中級財務會計（第二版）課件：會計調(diào)整

中級財務會計（第二版）1會計調(diào)整中級財務會計（第二版）2第一節(jié)會計政策變更一、會計政策的概念會計調(diào)整指因會計政策變更、會計估計變更、前期差錯更正和資產(chǎn)負債表日后事項等而對會計記錄和財務報表

所作的調(diào)整。會計調(diào)整的目的，是為了提高財務報表信息的相關(guān)性和可靠性，并同時提高財務報表信息的可比性。中級財務會計（第二版）3會計政策是指企業(yè)在會計確認、計量和報告中所采用

的原則、基礎(chǔ)和會計處理方法。原則是指按照企業(yè)會計準則規(guī)定的、適合于企業(yè)會計核算的具體會計原則。例如，商品銷售收入在同時滿足企業(yè)已經(jīng)將商品

所有權(quán)上的風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方等五項條件

時才能予以確認等?；A(chǔ)是指為了將會計原則應用于交易或者事項而采

用的基礎(chǔ)，主要是計量基礎(chǔ)，也即計量屬性。具體包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)

值和公允價值等。中級財務會計（第二版）4會計處理方法是指企業(yè)按照法律、行政法規(guī)或者國

家統(tǒng)一的會計制度等規(guī)定采用或者選擇采用的、適

合于本企業(yè)的具體會計處理方法。例如，企業(yè)采用先進先出法、加權(quán)平均法等確定

發(fā)出存貨的實際成本。會計政策通常是針對具體業(yè)務安排的會計原則、計量基礎(chǔ)和會計處理方法。中級財務會計（第二版）5二、會計政策變更及其條件會計政策變更指企業(yè)對相同的交易或者事項由原來采用的會計政

策更改為另一會計政策的行為。滿足下列條件之一的，企業(yè)可以變更會計政策：（1）法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變

更。如對于存貨的核算，新準則取消了原準則可以采

用的后進先出法等。（2）會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。例如，企業(yè)將投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量模式由原

來的成本模式變更為公允價值模式等。中級財務會計（第二版）6三、會計政策變更的會計處理（一）會計政策變更的會計處理原則（1）在法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更的情況下，如果國家發(fā)布相關(guān)會計處理辦法的，應

當按照國家發(fā)布的相關(guān)會計處理規(guī)定進行處理。（2）在會計政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息的情況下，企業(yè)應當采用追溯調(diào)整法進行會計處理，

將會計政策變更的累計影響數(shù)調(diào)整列報前期最早期初

留存收益，其他相關(guān)項目的期初余額和列報前期披露

的其他比較數(shù)據(jù)也應一并調(diào)整。中級財務會計（第二版）7（3）確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實可行的，應當從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應用變更

后的會計政策。（4）在當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實可行的，應當采用未來適用法處理，即將變更

后的會計政策應用于變更日及以后發(fā)生的交易或事項，

以前期間的會計核算結(jié)果不再調(diào)整。中級財務會計（第二版）8（二）追溯調(diào)整法指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或

事項初次發(fā)生時，即采用變更后的會計政策，并以此

對財務報表相關(guān)項目進行調(diào)整的方法。在追溯調(diào)整法下，企業(yè)在編制比較財務報表時：各期間的比較財務報表應當基于同一會計政策，即

企業(yè)應當對以前各期的財務報表按照變更后的會計

政策進行追溯調(diào)整，只有這樣，比較財務報表中的

數(shù)字才具有可比性。中級財務會計（第二版）9追溯調(diào)整法在具體應用時通常按以下步驟進行：第一步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)；第二步，編制相關(guān)項目的調(diào)整分錄；第三步，調(diào)整列報前期最早期初財務報表的相關(guān)項

目及其金額；第四步，附注說明。中級財務會計（第二版）10會計政策變更的累積影響數(shù)通常按以下步驟進行計算：第一步，根據(jù)新會計政策重新計算受影響的前期交

