建筑企業(yè)掛靠項(xiàng)目利潤及個(gè)人所得稅處理

/通過實(shí)踐調(diào)研分析，得出結(jié)論：對(duì)于包工頭或自然人（掛靠方）掛靠建筑企業(yè)承接業(yè)務(wù)后，要將其賺取的利潤從被掛靠方的建筑企業(yè)賬上提取出來，有兩種合同策略：一是自然人掛靠方干脆和被掛靠方簽訂勞動(dòng)合同，將自然人掛靠方聘為項(xiàng)目經(jīng)理；二是自然人掛靠方和被掛靠方簽訂承包經(jīng)營合同，合同約定：承包人以被掛靠方的名義對(duì)外經(jīng)營，除了上交確定的管理費(fèi)用外，經(jīng)營所得歸自然人承包人全部。具體分析如下。（一）合同策略一：自然人掛靠方干脆和被掛靠方簽訂勞動(dòng)合同，將自然人掛靠方聘為項(xiàng)目經(jīng)理的實(shí)操要點(diǎn)

首先，被掛靠方每月給自然人掛靠方預(yù)發(fā)工資和繳納社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用，具體操作如下：

①被掛靠方每月必需給自然人掛靠方預(yù)提工資，依法扣繳個(gè)人所得稅，然后將稅后工資從“應(yīng)付職工薪酬”科目結(jié)轉(zhuǎn)到“其他應(yīng)付款——××掛靠人”

②被掛靠方每月給掛靠人預(yù)提的工資要依法扣除個(gè)稅，依法申報(bào)社保費(fèi)，沒有收到預(yù)付款的狀況下，被掛靠方不行能扣個(gè)稅、發(fā)工資。建議按以下方法進(jìn)行處理：

被掛靠方通知掛靠人先墊錢把錢轉(zhuǎn)入被掛靠方的賬戶，被掛靠方會(huì)計(jì)上做以下分錄：

借：銀行存款

貸：其他應(yīng)付款——××掛靠人

然后被掛靠方將這筆資金用于支付社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和繳納個(gè)人所得稅；當(dāng)業(yè)主向被掛靠方支付工程進(jìn)度款時(shí)，被掛靠方將扣除相關(guān)稅費(fèi)后和管理費(fèi)的余額支付給掛靠方?jīng)_減前面拖欠掛靠方的資金，會(huì)計(jì)上做以下分錄：

借：其他應(yīng)付款——××掛靠人

貸：銀行存款

③到每年的5月31日之前，被掛靠方必需將賬上掛的拖欠掛靠人的稅后工資進(jìn)行發(fā)放，發(fā)放工資的前提是要收到業(yè)主給施工單位支付的工程款，假如未收到業(yè)主的工程款，則被掛靠方必需通知掛靠方墊資，將資金轉(zhuǎn)入被掛靠方的賬戶用于給掛靠人發(fā)稅后工資，被掛靠方做借款處理，確定不能出現(xiàn)拖欠業(yè)主的稅后工資在5月31日之后未發(fā)放的狀況。

其次，被掛靠方的建筑企業(yè)賬上屬于掛靠方共享的利潤扣除為掛靠方預(yù)發(fā)工資、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和解聘掛靠人賜予的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金后的剩余部分，平均分?jǐn)偟焦こ填A(yù)料完工的年限，通過年終獎(jiǎng)的方式進(jìn)行發(fā)放。該年終獎(jiǎng)要依照年終獎(jiǎng)的稅收政策計(jì)算并扣除個(gè)人所得稅。具體操作如下：

①被掛靠方必需和掛靠人簽訂內(nèi)部承包協(xié)議，明確雙方的責(zé)任和義務(wù)；

②被掛靠方將掛靠人聘為項(xiàng)目經(jīng)理，簽訂勞動(dòng)合同，勞動(dòng)合同期限是該掛靠工程項(xiàng)目預(yù)料須要完工的工期。

③工程完工后，掛靠方接著給自然人支付一年的工資和社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用，合同到期后，被掛靠方解聘自然人掛靠人，被掛靠方應(yīng)賜予掛靠自然人一次性勞動(dòng)經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金，該經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金將從掛靠人在本項(xiàng)目賺取的利潤當(dāng)中進(jìn)行扣除。

