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文檔簡介

跨期攤提費(fèi)用的會計(jì)處理

來源:考試大

2009/2/4

準(zhǔn)則修訂前設(shè)置待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用賬戶的目的是:按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,嚴(yán)格劃分費(fèi)用的受益期間,正確計(jì)算各個會計(jì)期間的成本和盈虧,換句話說就是“誰受益,誰負(fù)擔(dān)費(fèi)用”。新會計(jì)準(zhǔn)則取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目,在準(zhǔn)則和準(zhǔn)則指南中都沒有說明跨期攤提費(fèi)用怎么進(jìn)行賬務(wù)處理。本文對該問題作一探討。

一、待攤費(fèi)用在新會計(jì)準(zhǔn)則下的會計(jì)處理

(一)按新準(zhǔn)則規(guī)定,“待攤費(fèi)用”科目中一些內(nèi)容已不在該科目中核算。

1.經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出

經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出,應(yīng)通過“長期待攤費(fèi)用”科目核算,并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi),采用合理的方法進(jìn)行攤銷。

2.固定資產(chǎn)修理費(fèi)

固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等,不再采用待攤或預(yù)提方式,應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計(jì)入當(dāng)期損益。企業(yè)生產(chǎn)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用,借記“管理費(fèi)用”等科目,貸記“銀行存款”等科目;企業(yè)發(fā)生的與專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等,借記“銷售費(fèi)用”科目,貸記“銀行存款”等科目。

3.預(yù)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)

超過一年以上攤銷的固定資產(chǎn)租賃費(fèi)用,應(yīng)在“長期待攤費(fèi)用”賬戶核算。

4.低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷

采用一次轉(zhuǎn)銷法的,領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值,借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料”。

采用其他攤銷法的,領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值,借記“周轉(zhuǎn)材料(在用)”,貸記“周轉(zhuǎn)材料(在庫)”;攤銷時應(yīng)按攤銷額,借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”、“工程施工”等科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料(攤銷)”。

(二)除上述幾項(xiàng)業(yè)務(wù)外,還有一些需要在“待攤費(fèi)用”科目中核算的業(yè)務(wù)。比如:預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票和一次交納印花稅額較大需分?jǐn)偟臄?shù)額等。但是新發(fā)布的會計(jì)科目表中,刪去了“待攤費(fèi)用”科目,資產(chǎn)負(fù)債表中也刪去了“待攤費(fèi)用”項(xiàng)目。這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)如何處理,有幾種觀點(diǎn)。

第一種觀點(diǎn):

支出發(fā)生時一次計(jì)入損益。

這種觀點(diǎn)認(rèn)為,待攤費(fèi)用是企業(yè)已經(jīng)支付但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的攤銷期在一年以內(nèi)(包括一年)的費(fèi)用,支出發(fā)生時一次計(jì)入損益與分期攤銷計(jì)入損益對全年的損益影響是一樣的。但筆者認(rèn)為,這樣處理不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ),沒有嚴(yán)格劃分費(fèi)用的受益期間,不能正確計(jì)算各個會計(jì)期間的成本和盈虧,不能體現(xiàn)“誰受益,誰負(fù)擔(dān)費(fèi)用”。比如:2007年12月支付2008年的報(bào)刊雜志費(fèi),是不能計(jì)入2007年損益的。

第二種觀點(diǎn):設(shè)置“待攤費(fèi)用”科目核算。

企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,企業(yè)可以根據(jù)本單位的實(shí)際情況自行增設(shè)、分拆、合并會計(jì)科目。因此,企業(yè)如有預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票等業(yè)務(wù),可以增設(shè)“待攤費(fèi)用”科目。期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動資產(chǎn)”中反映。

例1:假定某企業(yè)10月份通過銀行預(yù)付第4季度保險費(fèi)12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元,輔助生產(chǎn)車間1800元,企業(yè)行政管理部門2700元,專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)1200元。

支付時的會計(jì)分錄為:

借:待攤費(fèi)用——預(yù)付保險費(fèi)

12600

貸:銀行存款12600

10月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表(略),然后,根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會計(jì)分錄如下:

借:制造費(fèi)用——保險費(fèi)2900

管理費(fèi)用——保險費(fèi)900

營業(yè)費(fèi)用——保險費(fèi)400

貸:待攤費(fèi)用——待攤保險費(fèi)

4200

該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計(jì)分錄即可。

第三種觀點(diǎn):不增設(shè)“待攤費(fèi)用”科目。

企業(yè)預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票時,在“預(yù)付賬款”科目核算,期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中反映。

例2:假定某企業(yè)2007年1月1日租入管理用辦公設(shè)備一批,每月租金7000元,每季初支付租金。1月1日支付租金時:

借:預(yù)付賬款——預(yù)付租金

21000

貸:銀行存款21000

2007年1~3月份攤銷時編制會計(jì)分錄如下:

借:管理費(fèi)用——設(shè)備租金

7000

貸:預(yù)付賬款——預(yù)付租金

7000

例3:假定某企業(yè)2007年12月預(yù)付2008年上半年報(bào)刊雜志費(fèi)12000元,會計(jì)分錄為:

借:預(yù)付賬款——預(yù)付報(bào)刊雜志費(fèi)12000

貸:銀行存款

12000

2007年12月31日,“預(yù)付賬款”的借方余額12000元列示在資產(chǎn)負(fù)債表的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中。

2008年1~6月份攤銷時編制會計(jì)分錄如下:

借:管理費(fèi)用——報(bào)刊雜志費(fèi)

2000

貸:預(yù)付賬款——預(yù)付報(bào)刊雜志費(fèi)

2000

例4:假定某企業(yè)10月份通過銀行預(yù)付第4季度保險費(fèi)12600元。其中基本生產(chǎn)車間6900元,輔助生產(chǎn)車間1800元,企業(yè)行政管理部門2700元,專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)1200元。

支付時的會計(jì)分錄為:

借:預(yù)付賬款——預(yù)付保險費(fèi)12600

貸:銀行存款12600

10月份該企業(yè)要編制待攤費(fèi)用分配表(略),然后,根據(jù)待攤費(fèi)用分配表編制會計(jì)分錄如下:

借:制造費(fèi)用——保險費(fèi)

2900

管理費(fèi)用——保險費(fèi)

900

營業(yè)費(fèi)用——保險費(fèi)

400

貸:預(yù)付賬款——預(yù)付保險費(fèi)

4200

該企業(yè)11、12月份再做與10月份相同的會計(jì)分錄即可。

二、預(yù)提費(fèi)用在新會計(jì)準(zhǔn)則下的會計(jì)處理

(一)按照新準(zhǔn)則,預(yù)提的租金和短期借款利息已不在本科目核算。

1.預(yù)提短期借款利息

按照新準(zhǔn)則,企業(yè)預(yù)提的短期借款利息在“應(yīng)付利息”科目中核算。預(yù)提利息時,借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”,貸記“應(yīng)付利息”;支付利息時,借記“應(yīng)付利息”,貸記“銀行存款”。

2.預(yù)付固定資產(chǎn)租金

按照新準(zhǔn)則,企業(yè)應(yīng)付租入固定資產(chǎn)租金在“其他應(yīng)付款”科目核算。

例5:甲公司從2007年1月1日起,以經(jīng)營租賃方式租入管理用辦公設(shè)備一批,每月租金8000元,按季支付。3月31日,甲公司以銀行存款支付應(yīng)付租金。甲公司的有關(guān)會計(jì)處理如下:

(1)1月31日計(jì)提應(yīng)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)租金:

借:管理費(fèi)用8000

貸:其他應(yīng)付款

8000

2月底會計(jì)處理同上。

(2)3月31日支付租金:

借:管理費(fèi)用

8000

其他應(yīng)付款16000

貸:銀行存款24000

(二)除上述兩項(xiàng)業(yè)務(wù)外,還有一些業(yè)務(wù)需要在“預(yù)提費(fèi)用”科目核算。比如:預(yù)提保險費(fèi)等。但是新發(fā)布的會計(jì)科目表中,刪去了“預(yù)提費(fèi)用”科目,資產(chǎn)負(fù)債表中也刪去了“預(yù)提費(fèi)用”項(xiàng)目。這幾項(xiàng)業(yè)務(wù)如何處理,也有幾種觀點(diǎn)。

第一種觀點(diǎn):不預(yù)提,支出發(fā)生時一次計(jì)入損益。

比如:6月末支付前半年的保險費(fèi),全部計(jì)入6月份的成本費(fèi)用中。筆者認(rèn)為,這樣處理不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)。

第二種觀點(diǎn):設(shè)置“預(yù)提費(fèi)用”科目核算,期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動負(fù)債”中反映。

第三種觀點(diǎn):不增設(shè)“預(yù)提費(fèi)用”科目。

企業(yè)預(yù)提保險費(fèi)等時,在“其他應(yīng)付款”科目核算,期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他應(yīng)付款”項(xiàng)目中反映。

例6:甲企業(yè)與保險公司簽訂合同,3月末支付一季度的保險費(fèi),則1月末、2月末預(yù)提保險費(fèi)時,借記有關(guān)成本費(fèi)用科目,貸記“其他應(yīng)付款”,3月末支付保險費(fèi)時,借記“其他應(yīng)付款”等,貸記“銀行存款”。

