權(quán)責發(fā)生制下高校人才培養(yǎng)成本核算制度研究

權(quán)責發(fā)生制下高校人才培養(yǎng)成本核算制度研究

在國內(nèi)和國際框架內(nèi)，基于復雜的人才培養(yǎng)成本變異性等諸多因素，高校人才培養(yǎng)成本研究基本處于起步階段。從國內(nèi)現(xiàn)有的文獻來觀察,基本上停留在對高校成本核算必要性與可行性的研究,高校成本核算對象的研究,高校成本核算項目的研究,高校財務(wù)分析中的成本分析研究等。這些研究一方面較為零散,沒有形成一個較完整的高校成本核算制度框架;另一方面理論闡釋得較多,沒有形成一整套在實踐中行之有效的具體核算方法。在社會主義市場經(jīng)濟體制下,高校和企業(yè)一樣都存在投入與產(chǎn)出的問題。企業(yè)通過投入產(chǎn)出的是產(chǎn)品,并通過市場實現(xiàn)其價值;而高校通過投入產(chǎn)出的是人才,并通過對人類社會的貢獻實現(xiàn)其價值。人才是高等學校這一特殊工廠生產(chǎn)出來的特殊產(chǎn)品。人才培養(yǎng)和產(chǎn)品生產(chǎn)一樣,也要消耗物化勞動和活勞動,也同樣存在成本問題。相比較,企業(yè)的成本核算對象僅僅針對“物”,而高校成本核算的對象是“人”;人才培養(yǎng)成本的核算不能等同于企業(yè)產(chǎn)品成本的核算,更不能完全照搬企業(yè)成本核算的制度。因此,研究設(shè)計一套合理的人才培養(yǎng)成本核算制度,不僅是適應高校建設(shè)發(fā)展的自身需要,實際上也是對成本核算制度的創(chuàng)新。*一大學人才培養(yǎng)的成本控制(一)健全成本核算組織,為院系提供學校和學生費用解決方案。首先就是,系提供人才培養(yǎng)成本信息,首先要考慮的是提供哪個教育單位的人才培養(yǎng)成本信息,即人才培養(yǎng)成本核算主體的確定。從成本產(chǎn)生的原因看,成本是為了生產(chǎn)或獲取一定的產(chǎn)品而發(fā)生的耗費,顯然成本核算主體必須從產(chǎn)品生產(chǎn)者或提供者的角度考慮。具體到高校教育產(chǎn)品,其提供者是學校,高校人才培養(yǎng)成本核算主體自然是高校本身。那么,在規(guī)模大,管理層次復雜的高校中,院系能否成為人才培養(yǎng)成本的核算主體呢?有人認為高校的院系作為對外提供成本信息的人才培養(yǎng)成本主體,是不恰當?shù)?。原因有?一是院系不能獨立提供教育產(chǎn)品。院系相當于企業(yè)中的車間,只是一個生產(chǎn)單位,它需要學校提供行政管理服務(wù)、教學輔助服務(wù)、后勤保障服務(wù)等各項服務(wù),才能開展正常的教學服務(wù),院系的教學服務(wù)成本只是高校人才培養(yǎng)成本的一部分;二是院系沒有經(jīng)濟上的獨立性。無論是財政的經(jīng)常性撥款還是資本性撥款,政府都是以學校為單位向?qū)W校直接撥付,學費收取也是由學校統(tǒng)一組織。院系只是從屬于學校一級的記賬單位,不能獨立取得經(jīng)費來補償所消耗資源的支出。但從學校管理的角度出發(fā),以院系為單位組織內(nèi)部成本核算,提供管理所需的成本信息以考核、控制院系的成本支出是可行的,可以將高校作為對外提供學校人才培養(yǎng)成本信息的成本核算主體,院系作為提供內(nèi)部管理所需的院系人才培養(yǎng)成本信息的成本核算主體。在具體的成本核算組織上表現(xiàn)為兩種形式,即集中核算形式和分級核算形式。