④關(guān)于企業(yè)解除勞動(dòng)合同賜予一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金的個(gè)人所得稅處理?！敦?cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人和用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入征免個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅〔2001〕157號(hào)）規(guī)定：“個(gè)人因和用人單位解除勞動(dòng)關(guān)系而取得的一次性補(bǔ)償收入（包括用人單位發(fā)放的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金、生活補(bǔ)助費(fèi)和其他補(bǔ)助費(fèi)用），其收入在當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY3倍數(shù)額以內(nèi)的部分，免征個(gè)人所得稅；超過的部分依據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同取得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金征收個(gè)人所得稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1999〕178號(hào)）的有關(guān)規(guī)定，計(jì)算征收個(gè)人所得稅?！?/p>

國稅發(fā)〔1999〕178號(hào)文件其次條規(guī)定：“考慮到個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入數(shù)額較大，而且被解聘的人員可能在一段時(shí)間內(nèi)沒有固定收入，因此，對(duì)于個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，可視為一次取得數(shù)月的工資、薪金收入，允許在確定期限內(nèi)進(jìn)行平均。具體平均方法為：以個(gè)人取得的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，除以個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)，以其商數(shù)作為個(gè)人的月工資、薪金收入，依據(jù)稅法規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。個(gè)人在本企業(yè)的工作年限數(shù)按實(shí)際工作年限數(shù)計(jì)算，超過12年的按12計(jì)算?！?/p>

國稅發(fā)〔1999〕178號(hào)第一條規(guī)定：對(duì)于個(gè)人因解除勞動(dòng)合同而取得一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，應(yīng)按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。第五條規(guī)定：“個(gè)人在解除勞動(dòng)合同后又再次任職、受雇的，對(duì)個(gè)人已繳納個(gè)人所得稅的一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償收入，不再和再次任職、受雇的工資、薪金所得合并計(jì)算補(bǔ)繳個(gè)人所得稅?！?/p>

《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人和用人單位解除勞

動(dòng)關(guān)系取得的一次性補(bǔ)償收入征免個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅[2001]157號(hào)）其次條：個(gè)人領(lǐng)取一次性補(bǔ)償收入時(shí)依據(jù)國家和地方政府規(guī)定的比例實(shí)際繳納的住房公積金、醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，可以在計(jì)征其一次性補(bǔ)償收入的個(gè)人所得稅時(shí)予以扣除。

依據(jù)2008年1月1日實(shí)施的《勞動(dòng)合同法》之85、87等條款之規(guī)定，現(xiàn)除經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金外還出現(xiàn)了“賠償金”之概念。從目前司法實(shí)踐來看，賠償金也可依照上述規(guī)定計(jì)繳稅款。

公式為：應(yīng)代為扣繳的個(gè)人所得稅={[(經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金總收入-當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY的3倍-實(shí)際繳存的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金)÷本單位的工作年限-個(gè)人所得稅扣除額]×適用稅率-速算扣除數(shù)}×本單位的工作年限

例如：王明2015年1月1日掛靠是甲公司承接業(yè)務(wù)，王明于甲公司簽訂勞動(dòng)合同，在公司工作了2年，

2017年7月，甲公司解聘王明，給王明一次性經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金老王50萬元。假設(shè)甲公司人均月工資為3500元，老王平常每月領(lǐng)取工資7000元（當(dāng)?shù)厣夏曷毠て骄べY為90000元）。

依據(jù)上述規(guī)定，老王取得的一次性補(bǔ)償應(yīng)繳個(gè)人所得稅計(jì)算如下：｛［（500000－90000×3）÷2－3500］×45%－13505｝×2＝73340元。

⑤被掛靠方給掛靠人預(yù)提工資和繳納社保費(fèi)用，年終按績(jī)效考核方法給掛靠人發(fā)放年終獎(jiǎng)，掛靠人拿的工資、社保將從掛靠人在本項(xiàng)目賺取的利潤當(dāng)中進(jìn)行扣除。企業(yè)發(fā)放年終獎(jiǎng)時(shí)，確定要回避納稅“臨界點(diǎn)”，即全年一次性獎(jiǎng)金總額除以12個(gè)月的商數(shù)必需在工資、薪金所得項(xiàng)目“七級(jí)稅率表”中的含稅級(jí)距之內(nèi)，假如超過納稅“臨界點(diǎn)”，就應(yīng)當(dāng)超過的部分下次發(fā)放。

