第1章企業(yè)合并

第1章企業(yè)合并內(nèi)蒙古財經(jīng)大學會計學院會計系邱鵬云1第一節(jié)企業(yè)合并概述第二節(jié)同一控制下企業(yè)合并的處理第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理2第一節(jié)企業(yè)合并概述一、企業(yè)合并的概念二、企業(yè)合并的動機三、企業(yè)合并的形式四、企業(yè)合并的會計問題3一、企業(yè)合并的概念企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。在理解企業(yè)合并的概念時，至少應該注意到以下幾個問題：4第一，“單獨的主體”“單獨的主體”既是獨立的法人主體也是獨立的報告主體，即，作為獨立的法人單位，單獨的企業(yè)應定期提供單獨的財務會計報告。

5第二，“合并形成一個報告主體”“合并形成一個報告主體”是指多個企業(yè)合并后形成的合并體作為一個報告主體，它應該是經(jīng)濟意義上的一個整體，而從法律意義上看可能是一個法人主體，也可能是多個法人主體。

6第三，“交易或事項”——企業(yè)合并的定性企業(yè)合并如果是一項交易，將涉及到公允價值的使用；企業(yè)合并如果僅僅是對參與合并各方資產(chǎn)、負債重新組合的經(jīng)濟事項，則只能使用賬面價值進行確認與計量。7把握：1、參與合并的企業(yè)在合并前是彼此獨立的，而合并后，它們的經(jīng)濟資源和經(jīng)營活動就處于單一的管理機構(gòu)控制之下。所以企業(yè)合并的實質(zhì)是取得控制權(quán)。2、企業(yè)合并是以前彼此獨立的企業(yè)，合并成一個會計主體。3、報告主體可以是獨立的法律主體，也可以是由一家母公司和其全部子公司構(gòu)成的集團（經(jīng)濟主體）。8二、企業(yè)合并的動機擴大生產(chǎn)規(guī)模以實現(xiàn)快速擴張節(jié)約擴張成本，緩解現(xiàn)金壓力稅負考慮管理層意圖，提高管理人員的社會地位和市場價值防止被兼并9三、企業(yè)合并的形式（一）按合并企業(yè)所涉及的行業(yè)分類

橫向合并縱向合并混合合并101、橫向合并又稱水平式合并，指生產(chǎn)同類產(chǎn)品的企業(yè)之間的合并，其目的主要是達到生產(chǎn)規(guī)模經(jīng)濟，降低成本，擴大市場占有率及影響力。橫向合并的目的在于，把一些規(guī)模較小的企業(yè)聯(lián)合起來，組成企業(yè)集團，以實現(xiàn)規(guī)模效益；或者是利用現(xiàn)有的生產(chǎn)設(shè)備，增加產(chǎn)量，提高市場占有率，在激烈的競爭中處于有利的地位，或者是優(yōu)勢互補，共度難關(guān)。例如：若干零售商業(yè)企業(yè)合并組成大型零售商業(yè)企業(yè)集團112、縱向合并

又稱垂直式合并，指生產(chǎn)不同類產(chǎn)品，但相互之間有關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間的合并，如一家生產(chǎn)彩電的企業(yè)和一家生產(chǎn)彩電顯像管的企業(yè)間的合并。企業(yè)通過垂直式合并往往能夠形成一個集產(chǎn)、供、銷于一體的企業(yè)集團，以此來加強企業(yè)實力。例如：速凍食品生產(chǎn)企業(yè)與糧油業(yè)、水產(chǎn)業(yè)、畜牧業(yè)甚至快餐業(yè)的企業(yè)合并123、混合合并又稱多元化合并，指生產(chǎn)產(chǎn)品和行業(yè)沒有內(nèi)在聯(lián)系的企業(yè)之間的合并，如銀行對影視行業(yè)的合并。企業(yè)通過多元化合并可以擴大經(jīng)營行業(yè)，以達到分散企業(yè)經(jīng)營風險的目的。例如：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)購買造船企業(yè)的股權(quán)、電子生產(chǎn)企業(yè)并購釀酒企業(yè)。13（二）按企業(yè)合并的法律形式分類