集中核算形式是指成本的預算、核算、控制、考核、報表編制和分析等工作,都由學校成本核算部門(即財務(wù)處)集中處理。各院系、教學輔助單位、行政管理部門只負責登記有關(guān)原始記錄和填制有關(guān)原始憑證,對它們進行初步審核、整理和匯總,為學校成本核算部門提供資料。分級核算形式是指在高校內(nèi)部根據(jù)管理需要,分院系設(shè)置成本核算單位,由各院系的成本核算人員核算院系的教學成本,校級成本核算機構(gòu)對各院系的成本核算工作進行統(tǒng)一領(lǐng)導及監(jiān)督、考核,并對全校人才培養(yǎng)成本進行綜合核算和分析。這樣既可以提供學校內(nèi)部管理所需的成本信息,便于內(nèi)部各單位的成本考核、控制和預測、計劃、決策,又可以對外提供完全的人才培養(yǎng)成本信息,滿足外部信息使用者的需求,以利于教育投資、撥款、捐贈等各項決策。通過以上分析討論可以得出:在規(guī)模較大、財政分級核算和管理的高等學校,人才培養(yǎng)成本核算可以采取分級核算的形式進行,院系可作為準人才培養(yǎng)成本核算主體,提供內(nèi)部成本管理信息,校級成本核算機構(gòu)對全校人才培養(yǎng)成本進行綜合核算后,學校作為成本核算主體對外提供學校人才培養(yǎng)成本信息。規(guī)模較小的高校,一般不進行分級管理,人才培養(yǎng)成本的核算在學校一級進行即可,人才培養(yǎng)成本核算的主體就是學校。(二)高校人才培養(yǎng)成本的計算期人才培養(yǎng)成本的核算期間是指核算、報告人才培養(yǎng)成本的周期,以自然的業(yè)務(wù)運作周期作為成本核算的期間比較適當。但培養(yǎng)一名大學本科生的周期一般為四年,如果根據(jù)培養(yǎng)周期進行核算,工作量大,核算時期長,物價變動等因素會造成不真實的信息。因此,為使高校人才培養(yǎng)成本的計算期與現(xiàn)行的會計制度的會計年度一致,人才培養(yǎng)成本的計算期應確定為一年。我國《高等學校會計制度》規(guī)定“高等學校會計年度自公歷1月1日起至12月31日止”,即以公歷年度作為會計年度。由于會計核算是按公歷年度,培養(yǎng)學生是按照學年安排計劃,即一個成本計算期就是當年9月至下一年度8月底開學前,如果按照學年進行成本核算,就必須進行跨年度的數(shù)據(jù)分析,數(shù)據(jù)在分解過程中會造成誤差,因此對于高校一個專業(yè)可以采用每年確定成本的辦法。如一個專業(yè)有四個年級,上半年包括了一至四年級下學期的開支,下半年有一至四年級上學期的支出,一年的預算之內(nèi)就可以包括了一個培養(yǎng)周期的經(jīng)費。因此,筆者認為,人才培養(yǎng)成本的計算期以公歷年度為宜,即每年1月1日至12月31日。(三)高校在教育服務(wù)的成本中的管成本計算對象,是指計算產(chǎn)品成本過程中,確定歸集與分配生產(chǎn)費用的承擔客體。為了正確計算產(chǎn)品成本,首先就需要確定成本計算對象,以便按照每一個成本計算對象,分別設(shè)置產(chǎn)品成本明細賬,來歸集各個對象所承擔的生產(chǎn)費用,計算出各個對象的總成本和單位成本。因此,正確確定成本計算對象,是保證成本核算的關(guān)鍵問題。對企業(yè)而言,企業(yè)設(shè)立、運營之目的是以其生產(chǎn)的產(chǎn)品出售,獲取利潤,企業(yè)資源的耗費圍繞著生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生,企業(yè)成本核算的對象就是企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品。