完成審計(jì)工作學(xué)習(xí)資料

第十五章完成審計(jì)工作第一頁(yè)，共六十八頁(yè)。本章學(xué)習(xí)目的掌握或有事項(xiàng)和承諾事項(xiàng)的審閱重點(diǎn)掌握期后事項(xiàng)的審閱內(nèi)容知單掌握客戶持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)價(jià)內(nèi)容掌握審計(jì)證據(jù)的匯總掌握審計(jì)結(jié)果評(píng)價(jià)掌握審計(jì)報(bào)告的出具掌握與審計(jì)委員會(huì)溝通的內(nèi)容掌握期后發(fā)現(xiàn)事實(shí)的內(nèi)容第二頁(yè)，共六十八頁(yè)。第一節(jié)審閱或有負(fù)債和承諾事項(xiàng)一、或有負(fù)債的審閱或有負(fù)債，是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的潛在義務(wù)，其存在需通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)；或過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計(jì)量。第三頁(yè)，共六十八頁(yè)。確認(rèn)一項(xiàng)或有負(fù)債，需要具備的三個(gè)條件：（1）該義務(wù)由過(guò)去的交易或事項(xiàng)引起，需要企業(yè)在未來(lái)對(duì)外部利益關(guān)系人進(jìn)行支付，或者導(dǎo)致其他資產(chǎn)流出企業(yè)；（2）該義務(wù)引起的未來(lái)支付或其他資產(chǎn)流出企業(yè)的數(shù)額不確定；（3）該義務(wù)是否會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，由未來(lái)事項(xiàng)是否發(fā)生決定。如果未來(lái)事項(xiàng)確實(shí)發(fā)生，則或有負(fù)債成為企業(yè)真正的債務(wù)；如果未來(lái)事項(xiàng)不發(fā)生，則或有負(fù)債消失。第四頁(yè)，共六十八頁(yè)。未來(lái)事項(xiàng)的不確定性，通常介于基本確定到極小可能之間?；敬_定：大于95%，但小于100%必須在報(bào)表中反映。很可能：大于50%，但小于或等于95%如果金額可以合理估計(jì)，則調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)金額；否則，則必須在報(bào)表附注中披露。可能：大于5%，但小于或等于50%有必要在報(bào)表附注中披露。極小可能：大于0，但小于或等于5%沒有必要進(jìn)行披露第五頁(yè)，共六十八頁(yè)。對(duì)或有負(fù)債的審計(jì)，在審計(jì)過(guò)程中往往是作為其他審計(jì)事項(xiàng)的一個(gè)重要組成部分，而不是作為一個(gè)單獨(dú)的事項(xiàng)來(lái)進(jìn)行。比如對(duì)已貼現(xiàn)商業(yè)承兌匯票的審查，往往就是在銷售和收款循環(huán)對(duì)相關(guān)收入、債權(quán)和銀行存款審查時(shí)同時(shí)進(jìn)行。第六頁(yè)，共六十八頁(yè)?；蛴胸?fù)債的審閱目標(biāo)，就是要確定或有負(fù)債是否確實(shí)存在。（1）向被審計(jì)單位詢問是否存在未記錄的或有負(fù)債。（2）向被審計(jì)單位的法律顧問進(jìn)行詢問，或?qū)彶楸粚徲?jì)單位的法律費(fèi)用是否明顯上升，或?qū)忛喍聲?huì)和股東大會(huì)的會(huì)議記錄，以判斷企業(yè)是否存在重大法律訴訟。（3）審閱被審計(jì)單位與金融機(jī)構(gòu)簽訂的合同、協(xié)議以及其他業(yè)務(wù)函件，以發(fā)現(xiàn)企業(yè)是否存在已貼現(xiàn)的商業(yè)匯票、應(yīng)收賬款抵借、對(duì)外擔(dān)保等或有負(fù)債。第七頁(yè)，共六十八頁(yè)。（4）復(fù)核本期和以前年度稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收結(jié)算報(bào)告，并向當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門核實(shí)稅款有無(wú)爭(zhēng)議。（5）向被審計(jì)單位銷售部門了解國(guó)家有關(guān)產(chǎn)品質(zhì)量保證方面的規(guī)定以及本企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量保證方面的政策，并依據(jù)以往類似產(chǎn)品的質(zhì)量保證引起的債務(wù)比重，以合理估計(jì)該項(xiàng)或有負(fù)債的數(shù)額。（6）審閱已編制的審計(jì)工作底稿，尋找有關(guān)潛在或有事項(xiàng)的線索。第八頁(yè)，共六十八頁(yè)。二、承諾事項(xiàng)的審閱承諾事項(xiàng)的重要特征，就是承諾無(wú)論企業(yè)將來(lái)的財(cái)務(wù)狀況或整體經(jīng)濟(jì)形勢(shì)如何變化，企業(yè)都將在未來(lái)履行具有一系列固定條件的協(xié)議。這些承諾事項(xiàng)的最終結(jié)果，既可能使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益增加，也可能使其利益比預(yù)期減少。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審閱承諾事項(xiàng)時(shí)，主要是關(guān)注企業(yè)是否已將這些承諾事項(xiàng)都在報(bào)表附注中單獨(dú)說(shuō)明，或者已與或有負(fù)債聯(lián)合披露。第九頁(yè)，共六十八頁(yè)。第二節(jié)審閱期后事項(xiàng)一、期后事項(xiàng)的涵義期后事項(xiàng)是指資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日之間發(fā)生的事項(xiàng)以及審計(jì)報(bào)告日后發(fā)現(xiàn)的事實(shí)。這些事項(xiàng)或事實(shí)在資產(chǎn)負(fù)債表日前沒有發(fā)生，但是在財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出日前發(fā)生了，它們可能對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告產(chǎn)生影響。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須對(duì)期后事項(xiàng)引起充分的關(guān)注。第十頁(yè)，共六十八頁(yè)。二、期后事項(xiàng)的種類

