的視角比較單一，該僅僅局限于某一個(gè)階段或者是某一個(gè)項(xiàng)目的稅負(fù)情況，這種籌劃方式不夠全面。因?yàn)槠髽I(yè)成本包括顯性和隱形兩種。所謂顯性成本就是企業(yè)在開展各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程中的諸如材料費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)等的直接支出，所謂隱形成本就是企業(yè)的機(jī)會(huì)成本，即企業(yè)利用目前所有的資源可以實(shí)現(xiàn)的最大化的收益。如果說(shuō)籌劃方法缺乏科學(xué)性和合理性。那么一般指的就是他們?cè)诨I劃工作中采用的利息分析法，盡管土地增值稅確實(shí)實(shí)現(xiàn)了稅負(fù)的減少，但相應(yīng)的企業(yè)利潤(rùn)也減少了，并且利潤(rùn)減少的幅度要大更多，這實(shí)際上就是相當(dāng)于增加了企業(yè)的成本。第4章S房地產(chǎn)公司土地增值稅稅務(wù)籌劃的優(yōu)化4.1前期籌備階段的稅務(wù)籌劃優(yōu)化對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)的整個(gè)土地增值隨稅務(wù)籌劃方案而言，前期籌備階段處于整個(gè)籌劃方案的基礎(chǔ)階段，只有把基礎(chǔ)打好，后面才能繼續(xù)推動(dòng)。因此，S房地產(chǎn)企業(yè)需要著重關(guān)注前期籌備階段的稅務(wù)籌劃，對(duì)于此階段的優(yōu)化，S房地產(chǎn)企業(yè)需要從以下兩個(gè)方面進(jìn)行：4.1.1機(jī)構(gòu)的設(shè)置從內(nèi)部層面上，S房地產(chǎn)企業(yè)需要建立完善的組織機(jī)構(gòu)，具體原因有以下幾個(gè)方面：其一，對(duì)于一些特定開發(fā)項(xiàng)目而言，如果按照使用工時(shí)對(duì)該房地產(chǎn)企業(yè)所使用的大型設(shè)備設(shè)施進(jìn)行計(jì)算其相關(guān)費(fèi)用，那么這些費(fèi)用可以計(jì)入到該開發(fā)項(xiàng)目中的開發(fā)間接費(fèi)用；其二，完善的組織機(jī)構(gòu)可以將項(xiàng)目的用工成本也計(jì)入到該項(xiàng)目所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用中，換句話說(shuō)，完善的組織機(jī)構(gòu)可以確保該特定開發(fā)項(xiàng)目的人員費(fèi)用也可以核算到整個(gè)項(xiàng)目的核算中。綜上所述，歸根結(jié)底，這樣的籌劃是為了將開發(fā)項(xiàng)目中所涉及到的各種費(fèi)用盡可能地計(jì)入到開發(fā)間接費(fèi)用中去，因?yàn)檫@樣可以增加項(xiàng)目扣除的金額以及增加加計(jì)扣除的部分，從降低開發(fā)項(xiàng)目增值率方面來(lái)減少房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)繳納的土地增值稅稅款。從外部層面上，相較于分公司的組織形式，S房地產(chǎn)企業(yè)更適合設(shè)立的組織形式是子公司。具體原因有以下幾個(gè)方面：其一，相較于納稅義務(wù)與總公司緊密相連的分公司，子公司的納稅義務(wù)與總公司相分離，子公司需要進(jìn)行單獨(dú)的納稅申報(bào)，這也就意味著S房地產(chǎn)企業(yè)可以通過(guò)設(shè)立子公司進(jìn)行設(shè)立銷售公司，而設(shè)立銷售公司可以有利于土地增值稅的繳納；其二，設(shè)立子公司可以幫助總公司的發(fā)展，在資金籌集方面也相對(duì)容易些；其三，如果依據(jù)不同的開發(fā)項(xiàng)目而設(shè)立不同的子公司，那么可以增強(qiáng)對(duì)項(xiàng)目管理的能力，對(duì)項(xiàng)目的順利、高效推進(jìn)有很大好處。