《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》

2004年8月18日，財(cái)政部發(fā)布了《民間非營(yíng)利組會(huì)計(jì)制度適用的民間非營(yíng)利組織①自2005年月1日施行該制度這制度的發(fā)布填補(bǔ)了我國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)范的一項(xiàng)空白對(duì)規(guī)范民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)行為高其會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和透明度現(xiàn)與相關(guān)法律法規(guī)的協(xié)調(diào)，促進(jìn)民間非營(yíng)利組織的健康發(fā)展，將起到積極作用。一、關(guān)于捐贈(zèng)（包括政府補(bǔ)助）的會(huì)計(jì)處理

在民間非營(yíng)利組織中，捐贈(zèng)（包括政府補(bǔ)助往是其重要的資金來源此各種捐贈(zèng)業(yè)務(wù)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理就顯得十分重要，它也涉及到一些基本的會(huì)計(jì)概念問題。（一）對(duì)于取得的捐贈(zèng)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入還是凈資產(chǎn)民間非營(yíng)利組織的主要資金來源之一是捐贈(zèng)于接受的捐贈(zèng)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收人還是凈資產(chǎn)則有不同意見：一種意見認(rèn)為，我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度將企業(yè)接受的捐贈(zèng)作為“資本公積處，其實(shí)質(zhì)是將捐贈(zèng)直接作為“資產(chǎn)確，因此，民間非營(yíng)利組織也應(yīng)當(dāng)和企業(yè)一樣，將接受的捐贈(zèng)確認(rèn)為凈資產(chǎn)。另一種意見則認(rèn)為如果將民間非營(yíng)利組織接受的捐贈(zèng)作為凈資產(chǎn)確認(rèn)間營(yíng)利組織的很大一部分收入將無法在業(yè)務(wù)活動(dòng)表中反映出來利于真實(shí)完整地反映民間非營(yíng)利組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)情況也利于衡量管理者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)另外民非營(yíng)利組織接受的捐贈(zèng)符合收入的定義它是民間非營(yíng)利組織在業(yè)務(wù)活動(dòng)中取得的終會(huì)導(dǎo)致凈資產(chǎn)的增加，因此，應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為收入。我《間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度采了上述第二種觀點(diǎn)即民間非營(yíng)利組織取得的捐贈(zèng)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入業(yè)務(wù)活動(dòng)表中予以反映完地反映其收入來源和業(yè)務(wù)活動(dòng)開展情況。（二）對(duì)于取得的捐贈(zèng)，是否應(yīng)當(dāng)區(qū)分無條件捐贈(zèng)和附條件捐贈(zèng)分別進(jìn)行處理民間非營(yíng)利組織取得的捐贈(zèng)捐贈(zèng)合同或者協(xié)議是否附有對(duì)捐贈(zèng)資產(chǎn)的使用設(shè)置限制條件通?？梢詤^(qū)分為無件捐贈(zèng)和附條件捐贈(zèng)于無條件的捐贈(zèng)國(guó)際上一般都規(guī)定應(yīng)當(dāng)在收到捐贈(zèng)時(shí)確認(rèn)收入。但是，對(duì)于附條件的捐贈(zèng)，則有不同看法：一種意見認(rèn)為，對(duì)于附條件的捐贈(zèng)，在所附條件滿足之前不能確認(rèn)收人。按照這一

