股份支付的確認(rèn)與應(yīng)用舉例及股份支付的確認(rèn)、計(jì)量與應(yīng)用舉例

第十八章股份支付第一節(jié)股份支付概述股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具（教材348頁）為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。一、股份支付的四個(gè)主要環(huán)節(jié)以股票期權(quán)為例，典型的股份支付通常涉及四個(gè)環(huán)節(jié)：（1）授予；（2）可行權(quán)；（3）行權(quán)；（4）出售。二、股份支付工具的主要類型股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。（一）以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)而以股份或其他權(quán)益工具作為對價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易。權(quán)益結(jié)算的股份支付，對職工或其他方最終要授予股份或認(rèn)股權(quán)等。（二）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)而承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的交易?，F(xiàn)金結(jié)算的股份支付，對職工或其他方最終要支付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)。第二節(jié)股份支付的確認(rèn)和計(jì)量一、股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則（一）權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則1．換取職工服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量，不確認(rèn)其后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)。對于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)數(shù)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積。對于授予后立即可行權(quán)的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的股本溢價(jià)。2．換取其他方服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則對于換取其他方服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所換取的服務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量。3.權(quán)益工具公允價(jià)值無法可靠確定時(shí)的處理（二）現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)，按資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價(jià)值重新計(jì)量，確認(rèn)成本費(fèi)用和相應(yīng)的應(yīng)付職工薪酬，并在結(jié)算前的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日和結(jié)算日對負(fù)債的公允價(jià)值重新計(jì)量，將其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。二、可行權(quán)條件的種類、處理和修改可行權(quán)條件是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方提供的服務(wù)、且該服務(wù)使職工或其他方具有獲取股份支付協(xié)議規(guī)定的權(quán)益工具或現(xiàn)金等權(quán)利的條件；反之，為非可行權(quán)條件。可行權(quán)條件包括服務(wù)期限條件和業(yè)績條件。（一）市場條件和非市場條件及其處理市場條件是指行權(quán)價(jià)格、可行權(quán)條件以及行權(quán)可能性與權(quán)益工具的市場價(jià)格相關(guān)的業(yè)績條件,如股份支付協(xié)議中關(guān)于股價(jià)至少上升至何種水平職工可相應(yīng)取得多少股份的規(guī)定。非市場條件是指除市場條件之外的其他業(yè)績條件,如股份支付協(xié)議中關(guān)于達(dá)到最低盈利目標(biāo)或銷售目標(biāo)才可行權(quán)的規(guī)定?！窘滩睦?8-1】2×10年1月，為獎(jiǎng)勵(lì)并激勵(lì)高管，上市公司A公司與其管理層成員簽署股份支付協(xié)議，規(guī)定如果管理層成員在其后3年中都在公司中任職服務(wù)，并且公司股價(jià)每年均提高10%以上，管理層成員即可以低于市價(jià)的價(jià)格購買一定數(shù)量的本公司股票。同時(shí)作為協(xié)議的補(bǔ)充，公司把全體管理層成員的年薪提高了50000元，但公司將這部分年薪按月存入公司專門建立的內(nèi)部基金，3年后，管理層成員可用屬于其個(gè)人的部分抵減未來行權(quán)時(shí)支付的購買股票款項(xiàng)。如果管理層成員決定退出這項(xiàng)基金，可隨時(shí)全額提取。A公司以期權(quán)定價(jià)模型估計(jì)授予的此項(xiàng)期權(quán)在授予日的公允價(jià)值為6000000元。在授予日，A公司估計(jì)3年內(nèi)管理層離職的比例為10%；第二年年末，A公司調(diào)整其估計(jì)離職率為5%；到第三年年末，公司實(shí)際離職率為6%。在第一年中，公司股價(jià)提高了10．5%，第二年提高了ll%，第三年提高了6%。公司在第一年、第二年年末均預(yù)計(jì)下年能實(shí)現(xiàn)當(dāng)年股價(jià)增長l0%以上的目標(biāo)。請問此例中涉及哪些條款和條件？A公司應(yīng)如何處理？