債務(wù)重組中級會計實務(wù)

關(guān)于債務(wù)重組中級會計實務(wù)第一節(jié)債務(wù)重組方式一、債務(wù)重組的概念債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。注意兩點：

1.是債務(wù)人必須發(fā)生財務(wù)困難。沒有發(fā)生困難，不能算作債務(wù)重組。

2.債權(quán)人必須作出讓步。沒有讓步，不能算作債務(wù)重組。

第2頁,共33頁，2024年2月25日，星期天【例題1?多選題】2007年3月31日，甲公司應(yīng)收乙公司的一筆貸款500萬元到期，由于乙公司發(fā)生財務(wù)困難，該筆貸款預(yù)計短期內(nèi)無法收回。該公司已為該項債權(quán)計提壞賬準(zhǔn)備100萬元。當(dāng)日，甲公司就該債權(quán)與乙公司進行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬于甲公司債務(wù)重組的有（）。（2008年考題）A．減免100萬元債務(wù)，其余部分立即以現(xiàn)金償還B．減免50萬元債務(wù)，其余部分延期兩年償還C．以公允價值為500萬元的固定資產(chǎn)償還D．以現(xiàn)金100萬元和公允價值為400萬元的無形資產(chǎn)償還【答案】AB第3頁,共33頁，2024年2月25日，星期天【解析】債務(wù)重組是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出的讓步的事項。此題“選項C和D”均沒有作出讓步，所以不屬于債務(wù)重組。第4頁,共33頁，2024年2月25日，星期天【例題2?多選題】債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難，債權(quán)人作出讓步是債務(wù)重組的基本特征。下列各項中，屬于債權(quán)人作出讓步的有（）。（2012年）A.債權(quán)人減免債務(wù)人部分債務(wù)本金B(yǎng).債權(quán)人免去債務(wù)人全部應(yīng)付利息C.債權(quán)人同意債務(wù)人以公允價值高于重組債務(wù)賬面價值的股權(quán)清償債務(wù)D.債權(quán)人同意債務(wù)人以公允價值低于重組債務(wù)賬面價值的非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)【答案】ABD第5頁,共33頁，2024年2月25日，星期天二、債務(wù)重組的方式債務(wù)重組主要有以下幾種方式：（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)；

（二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，是指債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，同時債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)的債務(wù)重組方式。注意和上一章可轉(zhuǎn)換債券不同，可轉(zhuǎn)換債券轉(zhuǎn)換成資本金，不叫做資本重組。

（三）修改其他債務(wù)條件，是指修改不包括上述第一、第二種情形在內(nèi)的債務(wù)條件進行債務(wù)重組的方式，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等。（四）以上三種方式的組合，是指采用以上三種方式共同清償債務(wù)的債務(wù)重組形式。

第6頁,共33頁，2024年2月25日，星期天第二節(jié)債務(wù)重組的會計處理一、以資產(chǎn)清償債務(wù)（一）以現(xiàn)金清償債務(wù)1.債務(wù)人的會計處理

以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，確認當(dāng)期損益，計入營業(yè)外收入，即重組利得。例3:甲企業(yè)欠乙企業(yè)100萬元款項，甲企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，以80萬元的現(xiàn)金清償了這項債務(wù)：借：應(yīng)付賬款—乙公司100

貸：銀行存款80

營業(yè)外收入20第7頁,共33頁，2024年2月25日，星期天2．債權(quán)人的會計處理債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外支出）。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，不足沖減的，計入當(dāng)期損益。

例4:乙企業(yè)有一筆應(yīng)收甲企業(yè)款項100萬元，但甲企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，只有80萬元。經(jīng)協(xié)商甲企業(yè)以80萬元現(xiàn)金清償，收到款項：

借：銀行存款80

營業(yè)外支出20

貸：應(yīng)收賬款—甲公司100第8頁,共33頁，2024年2月25日，星期天如果乙企業(yè)計提了5萬元的壞賬準(zhǔn)備，則：借：銀行存款80

壞賬準(zhǔn)備5

營業(yè)外支出15（差額）貸：應(yīng)收賬款—甲公司100如果乙企業(yè)計提了25萬元的壞賬準(zhǔn)備，則：

借：銀行存款80

壞賬準(zhǔn)備25

貸：應(yīng)收賬款—甲公司100

資產(chǎn)減值損失5（差額）注意：出現(xiàn)貸方差額的原因是前期多計提了壞賬準(zhǔn)備，沖銷多提的壞賬準(zhǔn)備在“資產(chǎn)減值損失”貸方反映?！纠?2-1】

第9頁,共33頁，2024年2月25日，星期天（二）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)1.債務(wù)人會計處理如下圖所示

第10頁,共33頁，2024年2月25日，星期天要特別注意公允價值的問題。

1.債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，作為重組利得，計入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）。

