合并報(bào)表的基本思路

會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)合并報(bào)表的基本思路相信很多小伙伴做合并報(bào)表時(shí)，對(duì)于簡(jiǎn)單業(yè)務(wù)照著模板套用,對(duì)于復(fù)雜業(yè)務(wù)則抓瞎。這主要是對(duì)合并報(bào)表的底層邏輯不清晰導(dǎo)致?；驹硪唬汉喜?bào)表的底層邏輯是基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)合并報(bào)表的底層邏輯是基礎(chǔ)會(huì)計(jì)學(xué)，對(duì)于這個(gè)說(shuō)法，可能很多小伙伴聞所未聞吧。其實(shí)，合并報(bào)表是可以像單體公司一樣，采取從編制憑證、登記賬簿、編制試算平衡表、然后編制報(bào)表的賬務(wù)處理程序進(jìn)行處理的。母公司、子公司、合并層面，都按照各自賬務(wù)處理程序進(jìn)行處理，并行不悖，井水不犯河水，《合并財(cái)務(wù)報(bào)表落地實(shí)操》一書(shū)將這種方法命名為〃平行法〃。合并報(bào)表并非一定以個(gè)別報(bào)表為基礎(chǔ)進(jìn)行編制。只不過(guò)這種編制方法若不借助計(jì)算機(jī)處理程序，工作量非常大。但是對(duì)于理解合并報(bào)表底層邏輯，掌握〃平行法〃的思路精髓非常有好處?；驹矶浩叫蟹ê偷窒ㄒ恢滦栽砣绻熏F(xiàn)在主流方法稱(chēng)為叫〃抵消法〃，那么可以衍生出一個(gè)原理：平行法和抵消法一致性原理。就是說(shuō)，采用平行法和抵消法得到的合并報(bào)表結(jié)果是一樣的。抵消法總是會(huì)〃繞彎彎〃，讓人難免如走迷宮，當(dāng)有了平行法和抵消法一致性原理后，不管抵消法繞了多少迷宮，我們都可以將其視為平行法的結(jié)果來(lái)進(jìn)行思考，因?yàn)閮煞N方法結(jié)果一致?；驹砣浩髽I(yè)合并就是購(gòu)買(mǎi)一組〃資產(chǎn)負(fù)債包〃以非同一控制下企業(yè)合并為例，大家都知道采取〃購(gòu)買(mǎi)法〃，但是具體購(gòu)買(mǎi)的是什么?這個(gè)問(wèn)題很簡(jiǎn)單，購(gòu)買(mǎi)子公司，就是購(gòu)買(mǎi)一組打包的資產(chǎn)負(fù)債組合，在母公司賬套下按照公允價(jià)值做如下一筆分錄：借：子公司各項(xiàng)資產(chǎn)商譽(yù)貸：子公司各項(xiàng)負(fù)債少數(shù)股東權(quán)益銀行存款等購(gòu)買(mǎi)對(duì)價(jià)這筆分錄做到母公司賬套里面，得到的報(bào)表和目前采取母子公司報(bào)表匯總后進(jìn)行調(diào)整抵消得到的合并報(bào)表完全一致。基本原理四：資產(chǎn)負(fù)債表是報(bào)表體系的中心利潤(rùn)表?yè)p益項(xiàng)目，可以理解為資產(chǎn)負(fù)債表〃未分配利潤(rùn)〃的明細(xì)項(xiàng)目。如此說(shuō)來(lái)，在合并工作底稿見(jiàn)到損益類(lèi)項(xiàng)目，就如見(jiàn)到未分配利潤(rùn)的明細(xì)科目。所以，利潤(rùn)表是資產(chǎn)負(fù)債表未分配利潤(rùn)項(xiàng)目的明細(xì)和補(bǔ)充。從這個(gè)角度，可以解釋為什么合并工作底稿中對(duì)損益類(lèi)項(xiàng)目不進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，因?yàn)閾p益類(lèi)項(xiàng)目本身就是未分配利潤(rùn)的明細(xì)項(xiàng)目，沒(méi)有必要結(jié)轉(zhuǎn)。按照這個(gè)思路，現(xiàn)金流量表是資產(chǎn)負(fù)債表現(xiàn)金項(xiàng)目的年初數(shù)與期末數(shù)增減變動(dòng)的明細(xì)和補(bǔ)充，所有者權(quán)益變動(dòng)表是資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項(xiàng)目增減變動(dòng)的補(bǔ)充說(shuō)明。