淺析《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號-非貨幣性資產(chǎn)交換》會計(jì)處理方法-1

淺析《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第７號——非貨幣性資產(chǎn)交換》會計(jì)處理方法【摘要】本文就財(cái)政部于2006年2月15日發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》的會計(jì)處理方法進(jìn)行分析。

財(cái)政部于2006年2月15日發(fā)布了重新修訂的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》，自2007年1月1日起在上市公司施行。新準(zhǔn)則與以前發(fā)布及修訂的準(zhǔn)則在定義及判斷非貨幣性交易事項(xiàng)的標(biāo)準(zhǔn)上是一致的，主要的不同在于新準(zhǔn)則在一定條件下引入公允價(jià)值以及是否同時滿足“具有商業(yè)實(shí)質(zhì)”和“換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量”而采取不同的會計(jì)處理方法。究竟是采用賬面價(jià)值還是公允價(jià)值計(jì)價(jià)，關(guān)鍵在于對非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷。

一、具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計(jì)處理

按照準(zhǔn)則規(guī)定：具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。

不涉及補(bǔ)價(jià)情況下的會計(jì)處理

1.單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的核算

例1.甲公司以其生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備與乙公司作為固定資產(chǎn)的貨運(yùn)汽車交換。甲公司換出設(shè)備的賬面原價(jià)120萬元，已計(jì)提折舊為20萬元，公允價(jià)值為110萬元。乙公司換出貨運(yùn)汽車原價(jià)140萬元，已計(jì)提折舊為30萬元，公允價(jià)值為110萬元。為此項(xiàng)交換，甲、乙公司均以銀行存款支付了設(shè)備清理費(fèi)用1萬元；假設(shè)甲、乙公司換入的貨運(yùn)汽車及設(shè)備均作為固定資產(chǎn)管理，甲公司對設(shè)備計(jì)提了減值準(zhǔn)備2萬元，乙公司未對換出的設(shè)備計(jì)提減值準(zhǔn)備。

甲公司的賬務(wù)處理：

將設(shè)備轉(zhuǎn)入清理

借：固定資產(chǎn)清理98

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2

累計(jì)折舊20

貸：固定資產(chǎn)120

支付清理費(fèi)用

借：固定資產(chǎn)清理1

貸：銀行存款1

換入的貨運(yùn)汽車入賬價(jià)值=110+1=111

借：固定資產(chǎn)111

貸：固定資產(chǎn)清理99

營業(yè)外收入—非貨幣資產(chǎn)交換收益12

乙公司的賬務(wù)處理：

將汽車轉(zhuǎn)入清理

借：固定資產(chǎn)清理110

累計(jì)折舊30

貸：固定資產(chǎn)140

支付清理費(fèi)用

借：固定資產(chǎn)清理1

貸：銀行存款1

換入的生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備入賬價(jià)值=110+1=111

借：固定資產(chǎn)111

貸：固定資產(chǎn)清理111多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的核算

對于多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

例2.甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅人，其適用的增值稅稅率為17%。經(jīng)與乙公司協(xié)商，甲公司將其生產(chǎn)用設(shè)備、庫存原材料與乙公司的生產(chǎn)用設(shè)備、專利權(quán)和庫存商品進(jìn)行交換。甲公司換出設(shè)備的賬面原價(jià)為800萬元，已提折舊為500萬元，公允價(jià)值為400萬元；原材料的賬面價(jià)值為200萬元，公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)格均為220萬元。乙公司生產(chǎn)用設(shè)備的賬面原價(jià)為700萬元，已提折舊為400萬元，公允價(jià)值為320萬元；專利權(quán)的賬面價(jià)值為180萬元，公允價(jià)值為220萬元；庫存商品的賬面價(jià)值為60萬元，公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)格均為80萬元。假設(shè)甲乙公司交換后的用途不變，換出資產(chǎn)均未計(jì)提減值準(zhǔn)備，在交換過程中除增值稅、營業(yè)稅以外未發(fā)生其他相關(guān)稅費(fèi)。

甲公司的會計(jì)處理

計(jì)算甲公司應(yīng)分配的換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額=320+220

+80=620

甲公司換入資產(chǎn)的成本總額=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)-可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=400+220+220×17%

