中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)課件：金融資產(chǎn)

金融資產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債流動(dòng)資產(chǎn)*流動(dòng)負(fù)債*貨幣資金*短期借款*交易性金融資產(chǎn)*交易性金融負(fù)債*應(yīng)收款項(xiàng)*應(yīng)付票據(jù)*存貨*應(yīng)付賬款*非流動(dòng)資產(chǎn)*應(yīng)付職工薪酬*可供出售金融資產(chǎn)*其他流動(dòng)負(fù)債*持有至到期投資*非流動(dòng)負(fù)債*長(zhǎng)期股權(quán)投資**資產(chǎn)負(fù)債流動(dòng)資產(chǎn)*流動(dòng)負(fù)債*貨幣資金*短期借款*短期投資*應(yīng)付票據(jù)*應(yīng)收款項(xiàng)*應(yīng)付賬款*存貨*預(yù)收賬款*一年內(nèi)到期的短期投資*應(yīng)付工資*長(zhǎng)期投資*一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債*長(zhǎng)期債券投資*其他流動(dòng)負(fù)債*長(zhǎng)期股權(quán)投資*非流動(dòng)負(fù)債*兩張資產(chǎn)負(fù)債表紅色項(xiàng)目和蘭色項(xiàng)目有怎樣的對(duì)應(yīng)性呢？舊版資產(chǎn)負(fù)債表新版資產(chǎn)負(fù)債表章前思考7.1金融資產(chǎn)概述7.1.1金融資產(chǎn)的性質(zhì)不確定性內(nèi)涵:

根據(jù)我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中的規(guī)定，金融資產(chǎn)是指企業(yè)的下列資產(chǎn)：（1）現(xiàn)金；（2）持有的其他單位的權(quán)益工具；（3）從其他單位收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同權(quán)利；（4）在潛在有利條件下，與其他單位交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同權(quán)利；（5）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的非衍生工具的合同權(quán)利，企業(yè)根據(jù)該合同將收到非固定數(shù)量的自身權(quán)益工具；（6）將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算的衍生工具的合同權(quán)利，但企業(yè)以固定金額的現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)換取固定數(shù)量的自身權(quán)益工具的衍生工具合同權(quán)利除外。其中，企業(yè)自身權(quán)益工具不包括自身就是在將來收取或支付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。

金融工具金融資產(chǎn)金融負(fù)債權(quán)益工具以公允價(jià)值計(jì)量其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)持有至到期投資貸款和應(yīng)收款項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)直接指定以公允價(jià)值計(jì)量且變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》中對(duì)金融工具的規(guī)定

7.1金融資產(chǎn)概述7.1.2金融資產(chǎn)的分類

(1)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

1）交易性金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)滿足下列條件之一的，應(yīng)當(dāng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：①取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售、回購或孰回。例如，企業(yè)為了利用閑置資金賺取差價(jià)，而從二級(jí)市場(chǎng)上購入的股票、債券和基金等。②屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融資產(chǎn)組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理。在這種情況下，即使組合中的某一個(gè)組成項(xiàng)目持有的期限稍長(zhǎng)，但是仍是以短期獲利為目的，也不會(huì)影響這一劃分。③屬于衍生工具。但是不包括被指定且為有效套期工具的衍生工具、屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、與在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具。其中，財(cái)務(wù)擔(dān)保合同是指保證人和債權(quán)人約定，當(dāng)債務(wù)人不履行債務(wù)時(shí)，保證人按照約定履行債務(wù)或者承擔(dān)責(zé)任的合同。7.1金融資產(chǎn)概述7.1.2金融資產(chǎn)的分類(1)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

2）在初始確認(rèn)時(shí)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)

只有符合下列條件之一的金融資產(chǎn)，才可以在初始確認(rèn)時(shí)指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)：①該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產(chǎn)的計(jì)量基礎(chǔ)不同所導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認(rèn)或計(jì)量方面不一致的情況。②企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產(chǎn)組合、或該金融資產(chǎn)和金融負(fù)債組合，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行管理、評(píng)價(jià)并向關(guān)鍵管理人員報(bào)告。7.1金融資產(chǎn)概述7.1.2金融資產(chǎn)的分類(2)持有至到期投資