同理,高校耗費教育資源是為了生產(chǎn)教育產(chǎn)品,人才培養(yǎng)成本核算的對象應當是教育產(chǎn)品。那么,教育產(chǎn)品是什么?從教育機構(gòu)的性質(zhì)上說,學校是提供教育服務(wù)的機構(gòu),高校的教育產(chǎn)品就是所提供的高等教育服務(wù)。確定了高校教育產(chǎn)品是高等教育服務(wù)后,就要確定如何來計量高等教育服務(wù)。服務(wù)產(chǎn)品的計量單位一般是時間單位。根據(jù)高校教育活動的特點,教育服務(wù)的計量單位可以是學時,如學生上課學時或是教師授課學時;可以是教育設(shè)施使用時數(shù),如實驗室、圖書館等教育設(shè)施使用時數(shù):也可以用學期或?qū)W年來計量。從使用者對高校人才培養(yǎng)成本信息的需要考察,以學校向一個學生提供一個學年的教育服務(wù)量作為人才培養(yǎng)成本計量的具體對象較為合適。教育行政主管部門、學生家庭和捐贈者,都很關(guān)心學校向?qū)W生提供一年的教育服務(wù)所發(fā)生的成本,教育行政主管部門更把它作為計算學費負擔的依據(jù);捐贈者把它作為捐贈決策的參考,學校管理者把它作為預測經(jīng)費需求,編制預算,制訂學校發(fā)展規(guī)劃、內(nèi)部考核、控制和評估的依據(jù)。高校分文科、理科、工科、農(nóng)科、醫(yī)科、教育、經(jīng)濟、管理等不同科類,每類又分博士生、碩士生、本?？粕煌瑢哟?。高校向不同科類、不同層次的學生提供的教育服務(wù)成本是不同的。即使同一科類、同一層次的學生,由于專業(yè)不同,其人才培養(yǎng)成本也很多不同點。因此,為了準確核算人才培養(yǎng)成本,高校應當視不同學科、不同層次的學生為不同的教育服務(wù)對象,分別開設(shè)人才培養(yǎng)成本明細賬,將一年中高校提供教育服務(wù)過程中耗費的全部教育資源價值進行歸集和分配,計算出每一學生接受一年的教育服務(wù)成本。在很多情況下,特別是對人才培養(yǎng)成本進行診斷、比較和評價時,教育單位成本是一種非常有用的表述方法。人才培養(yǎng)成本的單位是指教育產(chǎn)出的單位。由于教育有多種產(chǎn)出,如學生的成績、畢業(yè)生數(shù)量等。所以成本分析的單位也不盡相同。例如在校生生均成本、畢業(yè)生生均成本、班均成本、校均成本、每學時成本、教育培養(yǎng)周期的教師成本等。上述單位成本中,在校生生均成本是人才培養(yǎng)成本分析中最常用的單位成本。畢業(yè)生生均成本可看作是教育的“有效”成本,畢業(yè)生生均成本代表著一個教育周期的單位成本,它與在校生生均成本之間的差異在于要計算因?qū)W生的流失和留級所造成的成本損失。在班額和校額差距不大時,使用班均成本和校均成本更為方便,例如,在預測入學人數(shù)增加的成本需求時,往往用增加的班級的班均成本來測算新開設(shè)班級的資金需求,但是,在班額有顯著差異的時候,不宜使用班均成本。教師工資是經(jīng)常性成本的主要成分,在成本分析中測算一個教育周期的教師單位成本對分析教師資源的利用率是有用的。二大學教育費用的計算方法(一)一般要求1.實現(xiàn)了學生人才培養(yǎng)的信息共享,提高了職業(yè)教育經(jīng)又稱客觀性原則,是指人才培養(yǎng)成本核算必須以實際發(fā)生的經(jīng)濟支出以及證明其支出發(fā)生的合法憑證為依據(jù),如實反映成本主體的財務(wù)支出狀況,做到內(nèi)容真實,數(shù)字準確,資料可靠。