意見，民間非營(yíng)利組織在收到附條件捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先將其計(jì)入“延收入（或者遞延收益”在資產(chǎn)負(fù)債表中作為負(fù)債反映。比，現(xiàn)行《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則20—政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)和政府援助的披露規(guī)對(duì)政府補(bǔ)助只有在合理保證企業(yè)將滿足所附條件和補(bǔ)助能夠收到時(shí)才能夠予以確認(rèn)政府補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)在與其擬補(bǔ)償?shù)南嚓P(guān)成本相配比的期間內(nèi)統(tǒng)確認(rèn)為收益政府補(bǔ)助不應(yīng)當(dāng)直接貸記股東權(quán)益照這一規(guī)定收的政府補(bǔ)助將被確認(rèn)為負(fù)債，計(jì)“遞延收入，后，分期攤銷，計(jì)人有關(guān)會(huì)計(jì)期間的收入。另一種意見認(rèn)為，將附條件的捐贈(zèng)確認(rèn)為“延收入”并在資產(chǎn)負(fù)債表中作為負(fù)債反映不符合負(fù)債的定義和確條件為民間非營(yíng)利組織在收到捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí)管對(duì)于捐贈(zèng)資產(chǎn)存在使用方面的限制，但是并不存在需要償還捐贈(zèng)資產(chǎn)或者相應(yīng)資金的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，所以不當(dāng)將收人遞延，確認(rèn)負(fù)債于附條件的捐贈(zèng)只要民間非營(yíng)利組織已經(jīng)取得了捐贈(zèng)資產(chǎn)的控制權(quán)，導(dǎo)致了凈資產(chǎn)的增加，民間非營(yíng)利組織就應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為當(dāng)期收入?？紤]到上述第一種觀點(diǎn)在會(huì)計(jì)基本概念上站不住腳容易導(dǎo)致收入確認(rèn)和計(jì)量上的主觀隨意性，再加上國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)已經(jīng)作出決議，否定了現(xiàn)行國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)做法，準(zhǔn)備取消這一準(zhǔn)則或者以新的準(zhǔn)則取而代之。而第二種觀點(diǎn)將是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)擬選用的方法也目澳大利亞等國(guó)的做法所以，我國(guó)《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度選了第二種觀點(diǎn)即對(duì)于無條件的捐贈(zèng)或政府補(bǔ)助當(dāng)在捐贈(zèng)或政府補(bǔ)助收到時(shí)確認(rèn)收入對(duì)于附條件的捐贈(zèng)或府補(bǔ)助當(dāng)取得捐贈(zèng)資產(chǎn)或政府補(bǔ)助資產(chǎn)控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收人此同時(shí)度又規(guī)定間非營(yíng)利組織存在需要償還全部或者部分捐贈(zèng)資者政府補(bǔ)助資產(chǎn)者應(yīng)金額現(xiàn)時(shí)義務(wù)時(shí)應(yīng)當(dāng)就需要償還的金額同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債和費(fèi)用。二關(guān)受代業(yè)的計(jì)理在民間非營(yíng)利組織實(shí)務(wù)中，通常還從事不少受托代理業(yè)務(wù)是一些基金會(huì)慈善組織等。這些受托代理業(yè)務(wù)有時(shí)在民間非營(yíng)利組織的業(yè)務(wù)總量中還占有不小的份額。民間非營(yíng)利組織所從事的受托代理業(yè)務(wù)民間非營(yíng)利組織只是從委托方收到受托資產(chǎn)按委托人的意愿將產(chǎn)轉(zhuǎn)贈(zèng)給指定的其他組織或者個(gè)人者按照有關(guān)規(guī)定將資產(chǎn)轉(zhuǎn)交給指定的其他組織或者個(gè)人的行為非利組織本身只是在交易過程中起中介