同時(shí)，S房地產(chǎn)企業(yè)目前發(fā)展穩(wěn)健，已進(jìn)入規(guī)?；l(fā)展階段，有能力設(shè)立子公司。但設(shè)立子公司并沒(méi)有想象的容易，在實(shí)際操作中，所涉及到的事項(xiàng)工作很是復(fù)雜。所以，S房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)注重全局考慮、宏觀思量，同時(shí)時(shí)刻關(guān)注國(guó)家政策的調(diào)整，盡力使企業(yè)享受到更多的稅收優(yōu)惠。4.1.2取得土地的方式對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，取得土地的方式尤為重要。一般來(lái)說(shuō)，房地產(chǎn)企業(yè)可以從國(guó)家手上取得土地的使用權(quán)，也可以從其他納稅人手中取得，比如從其他納稅人手中購(gòu)買或者對(duì)其進(jìn)行投資，這兩種取得方式均是從級(jí)市場(chǎng)中進(jìn)行獲取。在級(jí)市場(chǎng)獲得土地資源時(shí)，土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)移會(huì)產(chǎn)生土地增值稅，因?yàn)樵谶@過(guò)程中所產(chǎn)生的土地增值稅最終還是要由房地產(chǎn)企業(yè)承擔(dān)，所以房地產(chǎn)企業(yè)有必要在取得土地資源的方式上進(jìn)行籌劃。以S房地產(chǎn)企業(yè)的CD項(xiàng)目為例，S房地產(chǎn)企業(yè)的CD項(xiàng)目是地方政府所支持和鼓勵(lì)的重點(diǎn)項(xiàng)目，但是之前的土地使用權(quán)在其他納稅人手中，不過(guò)由于AB項(xiàng)目中的住房是政府保障住房，因此政府愿意對(duì)其進(jìn)行回收然后再進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，這樣就減少了一部分轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的土地增值稅，從而降低了整個(gè)項(xiàng)目的土地增值稅。所以，由此可以看出房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行此步驟籌劃時(shí)，它的真正目的是要依據(jù)項(xiàng)目的整體情況來(lái)選擇最優(yōu)的取得方式，項(xiàng)目不同，其對(duì)應(yīng)的土地資源取得方式也會(huì)不同，萬(wàn)不可一概而論。另一方面，在注重土地資源取得方式的同時(shí)，也萬(wàn)萬(wàn)不可忽視后續(xù)的成本分?jǐn)偺幚砉ぷ?。?duì)于成本分?jǐn)偡绞降囊?guī)定有兩種，即如果能夠明確歸集到某一項(xiàng)目或某一類型的產(chǎn)品上的，應(yīng)直接歸集計(jì)入；對(duì)于不能明確歸集到某一項(xiàng)目或某一類型的產(chǎn)品上的，應(yīng)按照受益原則進(jìn)行分?jǐn)偂Ｄ壳?，最常用的分?jǐn)偡椒ㄓ邪凑嫉孛娣e分?jǐn)偤桶唇ㄖ娣e分?jǐn)們煞N，不同分?jǐn)偡绞綄?duì)土地增值稅的影響是不同的，一般而言，獲得土地使用權(quán)的成本可以按照占地面積或建筑面積進(jìn)行分?jǐn)?。在S房地產(chǎn)項(xiàng)目的AB項(xiàng)目中，S房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)人員所采用的按照占地面積進(jìn)行分?jǐn)?，然而這種分?jǐn)偡绞娇赡懿⒉缓线m。AB項(xiàng)目中普通住宅、非普通住宅、其他類型房產(chǎn)的占地面積分別為：215,006.13平方米、79,687.10平方米、103,721.63平方米，建筑面積分別為：537,515.33平方米、199,217.74平方米、329,660.68平方米。通過(guò)計(jì)算可以得出在兩種分?jǐn)偡绞较碌耐恋胤謹(jǐn)偝杀?，如下表：在兩種成本分?jǐn)偡椒ㄏ?