合并財務(wù)報表：所得稅影響

2024/2/3合并財務(wù)報表：所得稅影響

主要內(nèi)容所得稅會計概述企業(yè)合并交易中所得稅集團內(nèi)部交易中的所得稅2024/2/3所得稅會計概述所得稅會計的產(chǎn)生資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅的一般程序2024/2/32024/2/3企業(yè)合并中的所得稅處理2024/2/3企業(yè)合并中遞延所得稅負(fù)債和資產(chǎn)的確認(rèn)暫時性差異可能產(chǎn)生于企業(yè)合并在購買日，企業(yè)應(yīng)將暫時性差異導(dǎo)致的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債確認(rèn)為可辨認(rèn)資產(chǎn)或負(fù)債遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)會影響商譽或負(fù)商譽（損益）的確認(rèn)不確認(rèn)由商譽的初始確認(rèn)產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債2024/2/3可能導(dǎo)致企業(yè)合并中遞延所得稅負(fù)債確認(rèn)的情況有哪些？2024/2/3【分析】可能導(dǎo)致企業(yè)合并中遞延所得稅負(fù)債確認(rèn)的情況：購買資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)小于其賬面價值購買負(fù)債的計稅基礎(chǔ)大于其賬面價值2024/2/3可能導(dǎo)致企業(yè)合并中遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的情況有哪些？2024/2/3企業(yè)合并中遞延所得稅負(fù)債和資產(chǎn)的確認(rèn)可能導(dǎo)致企業(yè)合并中遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)的情況：購買資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)大于其賬面價值購買負(fù)債的計稅基礎(chǔ)小于其賬面價值確認(rèn)被購買方很可能在企業(yè)合并前沒有確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)購買方很可能收回的在其合并前沒有確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)企業(yè)合并的稅務(wù)處理2009年4月30日，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》[財稅<2009>59號]企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）對部分比例進(jìn)行了修訂。2024/2/3控股合并的一般性稅務(wù)處理四、企業(yè)重組，除符合本通知規(guī)定適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的外，按以下規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理：（三）企業(yè)股權(quán)收購（指控股合并）、資產(chǎn)收購重組交易，相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理：1.被收購方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失2.收購方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定3.被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項原則上保持不變2024/2/3企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理五、企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：（一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。（二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合本通知規(guī)定的比例。（三）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。（四）重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合本通知規(guī)定比例。（五）企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。2024/2/3控股合并的特殊性稅務(wù)處理六、企業(yè)重組符合本通知第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進(jìn)行特殊性稅務(wù)處理：（二）股權(quán)收購，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：1.被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。2.收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。3.收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產(chǎn)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項保持不變。2024/2/3考慮所得稅的企業(yè)合并假定P公司2×20年1月1日以發(fā)行股票10000萬股（每股面值1元，公允價值20元）和支付現(xiàn)金32000萬元銀行存款購買了S公司80％的股權(quán)，P公司控制了S公司。該項控股合并為非同一控制下的合并。2×20年1月1日在購買交易發(fā)生后P公司和S公司試算表如表1所示。在購買日，S公司部分資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值與公允價值存在差異，詳細(xì)資料見表2。除表2列示的資產(chǎn)和負(fù)債外，其他可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值和公允價值一致。P公司和S公司適用的所得稅稅率均為25%。2024/2/314

賬面價值公允價值存貨130000120000固定資產(chǎn)100000150000股本50000

資本公積40000

盈余公積137000

未分配利潤13000

所有者權(quán)益合計240000

2024/2/315S公司相關(guān)項目的資料如下：2024/2/316

賬面價值（集團角度）計稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅（可抵扣）暫時性差異遞延所得稅負(fù)債（資產(chǎn)）存貨120000130000（10000）（2500）固定資產(chǎn)1500001000005000012500A.遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債考慮遞延所得稅后可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值=240000+（50000-10000）+2500-12500=270000萬元B．商譽=232000-270000×80%=16000萬元C．少數(shù)股東權(quán)益=270000×20%=54000萬元調(diào)整與抵消分錄借：固定資產(chǎn)50000

遞延所得稅資產(chǎn)2500

貸：存貨10000

遞延所得稅負(fù)債12500

資本公積30000

借：股本50000

資本公積70000

盈余公積137000

未分配利潤13000

商譽16000

貸：長期股權(quán)投資——S公司232000

少數(shù)股東權(quán)益540002024/2/317購買日后假定S公司2×20年4月30日S公司宣告并發(fā)放現(xiàn)金股利10000萬元，2×20年實現(xiàn)凈利潤18000萬元，提取盈余公積1800萬元，年末未分配利潤19200萬元。假定S公司年初存貨在2×20年全部售出，S公司固定資產(chǎn)的原值為200000萬元，使用壽命為20年，剩余使用壽命為10年，凈殘值為0。P公司和S公司商譽均未發(fā)生減值。2024/2/318購買日后（1）將購買日子公司的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值調(diào)整為公允價值借：固定資產(chǎn)50000