易或事項；第二步，計算兩種會計政策下的差異；第三步，計算差異的所得稅影響金額；第四步，確定前期中的每一期的稅后差異；第五步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)。核算舉例：見教材例12-1。中級財務會計（第二版）11中級財務會計（第二版）12中級財務會計（第二版）13中級財務會計（第二版）14中級財務會計（第二版）15中級財務會計（第二版）16中級財務會計（第二版）17中級財務會計（第二版）18（三）未來適用法指將變更后的會計政策應用于變更日及以后發(fā)生的交

易或者事項，或者在會計估計變更當期和未來期間確

認會計估計變更影響數(shù)的方法。即未來適用法既適用于會計政策變更，也適用于

會計估計變更。中級財務會計（第二版）19在未來適用法下，企業(yè)不需要計算會計政策變更的累

積影響數(shù)，也不需要重編以前年度的財務報表。在會計政策變更日，企業(yè)會計賬簿上記錄的金額和

財務報表上反映的金額都保留其在原有會計政策下

的核算結(jié)果。在會計政策變更之后的期間，企業(yè)按照新的會計政

策進行會計核算，并得出相應的核算結(jié)果。企業(yè)在符合相應的條件時，可以對會計政策的變更

采用未來適用法。核算舉例：見教材例12-2。中級財務會計（第二版）20中級財務會計（第二版）21中級財務會計（第二版）22第二節(jié)會計估計變更一、會計估計的概念指企業(yè)對結(jié)果不確定的交易或者事項以最近可以利用

的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。主要特點：（1）會計估計是對結(jié)果不確定的交易或者事項所作的判

斷。例如，應收賬款的壞賬、存貨的可變現(xiàn)凈值、

固定資產(chǎn)的使用壽命和凈殘值等。（2）會計估計的基礎(chǔ)或依據(jù)是最近可以利用的信息。例如，債務人目前的信用情況等。中級財務會計（第二版）23會計估計是企業(yè)在遇到結(jié)果不確定的交易或者事項時

而采用的一種會計確認和計量的方法，它不會削弱會

計信息的可靠性。例如，企業(yè)在會計期末對應收賬款計提壞賬準備、

對存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量、確認預計

負債等，都會涉及對壞賬金額的估計、對存貨可變

現(xiàn)凈值的估計、對預計負債金額的估計等。經(jīng)過合理的會計估計，企業(yè)可以提供會計期末應收

賬款價值、存貨價值、預計負債金額等更加可靠、

更加有用的會計信息。對需要做出合理估計的交易或事項，如果離開了合

理的會計估計，相應的信息反而會變得更加不可靠。中級財務會計（第二版）24二、會計估計變更及其情形（一）會計估計變更及其與會計政策變更的區(qū)別會計估計變更指由于資產(chǎn)和負債的當前狀況及預期經(jīng)濟利益和義

務發(fā)生了變化，從而對資產(chǎn)或負債的賬面價值或者

資產(chǎn)的定期消耗金額進行調(diào)整。會計估計變更與會計政策變更的主要區(qū)別是：如果會計確認原則、會計計量基礎(chǔ)或者會計列報項

目發(fā)生了變更，則該項變更屬于會計政策變更；否則，該項變更屬于會計估計變更。中級財務會計（第二版）25一般來說，會計政策決定交易或者事項的確認原則、

計量基礎(chǔ)和列報項目，從而也決定了財務報表所列報

的會計信息和列報方式。會計估計是在會計政策的基礎(chǔ)上對需要估計金額的列

報項目采用適當?shù)姆椒ㄟM行估計，從而合理地確定其

具體的列報金額。我國企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)難以對某項變更區(qū)分

為會計政策變更或會計估計變更的，應當將其作為

會計估計變更處理。中級財務會計（第二版）26（二）會計估計變更的情形企業(yè)所作的每一次會計估計，都是以估計當時可以利

用的信息為基礎(chǔ)所作出的判斷。隨著時間的推移，企業(yè)當初所作的會計估計可能與

現(xiàn)實情況已經(jīng)不再符合。此時，企業(yè)需要對當初的

會計估計進行變更，以使會計估計更加符合變化了的實際情況。會計估計變更的情形主要有如下兩種：（1）據(jù)以進行估計的基礎(chǔ)發(fā)生了變化。（2）取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗或者后來的發(fā)