，S公司AB項(xiàng)目的土地增值稅納稅金額如表所示：從表的對(duì)比看出，為取得S公司AB項(xiàng)目的土地使用權(quán)成本按占地面積分?jǐn)傆?jì)算的應(yīng)繳土地增值稅為96,187.80萬(wàn)元，而按建筑面積分?jǐn)傆?jì)算則為94,422.89萬(wàn)元，相較于前者可節(jié)約土地增值稅1,764.91萬(wàn)元。因此，從土地增值稅稅務(wù)籌劃的角度來(lái)看，為獲取S公司AB項(xiàng)目土地使用權(quán)的成本分?jǐn)倯?yīng)該選擇按照建筑面積的成本分?jǐn)偡绞竭M(jìn)行分?jǐn)?。?.1兩種方式的地價(jià)對(duì)比地價(jià)占比按照建筑面積占比拆分計(jì)入成本（優(yōu)化前）11.88億元62.88%按照占地面積占比拆分計(jì)入成本（優(yōu)化后）3.51億元18.58%通過(guò)上述對(duì)比可以發(fā)現(xiàn)，若是按照占地面積占比計(jì)算分?jǐn)偹?jì)入的項(xiàng)目成本相比按照建筑面積占比的方式項(xiàng)目成本少了8.37（11.88-3.51）億元，所以對(duì)于S房地產(chǎn)公司的AB項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，采用占比面積占比的分?jǐn)偡绞礁线m。僅此一項(xiàng)就影響成本8.37億元，雖然該項(xiàng)成本的列支是時(shí)間性差異，從整體項(xiàng)目開發(fā)來(lái)說(shuō)并不影響絕對(duì)的稅負(fù)，但是在對(duì)籌劃方案進(jìn)行優(yōu)化時(shí)，科學(xué)合理地考慮把企業(yè)土地增值稅稅款的繳納期限向后順延，最大化土地增值稅稅款的貨幣時(shí)間價(jià)值，在某種程度上可以等同于爭(zhēng)取到了政府提供的無(wú)條件貸款，稅款數(shù)額越大，遞延納稅的期間越長(zhǎng)，就越有利于企業(yè)貨幣的獲利能力。綜上所述，S房地產(chǎn)公司在分批開發(fā)項(xiàng)目上應(yīng)當(dāng)充分考慮土地使用權(quán)財(cái)務(wù)處理的方式。4.2開發(fā)建設(shè)階段的稅務(wù)籌劃優(yōu)化對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)而言，在開發(fā)建設(shè)階段同樣不可忽視，在開發(fā)建設(shè)階段也會(huì)涉及到很多影響土地增值稅稅額的處理工作，比如代收費(fèi)用與利息支出的處理。雖然S房地產(chǎn)企業(yè)在代收費(fèi)用處理與利息支出處理方面也進(jìn)行了籌劃，但在這兩個(gè)方面的籌劃仍然存在不妥之處。因此，在開發(fā)建設(shè)階段現(xiàn)具體從代收費(fèi)用處理與利息支出處理兩個(gè)方面進(jìn)行優(yōu)化：4.2.1代收費(fèi)用的處理

根據(jù)土地增值稅相關(guān)政策，按照縣級(jí)及以上人民政府的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在銷售房屋時(shí)一并向購(gòu)買方收取了代收費(fèi)用的，則代收費(fèi)用作為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入來(lái)計(jì)稅，企業(yè)在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)可予以扣除，但不能作為加計(jì)20%扣除的基礎(chǔ)；如果代收費(fèi)用與房?jī)r(jià)是分開收取的,則不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入，不能在計(jì)算增值額前扣除。因此，從相關(guān)法規(guī)的描述中可以看出，在房地產(chǎn)企業(yè)中，無(wú)論代收費(fèi)用是否計(jì)入房屋價(jià)格都不會(huì)影響增值稅的稅額。