新會計(jì)準(zhǔn)則取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用科目,資產(chǎn)負(fù)債表中取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用項(xiàng)目,筆者傾向于第三種觀點(diǎn),即不增設(shè)“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目。企業(yè)預(yù)提保險費(fèi)等時,在“其他應(yīng)付款”科目核算,期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他應(yīng)付款”項(xiàng)目中列示。企業(yè)預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付報(bào)刊訂閱費(fèi)、預(yù)付以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)的租金以及一次購買印花稅票時,在“預(yù)付賬款”科目核算,期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中列示。待攤費(fèi)用、預(yù)提費(fèi)用會計(jì)處理探討2010-3-159:5待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用是按照會計(jì)分期假設(shè),根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制,為平衡各會計(jì)期間的損益,準(zhǔn)確反映財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果而設(shè)置的。2006年發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》雖明確并提高了權(quán)責(zé)發(fā)生制的地位,但卻規(guī)定不再使用“待攤費(fèi)用”與“預(yù)提費(fèi)用”科目,一般企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表也相應(yīng)取消了這兩個項(xiàng)目。以往在該科目核算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),分散于其他賬戶核算。本文根據(jù)新準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南的內(nèi)容,舉例說明了原“待攤費(fèi)用”與“預(yù)提費(fèi)用”科目核算業(yè)務(wù)的處理。一、原“待攤費(fèi)用”科目核算業(yè)務(wù)會計(jì)處理原準(zhǔn)則、制度中常見的待攤費(fèi)用有低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷、預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付租金、預(yù)付報(bào)刊雜志費(fèi)以及一次交納數(shù)額較大的印花稅等,其特點(diǎn)是先支付,后攤?cè)胗嘘P(guān)成本費(fèi)用。對此可根據(jù)待攤費(fèi)用的不同性質(zhì)選擇相應(yīng)處理方法。(一)低值易耗品攤銷、出租出借包裝物攤銷根據(jù)現(xiàn)準(zhǔn)則應(yīng)用指南,低值易耗品、包裝物應(yīng)通過“周轉(zhuǎn)材料”科目核算,也可以單獨(dú)設(shè)置“低值易耗品”、“包裝物”科目。本科目可按材料的種類,分別“在庫”、“在用”、“攤銷”進(jìn)行明細(xì)核算。采用一次轉(zhuǎn)銷法的,領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值,借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”等科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目。采用其他攤銷法的,領(lǐng)用時應(yīng)按其賬面價值,借記“周轉(zhuǎn)材料”科目(在用),貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目(在庫);攤銷時應(yīng)按其攤銷額,借記“管理費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本”、“銷售費(fèi)用”等科目,貸記“周轉(zhuǎn)材料”科目(攤銷)??梢?,對于低值易耗品和包裝物,不論采用何種攤銷方法,都不再記入“待攤費(fèi)用”科目,而是直接通過“周轉(zhuǎn)材料”科目核算。【例1】昌盛公司基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用專用工具一批,實(shí)際成本為8000元,采用五五攤銷法進(jìn)行攤銷。應(yīng)做如下會計(jì)處理:(1)領(lǐng)用專用工具借:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品(在用)8000貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品(在庫)8000(2)領(lǐng)用時攤銷其價值的一半借:制造費(fèi)用4000貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品(攤銷)4000(3)報(bào)廢時攤銷其價值的一半借:制造費(fèi)用4000貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品(攤銷)4000同時。借:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品(攤銷)8000貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品(在用)8000(二)預(yù)付保險費(fèi)、預(yù)付租金、預(yù)付報(bào)刊雜志費(fèi)對于先預(yù)付,后期才逐漸形成費(fèi)用的項(xiàng)目,理論上可以通過“預(yù)付賬款”或“其他應(yīng)收款”科目核算。在現(xiàn)準(zhǔn)則并沒有明確規(guī)定的情況下,筆者建議可以先通過普通會計(jì)實(shí)務(wù)工作者更容易理解并接受的“預(yù)付賬款”科目核算。【例2】昌盛公司2007年初預(yù)付某生產(chǎn)用機(jī)器設(shè)備全年租金共計(jì)36000元,每月租金3000元。應(yīng)做如下會計(jì)處理:(1)年初支付租金時借:預(yù)付賬款36000貸:銀行存款36000(2)每月月末攤銷時(連續(xù)12個月)借:制造費(fèi)用3000貸:預(yù)付賬款3000(三)一次交納數(shù)額較大的印花稅根據(jù)現(xiàn)準(zhǔn)則應(yīng)用指南,企業(yè)按規(guī)定計(jì)算確定的應(yīng)交礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅,借記“管理費(fèi)用”科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)”科目。由此可知,企業(yè)在計(jì)算應(yīng)交納的印花稅時,可直接計(jì)入當(dāng)期損益;在實(shí)際支付印花稅時,則直接沖減“應(yīng)交稅費(fèi)”科目,不再進(jìn)行分?jǐn)??!纠?】昌盛公司2007年10月份按規(guī)定計(jì)算應(yīng)交納的印花稅27000元。(1)計(jì)算應(yīng)交納印花稅時借:管理費(fèi)用27000貸:應(yīng)交稅費(fèi)27000(2)實(shí)際支付時借:應(yīng)交稅費(fèi)27000貸:銀行存款27000二、原“預(yù)提費(fèi)用”科目核算業(yè)務(wù)會計(jì)處理原準(zhǔn)則、制度中常見的預(yù)提費(fèi)用有預(yù)提借款利息、保險費(fèi)、租金、固定資產(chǎn)大修理費(fèi)等,根據(jù)重要性原則,當(dāng)上述費(fèi)用數(shù)額較小時可一次性計(jì)入當(dāng)期損益。如果數(shù)額較大且有確鑿證據(jù)表明需要預(yù)提的只能記入應(yīng)付款項(xiàng)目。(一)預(yù)提短期借款利息在實(shí)際工作中,銀行一般于每季度末收取短期借款利息,為此,企業(yè)短期借款利息一般采用月末預(yù)提的方式進(jìn)行核算。可以參照分期付息長期借款的利息處理方法,通過“應(yīng)付利息”科目核算?!纠?】昌盛公司于2007年1月1日向銀行借入一筆生產(chǎn)經(jīng)營用短期借款,共計(jì)60000元,期限6個月,年利率8%。根據(jù)與銀行簽署的借款協(xié)議,該項(xiàng)借款的本金到期后一次歸還,利息按季支付。昌盛公司l一3月份有關(guān)利息費(fèi)用的會計(jì)處理如下:(1)1月末,計(jì)提1月份應(yīng)計(jì)利息借:財(cái)務(wù)費(fèi)用400貸:應(yīng)付利息400本月應(yīng)計(jì)提的利息額=60000×8%÷12=400(元)2月末計(jì)提2月份利息費(fèi)用的處理與1月份相同。(2)3月末支付第一季度銀行借款利息時借:財(cái)務(wù)費(fèi)用400應(yīng)付利息800貸:銀行存款1200(二)預(yù)提保險費(fèi)、租金對于此類業(yè)務(wù),現(xiàn)準(zhǔn)則及應(yīng)用指南中并沒有明確規(guī)定,暫無非常合適的科目進(jìn)行核算。筆者建議本著重要性原則,對于數(shù)額較小的保險費(fèi)、租金可以直接計(jì)入當(dāng)期損益,數(shù)額較大時可通過“其他應(yīng)付款”科目進(jìn)行核算?!纠?】昌盛公司從2007年4月1日起,以經(jīng)營租賃方式租入管理用辦公設(shè)備一批,每月租金2000元,根據(jù)合同約定每季度末支付。有關(guān)會計(jì)處理如下:(1)4月末,計(jì)提應(yīng)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)租金借:管理費(fèi)用2000貸:其他應(yīng)付款20005月末計(jì)提5月份應(yīng)付經(jīng)營租入固定資產(chǎn)租金的會計(jì)處理與4月份相同。(2)6月末支付該季度租金時借:其他應(yīng)付款4000管理費(fèi)用2000貸:銀行存款6000(三)固定資產(chǎn)大修理費(fèi)現(xiàn)準(zhǔn)則應(yīng)用指南規(guī)定,固定資產(chǎn)后續(xù)支出,如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過了原來的估計(jì)(如延長固定資產(chǎn)使用壽命或提高產(chǎn)品質(zhì)量),應(yīng)當(dāng)記入固定資產(chǎn)賬面價值;除此之外的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用,無論發(fā)生支出的金額大小,應(yīng)在發(fā)生時直接記入當(dāng)期損益,不再通過費(fèi)用攤提賬戶核算?!纠?】昌盛公司2007年10月發(fā)生生產(chǎn)車間固定資產(chǎn)修理費(fèi)5500元,用銀行存款支付。有關(guān)會計(jì)處理如下:借:制造費(fèi)用5500貸:銀行存款5500待攤費(fèi)用、預(yù)提費(fèi)用在新準(zhǔn)則下的會計(jì)處理【問】新準(zhǔn)則是不是取消了“\o"查看待攤費(fèi)用中所有日志"待攤費(fèi)用”和“\o"查看預(yù)提費(fèi)用中所有日志"預(yù)提費(fèi)用”,那么涉及到待攤和預(yù)提的業(yè)務(wù)在新準(zhǔn)則中該如何處理?待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用如何在資產(chǎn)負(fù)債表中反映?

