第9章-對外投資與金融資產(chǎn)

第九章對外投資與金融資產(chǎn)學(xué)習(xí)目標(biāo)：1、掌握企業(yè)對外投資劃分的類型2、掌握交易性金融資產(chǎn)的會計(jì)核算3、了解以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)3、了解長期股權(quán)投資類型和核算4、掌握以攤余成本計(jì)量的債權(quán)投資會計(jì)核算9.1企業(yè)對外投資概述目錄CONTENTS9.2金融資產(chǎn)的概念與分類9.3股權(quán)投資9.4債權(quán)投資企業(yè)對外投資019.1企業(yè)對外投資企業(yè)對外投資是指企業(yè)在其主營業(yè)務(wù)以外，以現(xiàn)金、實(shí)物、無形資產(chǎn)等方式或以購買股票、債券等有價(jià)證券的方式向其他企業(yè)進(jìn)行投資，預(yù)期在未來獲得投資收益的經(jīng)濟(jì)行為。（1）

企業(yè)對外投資分類企業(yè)對外投資權(quán)益證券債券證券載體一般只可在市場上轉(zhuǎn)讓收益視被投資企業(yè)盈利情況而定獲得股權(quán)到期收回本金每期收益固定獲得債權(quán)金融資產(chǎn)的概念與分類02金融資產(chǎn)是指企業(yè)所擁有的以價(jià)值形態(tài)存在的資產(chǎn)，是一切可以在有組織的金融市場上進(jìn)行交易、具有現(xiàn)實(shí)價(jià)格和未來估價(jià)的金融工具的總稱。金融資產(chǎn)通常指企業(yè)的下列資產(chǎn)：庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、貸款、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生金融工具等。9.2金融資產(chǎn)（1）金融資產(chǎn)的分類按持有期限分類按照。。分類短期金融資產(chǎn)長期金融資產(chǎn)現(xiàn)金與現(xiàn)金等價(jià)物其他金融資產(chǎn)舉例舉例交易性金融資產(chǎn)長期股權(quán)投資長期債權(quán)投資銀行存款貨幣市場基金股票債券（2）貨幣資金的核算貨幣資金是企業(yè)資金周轉(zhuǎn)過程中以貨幣形式表現(xiàn)的那一部分流動(dòng)資產(chǎn)。在企業(yè)，貨幣資金是由出納員負(fù)責(zé)核算和管理的。出納員需嚴(yán)格貨幣資金的收入和付出，做好貨幣資金的核算和管理工作。根據(jù)銀行現(xiàn)金管理制度和結(jié)算制度的規(guī)定，企業(yè)需要在銀行或其他金融機(jī)構(gòu)開立存款戶，辦理存款、取款和轉(zhuǎn)賬結(jié)算業(yè)務(wù)。對于通過現(xiàn)金收付和銀行收付的業(yè)務(wù)，企業(yè)分別設(shè)置“庫存現(xiàn)金”和“銀行存款”賬戶對現(xiàn)金和銀行存款的收入、付出和結(jié)存情況進(jìn)行序時(shí)和總分類核算。“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”賬戶的借方登記收入數(shù)，貸方登記付出數(shù)，結(jié)存數(shù)在借方，表示現(xiàn)金和銀行存款的庫存數(shù)額。企業(yè)對其他貨幣資金的核算，通過設(shè)置“其他貨幣資金”賬戶進(jìn)行。企業(yè)其他貨幣資金的增加，記入借方；其他貨幣資金的減少，記入貸方；賬戶余額在借方。企業(yè)要按其他貨幣資金的種類設(shè)置明細(xì)賬，對每種其他貨幣資金進(jìn)行明細(xì)核算。貨幣資金的核算股權(quán)投資03以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)長期股權(quán)投資9.3股權(quán)投資股權(quán)投資的分類分類分類標(biāo)準(zhǔn)列示交易性金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)模式：近期出售金融資產(chǎn)流動(dòng)資產(chǎn)其他權(quán)益工具投資業(yè)務(wù)模式：收取合同現(xiàn)金流量+出售金融資產(chǎn)非流動(dòng)資產(chǎn)長期股權(quán)投資控制或重大影響被投資單位非流動(dòng)資產(chǎn)分類方法：“業(yè)務(wù)模式”和“金融資產(chǎn)合同現(xiàn)金流量特征”9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算近期內(nèi)出售以賺取差價(jià)屬于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)初始取得時(shí)，應(yīng)按其公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益資產(chǎn)負(fù)債表日，以公允價(jià)值計(jì)量，當(dāng)期的價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益處置時(shí)，所收款項(xiàng)與處置部分的賬面價(jià)值（成本±公允價(jià)值變動(dòng)）的差額，計(jì)入“投資收益”。9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算1、取得時(shí)的會計(jì)處理按照股票、債券、基金等的公允價(jià)值交易性金融資產(chǎn)——XX類別（成本）發(fā)生時(shí)的交易費(fèi)用投資收益含有已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利應(yīng)收股利或應(yīng)收利息或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算【例9-1】量家公司于2019年3月12日購入東方公司股票100萬股，意在短期內(nèi)出售。購入日，東方公司股票每股9.1元，包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.1元。量家公司共支付現(xiàn)金912萬元，其中交易費(fèi)用2萬元。請編制量家公司相關(guān)交易的會計(jì)分錄。借：交易性金融資產(chǎn)——股票投資——成本9000000應(yīng)收股利100000投資收益20000貸：銀行存款91200002、持有期間的會計(jì)處理（一）持有期間收到現(xiàn)金股利和利息，如果屬于初始取得時(shí)價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，則應(yīng)沖減“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”賬戶，不確認(rèn)投資收益。（二）持有期間被投資單位宣派現(xiàn)金股利或確認(rèn)應(yīng)收債券取得利息收入時(shí)，應(yīng)在股利宣告日或計(jì)息日，計(jì)入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”賬戶，同時(shí)確認(rèn)本期投資收益。實(shí)際收到股利或利息時(shí)，再?zèng)_減“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”賬戶。9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算【例9-2】量家公司2019年5月25日收到東方公司發(fā)放的現(xiàn)金股利10萬元。量家公司應(yīng)如何編制會計(jì)分錄？量家公司應(yīng)編制如下會計(jì)分錄：借：銀行存款100000貸：應(yīng)收股利100000【例9-3】東方公司2019年6月10宣派現(xiàn)金股利，每10股派2.2元，8月1日至10日發(fā)放。量家公司對其持有的100萬股股票，應(yīng)如何編制會計(jì)分錄？（1）確認(rèn)投資收益時(shí)借：應(yīng)收股利220000貸：投資收益220000（2）實(shí)際收到現(xiàn)金股利時(shí)