吸收合并

創(chuàng)立合并

控股合并

14l、吸收合并

也稱兼并（Takeover），即一家公司取得其他一家或幾家企業(yè)的凈資產(chǎn)而后者宣告解散。其結(jié)果是只留下兼并企業(yè)作為經(jīng)濟主體和法律主體。如：1996年12月，波音公司以133億美元的價格購得麥道公司，組建成世界上最大的航空航天制造公司。企業(yè)合并后，麥道公司消失，除100架MD—95以外，民用客機均改姓波音。152、創(chuàng)立合并

或稱新設(shè)合并，是指幾家企業(yè)以其凈資產(chǎn)換取新成立的公司的股份之后宣告解散，合并創(chuàng)建一個新的企業(yè)。其結(jié)果是指新設(shè)一個單一的經(jīng)濟主體和法律主體。例如，2000年1月，全球最大的互聯(lián)網(wǎng)服務提供商——美國在線（AOL）與全球娛樂及傳媒巨人——時代華納公司（TW）合并成立新公司“美國在線時代華納公司”（AOLTimeWoerInc）就是一項典型的新設(shè)合并。163、控股合并

是企業(yè)合并中最常見的一種方式，是指一家公司通過長期投資取得另一家或幾家公司的控制股權(quán)，使被投資公司成為它的子公司，而它自己則成為這些子公司的母公司，或稱為控股公司。母、子公司組成一個企業(yè)集團，每個公司都是獨立的經(jīng)濟主體和法律主體，稱為成員企業(yè)。編制合并財務報表17合并方式

購買方(合并方)

被購買方(被合并方)吸收合并取得對方資產(chǎn)并承擔負債解散（法人資格取消）

表達式：A公司+B公司A公司新設(shè)合并由新成立企業(yè)持有參與合并各方參與合并各方資產(chǎn)負債均解散

表達式：A公司+B公司+C公司控股合并取得控制權(quán)保持獨立體現(xiàn)為長期股權(quán)投資成為子公司

表達式：A公司+B公司以A公司為母公司的企業(yè)集團18（三）按照參與合并的企業(yè)在合并前后是否均受同一方或相同的多方最終控制分類

同一控制下企業(yè)合并非同一控制下企業(yè)合并191、同一控制下企業(yè)合并概念：參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。均受一個管理當局的控制20同一方：母公司或有關(guān)主管單位(是指對參與合并的企業(yè)在合并前后均實施最終控制的投資者)相同的多方：根據(jù)投資者的合同或協(xié)議,行使表決權(quán)的投資者暫時性：合并前（1年）合并后（1年）(參與合并的各方在合并前后較長的時間內(nèi)受同一方或相同的多方最終控制。)21同一控制下企業(yè)合并P公司S1公司S2公司S21公司S22公司M1公司M2公司Z1公司Z2公司受同一方最終控制受相同多方最終控制60％75％80％90％注：Z1和Z2均受M1和M2共同控制22同一控制下企業(yè)合并的特點：合并前后的控制人未發(fā)生變化.由于最終控制方的存在,從最終控制方的角度,該類企業(yè)合并在一定程度上并不造成構(gòu)成企業(yè)集團整體的經(jīng)濟利益的流入和流出,最終控制方在合并前、后實際控制的資源并沒有發(fā)生變化，有關(guān)交易事項不作為出售或購買。并非完全自愿進行，這種合并不具有購買性質(zhì)在很大程度上是資產(chǎn)、負債的重新組合價格往往不公允對同一控制下的企業(yè)合并應運用權(quán)益結(jié)合法進行會計處理。232、非同一控制下企業(yè)合并概念：參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的。特點：屬于購買性質(zhì)的企業(yè)合并，視為一個企業(yè)取得其他參與合并企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易交易作價相對公平合理非關(guān)聯(lián)的企業(yè)間的合并對非同一控制下的企業(yè)合并應運用購買法進行會計處理。24四、企業(yè)合并的會計問題企業(yè)合并本身的賬務處理同一控制——權(quán)益結(jié)合法非同一控制——購買法合并財務報表的編制控制權(quán)取得日的合并財務報表的編制控制權(quán)取得日后合并財務報表的編制25購買法：就是將企業(yè)合并視為某企業(yè)購買其他企業(yè)凈資產(chǎn)的一項交易的企業(yè)合并會計核算的方法。權(quán)益結(jié)合法：將企業(yè)合并視為兩家或兩家以上的企業(yè)，通過股票的交換，使股權(quán)融為一體，實現(xiàn)雙方股權(quán)結(jié)合的企業(yè)合并的會計核算方法。26第二節(jié)同一控制下的企業(yè)

