自建還是他建-稅負相差千萬

【tips】本文由王教授精心編輯整理，學知識，要抓緊！自建還是他建稅負相差千萬隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的推行，國有大中型企業(yè)和大的民營企業(yè)紛紛成立企業(yè)集團公司。由于管理方式上的慣性和對稅法的了解不夠，集團公司內(nèi)部母子公司之間，尤其與全資子公司及持股比例較高的子公司之間在財產(chǎn)往來上依然是你我不分，有時分了卻又分配不當，這樣導致企業(yè)繳了不少本不該繳的稅。下面筆者就分析一下這方面的兩個典型案例。

他建改集資節(jié)稅600萬

A企業(yè)是非銀行類金融企業(yè)集團，下有B房地產(chǎn)公司。B公司為A全資子公司。A企業(yè)以以物抵債方式收回一塊價值3000萬元的土地并擬交給B企業(yè)開發(fā)。為了節(jié)約契稅和過戶等費用，A與B約定，由B企業(yè)向A企業(yè)支付3000萬元，土地直接轉(zhuǎn)到B企業(yè)名下，并決定將其中40%的土地開發(fā)成職工家屬樓，按成本價銷售給職工。B企業(yè)完成開發(fā)后，以每平方米2200元（不含應承擔的營業(yè)稅金及附加）的價格以集資房的名義銷售給職工，契稅依當?shù)卣囊?guī)定按1．5%繳納，共銷售23000平方米，總價款5060萬元。B企業(yè)的行為構成了事實上的商品房銷售，而售價又明顯低于公允價格，按《國家稅務總局房地產(chǎn)開發(fā)有關企業(yè)所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]83號）規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)視同銷售或銷售價格明顯低于市場價的，稅務部門應按相應順序確認企業(yè)的銷售收入，并按確認的銷售收入征收相應的稅款：

（1）按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定。

（2）由主管稅務機關參照同類開發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定。

（3）按成本利潤率確定。其中，開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于15%（含15%），具體由稅務機關確定。如果開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率按最低的15%確認B企業(yè)的銷售收入，則組成計稅價格=計稅營業(yè)成本或工程成本X（1+成本利潤率）÷（1營業(yè)稅稅率）=2200X（1+15%）÷（1-5%）=2663．16元。

也就是說上述房產(chǎn)每平方米應承擔的稅負為營業(yè)稅2663．16X5%=133．15元，城建稅及教育費附加133．15x10%=13．32元，契稅2663．16X1．5%=39．95元，印花稅2450．98X

0．5%oX2=2．46元，所得稅（2663．16-2200-133．15-13．321．33）~33%=104．07元（假定所有成本均可稅前扣除），每平方米需承擔的總稅負最低為292．95元，合計承擔的稅負為23000~292．95=673．78萬元。其實通過合理的稅收籌劃，該企業(yè)的職工家屬樓完全可以不承擔除印花稅以外部分的稅負。首先在土地過戶的時候，將土地進行分割，即將職工住房用地部分的40%過戶到A企業(yè)名下，60%過戶到B企業(yè)名下。然后A企業(yè)向有關部門申請取得房改指標。成立集資建房管理辦公室等類似機構，負責管理職工住房建設，建設資金由職工繳納，不足部分由A企業(yè)給職工貸款，并按規(guī)定收取利息，房屋建成后再將土地價款3000萬元x40%=1200萬元攤?cè)朔績r。而且按財政部、國家稅務總局《關于公有制單位職工首次購買住房免征契稅的通知》（財稅[2000]130號）規(guī)定，采取集資建房方式建成的普通住房或由單位購買的普通商品住房經(jīng)當?shù)乜h以上房改部門批準，按照國家房改政策出售給職工的，如屬職工首次購買住房，均免征契稅。該單位職工全部為首次購買住房，因此可申請免繳契稅，每平方米只應繳納印花稅2200X0．5%oX2=2．20元，每平方米房產(chǎn)的總稅負為2．20元，合計5．06萬元。A企業(yè)由于只是按原價出售了土地，按《關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》財稅[2003]16號的關于納稅人出售不動產(chǎn)或土地使用權的以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額的規(guī)定，由于該出售行為沒有應納稅營業(yè)額，因此不需繳納營業(yè)稅，只就其收取的利息繳納相應的營業(yè)稅，因A企業(yè)收取的貸款利息都應繳納營業(yè)稅，因此此舉并不增加A企業(yè)的稅負。