【答】對于企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系(2006)的確不再出現(xiàn)“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”項(xiàng)目和科目,也就是說,資產(chǎn)負(fù)債表中不再出現(xiàn)這兩個項(xiàng)目,相關(guān)業(yè)務(wù)形成的結(jié)果,也不在“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目中反映(新準(zhǔn)則下的會計(jì)科目中沒有“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”),應(yīng)當(dāng)根據(jù)該準(zhǔn)則體系的有關(guān)規(guī)定分別計(jì)入相關(guān)項(xiàng)目中。\o"查看新會計(jì)準(zhǔn)則中所有日志"新會計(jì)準(zhǔn)則下的待攤費(fèi)用、預(yù)提費(fèi)用在經(jīng)過指南的征求意見稿、草案、正式稿幾次變化后,最終從財(cái)務(wù)報(bào)表和會計(jì)科目中徹底消失了,沒有一點(diǎn)說明,不留一絲痕跡,簡直可說殺之不見血。一、“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”消失過程回顧1.應(yīng)用指南征求意見稿中的“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”首次征求意見稿中僅在固定資產(chǎn)準(zhǔn)則解釋中明確固定資產(chǎn)資產(chǎn)修理費(fèi)不得采取待攤、預(yù)提方式,但在會計(jì)科目和財(cái)務(wù)報(bào)表中保留了科目和項(xiàng)目,科目說明中“待攤費(fèi)用”說明如下:一、本科目核算企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的分?jǐn)偲谙拊?年以內(nèi)(包括1年)的各項(xiàng)費(fèi)用,包括預(yù)付保險費(fèi)、經(jīng)營租賃的預(yù)付租金、季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)在停工期內(nèi)的費(fèi)用以及其他應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的其他費(fèi)用。