但是從另一方面看，雖然代收費(fèi)用的處理方式不會(huì)直接影響增值稅的稅額，但是結(jié)合土地增值稅稅率表和土地增值稅計(jì)算公式可以發(fā)現(xiàn)，如果是在受稅率影響的情況下，代收費(fèi)用的處理方式會(huì)對(duì)速算扣除的部分造成影響，同時(shí)也會(huì)影響屬于扣除項(xiàng)目的部分金額；但是，如果在不受稅率影響的情況下，代收費(fèi)用的處理方式對(duì)土地增值稅稅款的影響可以忽略不計(jì)。綜上，房地產(chǎn)企業(yè)不能輕視處理代收費(fèi)用的方式。下面以S房地產(chǎn)企業(yè)的CD項(xiàng)目為例，闡述代收費(fèi)用處理方式的籌劃優(yōu)化。就S房地產(chǎn)公司的CD項(xiàng)目而言，其公司根據(jù)以往的經(jīng)驗(yàn)將CD項(xiàng)目中的代收費(fèi)用單獨(dú)處理，但這種對(duì)代收費(fèi)用的處理方式會(huì)增加土地增值稅的稅款，相比之下將代收費(fèi)用計(jì)入房屋價(jià)格一并處理的方法會(huì)更好，以某一單位面積的測(cè)算的籌劃對(duì)比如下表4.2：表4.2CD項(xiàng)目代收費(fèi)用籌劃策略對(duì)比表（單位：萬(wàn)元）收入土地出讓金開發(fā)成本稅款費(fèi)用加計(jì)扣除增值額增值率稅款單獨(dú)收取（優(yōu)化前）60008501600-—490306051.00%1078一并收?。▋?yōu)化后）63808501600-380490306047.96%918通過(guò)上表的對(duì)比可以發(fā)現(xiàn)，在優(yōu)化前后兩者應(yīng)繳納的稅款相差160萬(wàn)元。因此，對(duì)于CD項(xiàng)目而言，相較于S房地產(chǎn)企業(yè)單獨(dú)收取代收費(fèi)用的處理方式，CD項(xiàng)目顯然更適合一并收取代收費(fèi)用的方式。4.2.2利息的處理通常房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目具有周期長(zhǎng)、資金需求量大的特點(diǎn)，在房屋出售之前不會(huì)產(chǎn)生大量的資金回籠，此時(shí)，為滿足企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)的資金需求，通常會(huì)通過(guò)舉債等方式來(lái)解決經(jīng)營(yíng)性資金不足問(wèn)題。企業(yè)一旦發(fā)生舉債行為，將相應(yīng)產(chǎn)生利息費(fèi)用，而利息費(fèi)用金額的大小將會(huì)影響扣除項(xiàng)目的金額，進(jìn)而影響土地增值稅的金額。稅法規(guī)定，凡是可根據(jù)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偅夷芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的利息支出，可以據(jù)實(shí)扣除，但最高不得超過(guò)同類同期商業(yè)銀行貸款利率計(jì)算的利息支出額。其他開發(fā)費(fèi)用，按土地購(gòu)置成本和開發(fā)成本的5%以內(nèi)計(jì)算扣除；如果無(wú)法根據(jù)轉(zhuǎn)讓開發(fā)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)?，或者不能提供金融機(jī)構(gòu)證明，則開發(fā)費(fèi)用采用土地購(gòu)置成本與開發(fā)成本之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。根據(jù)上述規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)可作如下選擇：第一，如果開發(fā)項(xiàng)目主要依賴債務(wù)融資，且預(yù)計(jì)利息費(fèi)較高，可提供金融機(jī)構(gòu)證明，選擇據(jù)實(shí)扣除；第二，如果企業(yè)預(yù)計(jì)利息費(fèi)用較低，并且不超過(guò)購(gòu)置土地使用權(quán)成本與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%，則無(wú)需提供金融機(jī)構(gòu)證明，從而選擇限額扣除方式。