展變化。會計估計的變更應當以真實、可靠的信息為依據(jù)。中級財務會計（第二版）27三、會計估計變更的會計處理企業(yè)對會計估計變更：應當采用未來適用法進行會計處理。在未來適用法下：企業(yè)不需要計算會計估計變更的累積影響數(shù)，也不

需要重編以前年度的財務報表，而只需要在會計估

計變更的當期或者當期和以后期間按照新的會計估

計金額進行會計處理。核算舉例：見教材例12-3～例12-4。中級財務會計（第二版）28中級財務會計（第二版）29中級財務會計（第二版）30第三節(jié)前期差錯更正一、前期差錯的概念指由于沒有運用或者錯誤運用下列兩種信息，而對前

期財務報表造成省略或錯報：一是編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮

的可靠信息；二是前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。中級財務會計（第二版）31前期差錯的含義之一是前期：即差錯的發(fā)生時間在以前會計期間，或者本期發(fā)現(xiàn)

了以前期間發(fā)生的會計差錯，而以前會計期間已經(jīng)

完成了結(jié)賬工作，相應的財務報表也已經(jīng)編制完成。前期差錯的含義之二是差錯：即由于沒有運用或者錯誤運用了相應的可靠信息，

從而漏記或者錯誤地記錄了相應的經(jīng)濟業(yè)務，進而

使財務報表中的會計信息發(fā)生了差錯。前期差錯的發(fā)生情形通?？梢杂校海?）漏記或者計算、分類錯誤。（2）應用會計政策錯誤。（3）疏忽或曲解事實以及舞弊產(chǎn)生的影響等。中級財務會計（第二版）32二、前期差錯更正及其與會計估計變更的區(qū)別前期差錯更正與會計估計變更都屬于會計調(diào)整，但兩

者的含義有所不同。前期差錯更正針對的前期差錯，而前期差錯表明前期

的會計記錄在當時就存在差錯，現(xiàn)在應當予更正。會計估計變更針對的是本期的情況已經(jīng)發(fā)生變化，需

要對前期的判斷結(jié)果進行更改，但前期所作的判斷結(jié)

果本身在當時的情況下是正確的。由于前期差錯更正與會計估計變更所反映的會計事項

有所區(qū)別：因此，兩者的會計處理方法也有所不同。中級財務會計（第二版）33三、前期差錯更正的會計處理（一）不重要的前期差錯更正的會計處理按照前期差錯的重要性，前期差錯可分為不重要的前

期差錯和重要的前期差錯兩種。不重要的前期差錯是指不足以影響財務報表使用者

對企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量做出正確判

斷的前期差錯。重要的前期差錯是指足以影響財務報表使用者對企

業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量做出正確判斷的

前期差錯。中級財務會計（第二版）34判斷前期差錯重要性的標準主要是金額標準和性質(zhì)

標準。一般來說，前期差錯影響財務報表項目的金額越

大、性質(zhì)越嚴重，其重要性程度就越高。對于不重要的前期差錯：企業(yè)不需要調(diào)整財務報表相關(guān)項目的期初數(shù)，但應

調(diào)整與前期相同的當期相關(guān)項目。涉及的調(diào)整項目如果為損益項目，應直接計入當期

與上期相同的損益項目，不需要調(diào)整期初留存收益；涉及的調(diào)整項目如果為非損益項目，應調(diào)整本期與

前期相同的相關(guān)項目。核算舉例：見教材例12-5～例12-6。中級財務會計（第二版）35中級財務會計（第二版）36中級財務會計（第二版）37（二）重要的前期差錯更正的會計處理對于重要的前期差錯：企業(yè)應當采用追溯重述法進行更正。追溯重述法指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項前期差錯從未發(fā)生

過，從而對財務報表相關(guān)項目進行更正的方法。企業(yè)確定前期差錯影響數(shù)不切實可行的：可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的

期初余額，財務報表其他相關(guān)項目的期初余額也應

當一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。為核算重要前期差錯更正的業(yè)務：企業(yè)應設(shè)置“以前年度損益調(diào)整”總賬科目。核算舉例：見教材例12-7。中級財務會計（第二版）38中級財務會計（第二版）39第四節(jié)資產(chǎn)負債表日后事項一、資產(chǎn)負債表日后事項的概念與種類（一）資產(chǎn)負債表日后事項的概念指資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)生的有