2.非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況進行處理：（1）非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的計入主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本，確認主營業(yè)務(wù)利潤。（2）非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，要確認營業(yè)外收支。

（3）非現(xiàn)金資產(chǎn)為有價證券的，比如金融資產(chǎn)、長期股權(quán)投資，損益計入投資收益。

第11頁,共33頁，2024年2月25日，星期天【例題5?單選題】甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17％。甲公司與乙公司就其所欠乙公司購貨款420萬元進行債務(wù)重組。根據(jù)協(xié)議，甲公司以其產(chǎn)品抵償債務(wù)；甲公司交付產(chǎn)品后雙方的債權(quán)債務(wù)結(jié)清。甲公司已將用于抵債的產(chǎn)品發(fā)出，并開出增值稅專用發(fā)票。甲公司用于抵債產(chǎn)品的賬面余額為300萬元，已計提的存貨跌價準(zhǔn)備為30萬元，公允價值（計稅價格）為350萬元。甲公司對該債務(wù)重組應(yīng)確認的債務(wù)重組利得為（）萬元。A.70B.10.5C.60.5D.69【答案】B【解析】甲公司對該債務(wù)重組應(yīng)確認的債務(wù)重組利得=420-350×（1+17%）=10.5（萬元）。第12頁,共33頁，2024年2月25日，星期天2.債權(quán)人的會計處理借：××資產(chǎn)（取得資產(chǎn)的公允價值+取得資產(chǎn)相關(guān)稅費）應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）營業(yè)外支出（借方差額）壞賬準(zhǔn)備貸：應(yīng)收賬款銀行存款（支付相關(guān)稅費）資產(chǎn)減值損失（貸方差額）第13頁,共33頁，2024年2月25日，星期天【例題6?單選題】對于以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的債務(wù)重組，下列各項中，債權(quán)人應(yīng)確認債務(wù)重組損失的是（）。（2011年考題）A.收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值小于該資產(chǎn)原賬面價值的差額B.收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值大于該資產(chǎn)原賬面價值的差額C.收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值小于重組債權(quán)賬面價值的差額D.收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)原賬面價值小于重組債權(quán)賬面價值的差額【答案】C【解析】債權(quán)人應(yīng)將收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值小于重組債權(quán)賬面價值的差額確認為債務(wù)重組損失?！窘滩睦?2-2】

【教材例12-3】【教材例12-4】第14頁,共33頁，2024年2月25日，星期天二、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

即債轉(zhuǎn)資：債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為投資。

（一）債務(wù)人的會計處理債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本金的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認為股本（非股份有限公司為實收資本），股份的公允價值總額與股本（或者實收資本）之間的差額確認為資本公積。重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當(dāng)期損益。第15頁,共33頁，2024年2月25日，星期天例7:甲企業(yè)欠乙企業(yè)100萬元，甲企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，無法償還。經(jīng)雙方協(xié)商同意，甲企業(yè)以其普通股償還債務(wù)。假定甲企業(yè)以20萬股抵償該項債務(wù)，普通股的面值為1元，股票每股市價為3元（1）如剛才所講：將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額20萬元作為股本（實收資本）。（2）股份的公允價值總額與股本之間的差額確認為資本公積:公允價值為60萬元（20×3），面值為20萬元，差額40萬元作為資本公積（資本溢價或股本溢價）。第16頁,共33頁，2024年2月25日，星期天（3）重組債務(wù)的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當(dāng)期損益：

重組債務(wù)的賬面價值為100萬元，股份的公允價值總額60萬元，差額40萬元計入當(dāng)期損益，作為營業(yè)外收入（債務(wù)重組利得）甲企業(yè)（債務(wù)人）的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款100貸：股本20

資本公積—股本溢價40

營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得40第17頁,共33頁，2024年2月25日，星期天（二）債權(quán)人的會計處理債務(wù)重組采用債務(wù)轉(zhuǎn)為資本方式的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將享有股份的公允價值確認為對債務(wù)人的投資“長期股權(quán)投資”，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，計入當(dāng)期損益“營業(yè)外支出”。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。例7:乙企業(yè)（債權(quán)人）的賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資（公允價值）60

壞賬準(zhǔn)備5

營業(yè)外支出—債務(wù)重組損失3

貸：應(yīng)收賬款100【例11-5】

第18頁,共33頁，2024年2月25日，星期天三、修改其他債務(wù)條件

（一）不附或有條件的債務(wù)重組

①債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。

②債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益?zhèn)鶆?wù)的公允價值是指熟悉情況的交易雙方認可的價格。

第19頁,共33頁，2024年2月25日，星期天例8:甲企業(yè)欠乙企業(yè)100萬元，甲企業(yè)發(fā)生財務(wù)困難，無法償還。經(jīng)協(xié)商，乙企業(yè)同意免除利息20萬元，只需歸還80萬元本金，兩年后歸還，按年5%計算利息。則兩年后需支付本息88萬元。這88萬元雙方都認可的，就是債務(wù)的公允價值。甲企業(yè)賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付賬款100