-80×17%=

計(jì)算甲公司換入各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)分配的價(jià)值

甲公司換入乙公司設(shè)備應(yīng)分配的價(jià)值=×320/620

=

甲公司換入乙公司專利權(quán)應(yīng)分配的價(jià)值×220/620

=

甲公司換入乙公司庫存商品應(yīng)分配的價(jià)值=×80/620

=

甲公司應(yīng)確認(rèn)換出資產(chǎn)損益

換入資產(chǎn)成本-=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值=400+220-[

+200]=120

乙公司的會計(jì)處理：

計(jì)算乙公司應(yīng)分配的換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額=400+220

=620

乙公司換入資產(chǎn)的成本總額=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)-可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=320+220+80+80×17%-220×17%+220×5%=

計(jì)算乙公司換入各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)分配的價(jià)值

乙公司換入甲公司設(shè)備應(yīng)分配的價(jià)值=×400/620

=

乙公司換入甲公司原材料應(yīng)分配的價(jià)值=×220/620

=

乙公司應(yīng)確認(rèn)換出資產(chǎn)損益

換入資產(chǎn)成本-=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值=320+220+80-[+180+60]=80

涉及補(bǔ)價(jià)情況下的會計(jì)處理

在涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，新準(zhǔn)則給出了一個25%的參考比例。具體算法

收到補(bǔ)價(jià)的企業(yè)：收到的補(bǔ)價(jià)÷?lián)Q出資產(chǎn)公允價(jià)值≤25%

支付補(bǔ)價(jià)的企業(yè)：支付的補(bǔ)價(jià)÷≤25%

1.單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的核算

例3.甲公司以其離主要生產(chǎn)基地較遠(yuǎn)的倉庫與離甲公司主要生產(chǎn)基地較近的乙公司的辦公樓交換。甲公司換出倉庫的賬面價(jià)值原價(jià)為380萬元，已計(jì)提折舊50萬元，公允價(jià)值為360萬元；乙公司換出辦公樓的賬面價(jià)值原價(jià)為450萬元，已計(jì)提折舊100萬元，公允價(jià)值為370萬元。甲公司另支付現(xiàn)金10萬元給乙公司。假設(shè)甲乙公司換入的建筑物均作為固定資產(chǎn)管理，未對換出的設(shè)備計(jì)提減值準(zhǔn)備。

甲公司的會計(jì)處理：

判斷是否屬于非貨幣性交換：10/×100%=%＜25%

會計(jì)分錄：

①將倉庫轉(zhuǎn)入清理

借：固定資產(chǎn)清理330

累計(jì)折舊50

貸：固定資產(chǎn)380

②換入的辦公樓入賬價(jià)值=360+10=370

借：固定資產(chǎn)370

貸：固定資產(chǎn)清理330

銀行存款10

營業(yè)外收入——非貨幣資產(chǎn)交換收益30

乙公司的會計(jì)處理：

判斷是否屬于非貨幣性交換：10/370×100%=%﹤25%

會計(jì)分錄：

①將資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理

借：固定資產(chǎn)清理350

累計(jì)折舊100

貸：固定資產(chǎn)450

②換入倉庫入賬價(jià)值=370-10=360

借：銀行存款10

固定資產(chǎn)360

貸：固定資產(chǎn)清理350

營業(yè)外收入——非貨幣資產(chǎn)交換收益20多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的核算

例4、甲公司和乙公司均為增值稅一般納稅企業(yè)，其適用的增值稅稅率為17%。甲公司為適應(yīng)經(jīng)營業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，經(jīng)與乙公司協(xié)商，將甲公司原生產(chǎn)用的廠房、機(jī)床等設(shè)備，以及庫存原材料，與乙公司的辦公樓、小轎車、客運(yùn)大轎車進(jìn)行交換。甲公司換出廠房的賬面原價(jià)為150萬元，已提折舊為30萬元，公允價(jià)值為100萬元；換出機(jī)床的賬面原價(jià)為120萬元，已提折舊為60萬元，公允價(jià)值為80萬元；換出原材料的賬面價(jià)值為300萬元，公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)格均為350萬元。乙公司換出辦公樓的賬面原價(jià)為150萬元，已提折舊為50萬元，公允價(jià)值為150萬元；換出小轎車的賬面原價(jià)為200萬元，已提折舊為90萬元，公允價(jià)值為100萬元；客運(yùn)大轎車的賬面原價(jià)為300萬元，已提折舊為80萬元，公允價(jià)值為240萬元；甲公司收到乙公司支付現(xiàn)金40萬元。假設(shè)甲乙公司的換出資產(chǎn)均未計(jì)提減值準(zhǔn)備，在交換過程中除增值稅以外未發(fā)生其他相關(guān)稅費(fèi)，甲乙公司換入的資產(chǎn)用途與換出單位相同。

