會計準則的“政治程序觀”與“經(jīng)濟后果觀”分析

會計準則的“政治程序觀”與“經(jīng)濟后果觀”分析

【論文關(guān)鍵詞】政治程序經(jīng)濟后果利益均衡

【論文摘要】隨著資本市場的發(fā)展及其對會計信息重大需求，新會計準則應(yīng)運而生，經(jīng)濟后果凸顯，人們更加關(guān)注會計準則的制定機制。本文分析了會計準則的“政治程序觀”和“經(jīng)濟后果觀”，并探討了我國會計準則制定的幾點啟示，以深化對會計準則制定程序及經(jīng)濟后果的認識，明確我國會計準則制定的方向，提高會計信息的質(zhì)量。

一、會計準則的“政治程序觀”與“經(jīng)濟后果觀”的興起

1.“政治程序觀”。在無會計管制下，由于信息不對稱，按照公司意愿生產(chǎn)的信息不能滿足投資者的需要，公司與投資者之間的博弈可能導(dǎo)致選擇上的“囚徒困境”。因此，公司與投資者需要一個共同的代理者——會計準則制定機構(gòu)根據(jù)雙方的利益制定會計信息生產(chǎn)的準則。從政治學(xué)角度看，會計準則制定權(quán)是權(quán)力主體通過制定會計準則，規(guī)范權(quán)力客體會計行為的一種能力。經(jīng)濟上占統(tǒng)治地位的社會主體必然取得政治上的權(quán)力。誰擁有政治資源也就擁有了獲得政治權(quán)力的基礎(chǔ)。政府擁有生產(chǎn)資料，暴力工具等資源，與企業(yè)投資者、股東、債權(quán)人相比，有顯著的優(yōu)勢。會計準則的實施需要有強有力的權(quán)威來保證，政府是最佳的選擇。從經(jīng)濟學(xué)角度看，會計準則是一種公共物品，具有非排他性，由此決定了人們不能像從市場上自主控制消費品一樣控制會計準則的消費，交易費用的存在使人們不可能通過私人方式達成協(xié)議，私人不能提供公共品，只能由政府來提供。從實踐角度看，當今世界相當多國家的會計準則的制定過程中，政治因素對會計準則制定的博弈過程有著重大的影響，甚至由政府部門直接頒布實施，“政治程序觀”認為會計準則的制定過程實際上是一種政治程序，是政治化的過程。

2.“經(jīng)濟后果觀”。會計準則的經(jīng)濟后果一般是指會計信息依據(jù)會計準則產(chǎn)生并提供給信息使用者，不同會計準則產(chǎn)生不同的會計信息，從而影響各利益主體的利益分享和社會資源分配格局。會計準則的“經(jīng)濟后果觀”是在20世紀60年代出現(xiàn)的和“技術(shù)觀”相對立的一種觀點。簡言之，就是不同的會計準則和會計程序形成各個主體不同的利益分配格局。美國的另一位學(xué)者Rapaport在《會計準則的經(jīng)濟影響》中也提出相似的觀點。通常在有效市場下，只要公司對其所運用的會計政策做出充分披露，市場便會識破由會計政策變動所引起的盈余變化，做出敏感反應(yīng)。但大量實證研究表明，不影響現(xiàn)金流量的會計政策最終會影響公司股價，對于這一現(xiàn)象的解釋，就是所謂的會計“經(jīng)濟后果觀”。

二、對“政治程序觀”與“經(jīng)濟后果觀”的評析

1.“政治程序觀”評析。我國基本會計準則制定以借鑒英美模式為主，具體會計準則借鑒了國際會計準則，這與1990年前后的知識存量以及1992年以后國際化的主流意識形態(tài)有關(guān)。謝德仁認為不論是1992年以前還是以后，中國會計規(guī)則制定權(quán)合約安排變遷具有供給主導(dǎo)型變遷以及政府干預(yù)的特征。陳冬華、陳信元以世紀星源的非貨幣性交易為例，對我國的會計準則制定進行案例研究后發(fā)現(xiàn)，會計準則的制定不僅僅是會計層面的技術(shù)問題，還關(guān)乎利益協(xié)調(diào)的政治問題。杜興強指出我國上市公司管理當局幾乎不參與我國會計準則的制定。會計準則作為一種公共物品，由于交易費用的存在，只能由政府提供，這樣可利用政府的強制性克服因“搭便車”造成的公共物品的短缺。在我國，會計準則的性質(zhì)一直被界定為行政法規(guī)。政府確實能夠彌補某些市場失靈，但是對于某些失靈，政府卻是無能為力的。因此，在制定會計準則的過程中，該如何處理政府與各利益主體的關(guān)系，制定程序如何規(guī)范仍存在不少問題。