分析：如果不同時(shí)滿足服務(wù)3年和公司股價(jià)年增長10%以上的要求，管理層成員就無權(quán)行使其股票期權(quán)，因此兩者都屬于可行權(quán)條件，其中服務(wù)滿3年是一項(xiàng)服務(wù)期限條件，10％的股價(jià)增長要求是一項(xiàng)市場業(yè)績條件。雖然公司要求管理層成員將部分薪金存入統(tǒng)一賬戶保管，但不影響其可行權(quán)，因此統(tǒng)一賬戶條款不是可行權(quán)條件。按照股份支付準(zhǔn)則的規(guī)定，第一年末確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為：6000000×1／3×90%=1800000(元)第二年末累計(jì)確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為：6000000×2／3×95%=3800000(元)第三年末累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為：6000000×94%=5640000(元)由此，第二年應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用為：3800000-1800000=2000000(元)第三年應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用為：5640000-3800000=1840000(元)最后，94%的管理層成員滿足了市場條件之外的全部可行權(quán)條件。盡管股價(jià)年增長l0%以上的非市場條件未得到滿足，A公司在3年的年末也均確認(rèn)了收到的管理層提供的服務(wù)，并相應(yīng)確認(rèn)了費(fèi)用。（二）可行權(quán)條件的修改三、權(quán)益工具公允價(jià)值的確定四、股份支付的處理（一）授予日除了立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日不做會(huì)計(jì)處理。（二）等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計(jì)入成本費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)所有者權(quán)益或負(fù)債。（三）可行權(quán)日之后1．對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的成本費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。2．對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認(rèn)成本費(fèi)用，負(fù)債（應(yīng)付職工薪酬）公允價(jià)值的變動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益）。（四）回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵(lì)1．回購股份按照回購股份的全部支出，借記“庫存股”科目，貸記“銀行存款”科目。2．確認(rèn)成本費(fèi)用按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號——股份支付》準(zhǔn)則對職工權(quán)益結(jié)算股份支付的規(guī)定，每期借計(jì)成本費(fèi)用，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。3．職工行權(quán)按照企業(yè)收到的股票價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，同時(shí)轉(zhuǎn)銷等待期內(nèi)在資本公積中累計(jì)確認(rèn)的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按回購的庫存股成本，貸記“庫存股”科目，按照上述借貸方差額記入“資本公積——股本溢價(jià)”科目。五、集團(tuán)股份支付的處理企業(yè)集團(tuán)（由母公司和其全部子公司構(gòu)成）內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：（一）結(jié)算企業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；除此之外，應(yīng)當(dāng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者的，應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值或應(yīng)承擔(dān)負(fù)債的公允價(jià)值確認(rèn)為對接受服務(wù)企業(yè)的長期股權(quán)投資，同時(shí)確認(rèn)資本公積（其他資本公積）或負(fù)債。（二）接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理；接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。企業(yè)集團(tuán)（由母公司和其全部子公司構(gòu)成）內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：1.結(jié)算企業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算，接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)（1）結(jié)算企業(yè)借：長期股權(quán)投資貸：資本公積（按權(quán)益結(jié)算股份支付計(jì)量原則確認(rèn)資本公積）（2）接受服務(wù)企業(yè)借：管理費(fèi)用等貸：資本公積（按權(quán)益結(jié)算股份支付計(jì)量原則確認(rèn)資本公積）2.