“持有至到期投資”，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。

1)到期日固定、回收金額固定或可確定

2)有明確意圖持有至到期

3)有能力持有至到期7.1金融資產(chǎn)概述7.1.2金融資產(chǎn)的分類（3）貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

“貸款和應(yīng)收款項(xiàng)”，是指在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)不應(yīng)當(dāng)將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)：

1）準(zhǔn)備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)。

2）初始確認(rèn)時(shí)被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)。

3）初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)。

4）因債務(wù)人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)。7.1金融資產(chǎn)概述7.1.2金融資產(chǎn)的分類（4）可供出售金融資產(chǎn)

“可供出售金融資產(chǎn)”，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：①貸款和應(yīng)收款項(xiàng)。②持有至到期投資。③以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.1金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)

企業(yè)在成為金融工具使用方之一的時(shí)候，就應(yīng)當(dāng)對(duì)相應(yīng)地確認(rèn)金融資產(chǎn)或者金融負(fù)債。企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)的時(shí)候，無論該金融資產(chǎn)被劃分為何種類，都應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)以市場(chǎng)交易價(jià)格為基礎(chǔ)加以確定。但是對(duì)于所發(fā)生的交易費(fèi)用，對(duì)于不同種類的金融資產(chǎn)來說，有不同的處理方法。交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具而新增的外部費(fèi)用，包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金以及其他必要的支出。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.1金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)(續(xù))(1)“新增的”外部費(fèi)用所謂“新增的”就是指如果企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會(huì)產(chǎn)生這樣的費(fèi)用，不包括與此交易不相干的任何費(fèi)用。

(2)新增的“外部費(fèi)用”所謂“外部費(fèi)用”是指企業(yè)與外部單位或機(jī)構(gòu)之間的費(fèi)用，并不包括債券的溢折價(jià)、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本等。對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益；對(duì)于其他類別的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入其初始確認(rèn)金額。

【例7－2】華強(qiáng)公司使用閑置資金在二級(jí)市場(chǎng)上購買嘉庚公司的股票，按每股5元，購買了100,000股，另外支付手續(xù)費(fèi)和印花稅5,000元。企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分公允價(jià)值和發(fā)生的交易費(fèi)用，分別進(jìn)行確認(rèn)。借：交易性金融資產(chǎn)——成本500,000

投資收益（費(fèi)用）5,000

貸：銀行存款505,000【例7-3】20×7年1月1日，華強(qiáng)公司使用閑置資金1,064,942元在二級(jí)市場(chǎng)上購買嘉庚公司的發(fā)行的5年期企業(yè)債券，面值1,000,000元，票面利率6.5%，另外支付手續(xù)費(fèi)和印花稅5,000元。企業(yè)取得準(zhǔn)備持有到期證券時(shí)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分公允價(jià)值和發(fā)生的交易費(fèi)用，分別進(jìn)行確認(rèn)。借：持有至到期投資——成本1,064,942

持有至到期投資——利息調(diào)整5,000

貸：銀行存款1,069,9427.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.2金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

1.以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)該類金融資產(chǎn)應(yīng)按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，而相關(guān)公允價(jià)值的變化則應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時(shí)可能發(fā)生的交易費(fèi)用。【例7-4】2006年6月1日，華虹公司以500萬元購買了思源公司10萬股股票，華虹公司將此項(xiàng)投資劃分為交易性金融資產(chǎn)，在進(jìn)行投資過程中，華虹公司另支付10萬元手續(xù)費(fèi)。至2006年12月31日，該股票的市場(chǎng)價(jià)格上漲為每股64.8元。2007年4月15日，思源公司宣告派發(fā)股票股利，每10股送10股，同時(shí)發(fā)放現(xiàn)金股利，每10股1元。至5月15日，華虹公司收到現(xiàn)金股利。至2007年6月30日，該股票的市場(chǎng)價(jià)格為每股28.6元。

2006年1月1日，購入股票借：交易性金融資產(chǎn)——成本5,000,000

投資收益100,000

貸：銀行存款5,100,0002006年12月31日，將交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入本期損益借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)1,480,000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益1,480,000【例7-4】續(xù)