二、本科目應(yīng)當(dāng)按照費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

三、待攤費(fèi)用的主要賬務(wù)處理

(一)企業(yè)預(yù)付給保險公司的財(cái)產(chǎn)保險費(fèi)、預(yù)付經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金等,應(yīng)于預(yù)付時,借記本科目,貸記“銀行存款”等科目。財(cái)產(chǎn)保險費(fèi)應(yīng)在保險的有效期限內(nèi)平均攤銷,經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)租金應(yīng)在租賃期間內(nèi)平均攤銷,攤銷時借記“管理費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”等科目,貸記本科目。

(二)企業(yè)發(fā)生其他各項(xiàng)待攤費(fèi)用時,借記本科目,貸記“銀行存款”等科目。按受益期限分期平均攤銷時,借記“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“制造費(fèi)用”等科目,貸記本科目。

四、本科目期末借方余額,反映企業(yè)各項(xiàng)已發(fā)生但尚未攤銷完的費(fèi)用金額??颇空f明中“預(yù)提費(fèi)用”說明如下:一、本科目核算企業(yè)按照規(guī)定從成本費(fèi)用中預(yù)先提取但尚未支付的費(fèi)用,如預(yù)提的租金、保險費(fèi)、短期借款利息等。

二、本科目應(yīng)當(dāng)按照費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

三、企業(yè)按規(guī)定預(yù)提計(jì)入本期成本費(fèi)用的各項(xiàng)費(fèi)用,借記“制造費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等科目,貸記本科目。實(shí)際支出時,借記本科目,貸記“銀行存款”等科目。實(shí)際發(fā)生的支出大于已預(yù)提的金額,應(yīng)當(dāng)視同待攤費(fèi)用。

四、本科目期末貸方余額,反映企業(yè)已預(yù)提但尚未支付的各項(xiàng)費(fèi)用;如為借方余額,反映企業(yè)實(shí)際支出的費(fèi)用大于預(yù)提金額的差額。這樣的處理,與以往相比幾乎沒有大的變化,大家都很容易接受。2.應(yīng)用指南草案中的“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”很少有人會想到,在應(yīng)用指南草案中“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”會出現(xiàn)這么大的變化。

首先我們發(fā)現(xiàn),在《財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》準(zhǔn)則解釋中,“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”從報(bào)表項(xiàng)目中被刪除,僅在報(bào)表列示說明中這樣描述:企業(yè)待攤費(fèi)用有期末余額的,應(yīng)在“預(yù)付款項(xiàng)”項(xiàng)目中反映。