人才培養(yǎng)成本會計首先是一個信息系統(tǒng),它所提供的信息是個人教育組織的管理者、教育投資者和債權(quán)人、政府教育管理部門、受教育者及其家庭對教育問題進行決策的依據(jù)。如果人才培養(yǎng)成本會計數(shù)據(jù)不能真實客觀地反映人才培養(yǎng)成本的實際水平,勢必無法滿足有關(guān)各方進行決策的需要,甚至可能導致錯誤的決策。2.在質(zhì)量方面,支持背景原則下的質(zhì)量責任可比性原則是指進行人才培養(yǎng)成本會計核算時,應當選擇統(tǒng)一的會計處理方法,以提供相互可比的成本核算資料。人才培養(yǎng)成本的高低反映了高校在從事相關(guān)的教育教學活動中經(jīng)濟支出的水平。人才培養(yǎng)成本支出是多種多樣的,這些支出在不同的會計處理方法和原則下,得出的人才培養(yǎng)成本水平并不一致。因此,教育組織進行成本核算時要建立在相互可比的基礎(chǔ)上,才能使得不同的高校以及同一個高校在不同的會計期間所提供的成本核算資料和數(shù)據(jù)具有相互比較、分析、匯總的價值。制約和防止高校通過會計處理方法和程序的變更,在成本核算上弄虛作假,虛增或虛減成本支出,粉飾成本水平?？杀刃栽瓌t建立在真實性原則基礎(chǔ)之上,可比性原則服從服務(wù)于真實性原則。所以,貫徹可比性原則并不表示高校在核算人才培養(yǎng)成本過程中不得變更會計處理方法。當高校的活動內(nèi)容、方式、范圍發(fā)生變化,或國家有關(guān)政策發(fā)生重大變化(如高校財務(wù)會計制度變更)時,高?？梢愿鶕?jù)實際情況或者國家規(guī)定,對會計處理方法或程序進行適當變更。當發(fā)生會計處理方法或程序變更時,一般應將變更的情況、原因和對成本水平變動的影響在成本報表附注中予以說明。(二)信息文件的質(zhì)量要求1.在教育費用支出結(jié)構(gòu)上,還存在著按此支出的支出進行分析是指高等人才培養(yǎng)成本核算信息必須滿足國家宏觀教育管理的需要,滿足有關(guān)各方了解高校開展教育活動的成本支出水平,滿足高校加強內(nèi)部管理,提高辦學效益的需要。會計的目標就是要為有關(guān)方面提供信息,人才培養(yǎng)成本核算所提供的信息最終必須為使用者所使用。由財政部和教育部發(fā)出的現(xiàn)行的《高等學校會計制度》規(guī)定了辦學成本,并要求按其支出用途進行歸集,即分為工資、補助工資、其他工資、職工福利費、社會保障費、助學金、公務(wù)費、業(yè)務(wù)費、設(shè)備購置費、修繕費、其他費用和業(yè)務(wù)招待費等12個項目。教育部規(guī)定部屬院校的辦學成本核算除按用途歸集外,要按其歸屬對象分為教學支出、科研支出、業(yè)務(wù)輔助支出、行政管理支出、后勤支出、學生事務(wù)支出、離退休人員保障支出、其他支出、經(jīng)營支出等。但是并沒有提出統(tǒng)一的人才培養(yǎng)成本會計核算的要求。這就使得實際的人才培養(yǎng)成本信息并不為有關(guān)方面所了解,不同的教育組織的人才培養(yǎng)成本水平也沒有可比的數(shù)據(jù)與資料。很多時候,人們把教育費用與人才培養(yǎng)成本混為一談,而且普遍地存在著教育費用最大化的傾向,即似乎投入的經(jīng)費越多,教育活動的質(zhì)量水平越高。