2.“經(jīng)濟后果觀”評析。會計準則是一種微觀經(jīng)濟政策，具有經(jīng)濟后果。許多知名學(xué)者從多角度對會計準則的經(jīng)濟后果展開了研究，一般認為會計準則對經(jīng)濟的影響體現(xiàn)在三個方面：一是對公司財務(wù)報告的接受者的影響。面對不同信息內(nèi)容的財務(wù)報告，股東將會做出不同的抉擇。二是對搭便車者的影響。在公司財務(wù)報告公開后，那些并不是公司法定財務(wù)報告的接受者，可以無代價地取得公司報告信息。三是對報告公司自身的影響。報告公司為了取得市場的正面評價，而選擇使得財務(wù)報告更“漂亮”的經(jīng)濟行為。這樣準則就不再是一個純技術(shù)性的規(guī)范了。當制定中的準則會影響企業(yè)的凈利潤時，利益主體在參與準則制定過程中，必然努力消除這些影響，最后準則成為各利益主體能接受的結(jié)果。關(guān)注會計準則的經(jīng)濟后果，要求制定機構(gòu)具有高度的獨立性和權(quán)威性，制定人員有廣泛的代表性，制定程序的科學(xué)性和民主性，以實現(xiàn)準則制定的公平性和有效性。該觀點顯然忽視了與政治程序相結(jié)合，缺乏從政治角度來分析會計準則的經(jīng)濟后果，兩者如何結(jié)合，發(fā)揮相得益彰的作用有待進一步研究。

三、對我國會計準則制定的啟示

結(jié)合本文對兩種觀點的分析，筆者認為我國會計準則制定模式是：堅持政府主導(dǎo)的在會計目標約束下的政治程序與經(jīng)濟后果相結(jié)合。

1.政府主導(dǎo)與程序民主相結(jié)合。在我國，會計準則的性質(zhì)被界定為行政法規(guī)，法律發(fā)布對全社會具有最高約束力。立法程序應(yīng)該彰顯民主的理念，保障民眾的參與權(quán)利，擴展民眾參與的渠道或形式。因此，在準則制定過程中，應(yīng)注重程序民主，充分聽取各方意見，吸收更多的利害關(guān)系集團參與，使會計準則具有較高的權(quán)威性與有效性。我國準則制定幾乎淡化了經(jīng)濟后果，像聽證會這樣的公開程序，尚未進入制定機構(gòu)的議事日程，從而制定的準則難免帶有制定者的自身效用。為了維護各方利益，在準則制定機構(gòu)中應(yīng)該吸收各利益主體的代表，使公有制經(jīng)濟與其他多種所有制經(jīng)濟的利益代表都有權(quán)參與會計準則的制定。

2.加強會計準則制定的獨立性。我國目前的會計準則制定機構(gòu)是會計準則委員會，隸屬于財政部會計司。只有加強準則制定機構(gòu)的獨立性，才能保證準則制定過程的獨立性，制定結(jié)果的公正性。準則制定機構(gòu)的獨立性主要是人員的獨立以及經(jīng)濟的獨立，這就需要把準則制定機構(gòu)從現(xiàn)有的行政體系中分離出來，成為一個獨立運行的機構(gòu)，吸引政府界、學(xué)術(shù)界、職業(yè)界等優(yōu)秀人才來參與準則研究與制定。準則制定機構(gòu)的經(jīng)費應(yīng)由政府財政部承擔(dān)，但對準則制定的技術(shù)方面不干預(yù)，準則制定機構(gòu)獨立地從事研究、制定等技術(shù)工作。

3.體現(xiàn)各相關(guān)主體利益均衡性。會計準則具有經(jīng)濟后果，其制定過程必然引起各利益集團的關(guān)注，尤其是那些可能會承擔(dān)不利經(jīng)濟后果的利益集團，必然會試圖對準則的制定或修訂施加影響，以迫使準則制定機構(gòu)改變可能對其不利的規(guī)定。會計準則制定行為就是這種由政府、會計職業(yè)界、投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者基于自身利益，對制定中的準則實施各種政治策略的行為。目前我國對會計準則的研究大多借助于邏輯推理和主觀判斷，往往局限于規(guī)范研究，較少考慮經(jīng)濟后果。借鑒美國經(jīng)驗，我國也應(yīng)對會計準則的經(jīng)濟后果開展實證研究，對頒布前的準則經(jīng)濟后果進行預(yù)測，考慮社會各界對準則的需求和準則實施的影響，以促進準則制定合理性，體現(xiàn)各相關(guān)主體利益均衡，增強準則的有效性。

參考文獻：

謝德仁.企業(yè)剩余索取權(quán)：分享安排與剩余計量[M].上海：上海三聯(lián)書店，2001.

陳冬華，陳信元.中國會計準則制定中的利益協(xié)調(diào).會計