企業(yè)預(yù)提費(fèi)用有期末余額的,應(yīng)在“預(yù)收款項(xiàng)”項(xiàng)目中反映。接著我們就看到,在會計(jì)科目中,“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”也被刪除了,而關(guān)于這兩個科目的核算內(nèi)容,在哪里都看不到了。但在后面我們又發(fā)現(xiàn),在“新舊科目銜接”中卻赫然寫著“新準(zhǔn)則設(shè)置了“材料采購”、“在途物資”、“原材料”、“包裝物及低值易耗品”、“材料成本差異”、“庫存商品”、“商品進(jìn)銷差價”、“委托加工物資”、“受托代銷商品”、“待攤費(fèi)用”和“存貨跌價準(zhǔn)備”科目,核算內(nèi)容與原制度相同。”和“新制度設(shè)置了“短期借款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“應(yīng)付賬款”、“預(yù)收賬款”、“代銷商品款”、“應(yīng)付股利”、“應(yīng)付利息”、“其他應(yīng)付款”和“預(yù)提費(fèi)用”科目,其核算內(nèi)容與原制度相應(yīng)科目的核算內(nèi)容相同?!边@我們可以理解為,由于工作量大且時間緊,出現(xiàn)了錯誤,由此可以理解為在應(yīng)用指南草案中,對這兩個科目的處理本意應(yīng)為:取消科目,如果以前有余額暫列入“預(yù)付款項(xiàng)”和“預(yù)收款項(xiàng)”(純屬猜測)。3.應(yīng)用指南正式稿中的“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”期盼已久的應(yīng)用指南正式稿出來了,我迫不及待地尋找有關(guān)“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”的內(nèi)容,從頭翻到尾,再也看不到一字半句有關(guān)這兩個科目的內(nèi)容。報(bào)表項(xiàng)目和會計(jì)科目里,和草案一樣,刪除了這兩個項(xiàng)目和科目,但原來還有一點(diǎn)跡象的報(bào)表列示說明也消失了。至此,“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”徹底從\o"查看新會計(jì)準(zhǔn)則中所有日志"新會計(jì)準(zhǔn)則體系中失蹤了。二、新準(zhǔn)則取消“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”的原因(一)原制度對“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”的定性有偏差財(cái)政部于2000年頒布的《企業(yè)會計(jì)制度》中規(guī)定的“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”分別屬于資產(chǎn)類和負(fù)債類科目,其期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表中均有專項(xiàng)列示。首先,待攤費(fèi)用不是資產(chǎn)。原制度中所說的“待攤費(fèi)用”是指企業(yè)已經(jīng)支付,應(yīng)當(dāng)由當(dāng)期和以后各期負(fù)擔(dān)的費(fèi)用。列為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)項(xiàng)目。被劃為入資產(chǎn)范疇。而所謂資產(chǎn)是指企業(yè)過去交易或事項(xiàng)形成的,由企業(yè)擁有或控制的,預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的資源,對企業(yè)來說具有有用性。可見資產(chǎn)的本質(zhì)是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源。待攤費(fèi)用最直接表現(xiàn)為企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益的流出和資產(chǎn)、所有者權(quán)益的減少,預(yù)期不會給企業(yè)帶來任何經(jīng)濟(jì)利益的流入。因此,待攤費(fèi)用不符合資產(chǎn)的定義,不能被劃入資產(chǎn)的范疇。其次,預(yù)提費(fèi)用也不是負(fù)債。原制度中所說的“預(yù)提費(fèi)用”是指企業(yè)按照規(guī)定從成本費(fèi)用中預(yù)先提取但尚未實(shí)際支付的費(fèi)用。這些費(fèi)用預(yù)期確實(shí)會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè),而所謂負(fù)債是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的,預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務(wù)。負(fù)債作為現(xiàn)實(shí)義務(wù),是過去已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)所生的結(jié)果。只有過去發(fā)生的交易或事項(xiàng)才能增加或減少企業(yè)的負(fù)債。然而,預(yù)提費(fèi)用并不是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的現(xiàn)實(shí)義務(wù),同樣不符合負(fù)債要素的定義,不能被劃入負(fù)債的范疇。最后,待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用實(shí)際均是費(fèi)用要素。所謂費(fèi)用是指企業(yè)在日?;顒又邪l(fā)生的經(jīng)濟(jì)利益的流出,費(fèi)用的發(fā)生將引起所有者權(quán)益的減少。待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的發(fā)生都會引起企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出,減少企業(yè)的利潤,最終導(dǎo)致企業(yè)所有者權(quán)益的減少。因此,待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用符合費(fèi)用要素的定義,二者均應(yīng)被劃入費(fèi)用要素的范疇。(二)新準(zhǔn)則的資產(chǎn)負(fù)債表觀有要求新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則著眼促進(jìn)企業(yè)長遠(yuǎn)可持續(xù)發(fā)展,在確認(rèn)、計(jì)量和財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)構(gòu)方面,確立了資產(chǎn)負(fù)債表觀的核心地位,避免企業(yè)短期行為。