新收入準(zhǔn)則在EPC項(xiàng)目中的應(yīng) 用研究

隨著全球格局的巨大變化，為了能夠更好地適應(yīng)國際經(jīng)濟(jì)形勢的變化，更好地滿足會(huì)計(jì)可比性原則，我國會(huì)計(jì)理論界采取了一系列的措施來應(yīng)對(duì)這些變化和發(fā)展。收入作為會(huì)計(jì)六大要素中的重要一員，是最能夠?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)營管理水平、未來盈利能力等進(jìn)行評(píng)價(jià)的重要因素，不論是企業(yè)的投資者還是其他利益相關(guān)者都高度關(guān)注收入這一會(huì)計(jì)科目的變化。因此，新收入準(zhǔn)則對(duì)確認(rèn)收入計(jì)量、發(fā)布等起到了規(guī)范化的作用，一直以來就是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修訂中的重頭戲。日益多元化的社會(huì)生活經(jīng)濟(jì)，使企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不斷增加、交易模式不斷更新，也就使得復(fù)雜事項(xiàng)的收入確認(rèn)計(jì)量難度不斷加大。由于新收入準(zhǔn)則在很多方面進(jìn)行了多重修訂，對(duì)各行各業(yè)產(chǎn)生了重要影響，更是對(duì)各行業(yè)的一種沖擊和挑戰(zhàn)。建筑類行業(yè)收入具有一定的特殊性，而新收入準(zhǔn)則中對(duì)收入的判定可能會(huì)導(dǎo)致建筑類企業(yè)對(duì)自己收入時(shí)間確認(rèn)存在偏差，在金額的確認(rèn)上不能簡單地只考慮某一項(xiàng)單純的因素，關(guān)于收入的披露也比之前更加詳細(xì)、更加謹(jǐn)慎，這些變化都為建筑企業(yè)的財(cái)務(wù)管理工作的開展帶來了一系列難題。一、建筑企業(yè)EPC合同對(duì)收入確認(rèn)的影響分析（一）建設(shè)企業(yè)的主要特征1．具有獨(dú)特的經(jīng)營模式建筑企業(yè)一般可以通過招投標(biāo)、議標(biāo)的方式來承包某項(xiàng)工程項(xiàng)目，由于工程項(xiàng)目涉及的承包合同投資數(shù)額較大、建設(shè)周期較長，可以通過分期或分段驗(yàn)工的方法對(duì)承包合同的完成情況和工程支付情況進(jìn)行確認(rèn)。項(xiàng)目施工從開工建設(shè)到結(jié)束主要包括項(xiàng)目完工驗(yàn)收、交付使用、支付工程質(zhì)保金三個(gè)階段。同時(shí)，甲方有責(zé)任和義務(wù)對(duì)項(xiàng)目建設(shè)的全過程進(jìn)行動(dòng)態(tài)化監(jiān)控，對(duì)此期間涉及的稅務(wù)問題必須積極配合審計(jì)部門完成相應(yīng)的檢查工作。2．具有獨(dú)特的生產(chǎn)模式建筑企業(yè)的流動(dòng)性較強(qiáng)，工程在施工過程中需要對(duì)不同地區(qū)、不同項(xiàng)目、不同工程之間所需要的人員、料、工、臨時(shí)設(shè)施用品等進(jìn)行合理的調(diào)配，然后通過建筑企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的生產(chǎn)線與特定的生產(chǎn)方式，將各種建筑材料進(jìn)行組合，最后產(chǎn)出各種建筑產(chǎn)品。另外，項(xiàng)目工程建設(shè)的完工還需要利用大量的專業(yè)設(shè)備、一些臨時(shí)增加的工程來予以支撐。3．具有獨(dú)特的組織模式對(duì)于工程項(xiàng)目施工而言需要建筑企業(yè)組成多個(gè)生產(chǎn)職能部門，例如：項(xiàng)目決策部、施工技術(shù)開發(fā)部、財(cái)務(wù)部門、綜合辦公室等。通常情況下，建筑企業(yè)主要是以項(xiàng)目部牽頭開展生產(chǎn)活動(dòng)，每一個(gè)項(xiàng)目部必須配備一個(gè)專門的項(xiàng)目經(jīng)理，對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行一對(duì)一的生產(chǎn)建設(shè)活動(dòng)。4．企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)具有獨(dú)特性建筑企業(yè)的工程項(xiàng)目產(chǎn)品具有復(fù)雜多樣、涉獵范圍廣、投融資規(guī)模大、體積龐大、易受市場經(jīng)濟(jì)波動(dòng)的影響等特征。