借：銀行存款220000

貸：應(yīng)收股利2200009.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算3、期末交易性金融資產(chǎn)的會計(jì)處理資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)對于交易性金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與賬面余額之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。具體處理上，按其差額借記或貸記“交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)”賬戶，同時(shí)貸記或借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶。9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算【例9-4】承例9-1，2018年6月30日，東方公司股票的市價(jià)為每股8元。2018年12月31日，市價(jià)為10元。（1）2018年6月30日，確認(rèn)該股票公允價(jià)值變動(dòng)損失1000000（8000000－9000000）元時(shí)：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益1000000貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)1000000（2）2018年12月31日，確認(rèn)該股票公允價(jià)值變動(dòng)收益2000000（10000000－8000000）元時(shí)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)2000000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益20000009.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算3、轉(zhuǎn)讓交易性金融資產(chǎn)的會計(jì)處理企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)沖減資產(chǎn)的賬面價(jià)值，即沖減“交易性金融資產(chǎn)——XX類別（成本）”與“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”賬戶；收取的價(jià)款與交易性金融資產(chǎn)賬面價(jià)值之差確認(rèn)為投資收益。同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益，轉(zhuǎn)入投資收益?！纠?-5】承例9-4，量家公司2018年12月31日“交易性金融資產(chǎn)——股票投資——成本”賬戶余額900萬元，“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”賬戶借方余額100萬元，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶貸方余額100萬元。企業(yè)2019年3月5日，以每股12元價(jià)格將該金融資產(chǎn)全部出售，并發(fā)生交易費(fèi)用20000元。借：銀行存款11980000