二者相比較可以知道，通過上述稅收籌劃可為A企業(yè)職工每平方米房產(chǎn)節(jié)稅290．75元，合計節(jié)稅668．72萬元，而這不會增加A企業(yè)或B企業(yè)的任何負擔。

自建改他建節(jié)稅上千萬

A企業(yè)投資35000萬元，建設一大型辦公、住宅綜合樓，其中地價4000萬元，資本化利息3000萬元可明確分攤，并可提供金融機構證明。除綜合樓中的五層留作自用外，其余部分全部對外銷售，約合7000萬元，占總投資的20%，地價、資本化利息均按此比例分攤。預計銷售收入為39000萬元，發(fā)生各種房地產(chǎn)開發(fā)如管理、銷售費用等3000萬元（不含已資本化利息）。

A企業(yè)準備采用自建然后轉(zhuǎn)銷售的方式進行，并對銷售和自用兩部分進行分別核算。A企業(yè)自建并留作自用的部分不征營業(yè)稅，自建后對外銷售的部分，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第四條規(guī)定，視同提供應稅勞務，應按建筑業(yè)繳納營業(yè)稅。建筑企業(yè)從事建筑、修繕、裝飾作業(yè)無論與對方如何結(jié)算，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十八條規(guī)定，其營業(yè)額均應包括工程所用原材料及其他物資和動力價款在內(nèi)。從中可以看出建筑業(yè)營業(yè)額不含土地價款，因此，這時A企業(yè)按建筑業(yè)的稅負為營業(yè)稅（35000-70004÷5x4000）x3%=744萬，城建稅及教育費附加為744x10%二74．4萬元。對外銷售后獲得營業(yè)收入39000萬元，銷售過程中的稅負按財稅[2003]16號關于納稅人銷售土地使用權及不動產(chǎn)的，以全部收入減去為取得該資產(chǎn)的成本后的差額為應納稅營業(yè)額的規(guī)定。這樣A企業(yè)的營業(yè)稅為（3900028000-744-74．4）x5%=509．08萬元，城建稅及教育費附加為509．08X10%=50．91萬元，印花稅39000x0．5%o=19．5萬元。土地增值稅的可幸口除項目按《土地增值稅條例》規(guī)定，除取得土地使用權支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本外，房地產(chǎn)開發(fā)費用中的財務費用中的利息支出，能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金融機構證明的，允許據(jù)實扣除；其他房地產(chǎn)開發(fā)費用只能按取得土地使用權支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%以內(nèi)計算扣除（利息能明確分攤時適用）。同時規(guī)定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。A企業(yè)的土地增值額為39000-25600-2400-25600X5%-818．4-559．99-19．5=8322．11萬元，由于增值額與可扣除項目之比為（8322．11÷30677．89）X100%=27．12%，超過了20%而未達到50%，因此土地增值稅為8322．11x30%=2496．63萬元，A企業(yè)集團總稅負為3894．52萬元（不考慮所得稅等）。

如果A企業(yè)從接受土地開始便將土地按比例進行分割，并分別轉(zhuǎn)入A企業(yè)集團和B企業(yè)名下，并由B房地產(chǎn)企業(yè)負責建設和對外銷售，對外銷售部分所需建設資金由B企業(yè)建設自籌，不足部分向金融機構貸款，A企業(yè)負責擔保，自用和對外銷售的建造成本各自獨立核算，其他條件均不變的話，那么將大大減輕A企業(yè)集團的稅負，這時B企業(yè)的稅負為營業(yè)稅3900X5%=1950萬元，城建稅及教育費附加1950x10%=195萬元，印花稅39000x0．5%o=19．5萬元，土地增值稅按《土地增值稅法實施細則》規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的可扣除項目可加計按取得土地使用權支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的20%，印花稅不得扣除。因此B企業(yè)土地增值額為（3900025600-2400-25600x5%1950195-25600x20%）=2455萬元，由于土地增值額未超過可扣除項目金額的20%[（2455+36350）X100%=6．75%]，因此B企業(yè)不需繳納土地增值稅，B企業(yè)的總稅負為2164．5萬元（不考慮所得稅等），這也是A企業(yè)集團在該項目上的總稅負。

通過比較可以知道，A企業(yè)集團將該項目先自建然后再部分對外銷售，改為由全資房地產(chǎn)子公司開發(fā)并銷售，可以減輕A企業(yè)集團稅負1730．02萬元（不考慮所得