而實際情況上,盡管必要的經(jīng)費支出是形成較高質(zhì)量的教育產(chǎn)品的必要條件,但是,并不等于成本越高,質(zhì)量越高。管理的本質(zhì)在于效率,在于同樣投入水平提供更多和更優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品。所以,對于教育來說,提供準確成本信息,便于有關(guān)方面正確地評價和認識不同教育組織的成本支出水平,是有價值的。2.成本管理及時進行指人才培養(yǎng)成本核算工作要講求時效,要求核算及時進行,以便成本信息的及時利用。從核算程序來講,它要求人才培養(yǎng)成本核算人員及時收集相關(guān)成本數(shù)據(jù),及時處理并傳遞這些數(shù)據(jù)。(三)確認會計要素和計費要求1.以基金制會計為基礎(chǔ)的非營利組織會計管理合理準確地確認高校發(fā)生的教育支出應計入的會計期間,是人才培養(yǎng)成本會計核算的基礎(chǔ)。權(quán)責發(fā)生制亦稱應計制,是指會計主體收入和費用的確認,應當以收入和費用的實際發(fā)生和影響作為確認計量期間的標準,即凡是當期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應當負擔的費用,不論款項是否收付,都應作為當期的收入和費用處理;凡是不屬于當期的收入和費用,即使款項已經(jīng)在當期收付,也不應作為當期的收入和費用。權(quán)責發(fā)生制原則主要是從時間上規(guī)定會計確認的基礎(chǔ),其核心是根據(jù)權(quán)責關(guān)系的實際發(fā)生和影響期間來確認收入和費用,與收付實現(xiàn)制(現(xiàn)金制)相對應。收付實現(xiàn)制要求會計主體收入和成本費用的確認,均以現(xiàn)金是否收到或支出為標準。顯然,收付實現(xiàn)制不能正確地反映當期的實際收入和費用、成本。現(xiàn)行事業(yè)單位會計準則和高等學校會計制度要求學校實行收付實現(xiàn)制,僅經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)可以采用權(quán)責發(fā)生制。這種規(guī)定導致高校的人才培養(yǎng)成本核算存在許多不確定因素,特別是近年來伴隨著高校擴招,不少高校大量經(jīng)費用于校園建設(shè)等固定資產(chǎn)投資,按收付實現(xiàn)制一般應計入發(fā)生支出的當年,這就使得在建設(shè)高峰年度高等教育的成本水平畸高,而其余年度明顯偏低;又如對于貧困生經(jīng)常發(fā)生的應收未收學費及其可能產(chǎn)生的呆賬損失,則成本長期得不到結(jié)轉(zhuǎn)、資金不能回收,從而影響了實際成本支出水平。所以,一般地,權(quán)責發(fā)生制更適合運用于成本核算。這在企業(yè)會計準則里已經(jīng)被作為一種記賬基礎(chǔ)性的會計原則予以確立。從改革我國的事業(yè)單位會計制度角度來看,美國非營利組織以權(quán)責發(fā)生制為記賬基礎(chǔ)的基金制會計對我們不無啟迪。按照美國政府會計準則委員會GASB在《政府會計與財務(wù)報告準則匯編》(GASB,1992)中的解釋,所謂基金是指按照特定的法規(guī)、限制條件或期限,為從事某種活動或完成某種目的所分離形成的,依靠一套自身平衡的科目來記錄現(xiàn)金及其他財務(wù)資源,以及相關(guān)負債和剩余權(quán)益(基金余額)及其變動情況的一個財務(wù)與會計主體。