一類是資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)。

性質(zhì)：它是指為資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進(jìn)一步證據(jù)的事項(xiàng)。此類事項(xiàng)通常包括：資產(chǎn)負(fù)債表日已經(jīng)存在的大額應(yīng)收款項(xiàng)發(fā)生壞賬；未決訴訟的敗訴；等等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任：應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)和要求被審計(jì)單位調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表和與之相關(guān)的信息披露。第十一頁(yè)，共六十八頁(yè)。另一類是資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)。性質(zhì)：它是指表明在資產(chǎn)負(fù)債日后才發(fā)生的情況的事項(xiàng)。此類事項(xiàng)雖然對(duì)已審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表沒有影響，但可能對(duì)被審計(jì)單位的未來(lái)經(jīng)營(yíng)產(chǎn)生影響。因此，被審計(jì)單位不需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表，但應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中予以披露，以提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任：就是檢查被審計(jì)單位是否已對(duì)此類事項(xiàng)的性質(zhì)、內(nèi)容及其對(duì)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響等方面做了披露，以及披露的程度是否恰當(dāng)。第十二頁(yè)，共六十八頁(yè)。不同時(shí)段的期后事項(xiàng)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任不同對(duì)于第一時(shí)段的期后事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要實(shí)施必要的審計(jì)程序去主動(dòng)識(shí)別。對(duì)于第二時(shí)段的期后事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)需實(shí)施審計(jì)程序或進(jìn)行專門查詢，但管理層有責(zé)任告知注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表的事實(shí)。而對(duì)于第三時(shí)段的期后事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有義務(wù)進(jìn)行專門查詢，但有可能通過(guò)其他途徑知悉。第十三頁(yè)，共六十八頁(yè)。三、截止審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的期后事項(xiàng)的審查注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在接近審計(jì)報(bào)告日之時(shí)，通過(guò)實(shí)施必要的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以確定截止審計(jì)報(bào)告日發(fā)生的、需要在財(cái)務(wù)報(bào)表中調(diào)整或披露的事項(xiàng)是否均已得到識(shí)別。第十四頁(yè)，共六十八頁(yè)。第三節(jié)評(píng)價(jià)客戶的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力持續(xù)經(jīng)營(yíng)是指被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，假定其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在可預(yù)見的將來(lái)（通常是指在資產(chǎn)負(fù)債表日后十二個(gè)月內(nèi)）會(huì)繼續(xù)下去，不擬也不必終止經(jīng)營(yíng)或破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。它是企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)條件下編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所作出的一種假定，也是企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)的基礎(chǔ)。第十五頁(yè)，共六十八頁(yè)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)注被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力，就是試圖通過(guò)高度的職業(yè)判斷來(lái)評(píng)價(jià)管理層在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的適當(dāng)性，以及關(guān)注被審計(jì)單位是否存在著一些影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的重大不確定事項(xiàng)或情況，而后判定當(dāng)存在這些事項(xiàng)或情況時(shí)，它們是否需要在財(cái)務(wù)報(bào)表中加以披露和它們可能對(duì)審計(jì)報(bào)告意見類型產(chǎn)生的影響。第十六頁(yè)，共六十八頁(yè)。一、可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況（一）財(cái)務(wù)方面1.債務(wù)違約。2.無(wú)法繼續(xù)履行重大借款合同中的有關(guān)條款。3.累計(jì)經(jīng)營(yíng)性虧損數(shù)額巨大。4.過(guò)度依賴短期借款籌資。5.無(wú)法獲得供應(yīng)商的正常商業(yè)信用。第十七頁(yè)，共六十八頁(yè)。6.難以獲得開發(fā)必要新產(chǎn)品或進(jìn)行必要投資所需資金。7.資不抵債。8.營(yíng)運(yùn)資金出現(xiàn)負(fù)數(shù)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~為負(fù)數(shù)。9.大股東長(zhǎng)期占用巨額資金。10.重要子公司無(wú)法持續(xù)經(jīng)營(yíng)且未進(jìn)行處理。11.存在大量長(zhǎng)期未作處理的不良資產(chǎn)。12.存在因?qū)ν饩揞~擔(dān)保等或有事項(xiàng)引發(fā)的或有負(fù)債。第十八頁(yè)，共六十八頁(yè)。（二）經(jīng)營(yíng)方面1.關(guān)鍵管理人員離職且無(wú)人替代。2.主導(dǎo)產(chǎn)品不符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策。3.失去主要市場(chǎng)、特許權(quán)或主要供應(yīng)商。4.人力資源或重要原材料短缺。第十九頁(yè)，共六十八頁(yè)。（三）其他方面1.嚴(yán)重違反有關(guān)法律法規(guī)或政策。2.異常原因?qū)е峦９?、停產(chǎn)。3.經(jīng)營(yíng)期限即將到期且無(wú)意繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。4.有關(guān)法律法規(guī)或政策的變化可能造成重大不利影響。5.投資者未履行協(xié)議、合同、章程規(guī)定的義務(wù)，并有可能造成重大不利影響，從而使得被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大不確定性。6.因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)等不可抗力因素遭受嚴(yán)重?fù)p失，使得被審計(jì)單位的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大不確定性。第二十頁(yè)，共六十八頁(yè)。二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出的評(píng)估