合并的處理同一控制的企業(yè)合并，是從合并方出發(fā)，確定合并方在合并日對于企業(yè)合并事項應進行的會計處理。合并方：是指取得對其他參與合并企業(yè)的控制權(quán)的一方；合并日：是指合并方實際取得對被合并方控制權(quán)的日期。27本節(jié)主要內(nèi)容一、同一控制企業(yè)合并的特點及其處理原則二、同一控制下吸收合并的會計處理三、同一控制下控股合并的會計處理28一、同一控制企業(yè)合并的特點及其處理原則同一控制企業(yè)合并的特點從最終控制方的角度來看，合并前后，其所能夠?qū)嵤┛刂频膬糍Y產(chǎn)沒有發(fā)生變化；交易價格往往是內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價格，而不是公平交易價格。按照我國會計準則的規(guī)定，對于同一控制下的企業(yè)合并，不采用購買法，而采用類似權(quán)益結(jié)合法的核算方法。29權(quán)益結(jié)合法的原理沒有新的計價基礎(chǔ)，合并方在合并中取得的被合并方各項資產(chǎn)、負債應維持其在被合并方的原賬面價值不變。合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當期利潤表，有關(guān)差額應調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。30合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用，包括為進行企業(yè)合并而支付的審計費用、評估費用、法律服務費用等，應當于發(fā)生時計入當期損益（管理費用）。為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費、傭金等，應當計入所發(fā)行債券及其他債務的初始計量金額。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費、傭金等費用，應當?shù)譁p權(quán)益性證券溢價收入，溢價收入不足沖減的，沖減留存收益。31合并方在合并中確認取得的被合并方的資產(chǎn)、負債僅限于被合并方賬面上原已確認的資產(chǎn)和負債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債，不形成商譽32總結(jié)不以公允價值計量（均按賬面價值；不考慮商譽）合并差額不確認損益（調(diào)整資本公積中的資本溢價或股本溢價，不足的調(diào)整盈余公積、未分配利潤）合并費用計入當期損益33二、同一控制下吸收合并的會計處理同一控制下的企業(yè)合并，合并方可以通過支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔債務以及發(fā)行權(quán)益性證券等方式實現(xiàn)對其他企業(yè)的吸收合并。34原則1、合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負債應當按照相關(guān)資產(chǎn)、負債在被合并方的原賬面價值入賬。2、以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務作為合并對價的，應按其賬面價值轉(zhuǎn)出，二者之間的差額，應當調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益；以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，所確認的凈資產(chǎn)的入賬價值與發(fā)行股份面值總額的差額，應調(diào)整資本公積。35支付銀行存款實施的企業(yè)合并會計分錄模式借：相關(guān)資產(chǎn)（被合并方賬面價值）貸：相關(guān)負債（被合并方賬面價值）銀行存款（實際支付的金額）資本公積（資本溢價或股本溢價）36資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益；借：相關(guān)資產(chǎn)（被合并方賬面價值）資本公積（資本溢價或股本溢價）盈余公積利潤分配——未分配利潤貸：相關(guān)負債（被合并方賬面價值）銀行存款（實際支付的金額）

37發(fā)生的直接費用借：管理費用貸：銀行存款38【例1】甲公司于2007年3月31日對同一集團內(nèi)某全資乙公司進行了吸收合并，支付合并對價2000萬元。合并日，乙公司資產(chǎn)的賬面價值為3000萬元，負債賬面價值為800萬元，凈資產(chǎn)賬面價值為2200萬元。則合并日甲公司應將乙公司的資產(chǎn)、負債并入賬內(nèi)。甲公司的賬務處理是：借：各種資產(chǎn)3000（賬面價值）貸：各種負債800銀行存款2000資本公積—資本溢價20039【例題2】（吸收合并）2008年6月30日，P公司向S公司的股東定向增發(fā)1000萬股普通股，每股面值為1元，市價為4．34元對S公司進行吸收合并，并于當日取得S公司凈資產(chǎn)，S公司資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益合計如下。