2007年5月15日，收到股利借：銀行存款10,000

貸：投資收益10,000

對(duì)于股票股利，華虹公司并不進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，而是在相關(guān)的備查記錄中記載清楚股票的數(shù)量變化。

2007年6月30日，將交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入本期損益借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)760,000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益760,0007.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.2金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

2.持有至到期投資

持有至到期投資，應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按照攤余成本進(jìn)行計(jì)量。以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)（被指定為被套期項(xiàng)目的除外），在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)將所產(chǎn)生的利得或損失，計(jì)入當(dāng)期損益。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.2金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

2.持有至到期投資(續(xù))

(1)實(shí)際利率法實(shí)際利率法，是指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債（含一組金融資產(chǎn)或金融負(fù)債）的實(shí)際利率計(jì)算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用的方法。實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或使用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)當(dāng)前賬面減值所使用的利率。企業(yè)在對(duì)以攤余成本加以計(jì)量的金融資產(chǎn)進(jìn)行初始確認(rèn)的時(shí)候，就應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定實(shí)際利率，并在相關(guān)金融資產(chǎn)預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。在確定實(shí)際利率的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)考慮金融資產(chǎn)所有合同條款的基礎(chǔ)上預(yù)計(jì)的未來現(xiàn)金流量，但是不應(yīng)當(dāng)考慮未來信用損失。當(dāng)金融資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量無法被可靠確定的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)采用該金融資產(chǎn)在整個(gè)合同期內(nèi)的合同現(xiàn)金流量。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.2金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

2.持有至到期投資(續(xù))

(2)攤余成本金融資產(chǎn)的攤余成本，是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)以下調(diào)整后的結(jié)果：①扣除已償還的本金；②加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；③扣除已發(fā)生的減值損失。對(duì)于需采用按照實(shí)際利率法計(jì)算的攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的金融資產(chǎn)，如果有客觀證據(jù)表明，按該金融資產(chǎn)的實(shí)際利率與名義利率分別計(jì)算的各期利息收入或利息費(fèi)用之間的差額很小，那么也可以采用按照名義利率計(jì)算的攤余成本進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.2金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

3.貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法、按照攤余成本進(jìn)行計(jì)量。以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)（被指定為被套期項(xiàng)目的除外），在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)將所產(chǎn)生的利得或損失，計(jì)入當(dāng)期損益。貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的后續(xù)計(jì)量，與持有至到期投資的后續(xù)計(jì)量相一致。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.2金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

4.可供出售金融資產(chǎn)

可供出售金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時(shí)可能發(fā)生的交易費(fèi)用。可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)所形成的利得或損失（除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額之外），應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的時(shí)候轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

【例7-5】華虹公司于2005年1月1日用1,064,942元購買了天翼公司發(fā)行的5年期企業(yè)債券，面值1,000,000元，票面利率6.5%，2005年12月31日公允價(jià)值為1,064,000元，2006年6月30日公允價(jià)值為1,045,000元，2006年12月31日公允價(jià)值為1,055,000元。計(jì)算實(shí)際利率R：

華虹公司每年收到的利息＝1,000,000×6.5%＝65,000（元）

65,000×（1＋R）-1＋65,000×（1＋R）-2＋65,000×（1＋R）-3＋65,000×（1＋R）-4＋65,000×（1＋R）-5＋1,000,000×（1＋R）-5=1,064,942

解得：R＝5％華虹公司初始將持有的天翼公司債券歸類為持有到期投資，因?yàn)橛忻鞔_意圖并能持有至到期，該企業(yè)債券將按照攤余成本進(jìn)行計(jì)量。

1）2005.01.01

借：持有至到期投資——企業(yè)債券（面值）1,000,000——企業(yè)債券（溢價(jià)）64,942

貸：銀行存款1,064,9422）2005.12.31

借：應(yīng)收利息65,000

貸：投資收益53,247

持有至到期投資——企業(yè)債券（溢價(jià)）11,753

持有至到期投資不考慮公允價(jià)值變化。3）2006年6月30，華虹公司出現(xiàn)現(xiàn)金短缺，計(jì)劃于2008年出售這批債券。由于流動(dòng)性需要變化，華虹公司應(yīng)當(dāng)將該持有至到期投資歸類為“可供出售金融資產(chǎn)”，按照當(dāng)日公允價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)。借：應(yīng)收利息32,500