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任：在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，實(shí)施必要的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以評(píng)價(jià)管理層運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的適當(dāng)性和報(bào)表披露的充分性。具體地說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的評(píng)價(jià)內(nèi)容主要包括以下方面：第二十一頁(yè)，共六十八頁(yè)。（一）管理層評(píng)估涵蓋的期間

不能少于資產(chǎn)負(fù)債表日后的十二個(gè)月。

（二）管理層作出評(píng)估的過(guò)程、依據(jù)的假設(shè)以及應(yīng)對(duì)計(jì)劃1.管理層作出評(píng)估的過(guò)程（1）識(shí)別可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況；（2）預(yù)測(cè)相關(guān)事項(xiàng)或情況的可能結(jié)果；（3）考慮擬采取的改善措施；（4）作出最終的評(píng)估結(jié)論。第二十二頁(yè)，共六十八頁(yè)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在考慮管理層的評(píng)估過(guò)程時(shí)，主要是關(guān)注管理層：（1）是如何識(shí)別可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況的；（2）所識(shí)別的事項(xiàng)或情況是否完整；（3）是否已經(jīng)對(duì)所有的相關(guān)信息（含注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)程序過(guò)程中獲取的信息）都進(jìn)行了充分考慮，等等。第二十三頁(yè)，共六十八頁(yè)。2.管理層作出評(píng)估時(shí)所依據(jù)的假設(shè)（1）對(duì)預(yù)測(cè)性信息具有重大影響的假設(shè)；（2）特別敏感的或容易發(fā)生變動(dòng)的假設(shè)；（3）與歷史趨勢(shì)不一致的假設(shè)。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任：主要是評(píng)價(jià)管理層對(duì)相關(guān)事項(xiàng)或情況的預(yù)測(cè)所依據(jù)的假設(shè)是否合理、恰當(dāng)。在發(fā)現(xiàn)存有不當(dāng)之處時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常要與管理層進(jìn)行討論，必要時(shí)，還應(yīng)要求管理層對(duì)相關(guān)預(yù)測(cè)所依據(jù)的假設(shè)作出修正。

第二十四頁(yè)，共六十八頁(yè)。3.管理層的應(yīng)對(duì)計(jì)劃。當(dāng)被審計(jì)單位對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行評(píng)估后認(rèn)為存在重大疑慮時(shí)，往往試圖制定一系列的應(yīng)對(duì)計(jì)劃來(lái)改善這種狀況。這些計(jì)劃包括：（1）變賣資產(chǎn)；（2）售后回租資產(chǎn)；（3）借款或債務(wù)重組；（4）資產(chǎn)重組；（5）獲得新的投資；（6）削減或延緩開支；（7）獲得重要原材料的替代品；（8）開拓新的市場(chǎng)，等等。

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)要點(diǎn)主要是評(píng)價(jià)這些應(yīng)對(duì)措施本身是否及時(shí)、合理、有效。第二十五頁(yè)，共六十八頁(yè)。（三）注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)需實(shí)施詳細(xì)審計(jì)程序的情況

當(dāng)被審計(jì)單位具有良好的盈利記錄并很容易獲得外部資金支持時(shí)，管理層可能無(wú)需進(jìn)行詳細(xì)分析就能對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出評(píng)估。在此情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常也就無(wú)需實(shí)施詳細(xì)的審計(jì)程序，就可對(duì)管理層所作出評(píng)估的適當(dāng)性得出結(jié)論。一般情況下，除了實(shí)施詢問程序外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有責(zé)任設(shè)計(jì)專門的審計(jì)程序，去測(cè)試被審計(jì)單位是否存在超出評(píng)估期間的、可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況。第二十六頁(yè)，共六十八頁(yè)。三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的進(jìn)一步審計(jì)程序