貸：交易性金融資產(chǎn)——股票投資——成本9000000 ——公允價(jià)值變動(dòng)

1000000

投資收益1980000同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)公允價(jià)值變動(dòng)損益：

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益1000000

貸：投資收益10000009.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算9.3.2其他權(quán)益工具投資的核算初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入初始確認(rèn)成本，通過“其他權(quán)益工具投資”賬戶進(jìn)行核算持有期間，該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入“其他綜合收益”；若所持股票宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，則確認(rèn)股利收入終止確認(rèn)時(shí)，之前計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)利得或損失應(yīng)當(dāng)從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益收取合同現(xiàn)金流量+出售該金融資產(chǎn)在特定日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付9.3.2其他權(quán)益工具投資的核算【例9-6】2018年3月1日，量家公司按每股7.60元的價(jià)格購入A公司每股面值1元的股票80000股作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，并支付交易費(fèi)用2500元。股票購買價(jià)格中包含每股0.20元已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，該股利于2018年3月31日發(fā)放。（1）2018年3月1日，購入股票：

借：其他權(quán)益工具投資——成本594500800000×（7.60－0.20）＋2500應(yīng)收股利16000800000×0.20貸：銀行存款 61050080000×7.60＋2500（2）2018年3月31日，A公司分派以前年度宣告發(fā)放的股利：借：銀行存款 16000貸：應(yīng)收股利 160009.3.2其他權(quán)益工具投資的核算（3）2018年6月31日，甲公司持有的80000股A公司股票，每股市價(jià)為6.20元：借：其他綜合收益 98500貸：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng) 98500（4）2018年12月31日，A公司股票的每股市價(jià)為6.60元：借：其他權(quán)益工具投資——公允價(jià)值變動(dòng) 32000貸：其他綜合收益 32000（5）2019年4月15日，A公司宣告本年度每股分派現(xiàn)金股利0.25元。借：應(yīng)收股利 20000貸：投資收益 200009.3.3長期股權(quán)投資的核算為了長遠(yuǎn)利益而影響、控制其他在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上相關(guān)聯(lián)的企業(yè)對子公司投資（實(shí)施控制）對聯(lián)營企業(yè)投資（重大影響）對合營企業(yè)投資（共同控制且對被投資單位凈資產(chǎn)享有權(quán)利）Whatdoesnotkillme,makesmestronger.FriedrichNietzsche9.3.3長期股權(quán)投資的核算（1）對子公司投資投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資?？刂?，是指投資方擁有對被投資單位的權(quán)力，通過參與被投資單位的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對被投資單位的權(quán)力影響其回報(bào)金額。持有<20%的表決權(quán)（2）對聯(lián)營企業(yè)投資投資方對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資。重大影響，是指對一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。較為常見的重大影響體現(xiàn)為在被投資單位的董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表，通過在被投資單位財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策制定過程中的發(fā)言權(quán)實(shí)施重大影響。9.3.3長期股權(quán)投資的核算持有20%~50%的表決權(quán)（3）對合營企業(yè)投資投資方與其他合營方一同對被投資單位實(shí)施共同控制且對被投資單位凈資產(chǎn)享有權(quán)利的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資。共同控制，是指按照相關(guān)約定對某項(xiàng)安排所共有的控制，并且該安排的相關(guān)活動(dòng)必須經(jīng)過分享控制權(quán)的參與方一致同意后才能決策。持有>50%的表決權(quán)9.3.3長期股權(quán)投資的核算9.3.3長期股權(quán)投資的核算1、長期股權(quán)投資的取得企業(yè)取得的長期股權(quán)投資，按支付的全部價(jià)款作為初始投資成本，包括支付的買價(jià)、稅金和手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，但不包括為取得長期股權(quán)投資所發(fā)生的評估、審計(jì)、咨詢等費(fèi)用。企業(yè)取得長期股權(quán)投資時(shí)，如果實(shí)際支付的價(jià)款中包含已宣告而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，應(yīng)按實(shí)際支付的價(jià)款扣除現(xiàn)金股利作為初始投資成本，這部分現(xiàn)金股利在“應(yīng)收股利”賬戶中單獨(dú)反映。9.3.3長期股權(quán)投資的核算2、長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量——成本法成本法是指長期股權(quán)投資按成本計(jì)價(jià)的方法。在成本法下，長期股權(quán)投資的核算應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)，追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分配的現(xiàn)金股利或利潤，投資企業(yè)按享有的部分，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“投資收益”科目；實(shí)際收到現(xiàn)金股利或利潤時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收股利”科目。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-7】量家公司于2018年1月1日以5000萬元的價(jià)格購入B公司60%的股權(quán)，購買過程中另支付相關(guān)稅費(fèi)50萬元。股權(quán)購入后，量家公司能夠控制B公司的生產(chǎn)經(jīng)營和財(cái)務(wù)決策。2018年3月1日，B公司宣告分配股利500萬元；2018年3月10日，B公司實(shí)際分派了股利。（1）2018年1月1日借：長期股權(quán)投資——B公司50500000