由于我國建筑行業(yè)目前還缺乏規(guī)范化和完善性的制度體系，導(dǎo)致建筑企業(yè)在施工過程中面臨諸多財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生，如：債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、合同風(fēng)險(xiǎn)等，如不能及時(shí)有效的防范這些風(fēng)險(xiǎn)，必將對(duì)建筑企業(yè)的健康、穩(wěn)定、可持續(xù)發(fā)展產(chǎn)生不利影響，最終影響我國建筑行業(yè)的整體穩(wěn)定發(fā)展。5．會(huì)計(jì)核算具有特殊性最終影響我國建筑行業(yè)的整體穩(wěn)定發(fā)展，項(xiàng)目的工期長短各不相同，項(xiàng)目施工的復(fù)雜程度不一，項(xiàng)目施工的作業(yè)地也不完全相同，因此，在進(jìn)行項(xiàng)目工程會(huì)計(jì)核算時(shí)必須與項(xiàng)目的進(jìn)度密切融合，充分而真實(shí)地反映出項(xiàng)目的實(shí)際情況，以此來確保成本收入等計(jì)算口徑與實(shí)際工程的進(jìn)度保持一致。正是基于此，新收入準(zhǔn)則中引入了“合同成本”“合同資產(chǎn)”等概念，這就要求建筑企業(yè)的財(cái)務(wù)管理人員必須結(jié)合實(shí)際業(yè)務(wù)對(duì)這些概念進(jìn)行準(zhǔn)確的識(shí)別與判斷，對(duì)成本進(jìn)行科學(xué)而合理的分配。不同的施工項(xiàng)目其結(jié)算方式也各不相同，有的項(xiàng)目需要完工后整體進(jìn)行結(jié)算，這就需要建筑企業(yè)在施工前期墊付大量資金，從而對(duì)企業(yè)資金周轉(zhuǎn)產(chǎn)生影響；有的項(xiàng)目是按照節(jié)點(diǎn)進(jìn)行結(jié)算，這就要求企業(yè)財(cái)務(wù)人員必須熟知相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，并及時(shí)按照項(xiàng)目的進(jìn)度對(duì)收入進(jìn)行合理確認(rèn)；有的項(xiàng)目在前期就一次付清各種款項(xiàng)，這就要求建筑企業(yè)財(cái)務(wù)人員必須對(duì)收入與費(fèi)用的配比進(jìn)行合理估計(jì)。（二）新收入準(zhǔn)則對(duì)建筑企業(yè)EPC合同收入確認(rèn)的影響在EPC合同中主要包含：設(shè)計(jì)、采購、施工等復(fù)雜的業(yè)務(wù)內(nèi)容，這對(duì)收入確認(rèn)帶來了巨大挑戰(zhàn)。1．對(duì)合同識(shí)別的困難新收入準(zhǔn)則中提出要以合同概念為基礎(chǔ)對(duì)相應(yīng)的履約義務(wù)進(jìn)行進(jìn)一步確認(rèn)，對(duì)于不同類型合同的識(shí)別顯得尤為重要。建筑企業(yè)在合同識(shí)別中的困難具體表現(xiàn)在兩方面：EPC工程總承包合同業(yè)財(cái)相分離、合同邊界確定不清晰。EPC合同的文本協(xié)議內(nèi)容合同的文本協(xié)議內(nèi)容，雖然從法律形式上看建筑企業(yè)簽署了一份整體的工程總承包合同，但是在合同中很可能存在著諸多相互獨(dú)立的交易事項(xiàng)、除書面形式之外的隱含條例，這對(duì)建筑企業(yè)是否能夠準(zhǔn)確運(yùn)用新收入準(zhǔn)則進(jìn)行收入的確認(rèn)有著極為重要的意義。例如：A建筑企業(yè)簽訂了一份房屋建造合同，并明確了房屋交付時(shí)間，在合同約定的交付期前幾個(gè)月中，客戶要求停車位的建設(shè)工程項(xiàng)目，而此時(shí)大部分按照工作已經(jīng)完成，在原合同并未完全交付的情況下雙方新增了項(xiàng)目并達(dá)成協(xié)議，同時(shí)追加了相應(yīng)的合同價(jià)款。針對(duì)此項(xiàng)業(yè)務(wù)A企業(yè)的財(cái)務(wù)人員只能負(fù)責(zé)相關(guān)工程的會(huì)計(jì)處理，對(duì)于簽訂合同的商業(yè)目的、相關(guān)定價(jià)是否具有獨(dú)立可區(qū)分性無法清楚洞悉。由于對(duì)合同邊界定義不清很容易導(dǎo)致對(duì)合同類別數(shù)目的誤判，不僅降低財(cái)務(wù)工作效率和準(zhǔn)確性。2．履約義務(wù)識(shí)別的困難EPC工程總承包合同中涉及的事項(xiàng)既包括商品又包括勞務(wù)，但是對(duì)于合同中所涉及的設(shè)計(jì)、采購與施工并未明確的表述相關(guān)的權(quán)利義務(wù)條款，對(duì)于不同業(yè)務(wù)之間可能出現(xiàn)的組合與關(guān)聯(lián)，在合同施工之前需要一一判斷這些事項(xiàng)是否屬于單項(xiàng)履約義務(wù)。