一般情況下，當(dāng)識(shí)別出可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往要實(shí)施進(jìn)一步的審計(jì)程序。具體地說(shuō)，包括以下三個(gè)方面；（一）復(fù)核應(yīng)對(duì)計(jì)劃，分別考察其執(zhí)行的可能性和可行性。

第二十七頁(yè)，共六十八頁(yè)。（二）實(shí)施相關(guān)審計(jì)程序一般地，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施必要的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以判斷管理層提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃是否可行，以及應(yīng)對(duì)計(jì)劃的結(jié)果是否能夠改善持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施的相關(guān)審計(jì)程序主要包括以下八個(gè)方面：1.與管理層分析和討論現(xiàn)金流量預(yù)測(cè)、盈利預(yù)測(cè)以及其他相關(guān)預(yù)測(cè)的依據(jù)、假設(shè)和推理是否科學(xué)、合理、可行。2.與管理層分析和討論最近的中期財(cái)務(wù)報(bào)表的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，以進(jìn)一步了解影響被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的事項(xiàng)或情況，以及這些事項(xiàng)或情況的發(fā)展變化。3.復(fù)核債券和借款協(xié)議條款，并確定是否因違約而被有關(guān)各方起訴從而導(dǎo)致被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的情況。第二十八頁(yè)，共六十八頁(yè)。4.閱讀股東會(huì)會(huì)議、董事會(huì)會(huì)議和相關(guān)委員會(huì)會(huì)議記錄，檢查是否存在有關(guān)財(cái)務(wù)困境的記錄。通過(guò)閱讀這些會(huì)議記錄，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位面臨的財(cái)務(wù)困境和管理層擬采取的措施。5.向被審計(jì)單位的律師詢問是否存在針對(duì)被審計(jì)單位的數(shù)額巨大的訴訟或索賠，并向其詢問管理層對(duì)訴訟或索賠結(jié)果及其財(cái)務(wù)影響的估計(jì)是否合理。注冊(cè)會(huì)計(jì)師從中可以了解到被審計(jì)單位已經(jīng)或?qū)⒁l(fā)生的法律糾紛和面臨的風(fēng)險(xiǎn)和損失。6.確認(rèn)財(cái)務(wù)支持協(xié)議的存在性、合法性和可行性，并對(duì)提供財(cái)務(wù)支持的關(guān)聯(lián)方或第三方的財(cái)務(wù)能力作出評(píng)價(jià)。7.考慮被審計(jì)單位準(zhǔn)備如何處理尚未履行的客戶訂單。這主要是因?yàn)楸粚徲?jì)單位沒有能力履行合同義務(wù)，有可能被客戶提起訴訟。注冊(cè)會(huì)計(jì)師主要關(guān)注管理層是否及時(shí)通告客戶，以減輕可能給對(duì)方造成的損失；如果解除訂單，可能造成的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償和法律后果；如果繼續(xù)履行訂單，被審計(jì)單位是否具有足夠的履行能力，等等。8.復(fù)核期后事項(xiàng)并考慮其是否可能改善或一向持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。第二十九頁(yè)，共六十八頁(yè)。三、取得管理層聲明

根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1341號(hào)——管理層聲明》的規(guī)定，如果合理預(yù)測(cè)不存在其他充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的事項(xiàng)向管理層獲取書面聲明。管理層就持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力而提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃和其他緩解措施通?；诩僭O(shè)基礎(chǔ)之上，并且與管理層的意圖密切相關(guān)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向管理層獲取有關(guān)應(yīng)對(duì)計(jì)劃的書面聲明。一些特殊的事項(xiàng)或情況可能導(dǎo)致被審計(jì)單位發(fā)生重大損失，盡管被審計(jì)單位當(dāng)前可能是盈利的，但為避免諸如訴訟事項(xiàng)可能發(fā)生的巨額損失，管理層將會(huì)考慮主動(dòng)尋求破產(chǎn)保護(hù)。在這種情況下，獲取管理層聲明是非常必要的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以要求管理層作出如下聲明：“在資產(chǎn)負(fù)債表日起的12個(gè)月內(nèi)，管理層沒有申請(qǐng)破產(chǎn)保護(hù)的計(jì)劃?！钡谌?yè)，共六十八頁(yè)。四、審計(jì)結(jié)論與報(bào)告（一）被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)娜绻J(rèn)為被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是適當(dāng)?shù)模赡軐?dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮兩個(gè)問題：（1）財(cái)務(wù)報(bào)表是否已充分描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，以及管理層針對(duì)這些事項(xiàng)或情況所提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃；（2）財(cái)務(wù)報(bào)表是否已清楚指明可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性，被審計(jì)單位可能無(wú)法在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。第三十一頁(yè)，共六十八頁(yè)。