所以，資產(chǎn)負(fù)債表是報(bào)表體系的中心，其他報(bào)表都是資產(chǎn)負(fù)債表年初余額到期末余額之間的增減變動(dòng)解釋。基本原理五：母子公司報(bào)表匯總的本質(zhì)是母子公司會(huì)計(jì)分錄匯總假設(shè)：①將損益類(lèi)科目直接作為未分配利潤(rùn)明細(xì)科目；②用報(bào)表項(xiàng)目代替會(huì)計(jì)科目。那么，資產(chǎn)負(fù)債表就是公司所有會(huì)計(jì)分錄的匯總，也可以把資產(chǎn)負(fù)債表理解為一筆匯總會(huì)計(jì)分錄，就是說(shuō)，資產(chǎn)負(fù)債表是公司所有分錄的〃壓縮文件〃。那么反過(guò)來(lái)，合并工作底稿中，資產(chǎn)負(fù)債表匯總可以〃解壓縮〃為會(huì)計(jì)分錄匯總。而資產(chǎn)負(fù)債表是報(bào)表體系中心，理解了資產(chǎn)負(fù)債表匯總的本質(zhì)，就掌握了合并報(bào)表的命脈。所以說(shuō)，編制合并報(bào)表時(shí)將資產(chǎn)負(fù)債表匯總，就相當(dāng)于將母子公司成千上萬(wàn)筆會(huì)計(jì)分錄通過(guò)〃吸星大法〃這一武功秘籍瞬間完成。所以，母子公司報(bào)表匯總的秘密其實(shí)是母子公司會(huì)計(jì)分錄匯這樣說(shuō)來(lái)，合并工作底稿調(diào)整分錄，其本質(zhì)就是調(diào)賬而已?；驹砹簽槭裁匆獙⑸掀谡{(diào)整抵消分錄重新編制

這是由合并工作程序?qū)е碌?，因?yàn)槊恳黄诰幹坪喜?bào)表都以個(gè)別報(bào)表為基礎(chǔ)進(jìn)行匯總開(kāi)始編制合并報(bào)表。而以前期間調(diào)整抵消是在工作底稿完成的，并沒(méi)有影響當(dāng)期個(gè)別報(bào)表。下一期間要編制合并報(bào)表時(shí)，用個(gè)別報(bào)表為基礎(chǔ)匯總，如果不把以前期間調(diào)整抵消分錄重新編制，將會(huì)導(dǎo)致以前的調(diào)整抵消失去意義。這相當(dāng)于個(gè)別報(bào)表調(diào)表不調(diào)賬一樣的問(wèn)題。咱們看看一個(gè)個(gè)別報(bào)表的故事就能明白：某公司高價(jià)買(mǎi)了一塊車(chē)牌，審計(jì)師認(rèn)為屬于無(wú)形資產(chǎn)，企業(yè)作為定資產(chǎn)核算。審計(jì)師不認(rèn)可,認(rèn)為屬于無(wú)形資產(chǎn)，企業(yè)作為定資產(chǎn)核算。審計(jì)師不認(rèn)可,企業(yè)說(shuō)你調(diào)報(bào)表吧，反正不許動(dòng)企業(yè)的賬務(wù)系統(tǒng)，審計(jì)師沒(méi)有辦法，就在工作底稿上將定資產(chǎn)調(diào)整為無(wú)形資產(chǎn)。第二有辦法，就在工作底稿上將定資產(chǎn)調(diào)整為無(wú)形資產(chǎn)。第二年審計(jì)的時(shí)候，第一年在工作底稿上調(diào)整的分錄審計(jì)師還得重新編制，因?yàn)榈谝荒甑恼{(diào)整分錄壓根兒沒(méi)有進(jìn)入企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)，如果不重新編制的話(huà)，相當(dāng)于原來(lái)編制的調(diào)整分錄全部白忙活了。合并調(diào)整抵消和上面的故事一樣，調(diào)表不調(diào)賬，不對(duì)往年調(diào)整抵消重新來(lái)一次，相當(dāng)于原來(lái)的處理全白忙活了！基本原理七：分期法原理與分段法原理相信學(xué)合并報(bào)表的朋友都曾經(jīng)陷入過(guò)深深的痛苦，CPA會(huì)計(jì)教材上權(quán)益投資抵消兩筆分錄如何解釋?zhuān)绕涫堑诙P，母公司投資收益和子公司利潤(rùn)分配抵消，到底如何解釋?zhuān)吭?huà)說(shuō)回來(lái)，第一筆分錄也不尋常，子公司所有者權(quán)益和母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資抵消，為何是按照余額抵消？