這一變化加大了會(huì)計(jì)工作判別的難度，對(duì)于同一項(xiàng)業(yè)務(wù)身處不同企業(yè)的會(huì)計(jì)人員很可能出現(xiàn)多種判定結(jié)果，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息在確認(rèn)是缺乏統(tǒng)一性。例如：A建筑公司與客戶簽訂了一份房屋與地下車庫建造的合同，并且對(duì)房屋提供精裝修服務(wù)。在原準(zhǔn)則下無需對(duì)合同進(jìn)行拆分可以整體進(jìn)行收入確認(rèn)核算；在新收入準(zhǔn)則下如果客戶能從房屋建設(shè)與裝修服務(wù)中單獨(dú)獲益并且各部分反應(yīng)單獨(dú)售價(jià)，那么履約義務(wù)數(shù)量為3，另外房屋建設(shè)和精裝修如果不能明確區(qū)分，那么履約數(shù)義務(wù)數(shù)量為2。由此可見，在沒有充分了解合同客戶需求、企業(yè)自身簽訂合同意圖的情況下，財(cái)務(wù)人員工作量大大增加。3．確認(rèn)時(shí)間和方法判斷的困難EPC工程總承包合同包含多重性質(zhì)的業(yè)務(wù)，每一項(xiàng)履約業(yè)務(wù)收入的時(shí)間是否能夠滿足確認(rèn)的條件，對(duì)于符合時(shí)間點(diǎn)的要一次性確認(rèn)收入，對(duì)于不符合按照履約進(jìn)度在施工周期內(nèi)確認(rèn)收入的要求建筑企業(yè)必須謹(jǐn)慎判斷。在新準(zhǔn)則中對(duì)于一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)收入的情況提出了兩種確認(rèn)方法，即：投入法和產(chǎn)出法，由于建筑企業(yè)很可能出現(xiàn)工程管理部門與財(cái)務(wù)部門工作銜接不及時(shí)，從而導(dǎo)致在方法選擇上出現(xiàn)了不一致，最終使得工程量和財(cái)務(wù)計(jì)算出的金額不匹配，偏差較大。二、新收入準(zhǔn)則在建筑企業(yè)EPC項(xiàng)目收入確認(rèn)中的應(yīng)用建議（一）在企業(yè)內(nèi)部引入業(yè)財(cái)一體化的全新管理模式為了能夠更好地貫徹新收入準(zhǔn)則、有效解決在實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的各種實(shí)際問題，建筑企業(yè)可以通過業(yè)態(tài)一體化為核心的信息化管理方式化解遇到的這些問題。例如：建筑企業(yè)可以將本企業(yè)在各個(gè)區(qū)域分散的施工合同中與生產(chǎn)過程有著直接或間接關(guān)聯(lián)的財(cái)務(wù)信息、在實(shí)際施工中產(chǎn)生的信息關(guān)聯(lián)，充分借助現(xiàn)代信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在企業(yè)總部和工程端搭建一座信息實(shí)時(shí)傳輸?shù)臉蛄骸＃ǘ┏闪⒐こ炭偝邪ㄖ贤治鰧ｍ?xiàng)團(tuán)隊(duì)新收入準(zhǔn)則對(duì)其財(cái)務(wù)人員的職業(yè)素養(yǎng)、理論基礎(chǔ)、判斷能力、管理能力等各方面提出了更為嚴(yán)格的要求。因此，必須定期對(duì)企業(yè)的員工進(jìn)行培訓(xùn)，在企業(yè)內(nèi)部成立專門的工程總承包建筑合同分析專項(xiàng)團(tuán)隊(duì)，團(tuán)隊(duì)必須包括財(cái)務(wù)、技術(shù)質(zhì)量、工程安全、審計(jì)等不同部門在內(nèi)的專業(yè)人員，以此實(shí)現(xiàn)對(duì)建筑合同內(nèi)容的全面分析、合理規(guī)避不必要風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生、提高企業(yè)內(nèi)部各職能部門的有效協(xié)同合作。（三）結(jié)合企業(yè)實(shí)際加強(qiáng)對(duì)EPC工程總承包建造合同的規(guī)范化管理對(duì)于建筑企業(yè)而言，加強(qiáng)對(duì)合同的規(guī)范化管理是管理活動(dòng)中的重要環(huán)節(jié)。是管理活動(dòng)中的重要環(huán)節(jié)能夠使責(zé)任確定到人，合同的事中管理能夠避免由于職責(zé)不清、崗位設(shè)置不完善而帶來的后期核算糾紛，合同的事后管理能夠幫助企業(yè)總結(jié)經(jīng)驗(yàn)為日后類似交易事項(xiàng)的發(fā)生提供有價(jià)值的參考借鑒。（四）實(shí)現(xiàn)全面預(yù)算管理，合理降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)EPC工程項(xiàng)目需要在前期對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行整體的、準(zhǔn)確的概算，這就要求建筑企業(yè)必須實(shí)施全面預(yù)算