根據(jù)以上情況，我們可以得出以下結(jié)論：1.如果財(cái)務(wù)報(bào)表已作出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，強(qiáng)調(diào)可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性的事實(shí)，并提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意財(cái)務(wù)報(bào)表附注中對(duì)有關(guān)事項(xiàng)的披露。2.當(dāng)被審計(jì)單位多項(xiàng)可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性時(shí)，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師難以判斷財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)是否適合繼續(xù)采用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)，此時(shí)，即使財(cái)務(wù)報(bào)表已作出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)當(dāng)考慮出具無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告，而不是在意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。第三十二頁(yè)，共六十八頁(yè)。3.如果財(cái)務(wù)報(bào)表未能作出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告。而且，審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)具體提及可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性的事實(shí)，并指明財(cái)務(wù)報(bào)表未對(duì)該事實(shí)作出披露。第三十三頁(yè)，共六十八頁(yè)。（二）被審計(jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)，但財(cái)務(wù)報(bào)表仍然按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制根據(jù)有關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師基于實(shí)施審計(jì)程序所獲取的所有信息判斷被審計(jì)單位在可預(yù)見的將來(lái)將無(wú)法持續(xù)經(jīng)營(yíng)，但財(cái)務(wù)報(bào)表卻仍然按照持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制，此時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。第三十四頁(yè)，共六十八頁(yè)。（三）被審計(jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)，以其他基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》規(guī)定：“以持續(xù)經(jīng)營(yíng)為基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表不再合理的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用其他基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表，并在附注中披露這一事實(shí)?！币虼耍?dāng)管理層認(rèn)為編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再適當(dāng)，而選用了其他基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施補(bǔ)充的審計(jì)程序。如果認(rèn)為管理層選用的其他編制基礎(chǔ)是適當(dāng)?shù)?，且?cái)務(wù)報(bào)表已作出充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，并考慮在審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注管理層選用的其他編制基礎(chǔ)。第三十五頁(yè)，共六十八頁(yè)。（四）管理層拒絕對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出評(píng)估或評(píng)估期間未能涵蓋自資產(chǎn)負(fù)債表日起的十二個(gè)月