難道會(huì)計(jì)分錄不應(yīng)該是發(fā)生額嗎？另外，都說(shuō)連續(xù)編報(bào)要將上期調(diào)整抵消分錄重新編制，為何這里沒(méi)有將上期子公司所有者權(quán)益與母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資抵消分錄重新編制？此等問(wèn)題，網(wǎng)上解釋頗多，大多屬于事后諸葛亮，按圖索驥，進(jìn)行似是而非的解釋?zhuān)灾劣谝杂瀭饔?。其?shí)，合并報(bào)表權(quán)益投資抵消有兩種技術(shù)思路：分期法與分段法。分期法調(diào)整抵消分錄匯總打包就是分段法抵消分錄，注會(huì)教材以及實(shí)務(wù)中較多采取分段法技術(shù)思路，因?yàn)榉侄畏ㄊ恰ù虬饪s分錄，要真正解釋其底層原理，得在分期法里面進(jìn)行解釋。關(guān)于分期法與分段法技術(shù)思路，在《合并財(cái)務(wù)報(bào)表落地實(shí)操》一書(shū)有詳細(xì)案例解析，可供參考?；驹戆耍菏タ刂茩?quán)的本質(zhì)初學(xué)合并報(bào)表，處置子公司就是一筆糊涂賬。有時(shí)候，連合并報(bào)表老司機(jī)也犯渾。其實(shí)，在合并報(bào)表層面，子公司就是〃合并會(huì)計(jì)主體〃的一個(gè)〃資產(chǎn)負(fù)債組合〃而已，在合并報(bào)表中，沒(méi)有母公司，也沒(méi)有子公司，更沒(méi)有母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，母、子公司都是〃合并會(huì)計(jì)主體〃組成部分。取得子公司控制權(quán)是購(gòu)買(mǎi)一組資產(chǎn)負(fù)債組合，那么，處置子公司，失去控制權(quán)就是處置一組資產(chǎn)負(fù)債組合。弄明白這個(gè)問(wèn)題，失去控制權(quán)的合并處理，就極其簡(jiǎn)單了?；驹砭牛簷?quán)益結(jié)合法的本質(zhì)同一控制下企業(yè)合并，是站在集團(tuán)最終控制方角度而言的。合并雙方在合并前后都在同一最終控制方統(tǒng)一調(diào)配、統(tǒng)一指揮下開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，因此，權(quán)益結(jié)合法理論認(rèn)為，同一控制下企業(yè)合并不是買(mǎi)賣(mài)行為，是合并前的公司的簡(jiǎn)單形式改變,是換湯不換藥的企業(yè)合并。合并后企業(yè)是原有企業(yè)的延伸，因此，要將合并前合并雙方留存收益帶進(jìn)合并后會(huì)計(jì)主體，視同合并后會(huì)計(jì)主體一直如此。由于同一控制下企業(yè)合并是原有企業(yè)實(shí)質(zhì)上的連續(xù)，所以不能因?yàn)槠髽I(yè)合并改變?cè)泻喜㈦p方資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，延續(xù)合并前資產(chǎn)和負(fù)債賬面價(jià)值。同一控制下企業(yè)合并視同合并前雙方就是一體化存續(xù)下來(lái)的，因此需要編制合并前合并報(bào)表，在具體實(shí)現(xiàn)思路上，有簡(jiǎn)化法和一般方法兩種技術(shù)手段。目前注會(huì)教材采用簡(jiǎn)化法技術(shù)手段，但是，在復(fù)雜背景下,簡(jiǎn)化法往往容易出錯(cuò)。在《合并財(cái)務(wù)報(bào)表落地實(shí)操》一書(shū)中，提出另外一種技術(shù)思路：一般方法。這種技術(shù)思路模擬合并前母子公司存在長(zhǎng)期股權(quán)投資，采取權(quán)益法基礎(chǔ)上調(diào)整抵消的方式編制合并前合并報(bào)表?；驹硎汉喜?bào)表三步法思維模型合并報(bào)表的實(shí)務(wù)問(wèn)題總是層出不窮，沒(méi)有任何一本書(shū)和任何一堂課能將合并報(bào)表所有問(wèn)題概括完畢。有必要研究一個(gè)合并報(bào)表基本思維模型，當(dāng)遇到合并報(bào)表新問(wèn)題時(shí)，可以按照思維模型指導(dǎo)思考方向?；?/p>