結(jié)算企業(yè)不是以其本身權(quán)益工具結(jié)算，且授予接受企業(yè)職工的是接受企業(yè)本身權(quán)益工具，接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)（1）結(jié)算企業(yè)借：長期股權(quán)投資貸：應(yīng)付職工薪酬（按現(xiàn)金結(jié)算股份支付計(jì)量原則確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬）（2）接受服務(wù)企業(yè)借：管理費(fèi)用等貸：資本公積（按權(quán)益結(jié)算股份支付計(jì)量原則確認(rèn)資本公積）3.結(jié)算企業(yè)不是以其本身權(quán)益工具結(jié)算，且授予接受企業(yè)職工的是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具，接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)（1）結(jié)算企業(yè)借：長期股權(quán)投資貸：應(yīng)付職工薪酬（按現(xiàn)金結(jié)算股份支付計(jì)量原則確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬）（2）接受服務(wù)企業(yè)借：管理費(fèi)用等貸：資本公積（按權(quán)益結(jié)算股份支付計(jì)量原則確認(rèn)資本公積）4.接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理接受服務(wù)企業(yè)的會(huì)計(jì)處理借：管理費(fèi)用貸：應(yīng)付職工薪酬（按現(xiàn)金結(jié)算股份支付計(jì)量原則確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬）第三節(jié)股份支付的應(yīng)用舉例一、附服務(wù)年限條件的權(quán)益結(jié)算股份支付【教材例18-2】A公司為一上市公司。20×7年1月1日，公司向其200名管理人員每人授予100股股票期權(quán)，這些職員從20×7年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以5元每股購買100股A公司股票，從而獲益。公司估計(jì)該期權(quán)在授予日的公允價(jià)值為18元。第一年有20名職員離開A公司，A公司估計(jì)三年中離開的職員的比例將達(dá)到20%；第二年又有10名職員離開公司，公司將估計(jì)的職員離開比例修正為15%；第三年又有15名職員離開。1．費(fèi)用和資本公積計(jì)算過程如表18—1所示：表18-1單位：元年份計(jì)算當(dāng)期費(fèi)用累計(jì)費(fèi)用20×7200×100×（1-20%）×18×1/3960009600020×8200×100×（1-15%）×18×2/3-9600010800020400020×9155×100×18-204000750002790002．賬務(wù)處理：（1）20×7年1月1日：授予日不作賬務(wù)處理。（2）20×7年12月31日：借：管理費(fèi)用96000貸：資本公積——其他資本公積96000（3）20×8年12月31日：借：管理費(fèi)用108000貸：資本公積——其他資本公積108000（4）20×9年12月31日：借：管理費(fèi)用75000貸：資本公積——其他資本公積75000（5）假設(shè)全部155名職員都在2×10年12月31日行權(quán)，A公司股份面值為1元：借：銀行存款77500資本公積——其他資本公積279000貸：股本15500資本公積——股本溢價(jià)341000二、附非市場業(yè)績條件的權(quán)益結(jié)算股份支付【教材例18-3】20×7年1月1日，A公司為其100名管理人員每人授予100份股票期權(quán)：第一年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤增長率達(dá)到20%；第二年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤兩年平均增長15%；第三年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤三年平均增長10%。每份期權(quán)在20×7年1月1日的公允價(jià)值為24元。20×7年12月31日，權(quán)益凈利潤增長了18%，同時(shí)有8名管理人員離開，企業(yè)預(yù)計(jì)20×8年將以同樣速度增長，因此預(yù)計(jì)將于20×8年12月31日可行權(quán)。另外，企業(yè)預(yù)計(jì)20×8年12月31日又將有8名管理人員離開企業(yè)。20×8年12月31日，企業(yè)凈利潤僅增長了10%，因此無法達(dá)到可行權(quán)狀態(tài)。另外，實(shí)際有10名管理人員離開，預(yù)計(jì)第三年將有12名管理人員離開企業(yè)。20×9年12月31日，企業(yè)凈利潤增長了8%，三年平均增長率為12%，因此達(dá)到可行權(quán)狀態(tài)。當(dāng)年有8名管理人員離開。分析：按照股份支付會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，本例中的可行權(quán)條件是一項(xiàng)非市場業(yè)績條件。第一年年末，雖然沒有實(shí)現(xiàn)凈利潤增長20%的要求，但公司預(yù)計(jì)下年將以同樣速度增長，因此能實(shí)現(xiàn)兩年平均年增長15%的要求。所以公司將其預(yù)計(jì)等待期調(diào)整為2年。由于有8名管理人員離開，公司同時(shí)調(diào)整了期滿（兩年）后預(yù)計(jì)可行權(quán)期權(quán)的數(shù)量（100-8-8）。第二年年末，雖然兩年實(shí)現(xiàn)15%增長的目標(biāo)再次落空，但公司仍然估計(jì)能夠在第三年取得較理想的業(yè)績，從而實(shí)現(xiàn)3年平均增長10%的目標(biāo)。所以公司將其預(yù)計(jì)等待期調(diào)整為3年。由于第二年有10名管理人員離開，高于預(yù)計(jì)數(shù)字，因此公司相應(yīng)調(diào)增了第三年預(yù)計(jì)離開的人數(shù)（100-8-10-12）。第三年年末，目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，實(shí)際離開人數(shù)為8人。