甲公司的會計(jì)處理：

判斷是否屬于非貨幣性交易：40/530=%25%

計(jì)算甲公司應(yīng)分配的換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額=150+100

+240=490

甲公司換入資產(chǎn)的成本總額=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)-補(bǔ)價(jià)=100+80+350+350×17%-40=

計(jì)算甲公司換入各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)分配的價(jià)值

甲公司換入乙公司辦公樓應(yīng)分配的價(jià)值=×150/490

=

甲公司換入乙公司小轎車應(yīng)分配的價(jià)值×100/490

=

甲公司換入乙公司大轎車應(yīng)分配的價(jià)值=×240/490

=

甲公司應(yīng)確認(rèn)換出資產(chǎn)損益

換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值=100+80+350

-[+=50

乙公司的會計(jì)處理：

確認(rèn)是否屬于非貨幣性交易：40/=%25%

計(jì)算乙公司應(yīng)分配的換入資產(chǎn)價(jià)值總額=100+80+350

=530

乙公司換入資產(chǎn)的成本總額=換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)-可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=150+100+240+40

-350×17%=

計(jì)算乙公司換入各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)分配的價(jià)值

乙公司換入甲公司廠房應(yīng)分配的價(jià)值=×100/530

=

乙公司換入甲公司機(jī)床應(yīng)分配的價(jià)值=×80/530

=

乙公司換入甲公司原材料應(yīng)分配的價(jià)值=×350/530

=

乙公司應(yīng)確認(rèn)換出資產(chǎn)損益：

換出資產(chǎn)的公允價(jià)值-換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值=150+100+240

-[++]=60

二、未同時符合具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量條件的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計(jì)處理

不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能夠可靠計(jì)量的非貨幣資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。

不涉及補(bǔ)價(jià)情況下的會計(jì)處理

1.單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的核算。現(xiàn)以例1資料為例：

甲公司的賬務(wù)處理：

將資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理

借：固定資產(chǎn)清理98

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備2

累計(jì)折舊20

貸：固定資產(chǎn)120

支付清理費(fèi)用

借：固定資產(chǎn)清理1

貸：銀行存款1

換入的貨運(yùn)汽車入賬價(jià)值=120-20-2+1=99萬元

借：固定資產(chǎn)99

貸：固定資產(chǎn)清理99

乙公司的賬務(wù)處理：

將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理

借：固定資產(chǎn)清理110

累計(jì)折舊30

貸：固定資產(chǎn)140

支付清理費(fèi)用

借：固定資產(chǎn)清理1

貸：銀行存款1

換入的生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備入賬價(jià)值=110+1=111

借：固定資產(chǎn)111

貸：固定資產(chǎn)清理111多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的核算?，F(xiàn)以例2資料為例：

多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。

甲公司的會計(jì)處理：

計(jì)算甲公司應(yīng)分配的換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額=

+180+60=540

甲公司換入資產(chǎn)的成本總額=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)-可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=+200+220

×17%-80×17%=

計(jì)算甲公司換入各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)分配的價(jià)值

甲公司換入乙公司設(shè)備應(yīng)分配的價(jià)值=×300/540

=291

甲公司換入乙公司專利權(quán)應(yīng)分配的價(jià)值×180/540

=

甲公司換入乙公司庫存商品應(yīng)分配的價(jià)值=×60/540

=

甲公司不應(yīng)確認(rèn)換出資產(chǎn)損益

乙公司的會計(jì)處理：

計(jì)算乙公司應(yīng)分配的換入資產(chǎn)價(jià)值總額=+200=500

乙公司換入資產(chǎn)的成本總額=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)-可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額=+180+60+80×17%-220×17%+220×5%=

計(jì)算乙公司換入各項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)分配的價(jià)值

乙公司換入甲公司設(shè)備應(yīng)分配的價(jià)值=×300/500

=

乙公司換入甲公司原材料應(yīng)分配的價(jià)值=×200/500

=

乙公司不應(yīng)確認(rèn)換出資產(chǎn)損益

涉及補(bǔ)價(jià)情況下的會計(jì)處理

支付補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上支付的補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。

收到補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，減去收到的補(bǔ)價(jià)并加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。

三、非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)對企業(yè)所得稅的影