例如，某建筑公司依據(jù)績(jī)效考核制度，實(shí)行每季考核方法，對(duì)項(xiàng)目經(jīng)理或自然掛靠人每月預(yù)發(fā)12000元。加上每季考核獎(jiǎng)和年終考核獎(jiǎng)并扣除五險(xiǎn)一金的成本因素，項(xiàng)目經(jīng)理或自然掛靠人的年度總收入或許為：60萬。建筑公司在每年的1月份給項(xiàng)目經(jīng)理依據(jù)年終獎(jiǎng)的計(jì)算方法進(jìn)行申報(bào)納稅。項(xiàng)目經(jīng)理年終獎(jiǎng)適用了30%的稅率，致使公司為項(xiàng)目經(jīng)理擔(dān)當(dāng)一筆較高的個(gè)人所得稅。請(qǐng)分析如何降低公司的個(gè)人所得稅？1、籌劃前的個(gè)人所得稅負(fù)[（12000-3500）×20%-555]×12+（600000-12000×12）×30%-1005

=13740+135795=149535（元）2、籌劃方案每月工資發(fā)放提高到38500元3、籌劃后的個(gè)人所得稅稅負(fù)[（38500-3500）×25%-1005]×12+（600000-38500×12）×25%-1005

=92940+33495=126435（元）4、結(jié)論比籌劃前省149535-126435=23100（元）最終，充分用足國家稅收政策，將為項(xiàng)目工程發(fā)生的一些期間費(fèi)用完量進(jìn)項(xiàng)目成本，具體費(fèi)用而言如下：

①掛靠人的私車在工程項(xiàng)目上發(fā)生的車輛費(fèi)用的處理

由于實(shí)踐中掛靠人經(jīng)常將自己私車用在項(xiàng)目工程上，為了考慮私車發(fā)生的一些費(fèi)用進(jìn)項(xiàng)目成本，可以從以下兩方面來操作：

一是掛靠人可以和被掛靠方簽訂私車公用協(xié)議，在協(xié)議中約

定由被掛靠方承接的項(xiàng)目定額擔(dān)當(dāng)確定的汽油費(fèi)、過路過橋費(fèi)、停車費(fèi)等費(fèi)用。在私車公用協(xié)議中定額約定的企業(yè)真實(shí)發(fā)生的和取得收入相關(guān)的汽油費(fèi)、過路過橋費(fèi)、停車費(fèi)等符合《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定的支出可以在企業(yè)所得稅前扣除。但是應(yīng)由車主（掛靠方）擔(dān)當(dāng)?shù)钠嚤旧淼闹С鋈纾很囕v保險(xiǎn)費(fèi)、車輛購置稅、折舊費(fèi)等不行以在企業(yè)所得稅前扣除。同時(shí)掛靠人和被掛靠方簽訂私車公用協(xié)議書，在協(xié)議中定額約定實(shí)際經(jīng)營中發(fā)生的并由被掛靠方承接的項(xiàng)目部擔(dān)當(dāng)?shù)钠唾M(fèi)、過路過橋費(fèi)、停車費(fèi)，不屬于員工在公司任職或者受雇有關(guān)的其他所得，不繳納個(gè)人所得稅。

二是被掛靠方和掛靠方簽訂私車租賃協(xié)議，

在租賃合同約定每月租金的同時(shí)，并約定由工程項(xiàng)目部每月?lián)?dāng)定額的汽油費(fèi)、過路過橋費(fèi)、停車費(fèi)，掛靠方憑租賃合同和身份證到當(dāng)?shù)貒惥执_一般發(fā)票，準(zhǔn)予在項(xiàng)目企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。但不能在租賃合同中約定應(yīng)由車主（掛靠方）擔(dān)當(dāng)?shù)钠嚤旧淼能囕v保險(xiǎn)費(fèi)、車輛購置稅、折舊費(fèi)等支出，否則不行以在工程項(xiàng)目企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。