公司根據(jù)實(shí)際情況確定累計(jì)費(fèi)用，并據(jù)此確認(rèn)了第三年費(fèi)用和調(diào)整。費(fèi)用和資本公積計(jì)算過程如表18—2所示。表18-2單位：元年份計(jì)算當(dāng)期費(fèi)用累計(jì)費(fèi)用20×7（100-8-8）×100×24×1/210080010080020×8（100-8-10-12）×100×24×2/3-1008001120011200020×9（100-8-10-8）×100×24-11200065600177600（會(huì)計(jì)處理同【例18—2】，略）三、現(xiàn)金結(jié)算的股份支付【教材例18-4】20×5年初，公司為其200名中層以上職員每人授予100份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些職員從20×5年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可按照當(dāng)時(shí)股價(jià)的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在20×9年12月31日之前行使。A公司估計(jì)，該增值權(quán)在負(fù)債結(jié)算之前的每一資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日的公允價(jià)值和可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額表18-3所示：表18-3單位：元年份公允價(jià)值支付現(xiàn)金20×51420×61520×7181620×8212020×925第一年有20名職員離開A公司，A公司估計(jì)三年中還將有15名職員離開；第二年又有10名職員離開公司，公司估計(jì)還將有10名職員離開；第三年又有15名職員離開。第三年末，有70人行使股份增值權(quán)取得了現(xiàn)金。第四年末，有50人行使了股份增值權(quán)。第五年末，剩余35人也行使了股份增值權(quán)。1．費(fèi)用和應(yīng)付職工薪酬的計(jì)算過程如表18-4所示：表18-4單位：元年份負(fù)債計(jì)算（1）支付現(xiàn)金計(jì)算（2）負(fù)債（3）支付現(xiàn)金（4）當(dāng)期費(fèi)用（5）20×5（200-35）×100×14×1/3770007700020×6（200-40）×100×15×2/31600008300020×7（200-45-70）×100×1870×100×1615300011200010500020×8（200-45-70-50）×100×2150×100×20735001000002050020×9035×100×2508750014000總額299500299500其中：（1）計(jì)算得（3），（2）計(jì)算得（4）；當(dāng)期（3）-前一期（3）+當(dāng)期（4）=當(dāng)期（5）2．會(huì)計(jì)處理：（1）20×5年12月31日：借：管理費(fèi)用77000貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付77000（2）20×6年12月31日：借：管理費(fèi)用83000貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付83000（3）20×7年12月31日：借：管理費(fèi)用105000貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付105000借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付112000貸：銀行存款112000（4）20×8年12月31日：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益20500貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付20500借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付100000貸：銀行存款100000（5）20×9年12月31日：借：公允價(jià)值變動(dòng)損益14000貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付14000借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付87500貸：銀行存款87500第十八章股份支付本章考情分析本章主要闡述股份支付的確認(rèn)和計(jì)量。2009年有考題出現(xiàn)，屬于比較重要章節(jié)。本章應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：（1）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的會(huì)計(jì)處理；（2）以權(quán)益結(jié)算的股份支付的會(huì)計(jì)處理。學(xué)習(xí)本章應(yīng)注意的問題是正確區(qū)分現(xiàn)金結(jié)算的股份支付和權(quán)益結(jié)算的股份支付的會(huì)計(jì)處理的差別。近3年題型題量分析表年度題型2007年2008年2009年（新制度）2009年（原制度）題量分值題量分值題量分值題量分值單項(xiàng)選擇題23計(jì)算分析題17合計(jì)372010年教材主要變化本章內(nèi)容基本沒有變化。本章基本結(jié)構(gòu)框架股份支付股份支付股份支付概述股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則股份支付工具的主要類型股份支付的確認(rèn)和計(jì)量可行權(quán)條件的種類、處理和修改權(quán)益工具公允價(jià)值的確定股份支付的應(yīng)用舉例股份支付的處理附服務(wù)年限條件的權(quán)益結(jié)算股份支付股份支付的四個(gè)主要環(huán)節(jié)附非市場業(yè)績條件的權(quán)益結(jié)算股份支付現(xiàn)金結(jié)算的股份支付第一節(jié)股份支付概述股份支付，是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。