貸：銀行存款50500000（2）2018年3月1日借：應(yīng)收股利3000000

貸：投資收益3000000（3）2018年3月10日借：銀行存款3000000

貸：應(yīng)收股利30000009.3.3長期股權(quán)投資的核算2、長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量——權(quán)益法權(quán)益法是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。權(quán)益法的核算包括四個(gè)環(huán)節(jié)：

（1）取得投資時(shí)的調(diào)整

（2）被投資單位出現(xiàn)凈損益時(shí)的處理

（3）被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益其他變動(dòng)時(shí)的處理（4）被投資單位分配現(xiàn)金股利或利潤時(shí)的處理9.3.3長期股權(quán)投資的核算（1）取得投資時(shí)的調(diào)整在權(quán)益法下，首先應(yīng)按長期股權(quán)投資初始計(jì)量的要求，正確確定初始投資成本；對于取得投資時(shí)投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，應(yīng)區(qū)別情況分別處理。初始投資成本大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不要求對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整，該部分差額實(shí)質(zhì)上是投資企業(yè)在購入該項(xiàng)投資過程中通過購買作價(jià)體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對應(yīng)的商譽(yù)。初始投資成本小于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，該部分經(jīng)濟(jì)利益流入應(yīng)作為收益處理，計(jì)入取得投資當(dāng)期的營業(yè)外收入，同時(shí)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-8】量家公司于2018年1月1日取得B公司30%的股權(quán)，實(shí)際支付價(jià)款4000萬元。取得投資時(shí)被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為15000萬元（假定該時(shí)點(diǎn)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同）。量家公司因能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響，對該投資按照權(quán)益法核算。2018年1月1日，量家公司賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資——B公司——投資成本45000000

貸：銀行存款40000000

營業(yè)外收入5000000長期股權(quán)投資的成本4000萬元小于投資時(shí)應(yīng)享有的被投資單位凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額4500萬元（15000×30%），故將其賬面價(jià)值調(diào)整為可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，差額計(jì)入“營業(yè)外收入”。9.3.3長期股權(quán)投資的核算（2）被投資單位出現(xiàn)凈損益時(shí)的處理

投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-9】2018年1月1日，量家公司取得B公司20%的有表決權(quán)股份，能夠?qū)公司施加重大影響。假定量家公司取得該項(xiàng)投資時(shí)，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。B公司2018年實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬元。假定不考慮其他因素，量家公司賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整2000000貸：投資收益20000002018年量家公司應(yīng)享有收益=1000×20%=200（萬元）。9.3.3長期股權(quán)投資的核算（3）被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益其他變動(dòng)時(shí)的處理