貸：投資收益26,329.73

持有至到期投資——企業(yè)債券（溢價(jià)）6,170.27

在2006年6月30日，持有至到期投資的攤余成本＝1,000,000＋64,942－11,753－6,170.27＝1,047,018.73（元）可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照重分類日公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與攤余成本的差額計(jì)入資本公積。借：可供出售金融資產(chǎn)——企業(yè)債券1,045,000

資本公積2,018.73

貸：持有至到期投資——企業(yè)債券（面值）1,000,000——企業(yè)債券（溢價(jià)）47,018.734）2007年12月31日，華虹公司持有的天翼公司債券的可收回金額為900,000元。可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的累計(jì)損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出。計(jì)入資本公積的累計(jì)損失=2018.73

應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的減值準(zhǔn)備=1,045,000-900,000=145,000

借：投資收益147,018.73

貸：金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備--可供出售金融資產(chǎn)145,000

資本公積2018.73關(guān)于金融資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量的一個(gè)歸納金融工具類別初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量?jī)r(jià)值變動(dòng)的處理交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值公允價(jià)值不計(jì)提減值準(zhǔn)備，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益持有至到期資產(chǎn)公允價(jià)值+交易費(fèi)用攤余成本(實(shí)際利率法)終止確認(rèn)、發(fā)生減值或攤銷時(shí)產(chǎn)生的利得或損失，計(jì)入當(dāng)期損益。貸款及應(yīng)收款項(xiàng)公允價(jià)值+交易費(fèi)用攤余成本(實(shí)際利率法)終止確認(rèn)、發(fā)生減值或攤銷時(shí)產(chǎn)生的利得或損失，計(jì)入當(dāng)期損益?？晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)公允價(jià)值+交易費(fèi)用公允價(jià)值計(jì)提減值準(zhǔn)備，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入資本公積，至終止確認(rèn)或減值時(shí)再轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.3金融資產(chǎn)之間重分類的處理

1.企業(yè)因持有意圖或能力發(fā)生改變，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日，該投資的賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.3金融資產(chǎn)之間重分類的處理

2.持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大，且不屬于例外情況的（詳見持有至到期投資的重分類影響），使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。重分類日，該投資剩余部分的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額計(jì)入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.3金融資產(chǎn)之間重分類的處理

3.按照現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，但以前公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量之時(shí)改按公允價(jià)值計(jì)量，并視該金融資產(chǎn)是否屬于以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或者所有者權(quán)益，對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在其發(fā)生減值或終止確認(rèn)的時(shí)候，將上述差額轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.3金融資產(chǎn)之間重分類的處理

4.因持有意圖或能力發(fā)生改變，或公允價(jià)值不再能夠可靠計(jì)量（極少出現(xiàn)），或可供出售金融資產(chǎn)的持有期限已超過我國(guó)現(xiàn)行《金融工具確認(rèn)與計(jì)量》準(zhǔn)則中所指的“兩個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度”，使金融資產(chǎn)或金融負(fù)債不再適合按照公允價(jià)值計(jì)量的時(shí)候，企業(yè)可以將該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債改按成本或攤余成本計(jì)量，該成本或攤余成本為重分類日該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的公允價(jià)值或賬面價(jià)值。與該金融資產(chǎn)相關(guān)、原直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得或損失，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：

7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.3金融資產(chǎn)之間重分類的處理

4.續(xù)

（1）該金融資產(chǎn)有固定到期日的，應(yīng)當(dāng)在該金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)，采用實(shí)際利率法攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。該金融資產(chǎn)的攤余成本與到期日金額之間的差額，也應(yīng)當(dāng)在該金融資產(chǎn)的剩余期限內(nèi)，采用實(shí)際利率法攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益。該金融資產(chǎn)在隨后的會(huì)計(jì)期間發(fā)生減值的，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出計(jì)入當(dāng)期損益。（2）該金融資產(chǎn)沒有固定到期日的，仍應(yīng)保留在所有者權(quán)益中，在該金融資產(chǎn)被處置時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。該金融資產(chǎn)在隨后的會(huì)計(jì)期間發(fā)生減值的，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的相關(guān)利得或損失，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)出計(jì)入當(dāng)期損益。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.4金融資產(chǎn)的減值

