【會(huì)計(jì)實(shí)操經(jīng)驗(yàn)】新所得稅申報(bào)表職工薪酬表的相關(guān)注意事項(xiàng)

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工資薪金支出

稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出準(zhǔn)予稅前扣除。其中的“合理工資薪金”，是指企業(yè)按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資薪金。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)工資薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時(shí)，可按以下原則掌握：

(一)企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度;

(二)企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平;

(三)企業(yè)在一定時(shí)期所發(fā)放的工資薪金是相對(duì)固定的，工資薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的;

(四)企業(yè)對(duì)實(shí)際發(fā)放的工資薪金，已依法履行了代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù);

(五)有關(guān)工資薪金的安排，不以減少或逃避稅款為目的。

實(shí)務(wù)中，部分地區(qū)可能針對(duì)上述原則制定量化的標(biāo)準(zhǔn)，但這種做法存在爭(zhēng)議。

除了國(guó)有性質(zhì)的企業(yè)，其工資薪金不得超過(guò)政府有關(guān)部門給予的限定數(shù)額外，其他企業(yè)發(fā)放工資的多少應(yīng)屬于市場(chǎng)行為，稅法不應(yīng)過(guò)多的干預(yù)。但由于缺乏明確的量化標(biāo)準(zhǔn)，使得企業(yè)存在避稅的空間。

由于大部分企業(yè)的工資制度都是當(dāng)月計(jì)提下月發(fā)放，對(duì)于12月份的工資一般在下一年度發(fā)放，對(duì)于這部分工資是否可以稅前扣除，各地規(guī)定不一。大部分地方采取的做法是在當(dāng)年匯算清繳期內(nèi)或者下一年1月份發(fā)放即可稅前扣除，但也有地方規(guī)定，當(dāng)年不發(fā)放的即不得稅前扣除，比如新疆。

部分地區(qū)將工資薪金支出稅前扣除和個(gè)人所得稅聯(lián)系起來(lái)，如青島地稅規(guī)定，如企業(yè)沒(méi)有代扣代繳個(gè)人所得稅，則相應(yīng)的工資薪金不得稅前扣除。

還有地區(qū)規(guī)定，工資薪金的扣除要求用工企業(yè)依法與勞動(dòng)者簽訂《勞動(dòng)合同》并網(wǎng)上備案。如青島國(guó)稅在業(yè)務(wù)問(wèn)答中明確，除返聘退休人員、建筑企業(yè)雇傭農(nóng)民工、雇傭勞務(wù)派遣人員等7種特殊情形外，用工企業(yè)依法與勞動(dòng)者簽訂《勞動(dòng)合同》，并通過(guò)人力資源社會(huì)保障勞動(dòng)關(guān)系網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)網(wǎng)上備案，其實(shí)際支付的工資薪金方可稅前扣除。

對(duì)于大型企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部人員流動(dòng)產(chǎn)生的工資在哪方扣除問(wèn)題，各地規(guī)定亦有區(qū)別。

此外，企業(yè)因雇用季節(jié)工、臨時(shí)工、實(shí)習(xí)生、返聘離退休人員以及接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)區(qū)分為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出，并按《企業(yè)所得稅法》規(guī)定在企業(yè)所得稅前扣除。其中屬于工資薪金支出的，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。

股權(quán)激勵(lì)

國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第18號(hào)中規(guī)定的股權(quán)激勵(lì)，是指《上市公司股權(quán)激勵(lì)管理辦法(試行)》中規(guī)定的上市公司以本公司股票為標(biāo)的，對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行的長(zhǎng)期性激勵(lì)。在我國(guó)境外上市的居民企業(yè)和非上市公司，凡比照《上市公司股權(quán)激勵(lì)管理辦法(試行)》的規(guī)定建立職工股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，且在企業(yè)會(huì)計(jì)處理上，也按我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定處理的，其股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題，可以按照18號(hào)公告執(zhí)行。企業(yè)應(yīng)關(guān)注稅前扣除時(shí)點(diǎn)的規(guī)定，即實(shí)際行權(quán)時(shí)方可稅前扣除。對(duì)于18號(hào)公告之外的股權(quán)激勵(lì)的企業(yè)所得稅處理，建議參考相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)定，如《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)―股份支付》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)》(財(cái)會(huì)[2010]15號(hào))等。

對(duì)于股權(quán)激勵(lì)的個(gè)人所得稅規(guī)定，主要涉及授予時(shí)、行權(quán)時(shí)和行權(quán)后三個(gè)時(shí)點(diǎn)，具體處理參見(jiàn)《關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2005]35號(hào))、《關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得繳納個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的補(bǔ)充通知》(國(guó)稅函[2006]902號(hào))、《關(guān)于股票增值權(quán)所得和限制性股票所得征收個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]5號(hào))和《關(guān)于上市公司高管人員股票期權(quán)所得繳納個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]40號(hào))。