投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，在持股比例不變的情況下，企業(yè)按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有或承擔(dān)的部分，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。會計(jì)處理時(shí)，按應(yīng)享有或承擔(dān)的部分，借記或貸記“長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動(dòng)”科目，同時(shí)，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-10】量家公司對B公司的投資占其有表決權(quán)資本的比例為40%，2018年B公司資本公積增加400000元。不考慮其他因素，量家公司賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資——B公司——其他權(quán)益變動(dòng)160000貸：資本公積——其他資本公積1600002018年量家公司應(yīng)確認(rèn)其他權(quán)益變動(dòng)=400000×40%=160000（元）9.3.3長期股權(quán)投資的核算（4）被投資單位宣告分配現(xiàn)金股利或利潤時(shí)的處理

被投資單位宣告分配現(xiàn)金股利或利潤時(shí)，投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。會計(jì)處理時(shí)，先借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”科目；實(shí)際收到股利或利潤時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收股利”科目。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-11】承例9-9，2019年3月5日，B公司宣告分配現(xiàn)金股利500萬元；量家公司于2019年3月15日實(shí)際收到B公司發(fā)放的股利。不考慮其他因素，量家公司賬務(wù)處理如下：①2019年3月5日借：應(yīng)收股利1000000貸：長期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整1000000②2019年3月15日借：銀行存款1000000貸：應(yīng)收股利10000009.3.3長期股權(quán)投資的核算3、長期股權(quán)投資的處置企業(yè)處置長期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，出售所得價(jià)款與處置長期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為投資損益。處置長期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按其賬面余額，貸記“長期股權(quán)投資”科目，按尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤，貸記“應(yīng)收股利”項(xiàng)目，按期差額，貸記或借記“投資收益”科目。采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資的處置，除上述處理外，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)原計(jì)入資本公積的相關(guān)金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-12】量家公司原持有B公司40%的股權(quán)，2018年12月25日，量家公司決定出售對B公司10%的股權(quán)，出售所得價(jià)款1400萬元。出售時(shí)量家公司賬面上對B公司長期股權(quán)投資的構(gòu)成為：投資成本3600萬元，損益調(diào)整（借方）960萬元，其他權(quán)益變動(dòng)（借方）600萬元；原計(jì)入資本公積（貸方）600萬元。不考慮其他因素，量家公司賬務(wù)處理如下：①確認(rèn)處置損益借：銀行存款14000000貸：長期股權(quán)投資——B公司——投資成本9000000——損益調(diào)整2400000——其他權(quán)益變動(dòng)1500000投資收益1100000②結(jié)轉(zhuǎn)資本公積借：資本公積——其他資本公積1500000貸：投資收益1500000債權(quán)投資049.4債權(quán)投資企業(yè)對外進(jìn)行債券投資形成的債權(quán)，按照“業(yè)務(wù)模式”和“金融資產(chǎn)合同現(xiàn)金流量特征”劃分，可進(jìn)一步分為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。（1）

債權(quán)投資的分類分類分類標(biāo)準(zhǔn)列示交易性金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)模式：近期出售金融資產(chǎn)流動(dòng)資產(chǎn)債權(quán)投資業(yè)務(wù)模式：收取合同現(xiàn)金流量非流動(dòng)資產(chǎn)其他債權(quán)投資業(yè)務(wù)模式：收取合同現(xiàn)金流量+出售金融資產(chǎn)非流動(dòng)資產(chǎn)9.4.1交易性金融資產(chǎn)的核算劃分為交易性金融資產(chǎn)的債券，企業(yè)的目的主要是為了近期內(nèi)出售以賺取差價(jià)。這一類債券較為少見，屬于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，應(yīng)通過“交易性金融資產(chǎn)”科目核算。初始取得時(shí)，應(yīng)按其公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)的交易費(fèi)用應(yīng)該直接計(jì)入當(dāng)期損益資產(chǎn)負(fù)債表日，以公允價(jià)值計(jì)量，其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益處置時(shí)，收入與處置部分的賬面價(jià)值（成本±公允價(jià)值變動(dòng)）的差額，作為投資收益?！纠?-13】量家公司為賺取債券的投資收益，于2018年5月1日在二級市場支付價(jià)款202萬元購入2000份面值為1000元的公司債券，2018年6月30日，該債券的公允價(jià)值為206萬元，2018年8月5日，量家公司出售該債券，取得凈收入210萬元。（1）2018年5月1日，在二級市場購入公司債券：借：交易性金融資產(chǎn)——成本 2020000貸：銀行存款