與我國事業(yè)單位會計準則規(guī)定事業(yè)單位既是報告主體又是會計主體不同,美國的非營利組織會計報告主體是整個組織,而其會計主體卻是各類基金,即在非營利組織會計中,在對外提供財務(wù)報表時,必須以非營利組織掌管的全部基金為一個整體來加以報告,但基金是一種獨立的財務(wù)與會計主體,它們分別有各自的資產(chǎn)、負債、收入、支出或費用、基金余額等,分別有各自的一套賬戶予以登記。由此不難看出,將基金作為非營利組織會計核算的主體,充分體現(xiàn)了基金提供者的意愿,也體現(xiàn)了非營利組織在資源管理上的重要特點—?？顚Ｓ?從這個意義上說,與其說基金是非營利組織會計核算的主體,還不如說基金是非營利組織會計管理的核心。在以基金為會計主體的條件下,可以完全采用權(quán)責發(fā)生制,也可以按照基金的種類分別采用權(quán)責發(fā)生制或收付實現(xiàn)制記賬基礎(chǔ)。2.明確成本核算的對象配比原則是指在人才培養(yǎng)成本核算中,高校的收入和與其相對應的成本、費用應當相互配合,即將某一會計期間的費用成本或歸集于某些對象上的費用成本與有關(guān)的產(chǎn)出相配合、相比較。它包括兩個方面的含義,其一,各項收入和與其相關(guān)聯(lián)的成本、費用,應當在同一個會計期間內(nèi)予以確認和計量;其二,支出項目與所應歸屬的成本對象之間的配比。高校的職能有人才培養(yǎng)、科學研究和社會服務(wù)三個大的方面,如果我們把人才培養(yǎng)成本核算的對象確立為人才培養(yǎng)成本的話,那么,高校開展科學研究以及開展社會服務(wù)所發(fā)生的支出就不應計入人才培養(yǎng)成本支出;即使一項成本或費用同時有利于人才培養(yǎng)和科學研究等,也應按照一定的比例或方式分析填列計入不同的活動成本。人才培養(yǎng)成本核算必須遵循配比原則,才能準確地計算出一個時期的人才培養(yǎng)成本和一項教育產(chǎn)品的成本。3.應計成本優(yōu)先原則指人才培養(yǎng)成本會計核算應當明確費用性支出與資本性支出的界限,以正確地計算當期實際發(fā)生的人才培養(yǎng)成本。所謂費用性支出是指某項支出是為了在會計當期提供某種勞務(wù)或服務(wù)才發(fā)生的,即僅僅與本期應計入的成本有關(guān),而與其他會計期間的損益或應計入成本無關(guān),通常表現(xiàn)為用于人工、材料等作用時間在一個會計周期以內(nèi)的短期、經(jīng)常性項目的支出。資本性支出是指某項支出的發(fā)生不僅與本期提供某種勞務(wù)或服務(wù)日應計成本有關(guān)(有時甚至是無關(guān)),而且與其他會計期間提供某種勞務(wù)或服務(wù)應計成本有關(guān),或者主要是為以后各期提供的勞務(wù)或服務(wù)有關(guān)的支出,通常表現(xiàn)為取得固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期性資產(chǎn)而發(fā)生的支出。這一原則見于財政部1992年11月30日發(fā)布的《企業(yè)會計準則》第二十條,表達為“合理劃分收益性支出與資本性支出”;但在財政部1997年5月28日發(fā)布的《事業(yè)單位會計準則》中,并沒有這一原則。因此,要進行高等人才培養(yǎng)成本會計核算,就必須突破現(xiàn)有事業(yè)單位會計的準則框架,把區(qū)分費用性支出與資本性支出作為人才培養(yǎng)成本會計核算的一般原則予以確認。