一、股份支付的四個(gè)主要環(huán)節(jié)典型的股份支付通常涉及四個(gè)環(huán)節(jié)：（1）授予；（2）可行權(quán)；（3）行權(quán)；（4）出售。二、股份支付工具的主要類型股份支付分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付。（一）以權(quán)益結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)以股份或其他權(quán)益工具作為對價(jià)進(jìn)行結(jié)算的交易。權(quán)益結(jié)算的股份支付，對職工或其他方最終要授予股份或認(rèn)股權(quán)等，這種情形經(jīng)濟(jì)利益未流出企業(yè)。（二）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，是指企業(yè)為獲取服務(wù)承擔(dān)以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計(jì)算確定的交付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)義務(wù)的交易。現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，對職工或其他方最終要支付現(xiàn)金或其他資產(chǎn)。第二節(jié)股份支付的確認(rèn)和計(jì)量一、股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則（一）權(quán)益結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則1．換取職工服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量，不確認(rèn)其后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)。對于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)數(shù)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積。對于授予后立即可行權(quán)的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值，將取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的股本溢價(jià)。2．換取其他方服務(wù)的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則對于換取其他方服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所換取的服務(wù)的公允價(jià)值計(jì)量?！纠}1?單選題】關(guān)于權(quán)益結(jié)算的股份支付的計(jì)量，下列說法中錯(cuò)誤的是（）。A．應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量，不確認(rèn)其后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)B．對于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值計(jì)量C．對于授予后立即可行權(quán)的換取職工提供服務(wù)的權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量D．對于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積【答案】B【解析】對于換取職工服務(wù)的股份支付，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以股份支付所授予的權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)應(yīng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計(jì)數(shù)為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具在授予日的公允價(jià)值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)計(jì)入資本公積中的其他資本公積。3.權(quán)益工具公允價(jià)值無法可靠確定時(shí)的處理在極少數(shù)情況下，授予權(quán)益工具的公允價(jià)值無法可靠計(jì)量。在這種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在獲取對方提供服務(wù)的時(shí)點(diǎn)、后續(xù)的每個(gè)報(bào)告日以及結(jié)算日，以內(nèi)在價(jià)值計(jì)量該權(quán)益工具，內(nèi)在價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以最終可行權(quán)或?qū)嶋H行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量為基礎(chǔ)，確認(rèn)取得服務(wù)的金額。內(nèi)在價(jià)值是指交易對方有權(quán)認(rèn)購或取得的股份的公允價(jià)值，與其按照股份支付協(xié)議應(yīng)當(dāng)支付的價(jià)格間的差額。企業(yè)對上述以內(nèi)在價(jià)值計(jì)量的已授予權(quán)益工具進(jìn)行結(jié)算，應(yīng)當(dāng)遵循以下要求：（1）結(jié)算發(fā)生在等待期內(nèi)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，即立即確認(rèn)本應(yīng)于剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的服務(wù)金額。