貸：應(yīng)付賬款—債務(wù)重組88

營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得12

乙企業(yè)賬務(wù)處理：

借：應(yīng)收賬款—債務(wù)重組88

營業(yè)外支出—債務(wù)重組損失12

貸：應(yīng)收賬款100

第20頁,共33頁，2024年2月25日，星期天

如果乙企業(yè)針對此項應(yīng)收賬款還計提了5萬元壞賬準(zhǔn)備，則：借：應(yīng)收賬款—債務(wù)重組88

壞賬準(zhǔn)備5

營業(yè)外支出—債務(wù)重組損失7

貸：應(yīng)收賬款100

也就是說，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值88萬元作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益(營業(yè)外支出)。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先沖銷減值準(zhǔn)備。

第21頁,共33頁，2024年2月25日，星期天（二）附或有條件的債務(wù)重組

修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》中有關(guān)預(yù)計負債確認條件的,債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將該或有應(yīng)付金額確認為預(yù)計負債。重組債務(wù)的賬面價值，與重組后債務(wù)的入賬價值和預(yù)計負債金額之和的差額，計入當(dāng)期損益。上述或有應(yīng)付金額在隨后會計期間沒有發(fā)生的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)沖銷已確認的預(yù)計負債,同時確認營業(yè)外收入。第22頁,共33頁，2024年2月25日，星期天或有應(yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的,債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認或有應(yīng)收金額，不得計入重組后債權(quán)的入賬價值。這是出于謹慎性原則的考慮?！蛴袘?yīng)收金額，是指需要根據(jù)未來某種事項出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)收金額，而且該未來事項的出現(xiàn)具有不確定性。

第23頁,共33頁，2024年2月25日，星期天[例9]甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2010年12月31日進行債務(wù)重組，經(jīng)雙方協(xié)商甲公司在二年后支付本金80萬元，利息按5%計算，按年支付利息,同時規(guī)定，如果2011年甲公司有盈利，從2012年起則按8%計息。利息按年支付。乙公司計提壞賬準(zhǔn)備2萬元。甲公司賬務(wù)處理:重組后債務(wù)公允價值

800000元或有應(yīng)付金額=800000×3%=24000（元）借：應(yīng)付賬款1000000貸：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組800000

預(yù)計負債24000

營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得176000第24頁,共33頁，2024年2月25日，星期天2011年12月31日支付利息：借：財務(wù)費用

40000

貸：銀行存款400002012年12月31日，如果2011年有盈利，則：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組800000

財務(wù)費用40000

預(yù)計負債24000

貸：銀行存款864000第25頁,共33頁，2024年2月25日，星期天2012年12月31日，如果2011年沒有盈利，則：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組800000

財務(wù)費用40000

貸：銀行存款840000借：預(yù)計負債24000

貸：營業(yè)外收入24000第26頁,共33頁，2024年2月25日，星期天乙公司（債權(quán)人）賬務(wù)處理：借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組800000

壞賬準(zhǔn)備20000

營業(yè)外支出180000

貸：應(yīng)收賬款1000000第27頁,共33頁，2024年2月25日，星期天【例題9】關(guān)于債務(wù)重組準(zhǔn)則中修改其他債務(wù)條件的，下列說法中正確的有（）。

A．債務(wù)重組以修改其他債務(wù)條件進行的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價值作為重組后債權(quán)的賬面價值，重組債權(quán)的賬面余額與重組后債權(quán)的賬面價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入當(dāng)期損益。B．修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)確認或有應(yīng)收金額，將其計入重組后債權(quán)的賬面價值。C．修改其他債務(wù)條件的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價值作為重組后債務(wù)的入賬價值。重組債務(wù)的賬面價值與重組后債務(wù)的入賬價值之間的差額，計入當(dāng)期損益。D．或有應(yīng)付金額一定計入將來應(yīng)付金額中。

【答案】AC第28頁,共33頁，2024年2月25日，星期天四、以上三種方式的組合方式要明確順序：

先考慮以現(xiàn)金抵債，再考慮以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償，再考慮債轉(zhuǎn)資，最后才能考慮修改條件債務(wù)重組。（一）債務(wù)人的會計處理債務(wù)重組以現(xiàn)金清償債務(wù)、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)、債務(wù)轉(zhuǎn)為資本、修改其他債務(wù)條件等方式的組合進行的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)依次以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權(quán)人享有股份的公允價值沖減重組債務(wù)的賬面價值，再按照債務(wù)人修改其他債務(wù)條件的規(guī)定進行會計處理。第29頁,共33頁，2024年2月25日，星期天【例題10?單選題】M公司銷售給N公司一批商品，價款1000萬元，增值稅稅額170萬元，款未收到，因N公司資金困難，已無力償還M公司的全部貨款。經(jīng)協(xié)商，300