三大學人才培養(yǎng)的過程和方法(一)成本核算的一般過程參照企業(yè)成本核算過程中費用的歸集和分配方法,高校人才培養(yǎng)成本核算的程序與企業(yè)成本核算基本一致,大體可以分為以下幾個步驟:確定成本核算對象和成本核算期、設(shè)置成本項目、設(shè)置人才培養(yǎng)成本明細賬、記錄、歸集和分配費用、期末結(jié)轉(zhuǎn)人才培養(yǎng)成本。其中前面兩個環(huán)節(jié)己經(jīng)在前面討論過,以下主要探討后面的幾個環(huán)節(jié)。1.成本計算對象與成本計算對象的關(guān)系人才培養(yǎng)成本明細賬是按不同的成本計算對象分別開設(shè)的,在歸集與分配教育費用時,成本計算對象與成本明細賬應保持一致,按成本計算對象歸集與分配教育費用,用成本明細賬記錄費用。通過人才培養(yǎng)成本明細賬歸集的費用之和,就是該成本計算對象的總成本,再按前面所講的標準人數(shù)計算,就是人均單位成本。2.“三、”費用支出的分配首先,將學校的全部費用區(qū)分為與教學有關(guān)的費用和與教學無關(guān)的費用。對所發(fā)生的費用進行審核和控制,根據(jù)人才培養(yǎng)成本開支范圍的規(guī)定,區(qū)分應計入教育產(chǎn)品成本的教學費用和不應計入教育產(chǎn)品成本的非教學費用。其次,將教學費用劃分為直接費用和間接費用。按用途和發(fā)生地點,分別歸集于校財務(wù)處及各教學單位、教學輔助單位、行政管理部門的相關(guān)人才培養(yǎng)成本賬戶。直接教育費用按教育產(chǎn)品歸集,并直接記入教育產(chǎn)品的成本計算單中。間接教育費用按用途和發(fā)生地點,先歸集于教學單位、教學輔助單位、行政管理部門。為了準確核算人才培養(yǎng)成本,有些費用的開支還要通過“待攤費用”或者“預提費用”進行合理的攤銷和預提。第三是分配教學輔助部門的費用。高校的教學輔助部門有圖書館、計算中心、實驗中心、網(wǎng)絡(luò)中心等。根據(jù)成本核算重要性原則,為簡化核算,各教學輔助部門之間相互提供服務(wù)的費用可不交互分配,而直接按一定標準分配至各教學單位。第四,分配校級行政管理部門的費用。學校行政管理部門的費用是為管理和組織全校教學、科研活動而發(fā)生的,屬于全校性的共同費用,可按一定的標準直接分配到教育產(chǎn)品中去。同理,校級各行政管理部門之間相互提供服務(wù)的費用也不進行交互分配,直接按一定標準分配至各教學單位。第五是分配各教學單位(院、系)相互提供服務(wù)的費用。各教學單位為本單位各專業(yè)學生提供教學服務(wù)外,還往往承擔大量的外教學單位的教學任務(wù)。同時,本單位教育產(chǎn)品的成本中還應包括外單位所提供的教學服務(wù)費用。各教學單位實際計入教育產(chǎn)品的直接成本,為該教學單位直接發(fā)生的費用加上由其他教學單位分配轉(zhuǎn)入的費用,減去該教學單位分配轉(zhuǎn)出的費用。因此,各教學單位要計算出本單位的單位教學服務(wù)(課時)的成本及構(gòu)成,然后相互分配結(jié)轉(zhuǎn)。第六是算各教學單位的成本,教學單位內(nèi)按專業(yè)、按年級分配教育費用。對于各專業(yè)、年級而言,教學單位內(nèi)的費用也有直接和間接之分,對于間接費用要按一定標準分配到各專業(yè)、各年級,計算出各專業(yè)、各年級學生的人才培養(yǎng)成本。規(guī)模較小的高等學校,費用的歸集和分配相對簡單,上述的某些程序可以省略。如人才培養(yǎng)成本信息的揭示和披露不需要很精確時,可以不分專業(yè)和年級,只按科類、學生層次,費用的歸集、分配程序也可大大簡化。