BG公司Q地塊利息支出金額為9,640.16萬(wàn)元，分?jǐn)偟狡胀ㄗ≌?、非普通住宅和其他類型房產(chǎn)的金額分別為5,202.35萬(wàn)元、1,928.13萬(wàn)元、2,509.68萬(wàn)元。獲取土地使用權(quán)的成本與房地產(chǎn)開發(fā)成本二者之和的金額為329,310.48萬(wàn)元，分?jǐn)偟狡胀ㄗ≌?、非普通住宅和其他類型房產(chǎn)的金額分別為177,713.68萬(wàn)元、65,865.50萬(wàn)元、85,731.29萬(wàn)元。從表4.3中可以看出，利息支出的扣除方法取決于公司利息費(fèi)用的實(shí)際金額、獲取土地使用權(quán)的成本與房地產(chǎn)開發(fā)成本二者之和及其所占比重。結(jié)合BG公司Q地塊的相關(guān)數(shù)據(jù)分析，普通住宅和其他類型房地產(chǎn)的實(shí)際利息支出小于土地購(gòu)置成本與開發(fā)成本之和的5%，因而房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用選擇限額扣除方式；非普通住宅利息支出實(shí)際金額大于獲取土地使用權(quán)的成本與房地產(chǎn)開發(fā)成本額之和的5%，則開發(fā)費(fèi)用按實(shí)際利息支出加上土地購(gòu)置成本與開發(fā)成本之和的5%扣除計(jì)算。根據(jù)以上對(duì)利息支出進(jìn)行納稅籌劃后計(jì)算得出，BG公司Q地塊應(yīng)納土地增值稅稅額為94,045.70萬(wàn)元，若全部按利息支出的實(shí)際發(fā)生額扣除計(jì)算則應(yīng)納土地增值稅稅額為96,187.80萬(wàn)元。由此得出，經(jīng)過(guò)納稅籌劃后可為BG公司節(jié)約土地增值稅2,142.10萬(wàn)元。4.3稅款清算階段的稅務(wù)籌劃優(yōu)化在S房地產(chǎn)企業(yè)現(xiàn)行的土地增值稅稅務(wù)籌劃中，并沒(méi)有對(duì)稅款清算階段的清算時(shí)間和清算單位兩方面進(jìn)行籌劃。然而對(duì)于作為收官階段的稅款清算階段而言，清算時(shí)間和清算單位的籌劃同樣有著可被籌劃的空間，S房地產(chǎn)企業(yè)不應(yīng)忽略此方面的籌劃，具體原因可從以下籌劃中得以體現(xiàn)。4.3.1清算時(shí)間從表4.10可以看出，土地增值稅清算可選擇全部銷售時(shí)，或者銷售85%時(shí)作為清算節(jié)點(diǎn)，因而房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅可以選擇從銷售85%到全部銷售的期限內(nèi)進(jìn)行清算。房地產(chǎn)企業(yè)如何在這段時(shí)間內(nèi)選擇清算時(shí)點(diǎn)，是其在土地增值稅清算環(huán)節(jié)中面臨的主要問(wèn)題之一。影響土地增值稅的因素有兩個(gè)，即應(yīng)稅收入和計(jì)稅成本。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)講，應(yīng)稅收入是可以確定的，而計(jì)稅成本則存在一定的不確定性。因此，為了最小化土地增值稅，關(guān)鍵在于計(jì)稅成本盡可能高，換言之，將計(jì)稅成本最大的時(shí)點(diǎn)作為土地增值稅清算的時(shí)間點(diǎn)。2）除另有規(guī)定外，房地產(chǎn)企業(yè)的應(yīng)計(jì)費(fèi)用不得扣除。3）企業(yè)在開發(fā)和建造項(xiàng)目過(guò)程中發(fā)生的，依據(jù)稅法規(guī)定進(jìn)行核算，并納入項(xiàng)目成本對(duì)象的各項(xiàng)支出稱為計(jì)稅成本，計(jì)稅成本與會(huì)計(jì)核算成本不完全相同，若二者存在差異，則需以稅法規(guī)定為準(zhǔn)。