利或不利事項。其中：資產(chǎn)負債表日是指會計年度末和會計中期期末。財務報告批準報出日是指董事會或類似機構(gòu)批準財

務報告報出的日期。中級財務會計（第二版）40資產(chǎn)負債表日后事項并不是在資產(chǎn)負債表日后事項涵

蓋的期間內(nèi)發(fā)生的全部事項。只有那些與資產(chǎn)負債表日存在狀況有關(guān)的事項，或

者雖然與資產(chǎn)負債表日存在狀況無關(guān)，但對企業(yè)當

期財務狀況可能會產(chǎn)生重大影響的事項，才屬于資

產(chǎn)負債表日后事項，相應的內(nèi)容才需要調(diào)整或列入

上期財務報告。中級財務會計（第二版）41（二）資產(chǎn)負債表日后事項的種類按照資產(chǎn)負債表日后事項是否需要調(diào)整上期財務報告

中的數(shù)字，即資產(chǎn)負債表日后事項是否影響上期末企

業(yè)的會計記錄結(jié)果：資產(chǎn)負債表日后事項可分為資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項和資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項。資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項是指對資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或

進一步證據(jù)的事項。資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項是指表明資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的情況的事項。中級財務會計（第二版）42資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項與資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事

項的主要區(qū)別是：資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項表明的情況在資產(chǎn)負債表

日或資產(chǎn)負債表日以前已經(jīng)存在，只是當時不知道

其存在或者不能知道其確切結(jié)果，資產(chǎn)負債表日后

相應事項的發(fā)生證實了資產(chǎn)負債表日或之前相應情

況的存在或者知道了其確切結(jié)果；資產(chǎn)負債表日后非調(diào)整事項表明的情況在資產(chǎn)負債

表日或之前不存在，發(fā)生的相應事項與資產(chǎn)負債表

日或之前存在的情況沒有內(nèi)存聯(lián)系。中級財務會計（第二版）43二、資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理（一）資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理原則企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項：應當調(diào)整資產(chǎn)負債表日的財務報表。對于年度財務報告而言，由于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整

事項發(fā)生在報告年度的次年，而報告年度的有關(guān)賬

目在報告年度末已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)，尤其是報告年度的損益

類科目在報告年度末結(jié)賬后已經(jīng)無余額，因此，資

產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理不同于報告年度

內(nèi)對相應業(yè)務的會計處理。中級財務會計（第二版）44以年度財務報告為例，資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會

計處理應當遵循如下原則：（1）對于涉及報告年度損益的調(diào)整事項，應當通過

“以前年度損益調(diào)整”科目核算。（2）對于涉及報告年度利潤分配的調(diào)整事項，應當在

“利潤分配----未分配利潤”科目核算。（3）對于不涉及報告年度損益和利潤分配的調(diào)整事項，

應當調(diào)整相關(guān)科目。（4）通過上述會計處理后，企業(yè)應對報告年度財務報表

中相關(guān)項目的數(shù)字進行調(diào)整，同時，應在報告年度

財務報表附注的內(nèi)容中對調(diào)整事項及其調(diào)整情況做

出說明。中級財務會計（第二版）45（二）資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項的會計處理舉例資產(chǎn)負債表日后訴訟案件結(jié)案，法院判決證實了企業(yè)在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在現(xiàn)時義務，需要調(diào)整原先確認的

與該訴訟案件相關(guān)的預計負債，或確認一項新負債核算舉例：見教材例12-8～例12-9。中級財務會計（第二版）46中級財務會計（第二版）47中級財務會計（第二版）48中級財務會計（第二版）492.資產(chǎn)負債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負

債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項資產(chǎn)原先確認的減

值金額核算舉例：見教材例12-10。中級財務會計（第二版）50中級財務會計（第二版）513.資產(chǎn)負債表日后進一步確定了資產(chǎn)負債表日前購入資產(chǎn)的成本或售出資產(chǎn)的收入核算舉例：見教材例12-1