要求企業(yè)如實(shí)反映資產(chǎn)未來經(jīng)濟(jì)利益,不高估資產(chǎn)價值;要求企業(yè)合理確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債,全面反映現(xiàn)時義務(wù),不低估負(fù)債和損失。待攤費(fèi)用本質(zhì)上是一種費(fèi)用,應(yīng)當(dāng)將不符合資產(chǎn)定義的待攤費(fèi)用項(xiàng)目剔除出資產(chǎn)負(fù)債表。我們知道,假如某企業(yè)破產(chǎn),是不可能用為他的待攤費(fèi)用來償還債務(wù)的,如果將它歸類于資產(chǎn)要素,結(jié)果就會虛增企業(yè)的資產(chǎn)總額,不利于投資者對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營與財(cái)務(wù)狀況作出正確判斷。同樣,把本身就不屬于負(fù)債要素的預(yù)提費(fèi)用列為企業(yè)的負(fù)債,顯然會導(dǎo)致企業(yè)負(fù)債不實(shí),從產(chǎn)生諸多不便。因此,新準(zhǔn)則下取消待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)報(bào)表項(xiàng)目的根本原因是新準(zhǔn)則引入了當(dāng)前全球流行的資產(chǎn)負(fù)債表觀的核心要求所決定的,是中國會計(jì)準(zhǔn)則與國際趨同的重要體現(xiàn)。(三)會計(jì)信息質(zhì)量的提高有需要。在實(shí)際工作中,很多企業(yè)利用待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用作為企業(yè)利潤的“調(diào)節(jié)器”和“蓄水池”,不及時確認(rèn)或少攤銷已發(fā)生的費(fèi)用和損失,或者多確認(rèn)多攤銷已發(fā)生的費(fèi)用和損失,以些作為企業(yè)粉飾會計(jì)報(bào)表、調(diào)節(jié)會計(jì)利潤的慣用手段。嚴(yán)重影響了會計(jì)信息質(zhì)量。所以,從提高會計(jì)信息質(zhì)量要求上來講,在核算上,不再置“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目,在資產(chǎn)負(fù)債表上取消“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”兩個項(xiàng)目,可以很好地保證企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益得到更合理的披露,提高會計(jì)信息質(zhì)量,這樣處理符合新準(zhǔn)則的要求。三、新準(zhǔn)則下待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的會計(jì)處理目前,關(guān)于待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用的會計(jì)處理,主要有以下兩種處理方法:一是保留“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”科目,期末將其反映在新準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表中的“其他流動資產(chǎn)”和“其他流動負(fù)債”項(xiàng)目中;二是通過“預(yù)付賬款”、“其他應(yīng)收款”等科目代替“待攤費(fèi)用”科目,期末將其反映在新準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)付賬款”或者“其他應(yīng)收款”等項(xiàng)目;通過“預(yù)收賬款”、“其他應(yīng)付款”等科目代替“預(yù)提費(fèi)用”科目,期末將其反映在新準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表中的“預(yù)收賬款”或者“其他應(yīng)付款”等項(xiàng)目。這兩種作法以,在本質(zhì)上都是一樣的,仍然將“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”分別作為資產(chǎn)要素和負(fù)債要素來進(jìn)行會計(jì)處理,沒有遵循新準(zhǔn)則的資產(chǎn)負(fù)債表觀,不符合新準(zhǔn)則的要求。(一)待攤費(fèi)用的會計(jì)處理原制度規(guī)定的待攤費(fèi)用主要有低值易耗品和出租出借包裝物攤銷、預(yù)付報(bào)保險費(fèi)、經(jīng)營租賃的預(yù)付租金、預(yù)付報(bào)刊費(fèi)、一次交納數(shù)額較大需要分?jǐn)偟挠』ǘ愐约肮潭ㄙY產(chǎn)修理費(fèi)用等。1、低值易品和出借出租包裝物攤銷的會計(jì)處理。根據(jù)新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,包裝物和低值易耗品屬于企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料。周轉(zhuǎn)材料是指企業(yè)能夠多次使用、逐漸轉(zhuǎn)移其價值但仍保持原有形態(tài)、不確認(rèn)為固定資產(chǎn)的材料。因此包裝物和低值易耗品應(yīng)通過“周轉(zhuǎn)材料”科目核算,企業(yè)的包裝物和低值易耗品等周轉(zhuǎn)材料,應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者分次攤銷法進(jìn)行攤銷;建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其他周轉(zhuǎn)材料,可以采用一次轉(zhuǎn)銷法或者分次攤銷法進(jìn)行攤銷。企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者分次攤銷法對包裝物和低值易耗品進(jìn)行攤銷,計(jì)入相關(guān)的資產(chǎn)成本或者當(dāng)期損益。生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物,應(yīng)將其成本計(jì)入制造費(fèi)用;隨同商品出售但不單獨(dú)計(jì)價的包裝物,應(yīng)將其成本計(jì)入當(dāng)期銷售費(fèi)用;隨同商品出售并單獨(dú)計(jì)價的包裝物,應(yīng)將其成本計(jì)入當(dāng)其他業(yè)務(wù)成本?!纠?】ABC公司甲基本生產(chǎn)車間領(lǐng)用一批工具,其成本為8000元,其價值按分次攤銷法進(jìn)行攤銷。有關(guān)會計(jì)處理為:發(fā)出工具時按原成本作:

借:周轉(zhuǎn)材料——在用低值易耗品8000

貸:周轉(zhuǎn)材料——在庫低值易耗品8000同時將工具成本的50%即8000×50%=4000元計(jì)入成本作:

借:制造費(fèi)用4000

貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易品攤銷4000假定上述工具在報(bào)廢時有殘值,價值為500元,則工具在報(bào)廢期的攤銷額應(yīng)為3500元(8000×50%-500),計(jì)入費(fèi)用時作:

借:制造費(fèi)用3500

貸:周轉(zhuǎn)材料——低值易品攤銷3500最后殘料入庫沖減在用周轉(zhuǎn)材料時作:

借:原材料500

周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品攤銷7500

貸:周轉(zhuǎn)材料——在用你值易耗品8000【例2】ABC公司3月份,生產(chǎn)車間領(lǐng)用未使用過的包裝物一批,其實(shí)際成本為10000元,銷售過程中領(lǐng)用隨同產(chǎn)品一起出售領(lǐng)用包裝物一批,價值3500元,其中,單獨(dú)計(jì)價的包裝物成本為1500元,不單獨(dú)計(jì)價的包裝物成本為2000元。作會計(jì)處理如下:借:生產(chǎn)成本10000

銷售費(fèi)用2000

其他業(yè)務(wù)支出1500

貸:周轉(zhuǎn)材料——包裝物135002、預(yù)付保險金、經(jīng)營租賃預(yù)付租金、預(yù)付報(bào)刊雜志費(fèi)的會計(jì)處理。多年來,利潤表在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表體系中一直居于顯要地位,利潤也成為各方面考核企業(yè)管理層業(yè)績、衡量企業(yè)盈利能力的重要指標(biāo)。但是,利潤反映的畢竟只是企業(yè)某一期間的經(jīng)營成果。會計(jì)準(zhǔn)則的制定,避免為一些企業(yè)留下追逐短期利益和操縱利潤的空間,確立了資產(chǎn)負(fù)債表觀的核心地位。因此,根據(jù)新會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,對于預(yù)付,后期才逐漸形成的費(fèi)用的項(xiàng)目,應(yīng)直接計(jì)入相關(guān)費(fèi)用類科目進(jìn)行核算。屬于行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的計(jì)入管理費(fèi)用;屬于企業(yè)生產(chǎn)車間為生產(chǎn)產(chǎn)品或者提供勞務(wù)而發(fā)生的計(jì)入制造費(fèi)用;屬于企業(yè)銷售商品過程中發(fā)生的計(jì)入銷售費(fèi)用?!纠?】ABC公司33月20日以銀行存款預(yù)付下季度報(bào)刊雜志訂閱費(fèi)用1000元,預(yù)付生產(chǎn)車間租用廠房租金3000元,預(yù)付銷售機(jī)構(gòu)租用倉庫租金1500元。會計(jì)處理如下:借:管理費(fèi)用1000

制造費(fèi)用3000

銷售費(fèi)用1500

貸:銀行存款55003、季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)停工期間的費(fèi)用的會計(jì)處理。這類企業(yè)發(fā)生的季節(jié)性的停工損失,可直接計(jì)入生產(chǎn)費(fèi)用,即發(fā)生時,借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目,貸記“銀行存款”、“應(yīng)付職工薪酬”等科目?!纠?】某公司屬季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè),第二季度停工期間發(fā)生管理人員基本工資5000元,生產(chǎn)人員工資10000元。會計(jì)處理如下:

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