②業(yè)務(wù)款待費(fèi)用、差旅費(fèi)用、會(huì)議費(fèi)用和評(píng)審費(fèi)用的處理。

掛靠方為開展掛靠項(xiàng)目所發(fā)生的差旅費(fèi)用中的交通費(fèi)用、住宿費(fèi)用憑發(fā)票回被掛靠方實(shí)報(bào)實(shí)銷，差旅費(fèi)津貼憑領(lǐng)款清單報(bào)銷。

依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，業(yè)務(wù)款待費(fèi)用的扣除標(biāo)準(zhǔn)是依據(jù)工程項(xiàng)目年度收入的0.5%和年度實(shí)際發(fā)生業(yè)務(wù)款待費(fèi)用的60%，依照孰低的原則，在項(xiàng)目工程年度企業(yè)所得稅前進(jìn)行扣除。掛靠方在項(xiàng)目施工過程中，在發(fā)生業(yè)務(wù)款待費(fèi)用時(shí)，必需向酒店或餐館索取以被掛靠方抬頭的合法的增值稅發(fā)票。

《中心和國家機(jī)關(guān)會(huì)議費(fèi)管理方法》（財(cái)行〔2016〕214號(hào)）第十四條，會(huì)議費(fèi)開支范圍包括會(huì)議住宿費(fèi)、伙食費(fèi)、會(huì)議室租金、交通費(fèi)、文件印刷費(fèi)、醫(yī)藥費(fèi)等。

《

財(cái)政部

國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施方法》其次十七條第（六）項(xiàng)規(guī)定，購進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)、貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和消遣服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣?；诖艘?guī)定，掛靠方平常為工程項(xiàng)目所發(fā)生的會(huì)議費(fèi)用，要求酒店開具被掛靠人抬頭的居處費(fèi)增值稅專用發(fā)票、餐費(fèi)增值稅一般發(fā)票，會(huì)議室或會(huì)議場(chǎng)地租金的增值稅專用發(fā)票給被掛靠方財(cái)務(wù)做賬進(jìn)成本。

建筑企業(yè)發(fā)生“項(xiàng)目評(píng)審專家詢問費(fèi)”，掛靠方應(yīng)當(dāng)?shù)疆?dāng)?shù)貒惥执_增值稅一般發(fā)票給被掛靠方財(cái)務(wù)做賬進(jìn)成本。

③工程項(xiàng)目所發(fā)生的賠償費(fèi)用和搬運(yùn)勞務(wù)費(fèi)用的處理。

建筑企業(yè)工地上的一些費(fèi)用支出是不須要發(fā)票就可以干脆進(jìn)被掛靠方的成本核算的，例如，工地上的材料設(shè)備搬運(yùn)工、裝卸工、工程完工后的現(xiàn)場(chǎng)清理工，只要每人每次支出在500元（增值稅起征點(diǎn)）以下，只要憑個(gè)人身份證和勞務(wù)費(fèi)用支出清單（須要?jiǎng)趧?wù)人員在支付清單上簽字按手?。┑疆?dāng)?shù)貒惥执_勞務(wù)發(fā)票，不征免增值稅；每月每次支出500元因低于800元（勞務(wù)酬勞所得）免個(gè)人所得稅。另外，建筑企業(yè)工地上發(fā)生的工傷賠償費(fèi)用、青苗補(bǔ)償費(fèi)用、噪音擾民費(fèi)用，也不須要發(fā)票，只要舉辦補(bǔ)償協(xié)議、身份證復(fù)印件，簽字的收款收據(jù)進(jìn)成本就可以。④掛靠人自己購買的機(jī)械設(shè)備用于項(xiàng)目上運(yùn)用的處理

實(shí)踐中，假如存在掛靠人自己購買的機(jī)械設(shè)備用于項(xiàng)目工地上，應(yīng)當(dāng)將設(shè)備租賃給項(xiàng)目部，掛靠人應(yīng)和被掛靠方簽訂機(jī)械設(shè)備租賃合同，約定租金，掛靠人到當(dāng)?shù)貒惥秩ゴ_增值稅一般發(fā)票回來，進(jìn)行項(xiàng)目成本。⑤掛靠人民間融資費(fèi)用的稅務(wù)處理