402006年6月30日S公司賬面價值公允價值各項資產(chǎn)總計33425480各項負債合計11401140所有者權(quán)益合計22024340負債和所有者權(quán)益總計334241會計處理如下借：貨幣資金、存貨等各項資產(chǎn)3342貸：短期借款等各項負債1140股本1000資本公積1202

42【例2-3】A、B企業(yè)為同一控制下的企業(yè)合并。A企業(yè)以股票交換的方式對B企業(yè)進行吸收合并，經(jīng)雙方協(xié)商，A企業(yè)發(fā)行普通股100000股以取得B企業(yè)的全部資產(chǎn)并承擔B企業(yè)的全部負債，A企業(yè)每股面值1元，經(jīng)調(diào)整確認的公允市價為每股8元。同時，A企業(yè)支付的與合并有關(guān)的費用共50000元。A企業(yè)與B企業(yè)資產(chǎn)、負債情況如表1所示。43資產(chǎn)負債表（簡表）20×8年3月31日單位：元44【例2－13】45因合并后B公司失去其法人資格，A公司應確認合并中取得的B公司的各項資產(chǎn)和負債，假定B公司與A公司在合并前采用的會計政策相同。A公司對該項合并應進行的會計處理為：借：管理費用50000貸：銀行存款5000046借：銀行存款50000交易性金融資產(chǎn)100000應收賬款200000其他流動資產(chǎn)400000長期股權(quán)投資120000固定資產(chǎn)600000無形資產(chǎn)40000貸：累計折舊200000流動負債510000長期負債200000股本100000資本公積500000

47【例2－4】仍以例2－3資料，假設(shè)A企業(yè)發(fā)行普通股100000股以取得B企業(yè)的全部資產(chǎn)并承擔B企業(yè)的全部負債，A企業(yè)每股面值6.5元，其他資料不變。則A企業(yè)的會計處理如下：48借：銀行存款50000交易性金融資產(chǎn)100000應收賬款200000其他流動資產(chǎn)400000長期股權(quán)投資120000固定資產(chǎn)600000無形資產(chǎn)40000資本公積50000貸：累計折舊200000流動負債510000長期負債200000股本650000

49三、同一控制下控股合并的會計處理（一）長期股權(quán)投資的初始計量（二）相關(guān)會計分錄50（一）長期股權(quán)投資的初始計量（1）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，調(diào)整留存收益。

51會計分錄借：長期股權(quán)投資貸：銀行存款資本公積或借：長期股權(quán)投資貸：股本資本公積52【例2－5】甲公司和乙公司同為A集團的子公司，2007年6月1日，甲公司以銀行存款取得乙公司所有者權(quán)益的80%，同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為1000萬元。（1）若甲公司支付銀行存款720萬元借：長期股權(quán)投資800貸：銀行存款720資本公積——資本溢價8053（2）若甲公司支付銀行存款900萬元借：長期股權(quán)投資800資本公積——資本溢價100貸：銀行存款900

如資本公積不足沖減，沖減留存收益54【例2－6】甲公司和乙公司同為A集團的子公司，2007年8月1日甲公司發(fā)行600萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得乙公司60%的股權(quán)，同日乙公司賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬元。55會計處理：

借：長期股權(quán)投資780（1300×60%）貸：股本600資本公積——股本溢價180

56練習120×6年6月30日，P公司向s公司的股東定向增發(fā)1000萬股普通股（每股面值為1元，市價為10.85元）對S公司進行吸收合并，并于當日取得S公司凈資產(chǎn)。當日，P公司、S公司資產(chǎn)、負債情況如下表所示。57資產(chǎn)負債表（簡表）

26×6年6月30日位：萬元5859假定P公司和S公司為同一集團內(nèi)兩家全資子公司，合并前其共同的母公司為A公司。該項合并中參與合并的企業(yè)在合并前及合并后均為A公司最終控制，為同一控制下企業(yè)合并。自6月30日開始，P公司能夠?qū)公司凈資產(chǎn)實施控制，該日即為合并日。

因合并后S公司失去其法人資格，P公司應確認合并中取得的S公司的各項資產(chǎn)和負債，假定P公司與S公司在合并前采用的會計政策相同。P公司對該項合并應進行的會計處理為：