作用，無權(quán)改變受托代理資產(chǎn)的用途或者受益人。顯然，受托代理業(yè)務(wù)與接受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)有本質(zhì)上的差別受捐贈(zèng)業(yè)務(wù)中民非營(yíng)利組織獲得了捐贈(zèng)資產(chǎn)了捐贈(zèng)資產(chǎn)的所有權(quán)和使用權(quán)受代理交易業(yè)務(wù)中，資產(chǎn)并不是捐贈(zèng)給民間非營(yíng)利組織的是委托人捐贈(zèng)給指定的組織和個(gè)人的間營(yíng)利組織本身并沒有導(dǎo)致凈資產(chǎn)的增加時(shí)資產(chǎn)轉(zhuǎn)給指定的組織和個(gè)人時(shí)通常也不是以民間非營(yíng)利組織的名義贈(zèng)予受贈(zèng)人的仍然是以委托人的名義贈(zèng)予受贈(zèng)人的此民間非營(yíng)利組織在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)將受托代理交易業(yè)務(wù)與捐贈(zèng)業(yè)務(wù)相區(qū)分在實(shí)務(wù)中不少民間非營(yíng)利組織將受托代理業(yè)務(wù)視同捐贈(zèng)處理際上虛增了捐贈(zèng)收入和凈資產(chǎn)利于如實(shí)反映民間非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)狀況和運(yùn)營(yíng)績(jī)效。因此民間非營(yíng)利組織因從事受代理業(yè)務(wù)而獲得受托代理資產(chǎn)時(shí)應(yīng)確認(rèn)收入因受托代理交易不會(huì)增加民間非營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)是在受托代理交易進(jìn)行具體會(huì)計(jì)處理時(shí)則不同觀點(diǎn)一意見認(rèn)為既然民間非營(yíng)利組織對(duì)于受托代理交易只是起中介作用非利組織只是受委托人之托將受托代理資產(chǎn)轉(zhuǎn)贈(zèng)或者轉(zhuǎn)交給指定的組織或者個(gè)人因主張不在財(cái)務(wù)報(bào)中反映這一事項(xiàng)對(duì)于受托代理交易事項(xiàng)既不予確認(rèn)和計(jì)量，也不必披露。另一種意見認(rèn)為對(duì)受托代理交易事項(xiàng)可以不予確認(rèn)和計(jì)量，但是應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以披露，以反映民間非營(yíng)利組織開展的業(yè)務(wù)活動(dòng)情況。第三種意見則認(rèn)為僅僅在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露受托代理交易事項(xiàng)是不夠的為受托代理交易資產(chǎn)一旦進(jìn)入民間非營(yíng)利組織，就屬于已經(jīng)被民間非營(yíng)利組織所控制的資源，而且民間非營(yíng)利組織有義務(wù)將該資產(chǎn)轉(zhuǎn)交給受贈(zèng)人以間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中反映受托代理資產(chǎn)和受托代理負(fù)債全面反映其資產(chǎn)負(fù)債狀況樣有助于在會(huì)計(jì)報(bào)表中綜合反映其業(yè)務(wù)開展情況。我《間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度采了第三種意見即規(guī)定民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)對(duì)受托代理資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量且在確認(rèn)一項(xiàng)受托代理資產(chǎn)時(shí)當(dāng)時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)受托代理負(fù)債考到該項(xiàng)交易的特性度還規(guī)定民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單列項(xiàng)目反映所確認(rèn)的受托代理資產(chǎn)和受托代理負(fù)債。三關(guān)固資折的計(jì)理

在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中民間非營(yíng)利組織般是參照事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的以固定資產(chǎn)并不計(jì)提折舊資不計(jì)提折舊一方面無法反映固定資產(chǎn)的損耗情況，導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表中所反映的固定資產(chǎn)金額沒有反映其實(shí)際價(jià)值導(dǎo)致資產(chǎn)價(jià)值和凈資產(chǎn)價(jià)值的高估另一方面固資不計(jì)提折舊也使得民間非營(yíng)利組織每期業(yè)務(wù)活動(dòng)表中的成本、費(fèi)用低估，不利于如實(shí)反映民間非營(yíng)利組織的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?；谏鲜隼碛?，我國(guó)《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊固資產(chǎn)的計(jì)使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分?jǐn)偣潭ㄙY產(chǎn)的成本樣一方面可以提高民間非營(yíng)利組織資產(chǎn)負(fù)債表和業(yè)務(wù)活動(dòng)表信息的質(zhì)量方有助于加強(qiáng)民間非營(yíng)利組織的資產(chǎn)管理和成本管理。四關(guān)文文資的計(jì)理在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中不少民間非營(yíng)利織擁有大量的藝術(shù)品和歷史文物等如金會(huì)接受捐贈(zèng)的字畫和其他藝術(shù)品物的藝術(shù)品及文物收藏和寺廟擁有的歷史文物等要用于展覽教或研究等目的通常不對(duì)外捐贈(zèng)或銷售對(duì)于這些歷史文物、藝術(shù)品以及其他具有文化或歷史價(jià)值并作長(zhǎng)期或者永久保存的典藏等應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行核算？過去一直沒有明確從務(wù)情況來看大量的間非營(yíng)利組織并沒有將其納入表內(nèi)核算些甚至連基本的實(shí)物登記和管理制度都沒有，導(dǎo)致這些文物文化資產(chǎn)管理上的混亂。應(yīng)該講上述文物文化資產(chǎn)是符固定資產(chǎn)定義的此從全面反映民間非營(yíng)利組織的資產(chǎn)和加強(qiáng)這些組織的資產(chǎn)管理的角度《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定于用于展覽教育或研究等目的的史文物術(shù)以及其他具有文化或歷史價(jià)值并作長(zhǎng)期或者永久保存的典藏等，應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)核算，并要求單文文化資”科目進(jìn)行核算，在資產(chǎn)負(fù)債表的固定資產(chǎn)大類下單列項(xiàng)目予以列報(bào)慮這些資產(chǎn)的價(jià)值一般并不隨著時(shí)間的推移而減少也是說它們一般不存在象其他固定資產(chǎn)那樣的損耗問題以我國(guó)《民問非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，對(duì)于文物文化資產(chǎn)，不必計(jì)提折舊。五關(guān)資減會(huì)在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，民間非營(yíng)利組織一般參照事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，所以，對(duì)于所發(fā)生的資產(chǎn)減值損失般都不予確認(rèn)一會(huì)計(jì)處理原則已經(jīng)導(dǎo)致許多民間非營(yíng)利