職工福利費(fèi)支出

與將工資薪金錯(cuò)計(jì)入福利費(fèi)相比，稅務(wù)機(jī)關(guān)更關(guān)注將福利費(fèi)錯(cuò)計(jì)入工資薪金的情況。國(guó)稅函[2009]3號(hào)與財(cái)企[2009]242號(hào)對(duì)相關(guān)項(xiàng)目不同的認(rèn)定加大了企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)應(yīng)按照國(guó)稅函[2009]3號(hào)的規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)。

對(duì)于有些項(xiàng)目除了正確分類外，還涉及能不能稅前扣除的問(wèn)題，比如職工旅游費(fèi)，不同地區(qū)做出了截然相反的規(guī)定。

值得注意的是，職工福利費(fèi)是企業(yè)個(gè)人所得稅處理時(shí)容易忽視的問(wèn)題，從職工福利費(fèi)中支付給單位職工的人人有份的補(bǔ)貼補(bǔ)助應(yīng)并入納稅人的工資薪金收入計(jì)征個(gè)人所得稅。

職工教育經(jīng)費(fèi)支出

為鼓勵(lì)企業(yè)創(chuàng)新，針對(duì)不同企業(yè)的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，稅法規(guī)定了不同的比例。一般企業(yè)比例為2.5%，經(jīng)認(rèn)定的技術(shù)先進(jìn)型服務(wù)企業(yè)和中關(guān)村、東湖、張江三個(gè)國(guó)家自主創(chuàng)新示范區(qū)、合蕪蚌自主創(chuàng)新綜合試驗(yàn)區(qū)內(nèi)的高新技術(shù)企業(yè)比例為8%。

對(duì)于集成電路設(shè)計(jì)企業(yè)和符合條件軟件企業(yè)，職工教育經(jīng)費(fèi)中單獨(dú)進(jìn)行核算職工培訓(xùn)費(fèi)用，可按實(shí)際發(fā)生額在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，其余部分按2.5%的比例處理。

對(duì)于職工教育經(jīng)費(fèi)的管理，應(yīng)按《關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費(fèi)提取與使用管理的意見(jiàn)》(財(cái)建[2006]317號(hào))的規(guī)定處理。

工會(huì)經(jīng)費(fèi)支出

工會(huì)經(jīng)費(fèi)的所得稅處理除需符合規(guī)定比例外，還需取得財(cái)政部統(tǒng)一印制并套印財(cái)政部票據(jù)監(jiān)制章的《工會(huì)經(jīng)費(fèi)收入專用收據(jù)》或者代收機(jī)關(guān)開(kāi)具的工會(huì)經(jīng)費(fèi)代收憑據(jù)。

工會(huì)經(jīng)費(fèi)應(yīng)按照《中華全國(guó)總工會(huì)關(guān)于加強(qiáng)基層工會(huì)經(jīng)費(fèi)收支管理的通知》(總工辦發(fā)[2014]23號(hào))等規(guī)定進(jìn)行管理。對(duì)于工資總額和福利費(fèi)受限的企業(yè)，可能通過(guò)工會(huì)經(jīng)費(fèi)發(fā)放相關(guān)補(bǔ)貼補(bǔ)助，對(duì)于該部分人人有份的補(bǔ)貼補(bǔ)助需并入納稅人的工資薪金收入計(jì)征個(gè)人所得稅。

各類基本社會(huì)保障性繳款和住房公積金

依照國(guó)務(wù)院有關(guān)主管部門或者省級(jí)人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金可以在企業(yè)所得稅前扣除，超過(guò)部分不得扣除。涉及的個(gè)人所得稅處理按《關(guān)于基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)住房公積金有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》(財(cái)稅[2006]10號(hào))等規(guī)定處理。

補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)和補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)

根據(jù)規(guī)定，自2008年1月1日起，企業(yè)根據(jù)國(guó)家有關(guān)政策規(guī)定，為在本企業(yè)任職或者受雇的全體員工支付的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，分別在不超過(guò)職工工資總額5%標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除;超過(guò)的部分，不予扣除。此處應(yīng)注意參保對(duì)象應(yīng)為全體員工，僅針對(duì)部分高管人員的不在此列。

對(duì)于補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的個(gè)人所得稅事項(xiàng)按《關(guān)于企業(yè)年金職業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2013]103號(hào))和《關(guān)于做好企業(yè)年金職業(yè)年金個(gè)人所得稅征收管理工作的通知》(稅總發(fā)[2013]143號(hào))處理。

對(duì)于補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)，各地社保主管部門管理方式不一，如天津要求凡參加當(dāng)?shù)鼗踞t(yī)療保險(xiǎn)并按時(shí)足額繳納基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)的企業(yè)，都應(yīng)建立補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)，而北京要求參加了當(dāng)?shù)鼗踞t(yī)療保險(xiǎn)的企業(yè)可以為本單位職工和退休人員建立補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)。由于不屬于個(gè)人所得稅免稅范圍，企業(yè)為職工繳付的補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)應(yīng)扣繳個(gè)人所得稅。