1.金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括(見下頁)：

(1)發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難；

(2)債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；

(3)債權(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮，對(duì)發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人做出讓步；

(4)債務(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財(cái)務(wù)重組；

(5)因發(fā)行方發(fā)生重大財(cái)務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場(chǎng)繼續(xù)交易；

(6)無法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項(xiàng)資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對(duì)其進(jìn)行總體評(píng)價(jià)后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量確已減少且可計(jì)量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國(guó)家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價(jià)格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；

(7)債務(wù)人經(jīng)營(yíng)所處的技術(shù)、市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本；

(8)權(quán)益工具投資的公允價(jià)值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時(shí)性下跌；

(9)其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.4金融資產(chǎn)的減值

2.金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量

(1)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收賬款減值損失的計(jì)量以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量（不包括尚未發(fā)生的未來信用損失）現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價(jià)值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)（如債務(wù)人的信用評(píng)級(jí)已提高等），原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。

7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.4金融資產(chǎn)的減值

2.金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量

(2)可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量

1）在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資減值損失的確定。在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，在發(fā)生減值的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)將該權(quán)益工具投資或衍生金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值，與按照類似金融資產(chǎn)當(dāng)時(shí)市場(chǎng)收益率對(duì)未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)為減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益。與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)，也應(yīng)當(dāng)采取類似的方法確認(rèn)減值損失。

2）對(duì)于已確認(rèn)減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會(huì)計(jì)期間公允價(jià)值已上升且客觀上與確認(rèn)原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益。

3）可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回。在活躍市場(chǎng)中沒有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.4金融資產(chǎn)的減值

2.金融資產(chǎn)減值損失的計(jì)量

（3）公允價(jià)值的確定公允價(jià)值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。在公平交易中，交易雙方應(yīng)當(dāng)是持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)，不打算或不需要進(jìn)行清算、重大縮減經(jīng)營(yíng)規(guī)模，或在不利條件下仍進(jìn)行交易。按照美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的定義，公允價(jià)值估計(jì)應(yīng)當(dāng)分為三層，即

(1)存在活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)，按照活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)確定其公允價(jià)值；

(2)對(duì)于不存在活躍市場(chǎng)的資產(chǎn)，但是與其類似的資產(chǎn)存在活躍的市場(chǎng)，根據(jù)類似資產(chǎn)活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)進(jìn)行調(diào)整以確定資產(chǎn)公允價(jià)值；

(3)不存在活躍市場(chǎng)，也不存在類似資產(chǎn)的活躍資產(chǎn)，應(yīng)采用適當(dāng)?shù)墓乐导夹g(shù)確定資產(chǎn)的公允價(jià)值。我國(guó)的準(zhǔn)則規(guī)定:(1)存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定

存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)，活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)應(yīng)當(dāng)用于確定其公允價(jià)值?；钴S市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)是指易于定期從交易所、經(jīng)紀(jì)商、行業(yè)協(xié)會(huì)、定價(jià)服務(wù)機(jī)構(gòu)等獲得的價(jià)格，且代表了在公平交易中實(shí)際發(fā)生的市場(chǎng)交易的價(jià)格。

1）在活躍市場(chǎng)上，企業(yè)已持有的金融資產(chǎn)或擬承擔(dān)的金融負(fù)債的報(bào)價(jià)，應(yīng)當(dāng)是現(xiàn)行出價(jià)；企業(yè)擬購入的金融資產(chǎn)或已承擔(dān)的金融負(fù)債的報(bào)價(jià)，應(yīng)當(dāng)是現(xiàn)行要價(jià)。

2）企業(yè)持有可抵銷市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)的資產(chǎn)和負(fù)債時(shí)，可采用市場(chǎng)中間價(jià)確定可抵銷市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)頭寸的公允價(jià)值；同時(shí)，用出價(jià)或要價(jià)作為確定凈敞口的公允價(jià)值。