如果管理層拒絕注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)在管理層拒絕評(píng)估或延伸評(píng)估期間的情況下所獲取的審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性，判斷審計(jì)范圍受到限制的程度，并考慮出具保留意見或無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告。第三十六頁(yè)，共六十八頁(yè)。第四節(jié)匯總最終證據(jù)執(zhí)行最后的分析程序取得管理層聲明審閱報(bào)表附屬信息審閱年度報(bào)告中的其他信息第三十七頁(yè)，共六十八頁(yè)。一、執(zhí)行最后的分析程序在審計(jì)工作結(jié)束或即將結(jié)束時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常要運(yùn)用分析程序，在已收集的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)上，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的合理性做最終把握，評(píng)價(jià)報(bào)表仍然存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而未被發(fā)現(xiàn)的可能性。如果識(shí)別出以前未發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新考慮對(duì)全部或部分各類交易、賬戶余額、列報(bào)評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)是否恰當(dāng)，并在此基礎(chǔ)上重新評(píng)價(jià)之前計(jì)劃的審計(jì)程序是否成分，考慮是否需要追加審計(jì)程序，以便為發(fā)表審計(jì)意見提供合理基礎(chǔ)。第三十八頁(yè)，共六十八頁(yè)。二、取得管理層聲明書（一）管理層聲明的概念和作用管理層聲明：是指被審計(jì)單位管理層向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的各項(xiàng)陳述。作用：一方面可以明確管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任，有助于提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理層溝通的透明度，起到保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的作用；另一方面，可以在某些情況下，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施其他審計(jì)程序獲得審計(jì)證據(jù)的補(bǔ)充，比如對(duì)關(guān)聯(lián)方及其交易是否存在應(yīng)披露而未披露的聲明；而就某些事項(xiàng)而言，管理層聲明甚至可以作為重要審計(jì)證據(jù)。注意：由于管理層聲明獨(dú)立性差，證明力弱，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，盡可能收集其他證據(jù)來(lái)對(duì)所聲明事項(xiàng)予以驗(yàn)證。第三十九頁(yè)，共六十八頁(yè)。（二）管理層聲明的內(nèi)容和審計(jì)程序1.關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表2.關(guān)于信息的完整性3.關(guān)于確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)根據(jù)上述事項(xiàng)的復(fù)雜程度和重要性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以將其全部列入管理層聲明書中，也可以就其中某個(gè)事項(xiàng)向管理層獲取專項(xiàng)聲明。第四十頁(yè)，共六十八頁(yè)。在審閱過(guò)程中，如果發(fā)現(xiàn)管理層聲明的事項(xiàng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重大影響時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常應(yīng)當(dāng)實(shí)施以下審計(jì)程序：1.從被審計(jì)單位內(nèi)部或外部獲取佐證證據(jù)，為聲明中列示的事項(xiàng)提供支持；2.評(píng)價(jià)管理層聲明是否合理，并復(fù)核與獲取的其他證據(jù)（包括其他聲明）是否一致；3.考慮作出聲明的人員是否熟悉所聲明的事項(xiàng)，從而評(píng)價(jià)聲明是否有效。第四十一頁(yè)，共六十八頁(yè)。（三）應(yīng)注意事項(xiàng)1.管理層聲明不能替代其他審計(jì)證據(jù)。2.管理層聲明與其他審計(jì)證據(jù)相矛盾時(shí)的處理。3.管理層拒絕提供聲明時(shí)的措施。4.管理層聲明的簽署日期。通常情況下，管理層聲明書標(biāo)明的日期與審計(jì)報(bào)告日期一致。但在某些情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以在審計(jì)過(guò)程中或?qū)徲?jì)報(bào)告日后就某些交易或事項(xiàng)獲取單獨(dú)的聲明書。第四十二頁(yè)，共六十八頁(yè)。三、審閱財(cái)務(wù)報(bào)表附屬信息財(cái)務(wù)報(bào)表的附屬信息并不是指報(bào)表的附注信息。附屬信息通常是指對(duì)基本財(cái)務(wù)報(bào)表（有時(shí)還包括附注）信息進(jìn)行再加工而成的一些比較報(bào)表、統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)或其他輔助信息。常見的內(nèi)容有：1.說(shuō)明基本財(cái)務(wù)報(bào)表中如銷售成本、營(yíng)業(yè)費(fèi)用和其他資產(chǎn)等賬戶總額控制情況的詳細(xì)比較報(bào)表；2.用比率或趨勢(shì)表示的過(guò)去年度的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)；3.人力資源成本明細(xì)表；4.各種保險(xiǎn)費(fèi)用明細(xì)表；5.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)或證券交易委員會(huì)要求的輔助信息，等等。第四十三頁(yè)，共六十八頁(yè)。對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表附屬信息進(jìn)行審閱是不是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的必定程序?答案:不是。但在某些情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師有可能根據(jù)有關(guān)各方要求而有必要確認(rèn)這些信息是否公允表達(dá)，并在審計(jì)報(bào)告中單獨(dú)提示。比如證券交易委員會(huì)要求ST或SP上市公司必須披露的某些特定信息。第四十四頁(yè)，共六十八頁(yè)。如果審計(jì)委托書中要求對(duì)附屬信息發(fā)表審計(jì)意見，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師確認(rèn)可以對(duì)這些信息發(fā)表肯定意見時(shí)，通常需要在審計(jì)報(bào)告意見段之后增加一個(gè)強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段說(shuō)明這一問題。其基本表述示例如下：“我們的審計(jì)是對(duì)基本財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表審計(jì)意見。根據(jù)委托要求，我們?cè)趯?duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)程序中審閱了從X頁(yè)到Y(jié)頁(yè)的附屬信息。這些信息的目的是為了進(jìn)行附加分析，而不是基本財(cái)務(wù)報(bào)表所要求的部分。我們認(rèn)為，這些信息與基本財(cái)務(wù)報(bào)表整體相關(guān)的所有重大方面均已公允表達(dá)。”第四十五頁(yè)，共六十八頁(yè)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)審閱后，對(duì)這些附屬信息未能獲得充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，則因在審計(jì)報(bào)告意見段之后增加一個(gè)無(wú)法表示意見段。其基本表述示例如下：“我們的審計(jì)是對(duì)基本財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表審計(jì)意見。根據(jù)委托要求，我們?cè)趯?duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)程序中審閱了從X頁(yè)到Y(jié)頁(yè)的附屬信息。這些信息的目的是為了進(jìn)行附加分析，而不是基本財(cái)務(wù)報(bào)表所要求的部分。針對(duì)這些附屬信息我們未能獲得充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，因此，我們對(duì)此不發(fā)表任何意見?！钡谒氖?yè)，共六十八頁(yè)。四、審閱年度報(bào)告中的其他信息在通常情況下，被審計(jì)單位除公布已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告外，還可能同時(shí)向公眾公布總經(jīng)理陳述書等信息資料。如果這些信息資料與已審財(cái)務(wù)報(bào)表或報(bào)表附注信息存在重大不一致，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求管理層更正有關(guān)信息。如果管理層拒絕更正，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告中增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段以說(shuō)明這一問題。第四十七頁(yè)，共六十八頁(yè)。第五節(jié)評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果，往往是注冊(cè)會(huì)計(jì)師所有審計(jì)程序的工作結(jié)果的總結(jié)和概括，是出具審計(jì)報(bào)告的前提和工作基礎(chǔ)，同時(shí)也為注冊(cè)會(huì)計(jì)師最終確定被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表編制是否符合適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和其他相關(guān)會(huì)計(jì)制度以及評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允表達(dá)提供信心支持。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在結(jié)束審計(jì)工作階段對(duì)審計(jì)結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)，主要是為了檢查審計(jì)工作過(guò)程中審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的遵循情況以及確定即將要發(fā)表的審計(jì)意見類型。第四十八頁(yè)，共六十八頁(yè)。一、對(duì)重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的最終評(píng)價(jià)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在最終評(píng)價(jià)重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平的基礎(chǔ)上形成審計(jì)意見。（一）確定財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的可能錯(cuò)報(bào)為了發(fā)表無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須確定財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)很低。在評(píng)價(jià)這個(gè)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中全部可能的錯(cuò)報(bào)進(jìn)行評(píng)價(jià)。具體內(nèi)容包括：1.已知錯(cuò)報(bào)。（1）注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮了重要性水平而未建議管理層調(diào)整的錯(cuò)報(bào)。（2）管理層拒絕調(diào)整建議的未更正錯(cuò)報(bào)。2.預(yù)計(jì)錯(cuò)報(bào)。它是注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用審計(jì)抽樣技術(shù)所推斷出的未更正錯(cuò)報(bào)。3.其他估計(jì)錯(cuò)報(bào)。它是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用審計(jì)抽樣以外的審計(jì)技術(shù)所量化的錯(cuò)報(bào)，例如運(yùn)用分析程序所估計(jì)的錯(cuò)報(bào)。第四十九頁(yè)，共六十八頁(yè)。（二）確定錯(cuò)報(bào)的總額是否超過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重要性水平（三）確定實(shí)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是否超過(guò)了可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)1.如果實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)低于可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以直接得出審計(jì)結(jié)果所支持的審計(jì)意見。2.如果實(shí)際的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)高于可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該采取以下措施：要么提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整已知錯(cuò)報(bào)，要么追加實(shí)施額外的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序。第五十頁(yè)，共六十八頁(yè)。二、對(duì)審計(jì)工作底稿的最終復(fù)核