60借：貨幣資金4500000

庫存商品（存貨）2550000

應收賬款20000000

長期股權(quán)投資21500000

固定資產(chǎn)30000000

無形資產(chǎn)5000000

貸：短期借款22500000

應付賬款3000000

其他應付款（其他負債）3000000

股本l0000000

資本公積45050000

61練習2A、B公司分別為P公司控制下的兩家子公司。A公司于20×6年3月10日自母公司P處取得B公司100%的股權(quán)，合并后B公司仍維持其獨立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。為進行該項企業(yè)合并，A公司發(fā)行了1500萬股本公司普通股（每股面值1元）作為對價。假定A、B公司采用的會計政策相同。合并日，A公司及B公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下表所示。62單位：萬元63A公司在合并日應進行的賬務處理為：借：長期股權(quán)投資50000000

貸：股本15000000

資本公積3500000064[例2-7】A公司和甲公司同為某集團的子公司，20×7年6月1日，A公司以銀行存款取得甲公司所有者權(quán)益的80%，同日甲公司所有者權(quán)益的賬面價值為1000萬元。假定A公司“資本公積—資本溢價”科目余額150萬元。65長期股權(quán)投資的初始投資成本=1000×80%=800（萬元）（1）若A公司支付銀行存款720萬元借：長期股權(quán)投資8000000貸：銀行存款7200000資本公積—資本溢價80000066（2）若A公司支付銀行存款900萬元借：長期股權(quán)投資8000000資本公積—資本溢價1000000貸：銀行存款900000067【例2-8】甲公司于2007年9月1日發(fā)行700萬股普通股（每股面值1元）作為對價取得同一集團內(nèi)丁公司80％的股權(quán)，屬于控股合并，合并日丁公司賬面凈資產(chǎn)總額為1400萬元。68借：長期股權(quán)投資—丁公司1120（1400×80％）貸：股本700資本公積—股本溢價42069第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理非同一控制下的企業(yè)合并，是參與合并的一方購買另一方或多方的交易，基本處理原則是購買法。購買方：非同一控制下的企業(yè)合并，在購買日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購買方，參與合并的其他企業(yè)為被購買方。購買日：是指購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期。

70同時滿足了以下條件時，一般可以認為實現(xiàn)了控制權(quán)的轉(zhuǎn)移，形成購買日。有關(guān)的條件包括：1．企業(yè)合并合同或協(xié)議已獲股東大會等內(nèi)部權(quán)利機構(gòu)通過。2．按照規(guī)定，合并事項需要經(jīng)過國家有關(guān)主管部門審批的，已獲得相關(guān)部門的批準。3．參與合作各方已辦理了必要的財產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。4．購買方已支付了購買價款的大部分（一般應超過50%），并且有能力支付剩余款項。5．購買方實際上已經(jīng)控制了被購買方的財務和經(jīng)營政策，并享有相應的收益和風險。71本節(jié)主要內(nèi)容一、非同一控制下企業(yè)合并的特點和處理原則二、非同一控制下吸收合并的會計處理三、非同一控制下控股合并的會計處理72一、非同一控制下企業(yè)合并的特點和處理原則（一）特點是非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進行的合并合并以市價為基礎(chǔ)，交易對價相對公平合理采用購買法進行核算購買法是指將企業(yè)合并看成一個企業(yè)購買另一個企業(yè)的交易行為，并以此為依據(jù)進行企業(yè)合并的會計處理的方法。73（二）處理原則1、吸收合并的情況下，購買方需要將取得的被購買方可辯認凈資產(chǎn)按其公允價值入賬2、控股合并的情況下，購買方應當在購買日按所確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本入賬，以確定取得的被購買方的股權(quán)份額74（三）購買成本和可辯認資產(chǎn)公允價值的確定1、購買成本的確定一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，購買成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值。購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用也應當計入企業(yè)購買成本。75購買成本＝付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值＋直接合并費用762、可辨認凈資產(chǎn)公允價值的確定被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值，是指合并中取得的被購買方可辨認資產(chǎn)的公允價值減去負債及或有負債公允價值后的余額。773、購買成本與可辨認凈資產(chǎn)公允價值差額的處理購買成本大于所取得的可辨認凈資產(chǎn)公允價值將購買商譽資本化為一項資產(chǎn)視企業(yè)合并方式的不同，在吸收合并情況下，商譽應計入合并方的賬內(nèi)；在控股合并情況下，商譽不做賬，而是包含在長期股權(quán)投資賬面價值中，在編制合并報表時，才將商譽列示在合并資產(chǎn)負債表中。購買成本小于所取得的可辨認凈資產(chǎn)公允價值將負商譽記入當期損益78《CAS第20號——企業(yè)合并》中規(guī)定購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應當確認為商譽。購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應當按照下列規(guī)定處理：對取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債的公允價值以及合并成本的計量進行復核；經(jīng)復核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入當期損益。79二、非同一控制下吸收合并的會計處理