3.人才培養(yǎng)成本的強調(diào)通過上述費用的歸集、分配,再歸集和再分配,最后將應由本期人才產(chǎn)品負擔的費用,都歸集到“人才培養(yǎng)成本”科目的借方和人才培養(yǎng)成本計算單上。這時,將各成本項目進行匯總,就可以得到各種人才產(chǎn)品的總成本。將總成本除以相應的學生數(shù),可得到生均人才培養(yǎng)成本。人才培養(yǎng)成本的期末結(jié)轉(zhuǎn)包括兩層意思:其一,是不同部門、不同單位之間的費用成本結(jié)轉(zhuǎn)。教育機構(gòu)的不同部門、不同單位有相互提供勞務(wù)的情況,在獨立核算成本的情況下,相互提供勞務(wù),勢必作費用成本的相互結(jié)轉(zhuǎn)。這種結(jié)轉(zhuǎn)可采用“直接法”一次直接結(jié)轉(zhuǎn)。因此,某單位或機構(gòu)的教育費用應是本單位的教育費用,加上其他單位轉(zhuǎn)入的費用,減去轉(zhuǎn)給其他單位的費用。用公式表示為:結(jié)轉(zhuǎn)后費用總計=本單位教育費用+其他單位轉(zhuǎn)入費用-轉(zhuǎn)給其他單位費用。其二,是每期期末都應將本期人才培養(yǎng)成本從“人才培養(yǎng)成本”賬戶的貸方,轉(zhuǎn)入“教育結(jié)余”賬戶借方。這樣結(jié)轉(zhuǎn)以后,“人才培養(yǎng)成本”賬戶無余額。當然,在結(jié)轉(zhuǎn)“人才培養(yǎng)成本”總賬賬戶的同時,也應相應地結(jié)轉(zhuǎn)人才培養(yǎng)成本明細賬,該明細賬期末結(jié)轉(zhuǎn)后無余額。(二)高校財務(wù)狀況的核算要對高校的人才培養(yǎng)成本進行核算,滿足各類信息使用者的要求,首先要選擇合適的人才培養(yǎng)成本的核算方法。依據(jù)現(xiàn)階段高校的財務(wù)狀況,筆者認為主要有兩種核算方法,一種是統(tǒng)計法,一種是會計核算法。統(tǒng)計法是我們按照統(tǒng)計的方法把各種費用進行歸集,然后分配和再分配,計算成本的方法;會計核算法是按照核算對象通過設(shè)置會計賬戶計算成本的方法。1.對人才培養(yǎng)成本的核算高校由于其非營利組織的社會屬性,教育體制和辦學規(guī)模的復雜性,以及人才產(chǎn)品的特殊性,迄今尚未進行人才培養(yǎng)成本核算。高校的人才培養(yǎng)成本核算并非一件簡單的事情,需要對現(xiàn)行的高校財務(wù)制度和會計制度進行重大改革,使高校從以經(jīng)費支出為中心的核算轉(zhuǎn)移到以成本核算為中心的軌道上來。因此,短期內(nèi)建立并推行人才培養(yǎng)成本核算的可能性不大。面對實踐中提出的計量人才培養(yǎng)成本的迫切性,利用現(xiàn)有的會計資料進行調(diào)整、轉(zhuǎn)換、計算學校人才培養(yǎng)成本是一種現(xiàn)實的選擇。利用現(xiàn)有會計資料進行轉(zhuǎn)換計算人才培養(yǎng)成本的方法,其核心是按人才培養(yǎng)成本核算對象將教育事業(yè)支出明細科目的數(shù)據(jù),調(diào)整轉(zhuǎn)換為人才培養(yǎng)成本項目的數(shù)據(jù),關(guān)鍵是要制定統(tǒng)一的調(diào)整規(guī)則。如要核算學校向?qū)W生提供一年教學服務(wù)所耗費的價值量,可以從會計資料中取出各項教育經(jīng)費明細支出數(shù),剝離與教學無關(guān)的費用,增加未在經(jīng)費支出中反映的應計