對(duì)審計(jì)工作底稿的復(fù)核，主要是驗(yàn)證審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的遵循情況。

目的：一方面是要促使審計(jì)工作質(zhì)量達(dá)到預(yù)期水平，另一方面是為了減少和糾正不正確的審計(jì)職業(yè)判斷。但究其根本，是為了確定審計(jì)證據(jù)的充分性、適當(dāng)性，以及現(xiàn)有的審計(jì)證據(jù)是否足以支持形成恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。第五十一頁(yè)，共六十八頁(yè)。第六節(jié)出具審計(jì)報(bào)告

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)程序，大體上應(yīng)該從接受審計(jì)委托開始，到編制審計(jì)計(jì)劃、而后實(shí)施審計(jì)工作和最終完成審計(jì)工作為止。從其核心過(guò)程來(lái)看，首先是編制周密的審計(jì)計(jì)劃，而后是搜集、鑒定、歸納和匯總審計(jì)證據(jù)，再次是評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果，最后是對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行整體評(píng)價(jià)，并出具審計(jì)報(bào)告。第五十二頁(yè)，共六十八頁(yè)。按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證，出具真實(shí)可靠的審計(jì)報(bào)告，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職責(zé)所在。通常情況下，當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制符合適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度，在所有重大方面公允反映了被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就可以出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告；當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為不宜出具無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告時(shí)，就應(yīng)該根據(jù)被審計(jì)單位的實(shí)際情況，有選擇性地發(fā)表保留意見、否定意見或拒絕表示意見的審計(jì)報(bào)告。第五十三頁(yè)，共六十八頁(yè)。第七節(jié)與審計(jì)委員會(huì)和管理層的

溝通一、與審計(jì)委員會(huì)的溝通審計(jì)委員會(huì)是公司董事會(huì)按照股東大會(huì)決議設(shè)立的專門工作機(jī)構(gòu)，主要負(fù)責(zé)公司內(nèi)、外部審計(jì)的溝通、監(jiān)督和核查工作。因此，加強(qiáng)與被審計(jì)單位審計(jì)委員會(huì)的溝通，有助于審計(jì)委員會(huì)了解審計(jì)工作、審計(jì)結(jié)果和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的建議。