3）金融資產(chǎn)沒有現(xiàn)行出價(jià)或要價(jià)，但最近交易日后經(jīng)濟(jì)環(huán)境沒有發(fā)生重大變化的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用最近交易的市場(chǎng)報(bào)價(jià)確定該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的公允價(jià)值。

4）金融工具組合的公允價(jià)值，應(yīng)當(dāng)根據(jù)該組合內(nèi)單項(xiàng)金融工具的數(shù)量與單位市場(chǎng)報(bào)價(jià)共同確定。

5）活期存款的公允價(jià)值，應(yīng)當(dāng)不低于存款人可支取時(shí)應(yīng)付的金額；通知存款的公允價(jià)值，應(yīng)當(dāng)不低于存款人要求支取時(shí)應(yīng)付金額從可支取的第一天起進(jìn)行折現(xiàn)的現(xiàn)值。我國(guó)的準(zhǔn)則規(guī)定:(2)不存在活躍市場(chǎng)的金融資產(chǎn)公允價(jià)值的確定

1)實(shí)質(zhì)上相同的其他金融工具當(dāng)前的公允價(jià)值

2)現(xiàn)金流量折現(xiàn)法

3)期權(quán)定價(jià)模型期權(quán)定價(jià)模型主要有：二項(xiàng)式模型、布萊克-斯科爾模型（B-S）以及以B-S模型為基礎(chǔ)的擴(kuò)展模型。

B-S模型及其應(yīng)用B-S模型及其應(yīng)用【例7-8】看漲期權(quán)定價(jià)為例，當(dāng)前股票價(jià)格為50美元，而美式股票期權(quán)（可在合約期內(nèi)任何時(shí)點(diǎn)執(zhí)行的期權(quán)）的執(zhí)行價(jià)格為45美元，其中無風(fēng)險(xiǎn)利率=6%，該期權(quán)的期限為3個(gè)月，并且預(yù)計(jì)股票價(jià)格的年方差為20%。假設(shè)該股票不會(huì)支付股利或者進(jìn)行其他資本分配時(shí)，期權(quán)定價(jià)的過程如下。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.5金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移，是指企業(yè)（轉(zhuǎn)出方）將金融資產(chǎn)讓與或交付給該金融資產(chǎn)發(fā)行方以外的另一方（轉(zhuǎn)入方）。金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移包括金融資產(chǎn)的整體轉(zhuǎn)移和部分轉(zhuǎn)移。金融資產(chǎn)部分轉(zhuǎn)移，包括下列三種情形：（1）將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認(rèn)部分轉(zhuǎn)移；（2）將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生全部現(xiàn)金流量的一定比例轉(zhuǎn)移；（3）將金融資產(chǎn)所產(chǎn)生現(xiàn)金流量中特定、可辨認(rèn)部分的一定比例轉(zhuǎn)移。其他金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的情形適用于金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移。7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.5金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移

1.金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的判斷

(1)企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給了轉(zhuǎn)入方，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)

(2)企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，但是放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)的控制，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.5金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移

2.金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計(jì)量

(1)整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的計(jì)量金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將下列兩項(xiàng)金額的差額計(jì)入當(dāng)期損益：

1）所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值；

2）因轉(zhuǎn)移而收到的對(duì)價(jià)，與原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額之和。具體計(jì)算公式見下頁：金融資產(chǎn)整體轉(zhuǎn)移＝形成損益因轉(zhuǎn)移收到的－對(duì)價(jià)因轉(zhuǎn)移收到的對(duì)價(jià)＋（或－）原直接計(jì)入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)利得（或損失）因轉(zhuǎn)移收到的對(duì)價(jià)＝因轉(zhuǎn)移交易實(shí)際收＋到的價(jià)款其中：新獲得金融資產(chǎn)的＋公允價(jià)值因轉(zhuǎn)移獲得服務(wù)資產(chǎn)－的公允價(jià)值新承擔(dān)金融負(fù)債的公允價(jià)值因轉(zhuǎn)移承擔(dān)－服務(wù)負(fù)債的公允價(jià)值具體計(jì)算公式【例7-9】2007年2月1日，南光公司銷售一批產(chǎn)品給華強(qiáng)公司，該批產(chǎn)品的價(jià)款為100萬元，增值稅率為17％，雙方約定在2007年8月1日付款。南光公司在2007年5月30日，將該應(yīng)收賬款出售給中國(guó)銀行，價(jià)款為92萬元。在無法收回該貨款的情況下，中國(guó)銀行也無權(quán)向南光公司索要。南光公司出售應(yīng)收賬款時(shí)應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：借：銀行存款920,000