2020000（2）2018年6月30日，確認(rèn)公司債券公允價(jià)值變動(dòng)：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 40000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

400009.4.1交易性金融資產(chǎn)的核算（3）2018年8月5日，出售公司債券：借：銀行存款 2100000公允價(jià)值變動(dòng)損益 40000貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 2020000

——公允價(jià)值變動(dòng) 40000投資收益 80009.4.2債權(quán)投資的核算以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)到期日固定，可回收金額固定或可確定，目的主要是為了獲取穩(wěn)定的低風(fēng)險(xiǎn)的收益。這一類債券應(yīng)通過“債權(quán)投資”科目核算，該科目包括“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”等明細(xì)科目。初始取得時(shí)，按公允價(jià)值入賬，相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入初始投資成本，支付的價(jià)款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收利息，不構(gòu)成債權(quán)投資的初始確認(rèn)金額資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)按攤余成本計(jì)量，核算債券投資溢（折）價(jià)攤銷以及投資收益處置時(shí)，收入與處置部分的賬面價(jià)值（成本±利息調(diào)整±應(yīng)收利息）的差額，作為投資收益。9.4.2債權(quán)投資的核算攤余成本是指債券的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：①扣除已償還的本金；②加上或減去采用實(shí)際利率將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；③扣除已發(fā)生的減值損失。9.4.2債權(quán)投資的核算實(shí)際利率法，是指按照債券的實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用的方法。實(shí)際利率，指使某項(xiàng)資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等于當(dāng)前公允價(jià)值的折現(xiàn)率。其相對于債券票面利率（名義利率）。分期付息、到期一次還本的債券攤余成本計(jì)算公式為：期末攤余成本=期初攤余成本(上期末攤余成本)+(期初攤余成本×實(shí)際利率-面值×票面利率)(利息調(diào)整的攤銷額)-已發(fā)生的減值損失-已償還的本金如果是到期一次支付本金和利息，計(jì)算攤余成本時(shí)就不需要減去按照面值和票面利率計(jì)算的利息。9.4.2債權(quán)投資的核算債券投資溢價(jià)或折價(jià)是指債券初始投資成本扣除相關(guān)費(fèi)用及應(yīng)收利息后的金額與債券面值之間的差額。債券投資溢價(jià)或折價(jià)=（債券投資成本－包含在投資成本中的相關(guān)費(fèi)用－包含在投資成本中的債券利息）－債券面值債券投資折、溢價(jià)應(yīng)在債券存續(xù)期內(nèi)于確認(rèn)相關(guān)債券利息收入時(shí)攤銷，以調(diào)整各期的實(shí)際利息收入。其中溢價(jià)攤銷額=應(yīng)收利息–利息收入，折價(jià)攤銷額=利息收入–應(yīng)收利息?！纠?-14】量家公司于2018年7月1日以10645000元的價(jià)款（含交易費(fèi)用165000元）購買面值為10000000元的債券作為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)。該債券系科達(dá)公司于當(dāng)年1月1日發(fā)行，票面利率為6%，期限為3年，每半年付息一次，到期還本的債券。量家公司購買該債券時(shí)，上半年的利息尚未支付。量家公司于2018年7月5日收到上半年利息300000元。該債券投資的實(shí)際利率為2.27%。（1）2018年7月1日，購入債券：