實(shí)踐中，掛靠人往往要為工程項(xiàng)目進(jìn)展而會(huì)發(fā)生一些民間融資行為，發(fā)生的一些融資費(fèi)用應(yīng)計(jì)入工程項(xiàng)目的期間費(fèi)用。具體操作方法是：掛靠人和被掛靠方簽訂借款協(xié)議，協(xié)議中應(yīng)約定借款利息，借款利息不能超過銀行同期貸款利率，掛靠人憑借款協(xié)議和身份證到當(dāng)?shù)貒惥执_增值稅一般發(fā)票回來，進(jìn)行項(xiàng)目成本。（二）合同策略二：自然人掛靠方和被掛靠方簽訂建筑施工承包經(jīng)營合同的實(shí)操要點(diǎn)

1、被掛靠方和自然人掛靠方簽訂承包經(jīng)營合同。合同中約定以下重要條款：

（1）在“材料供應(yīng)”條款中約定：全部的建筑工程所須要的材料、動(dòng)力全部由自然人掛靠方以被掛靠方的名義選購 ；

（2）在“承包方式”條款中約定：自然人掛靠方以被掛靠方的名義對(duì)外經(jīng)營，并以被掛靠方擔(dān)當(dāng)相關(guān)法律責(zé)任。

（3）在“經(jīng)營所得”條款中約定：自然人掛靠方向被掛靠方上交確定的管理費(fèi)用，經(jīng)營所得歸自然人掛靠方全部。

2、經(jīng)營所得的納稅管理。

（1）經(jīng)營所得的個(gè)人所得稅的處理

依據(jù)國稅發(fā)[1994]179號(hào)第一條其次款的規(guī)定，企業(yè)實(shí)行個(gè)人承包經(jīng)營、承租經(jīng)營后，承包、承租人按合同（協(xié)議）的規(guī)定只向發(fā)包、出租方交納確定費(fèi)用，企業(yè)經(jīng)營成果歸其全部的，承包、承租人取得的所得，按對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

應(yīng)納稅所得額=納稅年度的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得－必要費(fèi)用=個(gè)人承包、承租經(jīng)營收入總額+承包者個(gè)人的工資-每月3500元=會(huì)計(jì)利潤-企業(yè)所得稅-上繳的承包費(fèi)+工資薪金性質(zhì)的所得其中的必要費(fèi)用是指每月3500元，承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得適用5%～35%的五級(jí)超額累進(jìn)稅率。

承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：應(yīng)納個(gè)人所得稅稅額=應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù)。對(duì)實(shí)行承包、承租經(jīng)營的納稅人，雖原則上要求其應(yīng)以每一納稅年度取得的承包、承租經(jīng)營所得計(jì)算納稅，但納稅人的承包、承租期在一個(gè)納稅年度內(nèi)經(jīng)營不足12個(gè)月的，以其實(shí)際承包、承租經(jīng)營的期限作為一個(gè)納稅年度計(jì)算納稅。

依據(jù)《建筑安裝業(yè)個(gè)人所得稅征收管理暫行方法》（國稅發(fā)[1996]127號(hào)）第三條的規(guī)定，

承包建筑安裝業(yè)各項(xiàng)工程作業(yè)的承包人取得的所得，應(yīng)區(qū)分不同狀況計(jì)征個(gè)人所得稅：經(jīng)營成果歸承包人個(gè)人全部的所得，或依據(jù)承包合同（協(xié)議）規(guī)定，將一部分經(jīng)營成果留歸承包人個(gè)人的所得，按對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得項(xiàng)目征稅。

（2）經(jīng)營所得的增值稅處理

財(cái)稅[2016]36號(hào)文件附件1：《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施方法》其次條

單位以承包、承租、掛靠方式經(jīng)營的，承包人、承租人、掛靠人（以下統(tǒng)稱承包人）以發(fā)包人、出租人、被掛靠人（以下統(tǒng)稱發(fā)包人