營(yíng)業(yè)外支出250,000

貸：應(yīng)收賬款1,170,0007.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.5金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移

2.金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計(jì)量

(2)部分轉(zhuǎn)移滿足終止確認(rèn)條件的計(jì)量

1）終止確認(rèn)部分的賬面價(jià)值；

2）終止確認(rèn)部分的對(duì)價(jià)，與原直接記入所有者權(quán)益的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額中對(duì)應(yīng)終止確認(rèn)部分的金額之和。

7.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.5金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移2.金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計(jì)量

(3)不符合終止確認(rèn)條件時(shí)的計(jì)量企業(yè)對(duì)于不符合終止確認(rèn)條件的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)繼續(xù)確認(rèn)所轉(zhuǎn)移的金融資產(chǎn)，并將所收到的對(duì)價(jià)確認(rèn)為一項(xiàng)金融負(fù)債。

【例7-10】2007年3月1日，南光公司銷售一批產(chǎn)品給南嶺公司，該批產(chǎn)品的價(jià)款為100萬元，增值稅率為17％，雙方約定在2007年10月1日付款。南光公司在2007年3月30日，將該應(yīng)收賬款出售給中國(guó)銀行，價(jià)款為100萬元。在無法收回該貨款的情況下，中國(guó)銀行仍有權(quán)向南光公司進(jìn)行追索。南光公司出售應(yīng)收賬款時(shí)應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：借：銀行存款1,000,000

短期借款——利息調(diào)整170,000

貸：短期借款——成本1,170,0007.2金融資產(chǎn)的確認(rèn)與計(jì)量7.2.5金融資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移2.金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計(jì)量

(4)繼續(xù)涉入條件下金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的計(jì)量

1）繼續(xù)涉入的判斷企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：①放棄了對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)；②未放棄對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認(rèn)有關(guān)的金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)金融負(fù)債。

2）繼續(xù)涉入的計(jì)量企業(yè)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，且未放棄對(duì)該金融資產(chǎn)控制的，應(yīng)當(dāng)按照其繼續(xù)涉入所轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認(rèn)有關(guān)的金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認(rèn)有關(guān)金融負(fù)債。

【例7-11】甲銀行持有一組住房抵押貸款，借款方可提前償付。20×7年1月1日，該組貸款的本金和攤余成本均為10,000萬元，票面利率和實(shí)際利率均為10％。經(jīng)批注，甲銀行擬將該組貸款轉(zhuǎn)移給某信托機(jī)構(gòu)（以下簡(jiǎn)稱為受讓人）進(jìn)行證券化。有關(guān)資料如下：

20×7年1月1日，甲銀行與受讓方簽訂協(xié)議，將該組貸款轉(zhuǎn)移給受讓方，并辦理有關(guān)手續(xù)。甲銀行收到款項(xiàng)9,115萬元，同時(shí)保留以下權(quán)利：（1）收取本金1,000萬元以及這部分本金按10％的利率所計(jì)算確定利息的權(quán)利；（2）收取以9,000萬元未本金、以0.5％為利率所計(jì)算確定利息（超額利差賬戶）的權(quán)利。受讓人取得收取該組貸款本金中的9,000萬元以及這部分本金按9.5%的利率收取利息的權(quán)利。根據(jù)雙方簽訂的協(xié)議，如果該組貸款被提前償付，則償付金額按1：9的比例在甲銀行和受讓人之間進(jìn)行分配；但是，如該組貸款發(fā)生違約，則違約金額從甲銀行擁有的1,000萬元貸款本金中扣除，直到扣完為止。

20×7年1月1日，該組貸款的公允價(jià)值為10,100萬元，0.5%