借：債權(quán)投資——成本 10000000

債權(quán)投資——利息調(diào)整345000

應(yīng)收利息300000

貸：銀行存款10645000（2）2018年7月5日，收取利息：

借：銀行存款300000

貸：應(yīng)收利息3000009.4.2債權(quán)投資的核算債券利息攤銷表計(jì)算如下：9.4.2債權(quán)投資的核算時(shí)間期初攤余成本(A)投資收益(B)=(A)*2.27%應(yīng)收利息(C)利息調(diào)整攤銷額(D)=(C)-(B)期末攤余成本(E)=(A)-(D)2018.07.011034.52018.12.311034.523.48306.521027.982019.06.301027.9823.34306.661021.322019.12.311021.3223.18306.821014.502020.06.301014.5023.03306.971007.532020.12.311007.5322.47307.531000（3）2018年12月31日，確認(rèn)債券實(shí)際利息收入，并收到債券利息時(shí)：

借：應(yīng)收利息300000

貸：投資收益234800

債權(quán)投資——利息調(diào)整65200

借：銀行存款300000

貸：應(yīng)收利息300000（4）2019年6月30日，確認(rèn)債券實(shí)際利息收入，并收到債券利息時(shí)：

借：應(yīng)收利息300000

貸：投資收益233400

債權(quán)投資——利息調(diào)整66600

借：銀行存款300000

貸：應(yīng)收利息3000009.4.2債權(quán)投資的核算（5）2019年12月31日，確認(rèn)債券利息收入，并收到債券利息時(shí)：

借：應(yīng)收利息 300000

貸：投資收益231800

債權(quán)投資——利息調(diào)整68200

借：銀行存款300000

貸：應(yīng)收利息 300000（6）2020年6月30日，確認(rèn)債券利息收入，并收到債券利息時(shí)：

借：應(yīng)收利息300000

貸：投資收益230300

債權(quán)投資——利息調(diào)整69700借：銀行存款300000

貸：應(yīng)收利息3000009.4.2債權(quán)投資的核算（7）2020年12月31日，債券到期，收回本金和收取利息：

借：應(yīng)收利息300000

貸：投資收益224700

債權(quán)投資——利息調(diào)整75300

借：銀行存款10300000

貸：債權(quán)投資——成本10000000

應(yīng)收利息300000 9.4.2債權(quán)投資的核算9.4.3其他債權(quán)投資的核算劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，該類債券應(yīng)通過“其他債權(quán)投資”科目核算，該科目包括“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等明細(xì)科目。初始取得時(shí)，按公允價(jià)值入賬，相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入初始投資成本，支付的價(jià)款中，包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息的，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收利息資產(chǎn)負(fù)債表日，按公允價(jià)值計(jì)量、計(jì)算攤余成本、確定公允價(jià)值的變動(dòng)，計(jì)入“其他綜合收益”科目處置時(shí)，收入與處置部分的賬面價(jià)值（成本±利息調(diào)整±應(yīng)收利息）的差額，作為投資收益。【例9-15】量家公司于2017年1月1日，從證券市場購入科達(dá)公司2016年1月1日發(fā)行的債券作為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，該債券5年期，票面年利率為5%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日為2020年12月31日，到期日一次歸還本金和最后一次利息。假設(shè)購入債券時(shí)的實(shí)際利率為4%。量家公司購入債券的面值為10000000元，實(shí)際支付價(jià)款為10772500元，另支付相關(guān)費(fèi)用90000元。假定按年計(jì)提利息。2017年12月31日，該債券的公允價(jià)值為10200000元。2018年12月31日，該債券的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為10000000元，并將繼續(xù)下降。2019年1月20日，量家公司將該債券全部出售，收到價(jià)款9950000元存入銀行。編制量家公司從2017年1月1日至2019年1月20日上述有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計(jì)分錄。9.4.3其他債權(quán)投資的核算（1）2017年1月1日購入時(shí)：借：其他債權(quán)投資——成本 10000000——利息調(diào)整 362500應(yīng)收利息500000貸：銀行存款10862500（2）2017年1月5日，收取債券利息：借：銀行存款 500000

貸：應(yīng)收利息 5000009.4.3其他債權(quán)投資的核算（3）2017年12月31日，資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)：應(yīng)確認(rèn)的投資收益=（10000000+362500）*4%=414500元應(yīng)收利息=10000000*5%=500000元其他債權(quán)投資——利息調(diào)整的攤銷額為500