為了便于表述，本節(jié)中的審計(jì)委員會(huì)還指未設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的被審計(jì)單位的治理層。第五十四頁(yè)，共六十八頁(yè)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常應(yīng)當(dāng)就下列事項(xiàng)與審計(jì)委員會(huì)進(jìn)行直接溝通：1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。2.計(jì)劃的審計(jì)范圍和時(shí)間。3.審計(jì)工作中發(fā)現(xiàn)的問題。4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。另外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還可能就下列事項(xiàng)與審計(jì)委員會(huì)進(jìn)行溝通：1.要求和商定溝通的其他事項(xiàng)。2.補(bǔ)充事項(xiàng)。第五十五頁(yè)，共六十八頁(yè)。二、與管理層的溝通注冊(cè)會(huì)計(jì)師與管理層的溝通涉及整個(gè)審計(jì)程序。從接受審計(jì)委托，到出具審計(jì)報(bào)告的計(jì)劃階段、實(shí)施階段和報(bào)告階段都需要與管理層進(jìn)行充分的溝通。第五十六頁(yè)，共六十八頁(yè)。第八節(jié)期后發(fā)現(xiàn)的事實(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師有可能在審計(jì)報(bào)告日后、財(cái)務(wù)報(bào)表公布之前，或在財(cái)務(wù)報(bào)表公布之后，發(fā)現(xiàn)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表中含有審計(jì)報(bào)告日就已經(jīng)客觀存在的一些嚴(yán)重的誤導(dǎo)性信息。這些信息如果在審計(jì)報(bào)告日前被獲知，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能會(huì)修改審計(jì)報(bào)告。這類事項(xiàng)我們通常稱之為期后發(fā)現(xiàn)事實(shí)。第五十七頁(yè)，共六十八頁(yè)。審計(jì)報(bào)告日后的事實(shí)，實(shí)際上包括兩部分：（1）在審計(jì)報(bào)告日后至財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出日之前發(fā)現(xiàn)的事實(shí)；（2）在財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出日之后發(fā)現(xiàn)的事實(shí)。但是，由于這些事實(shí)發(fā)生的期間不同，因而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的作用和影響不同，而對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任和要求也不同。第五十八頁(yè)，共六十八頁(yè)。一、審計(jì)報(bào)告日后至財(cái)務(wù)報(bào)表公布日之前發(fā)現(xiàn)的事實(shí)由于此時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)完成，要識(shí)別這一期間可能存在的期后事項(xiàng)比較困難，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常無(wú)需對(duì)這類期后事項(xiàng)實(shí)施審計(jì)程序或進(jìn)行專門查詢。但是，無(wú)論從何途徑獲悉這些期后事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)考慮是否需要修改財(cái)務(wù)報(bào)表，以及被審計(jì)單位是否同意修改報(bào)表，并且根據(jù)審計(jì)報(bào)告是否已經(jīng)提交等具體情況采取適當(dāng)措施。第五十九頁(yè)，共六十八頁(yè)。（一）被審計(jì)單位修改財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)的處理一方面，要實(shí)行新的審計(jì)程序，來(lái)搜集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以驗(yàn)證被審計(jì)單位根據(jù)期后事項(xiàng)所作出的財(cái)務(wù)報(bào)表調(diào)整或披露是否符合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定。另一方面還要針對(duì)修改后的財(cái)務(wù)報(bào)表出具新的審計(jì)報(bào)告和索取新的管理層聲明書。應(yīng)特別注意的是，新的審計(jì)報(bào)告日期不應(yīng)早于董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)修改后的財(cái)務(wù)報(bào)表的日期。同時(shí)，由于審計(jì)報(bào)告日的變化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也應(yīng)當(dāng)將用以識(shí)別期后事項(xiàng)的審計(jì)程序延伸至新的審計(jì)報(bào)告日，以避免重大遺漏。第六十頁(yè)，共六十八頁(yè)。（二）被審計(jì)單位不修改財(cái)務(wù)報(bào)表且審計(jì)報(bào)告尚未提交時(shí)的處理針對(duì)具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，由于對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度理解的不同，或者是出于不同經(jīng)濟(jì)利益的考慮，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為應(yīng)當(dāng)修改的財(cái)務(wù)報(bào)表而被審計(jì)單位拒絕修改，在審計(jì)報(bào)告尚未提交給被審計(jì)單位的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則1502號(hào)——非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告》的規(guī)定，出具保留意見甚至否定意見的審計(jì)報(bào)告。第六十一頁(yè)，共六十八頁(yè)。（三）被審計(jì)單位不修改財(cái)務(wù)報(bào)表且審計(jì)報(bào)告已經(jīng)提交時(shí)的處理不管出于何種考慮，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為應(yīng)當(dāng)修改的財(cái)務(wù)報(bào)表而被審計(jì)單位拒絕修改時(shí)，在審計(jì)報(bào)告已經(jīng)提交給被審計(jì)單位的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)通知被審計(jì)單位不要將財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告向第三方報(bào)出。如果財(cái)務(wù)報(bào)表仍被報(bào)出，為了避免不必要的損失，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取措施防止財(cái)務(wù)報(bào)表使用者信賴該審計(jì)報(bào)告。不過(guò)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以什么樣的方式、采取什么樣的措施，主要取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的權(quán)利和義務(wù)，以及所征詢的法律意見。第六十二頁(yè)，共六十八頁(yè)。審計(jì)報(bào)告日后至財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)出日之前，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)了期后事項(xiàng)，