遞延所得稅資產(chǎn)2500

貸：存貨10000

遞延所得稅負(fù)債12500

資本公積300002024/2/3按原固定資產(chǎn)計提的折舊為10000萬元按固定資產(chǎn)公允價值計提的折舊為15000萬元折舊調(diào)整（2）確認(rèn)購買日凈資產(chǎn)賬面價值與公允價值差額的在2×20年度的影響借：管理費用5000

貸：固定資產(chǎn)50002024/2/320計稅基礎(chǔ)=200000-（100000/10）×11=90000賬面價值=150000-150000/10=135000

遞延所得稅負(fù)債應(yīng)有余額=（135000-90000）×25%=11250萬元應(yīng)轉(zhuǎn)回的遞延所得稅費用1250（12500-11250）借：遞延所得稅負(fù)債1250

貸：所得稅費用12502024/2/321（3）存貨公允價值價值與賬面價值的調(diào)整借：存貨10000

貸：營業(yè)成本10000并轉(zhuǎn)回全部遞延所得稅的影響借：所得稅費用2500

貸：遞延所得稅資產(chǎn)25002024/2/322（4）基于購買日可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值計算的凈利潤=18000-5000+1250+10000-2500=21750（萬元）應(yīng)確認(rèn)的投資收益=17400萬元（萬元）長期股權(quán)投資余額=232000+17400-8000=241400（萬元）應(yīng)確認(rèn)的少數(shù)股東損益=4

350萬元（萬元）少數(shù)股東權(quán)益=54000+4350-2000=56350（萬元）基于公允價值計算的年末未分配利潤=13000+21750-1800-10000=22950（萬元）2024/2/323（5）調(diào)整為權(quán)益法應(yīng)調(diào)整的長期股權(quán)投資（投資收益）=17400-8000=9400借：長期股權(quán)投資9400

貸：投資收益9400

2024/2/324（6）抵消長期股權(quán)投資和投資收益借：股本50000

資本公積70000

盈余公積138800

未分配利潤—年末22950

商譽16000

貸：長期股權(quán)投資——S公司241400

少數(shù)股東權(quán)益563502024/2/325借：未分配利潤—年初13000

投資收益17400

少數(shù)股東損益4350

貸：未分配利潤—年末22950

提取盈余公積1800

對股東的分配100002024/2/3262024/2/3集團內(nèi)部交易與遞延所得稅的確認(rèn)編制合并財務(wù)報表時，在涉及集團內(nèi)部交易的情況下，所得稅是一個需要考慮的重要問題在合并財務(wù)報表上，對所得稅的處理取決于企業(yè)集團的所得稅申報方式：合并申報和分開申報集團內(nèi)部交易中的所得稅2024/2/32024/2/3集團內(nèi)部交易與遞延所得稅的確認(rèn)在企業(yè)集團合并申報的情況下，由于已經(jīng)抵銷了集團內(nèi)部交易的未實現(xiàn)損益，因此，對這些交易，不涉及遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)在分開申報的情況下，由于沒有抵銷集團內(nèi)部交易的未實現(xiàn)損益的影響，會導(dǎo)致暫時性差異。因此，隨著對這部分損益的抵銷，對這部分損益導(dǎo)致的所得稅影響應(yīng)予以遞延未實現(xiàn)利潤將導(dǎo)致遞延所得稅資產(chǎn)未實現(xiàn)損失將導(dǎo)致遞延所得稅負(fù)債2024/2/3集團內(nèi)部交易的所得稅影響例如，假定母公司P于2×20年1月1日以7000元的價格向子公司S出售了一臺設(shè)備。該設(shè)備的原始成本為20000元，累計已提折舊15000元，已使用12年，剩余使用年限為4年，無殘值，采用直線法計提折舊。假定該設(shè)備用于企業(yè)管理部門，企業(yè)所得稅稅率為40%，請編制相關(guān)抵銷分錄（假定按12個月計提折舊）2024/2/3考慮合并納稅和分開納稅分別編制抵銷分錄借：營業(yè)外收入2000