吸收合并的情況下，購買方需要將取得的被購買方可辯認凈資產(chǎn)按其公允價值入賬（一）購買成本等于所獲可辨認凈資產(chǎn)公允價值的賬務處理（二）購買成本大于所獲可辨認凈資產(chǎn)公允價值的賬務處理（三）購買成本小于所獲可辨認凈資產(chǎn)公允價值的賬務處理80（一）購買成本等于所獲可辨認凈資產(chǎn)公允價值的賬務處理若支付現(xiàn)金方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）貸：相關(guān)負債（公允價值）銀行存款81若發(fā)行股份方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）貸：相關(guān)負債（公允價值）股本（面值）資本公積（股票公允價值－面值）82【例2－10】S公司支付現(xiàn)金300000元對T公司進行吸收合并，同時，S公司還支付了注冊登記費和咨詢費等與購買有關(guān)的支出共計50000元。合并日為20×7年12月31日，合并日T公司資產(chǎn)負債表項目中的賬面價值和公允價值如下表所示：83資產(chǎn)負債表（簡表）【例2－12】【例2－11】84S公司會計處理如下：借：流動資產(chǎn)220000固定資產(chǎn)230000貸：負債100000銀行存款35000085（二）購買成本大于所獲可辨認凈資產(chǎn)公允價值的賬務處理若支付現(xiàn)金方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）商譽貸：相關(guān)負債（公允價值）銀行存款86若發(fā)行股份方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）商譽貸：相關(guān)負債（公允價值）股本（面值）資本公積（股票公允價值－面值）87商譽goodwill商譽是指企業(yè)由于各主客觀種原因，在用戶中享有較高信譽、經(jīng)營情況特別良好而形成的高于同行業(yè)一般水平的獲利能力。原因：由于地理位置優(yōu)越而得利；由于信譽好而獲得用戶的信賴；由于組織得當生產(chǎn)效益高；由于歷史悠久積累了從事本行業(yè)的豐富經(jīng)驗；由于技術(shù)先進掌握了生產(chǎn)訣竅等。商譽不能獨立存在，它與企業(yè)構(gòu)成一個整體。因此企業(yè)自創(chuàng)的商譽不能作價列賬。只有發(fā)生兼并、轉(zhuǎn)讓、聯(lián)營等行為使企業(yè)發(fā)生變化時，商譽經(jīng)過法定評估機構(gòu)確認后，在合并報表中可作為資產(chǎn)入賬。88【例2－11】承【例2－10】，S公司支付的購買價為330000元，其他條件不變。S公司賬務處理為：借：流動資產(chǎn)220000固定資產(chǎn)230000商譽30000貸：負債100000銀行存款38000089（三）購買成本小于所獲可辨認凈資產(chǎn)公允價值的賬務處理若支付現(xiàn)金方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）貸：相關(guān)負債（公允價值）銀行存款營業(yè)外收入90若發(fā)行股份方式吸收合并：借：相關(guān)資產(chǎn)（公允價值）貸：相關(guān)負債（公允價值）股本（面值）資本公積（股票公允價值－面值）營業(yè)外收入91【例2－12】承【例2－10】，S公司支付的購買價為250000元，其他條件不變。S公司賬務處理為：借：流動資產(chǎn)220000固定資產(chǎn)230000貸：負債100000銀行存款300000營業(yè)外收入5000092【例2－13】承【例2－3】，A、B企業(yè)為非同一控制下的企業(yè)合并。則A公司的賬務處理為：借：銀行存款50000交易性金融資產(chǎn)150000應收賬款150000其他流動資產(chǎn)450000長期股權(quán)投資100000固定資產(chǎn)650000無形資產(chǎn)30000商譽220000貸：累計折舊250000流動負債500000長期負債200000股本100000資本公積700000銀行存款