（2）結(jié)算時(shí)支付的款項(xiàng)應(yīng)當(dāng)作為回購該權(quán)益工具處理，即減少所有者權(quán)益。結(jié)算支付的款項(xiàng)高于該權(quán)益工具在回購日內(nèi)在價(jià)值的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。（二）現(xiàn)金結(jié)算的股份支付的確認(rèn)和計(jì)量原則應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價(jià)值重新計(jì)量，確認(rèn)成本費(fèi)用和相應(yīng)的應(yīng)付職工薪酬，每期權(quán)益工具公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。二、可行權(quán)條件的種類、處理和修改可行權(quán)條件是指能夠確定企業(yè)是否得到職工或其他方提供的服務(wù)、且該服務(wù)使職工或其他方具有獲取股份支付協(xié)議規(guī)定的權(quán)益工具或現(xiàn)金等權(quán)利的條件；反之，為非可行權(quán)條件。可行權(quán)條件包括服務(wù)期限條件和業(yè)績條件。（一）市場條件和非市場條件及其處理市場條件是指行權(quán)價(jià)格、可行權(quán)條件以及行權(quán)可能性與權(quán)益工具的市場價(jià)格相關(guān)的業(yè)績條件,如股份支付協(xié)議中關(guān)于股價(jià)至少上升至何種水平職工可相應(yīng)取得多少股份的規(guī)定。非市場條件是指除市場條件之外的其他業(yè)績條件,如股份支付協(xié)議中關(guān)于達(dá)到最低盈利目標(biāo)或銷售目標(biāo)才可行權(quán)的規(guī)定。圖18-2市場條件與非市場條件處理的比較教材P390【例18-1】2×10年1月，為獎(jiǎng)勵(lì)并激勵(lì)高管，上市公司A公司與其管理層成員簽署股份支付協(xié)議，規(guī)定如果管理層成員在其后3年中都在公司中任職服務(wù)，并且公司股價(jià)每年均提高10%以上，管理層成員即可以低于市價(jià)的價(jià)格購買一定數(shù)量的本公司股票。同時(shí)作為協(xié)議的補(bǔ)充，公司把全體管理層成員的年薪提高了50000元，但公司將這部分年薪按月存入公司專門建立的內(nèi)部基金，3年后，管理層成員可用屬于其個(gè)人的部分抵減未來行權(quán)時(shí)支付的購買股票款項(xiàng)。如果管理層成員決定退出這項(xiàng)基金，可隨時(shí)全額提取。A公司以期權(quán)定價(jià)模型估計(jì)授予的此項(xiàng)期權(quán)在授予日的公允價(jià)值為6000000元。在授予日，A公司估計(jì)3年內(nèi)管理層離職的比例為每年10%；第二年年末，A公司調(diào)整其估計(jì)離職率為5%；到第三年年末，公司實(shí)際離職率為6%。在第一年中，公司股價(jià)提高了10．5%，第二年提高了ll%，第三年提高了6%。公司在第一年、第二年年末均預(yù)計(jì)下年能實(shí)現(xiàn)當(dāng)年股價(jià)增長l0%以上的目標(biāo)。請問此例中涉及哪些條款和條件？A公司應(yīng)如何處理？分析：如果不同時(shí)滿足服務(wù)3年和公司股價(jià)年增長10%以上的要求，管理層成員就無權(quán)行使其股票期權(quán)，因此兩者都屬于可行權(quán)條件，其中服務(wù)滿3年是一項(xiàng)服務(wù)期限條件，10％的股價(jià)增長要求是一項(xiàng)市場業(yè)績條件。雖然公司要求管理層成員將部分薪金存入統(tǒng)一賬戶保管，但不影響其可行權(quán)，因此統(tǒng)一賬戶條款不是可行權(quán)條件。按照股份支付準(zhǔn)則的規(guī)定，第一年末確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為：6000000×1／3×90%=1800000(元)第二年末累計(jì)確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為：6000000×2／3×95%=3800000(元)第三年末累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用為：6000000×94%=5640000(元)由此，第二年應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用為：3800000-1800000=2000000(元)第三年應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用為：5640000-3800000=1840000(元)最后，94%的管理層成員滿足了市場條件之外的全部可行權(quán)條件。盡管股價(jià)年增長l0%以上的非市場條件未得到滿足，A公司在3年的年末也均確認(rèn)了收到的管理層提供的服務(wù)，并相應(yīng)確認(rèn)了費(fèi)用。（二）可行權(quán)條件的修改1.條款和條件的有利修改應(yīng)考慮修改后的可行權(quán)條件，將增加的權(quán)益工具的公允價(jià)值相應(yīng)地確認(rèn)為取得服務(wù)的增加。2.條款和條件的不利修改如同該變更從未發(fā)生，除非企業(yè)取消了部分或全部已授予的權(quán)益工具。3.取消或結(jié)算將取消或結(jié)算作為加速可行權(quán)處理，立即確認(rèn)原本應(yīng)在剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的金額。三、權(quán)益工具公允價(jià)值的確定應(yīng)當(dāng)以市場價(jià)格為基礎(chǔ)。如果沒有活躍的交易市場，應(yīng)當(dāng)考慮估值技術(shù)。四、股份支付的處理（一）授予日除了立即可行權(quán)的股份支付外，企業(yè)在授予日不做會(huì)計(jì)處理。（二）等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計(jì)入成本費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)所有者權(quán)益或負(fù)債。（三）可行權(quán)日之后1．