4）對(duì)于分期開發(fā)項(xiàng)目、同時(shí)開發(fā)多個(gè)項(xiàng)目、或者同一項(xiàng)目建設(shè)不同類型房產(chǎn)的，需要按照受益對(duì)象，采用合理的方法將共同承擔(dān)的成本費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)?。由上可知，企業(yè)的計(jì)稅成本需在成本結(jié)算全部完成且已取得發(fā)票時(shí)才是最完整的。因而，對(duì)企業(yè)有利的土地增值稅清算時(shí)點(diǎn)應(yīng)該在成本結(jié)算全部完成且取得發(fā)票后進(jìn)行。但是我們知道，土地增值稅是企業(yè)所得稅的扣除項(xiàng)目之一，如果土地增值稅在企業(yè)所得稅匯算清繳前完成清算并繳納，則土地增值稅的清算稅款可在企業(yè)當(dāng)年的企業(yè)所得稅前予以抵扣，否則，只能將其延續(xù)到下一個(gè)會(huì)計(jì)期間扣除，這將對(duì)企業(yè)當(dāng)年產(chǎn)生不利影響。BG公司Q地塊實(shí)現(xiàn)銷售收入762,893.17萬(wàn)元，其中：普通住宅383,134.41萬(wàn)元；非普通住宅173,287.74萬(wàn)元；其他類型房產(chǎn)206,471.02萬(wàn)元。開發(fā)成本294,385.83萬(wàn)元，其中：普通住宅158,866.46萬(wàn)元；非普通住宅58,880.21萬(wàn)元；其他類型房產(chǎn)76,639.16萬(wàn)元，預(yù)計(jì)在2019年9月30日全部完成結(jié)算且取得發(fā)票，在2019年5月31日前能完成的取得發(fā)票的成本結(jié)算金額為250,227.96萬(wàn)元，其中：普通住宅135,036.49萬(wàn)元，非普通住宅50,048.18萬(wàn)元，其他類型房產(chǎn)65,143.29萬(wàn)元。由此可見，方案一比方案二多繳納土地增值稅金額為25,166.69萬(wàn)元，但少繳納企業(yè)所得稅金額為20,688.18萬(wàn)元。綜上分析，在不考慮其他稅金的情況下，方案二比方案一少交稅4,478.51萬(wàn)元（25,166.69-20,688.18），故應(yīng)選擇在2019年9月30日進(jìn)行土地增值稅清算。4.3.2清算單位在我國(guó)的眾多稅種中，其中土地增值稅不僅受國(guó)家政策的影響，還受地方政策規(guī)定的影響，每個(gè)省市、每個(gè)地方之間可能都不相同。在S房地產(chǎn)企業(yè)所在省市規(guī)定中：土地增值稅按照主管部門用地規(guī)劃項(xiàng)目為清算單位，用地規(guī)劃項(xiàng)目實(shí)施工程規(guī)劃分期的，可選擇以工程規(guī)劃分期為清算單位，即企業(yè)可自行選擇以《建設(shè)用地規(guī)劃許可證》或《工程規(guī)劃許可證》作為土地增值稅的清算單位。若清算單位包括多種房產(chǎn)類型的，應(yīng)分別按普通住宅、非普通住宅、其他類型房產(chǎn)三種類型來(lái)確認(rèn)各自的收入和扣除金額，據(jù)此計(jì)算土地增值稅。恰恰是由于這些獨(dú)屬于地方的規(guī)定才為房地產(chǎn)企業(yè)在稅款清算階段提供了可以籌劃的空間，使用不同的清算單位計(jì)算出的土地增值稅稅款并不完全相同。然而，S房地產(chǎn)企業(yè)卻并沒(méi)有考慮到清算單位對(duì)土地增值稅稅額的影響，并沒(méi)有對(duì)此進(jìn)行稅務(wù)籌劃。接下來(lái)，以S房地產(chǎn)企業(yè)的EF項(xiàng)目為例，比較S房地產(chǎn)企業(yè)是以建設(shè)用地規(guī)劃為清算單位合適還是工程規(guī)劃為清算單位合適。S房地產(chǎn)公司的EF項(xiàng)目，一共取得三個(gè)規(guī)劃許可證，以下是采用用地規(guī)劃為清算單位的清算明細(xì)表，如下表4.3：表4.3清算明細(xì)表（單位：萬(wàn)元）普通標(biāo)準(zhǔn)住宅非普通標(biāo)