貸：固定資產(chǎn)2000借：固定資產(chǎn)500

貸：管理費用500借：遞延所得稅資產(chǎn)600

貸：所得稅費用600遞延所得稅資產(chǎn)=（2000-500）×40%=600進(jìn)價1000元P公司銷價1300元S公司未售出假定S公司公司從P公司購入的存貨2×20年全部未售出，期末可變現(xiàn)凈值為1050元，2×21年該存貨以750元售出了一半，剩余存貨可變現(xiàn)凈值為450元。則2×20年和2×21年應(yīng)如何進(jìn)行抵銷？內(nèi)部存貨交易的抵銷集團內(nèi)部存貨交易的抵消2×20年末抵銷未實現(xiàn)的銷售損益：借：營業(yè)收入1300貸：營業(yè)成本1000存貨3002×20年末從S公司的角度看，應(yīng)計存貨跌價準(zhǔn)備250元借：資產(chǎn)減值損失250貸：存貨（跌價準(zhǔn)備）250從集團的角度看，該存貨的成本為1000元，沒有發(fā)生減值2×20年應(yīng)編制抵銷分錄借：存貨（跌價準(zhǔn)備）250貸：資產(chǎn)減值損失250從集團的角度看，存貨的賬面價值為1000元，計稅基礎(chǔ)為1300元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)75。從個別報表的角度看，存貨的賬面價值為1050元，計稅基礎(chǔ)為1300元，已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)62.5元。應(yīng)調(diào)整確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)12.5元借：遞延所得稅資產(chǎn)12.5

貸：所得稅費用12.52024/2/32×21年末對2×20年的抵銷結(jié)果進(jìn)行反映借：未分配利潤——年初300

貸：存貨300借：存貨（跌價準(zhǔn)備）250貸：未分配利潤—年初250借：遞延所得稅資產(chǎn)12.5

貸：未分配利潤—年初12.52×21年末從S公司的角度看，銷售商品時，應(yīng)當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)成本650萬，同時轉(zhuǎn)銷125的存貨跌價準(zhǔn)備借：營業(yè)成本525存貨（跌價準(zhǔn)備）125

貸：存貨650從集團的角度看，銷售商品時，應(yīng)當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)成本500萬，不存在存貨跌價準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn)，因此應(yīng)編制如下抵消分錄：借：存貨150

貸：營業(yè)成本25存貨（跌價準(zhǔn)備）125

2×21年末從S公司的角度看，2×21年存貨跌價準(zhǔn)備的應(yīng)有余額為200元，2×20已計提250元，2×21年銷售了一半，應(yīng)轉(zhuǎn)銷125，因此應(yīng)計提75元借：資產(chǎn)減值損失75貸：存貨（跌價準(zhǔn)備）75從集團的角度看，2×21年末存貨跌價準(zhǔn)備的應(yīng)有余額為50元，2×20未計提，2×21年應(yīng)計提50元2×21年應(yīng)編制抵銷分錄借：存貨（跌價準(zhǔn)備）25貸：資產(chǎn)減值損失25從集團的角度看，存貨的賬面價值為450元，計稅基礎(chǔ)為650元，遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)有余額50元，應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)25。從個別報表的角度看，存貨的賬面價值為450元，計稅基礎(chǔ)為650元，遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)有余額50元，應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)12.5元。應(yīng)調(diào)整轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)12.5元借：所得稅費用12.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn)12.52024/2/3集團內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵消假定2×20年1月1日P公司向S公司出售了一臺設(shè)備，收入為4000萬元，成本為3000萬元，S公司將取得的設(shè)備作為固定資產(chǎn)核算，固定資產(chǎn)按5年計提折舊，不考慮凈殘值。假定2×20年12月31日固定資產(chǎn)的可收回金額為3000元，2×21年12月31日固定資產(chǎn)的可收回金額為2100元。則2×20年和2×21年12月31日應(yīng)如何抵銷？2×20年末對固定資產(chǎn)銷售的抵銷借：營業(yè)收入4000貸：營業(yè)成本3000固定資產(chǎn)1000對未實現(xiàn)損益對累計折舊影響的抵銷借:固定資產(chǎn)（累計折舊）200貸:管理費用2002×20年末固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的抵銷2×20年12月31日固定資產(chǎn)的可收回金額為3000元從個別報表看，固定資產(chǎn)的賬面價值是3200萬，可收回金額為3000萬，因此S公司應(yīng)計提200萬的減值損失借：資產(chǎn)減值損失200貸：固定資產(chǎn)（減值準(zhǔn)備）200從集團的角度看，固定資產(chǎn)的賬面價值是2400萬，可收回金額為3000萬，沒有發(fā)生發(fā)生減值，因此應(yīng)將已計提的減值損失抵銷借：固定資產(chǎn)（減值準(zhǔn)備）200貸：資產(chǎn)減值損失200

2×20年末從集團的角度看，固定資產(chǎn)的賬面價值為2400萬元，計稅基礎(chǔ)為3200萬元，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)200萬元。從個別報表的角度看，固定資產(chǎn)的賬面價值為3000萬元，計稅基礎(chǔ)為3200萬元，已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)50元。應(yīng)調(diào)整確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)150萬元借：遞延所得稅資產(chǎn)150

貸：所得稅費用1502024/2/32×21年末對2×20年影響的抵銷對固定資產(chǎn)銷售的抵銷借：未分配利潤—年初1000貸：固定資產(chǎn)1000對未實現(xiàn)損益對累計折舊影響的抵銷借:固定資產(chǎn)（累計折舊）200貸:未分配利潤—年初2