對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對已確認(rèn)的成本費(fèi)用和所有者權(quán)益總額進(jìn)行調(diào)整。2．對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在可行權(quán)日之后不再確認(rèn)成本費(fèi)用，負(fù)債（應(yīng)付職工薪酬）公允價(jià)值的變動(dòng)應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（公允價(jià)值變動(dòng)損益）。（四）回購股份進(jìn)行職工期權(quán)激勵(lì)1．回購股份按照回購股份的全部支出，借記“庫存股”科目，貸記“銀行存款”科目。2．確認(rèn)成本費(fèi)用按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號——股份支付》準(zhǔn)則對職工權(quán)益結(jié)算股份支付的規(guī)定，每期借計(jì)成本費(fèi)用，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。3．職工行權(quán)按照企業(yè)收到的股票價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，同時(shí)轉(zhuǎn)銷等待期內(nèi)在資本公積中累計(jì)確認(rèn)的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按回購的庫存股成本，貸記“庫存股”科目，按照上述借貸方差額記入“資本公積——股本溢價(jià)”科目。【例題2?多選題】關(guān)于股份支付的計(jì)量，下列說法中正確的有（）。A．以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價(jià)值重新計(jì)量B．以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量，不確認(rèn)其后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)C．以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量，不確認(rèn)其后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)D．以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價(jià)值重新計(jì)量E．無論是以權(quán)益結(jié)算的股份支付，還是以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，均應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價(jià)值重新計(jì)量【答案】AC【解析】以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價(jià)值重新計(jì)量；以權(quán)益結(jié)算的股份支付，應(yīng)按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)量，不確認(rèn)其后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)。第三節(jié)股份支付的應(yīng)用舉例一、附服務(wù)年限條件的權(quán)益結(jié)算股份支付教材P397【例18-2】A公司為一上市公司。20×7年1月1日，公司向其200名管理人員每人授予100股股票期權(quán)，這些職員從20×7年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以5元每股購買100股A公司股票，從而獲益。公司估計(jì)該期權(quán)在授予日的公允價(jià)值為18元。第一年有20名職員離開A公司，A公司估計(jì)三年中離開的職員的比例將達(dá)到20%；第二年又有10名職員離開公司，公司將估計(jì)的職員離開比例修正為15%；第三年又有15名職員離開。1．費(fèi)用和資本公積計(jì)算過程如表18—1所示：表18-1單位：元年份計(jì)算當(dāng)期費(fèi)用累計(jì)費(fèi)用20×7200×100×（1-20%）×18×1/3960009600020×8200×100×（1-15%）×18×2/3-9600010800020400020×9155×100×18-204000750002790002．賬務(wù)處理：（1）20×7年1月1日：授予日不作賬務(wù)處理。（2）20×7年12月31日：借：管理費(fèi)用96000貸：資本公積——其他資本公積96000（3）20×8年12月31日：借：管理費(fèi)用108000貸：資本公積——其他資本公積108000（4）20×9年12月31日：借：管理費(fèi)用75000貸：資本公積——其他資本公積75000（5）假設(shè)全部155名職員都在2×10年12月31日行權(quán)，A公司股份面值為1元：注：教材上應(yīng)該是2×10年12月31借：銀行存款77500資本公積——其他資本公積279000貸：股本15500資本公積——資本溢價(jià)341000二、附非市場業(yè)績條件的權(quán)益結(jié)算股份支付教材P398【例18-3】20×7年1月1日，A公司為其100名管理人員每人授予100份股票期權(quán)：第一年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤增長率達(dá)到20%；第二年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤兩年平均增長15%；第三年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤三年平均增長10%。每份期權(quán)在20×7年1月1日的公允價(jià)值為24元。注：教材上應(yīng)該是“每份期權(quán)在20×7年1月1日的公允價(jià)值為24元?！倍皇恰?0×2年”20×7年12月31日，權(quán)益凈利潤增長了18%，同時(shí)有8名