組織的一些長(zhǎng)期無法收回的應(yīng)收款項(xiàng)繼續(xù)掛賬法得到及時(shí)處理價(jià)跌的投資或者可收回金額嚴(yán)重低于賬面價(jià)值的存貨等繼續(xù)以賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，資產(chǎn)價(jià)值高估。為此，在《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》的起草和征求意見過程中，大家普遍認(rèn)為應(yīng)當(dāng)允許民間非營(yíng)利組織對(duì)所發(fā)生的資產(chǎn)減值損失予以確認(rèn)和計(jì)量實(shí)反映民間非營(yíng)利組織的資產(chǎn)價(jià)值情況其是捐贈(zèng)人權(quán)人等資金提供者和會(huì)計(jì)信息使用者都希望民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)資產(chǎn)減值損失，以方便其如實(shí)評(píng)價(jià)民間非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)狀況?；诖?，我國(guó)《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對(duì)短期投資、應(yīng)收款項(xiàng)、存貨、長(zhǎng)期投資等資產(chǎn)是否發(fā)生了減值進(jìn)行檢查，如果這些資產(chǎn)發(fā)生了減值，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失，并計(jì)人當(dāng)期費(fèi)用。考慮到民間非營(yíng)利組織的固定資產(chǎn)形資產(chǎn)等其他長(zhǎng)期資產(chǎn)一般情況下發(fā)生減值的可能性較小而其減值失的計(jì)量也相對(duì)比較困難以該制度在要求民間非營(yíng)利組織對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊和對(duì)無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷外則上不要求計(jì)提減值準(zhǔn)備是果固定資產(chǎn)或者無形資產(chǎn)發(fā)生了重大減值，則應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn)減值損失。六關(guān)凈產(chǎn)分與報(bào)由于民間非營(yíng)利組織一般既沒有所有權(quán)屬于出資者的投入資本有對(duì)出資者的分配以間營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)來源基本上都為其所獲得的收入扣減相應(yīng)的費(fèi)用后的余額非利組織的這種組織特征決定了它對(duì)于凈資產(chǎn)的分類與列報(bào)與企業(yè)有明顯不同。既然民間非營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)主要來自于收入減去費(fèi)用后的余額構(gòu)成民間非營(yíng)利組織收人來源的相關(guān)資產(chǎn)中，則又因其使用是否受到限制而在性質(zhì)上有所不同。所以，將民間非營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)按照其資產(chǎn)的使用是否受到限制進(jìn)行分類有助于向會(huì)計(jì)信息使用者提供較為有用的信息，有利于會(huì)計(jì)信息使用者據(jù)以判斷在民間非營(yíng)利組織的凈資產(chǎn)中，有多少屬于其使用受到資產(chǎn)提供者等限制的多少屬于不受限制的民間非營(yíng)利組織可以自由支配和使用的。從國(guó)際上看方成熟市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)家一般也是采用這種分類方法是類方式則略有不同比美國(guó)將凈資產(chǎn)分三類久限定性凈資產(chǎn)暫時(shí)限定性凈資產(chǎn)和非限定性凈資產(chǎn)。英國(guó)則將凈資產(chǎn)僅僅分為限定性凈資產(chǎn)和非限定性凈資產(chǎn)兩類。

我《間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度只凈資產(chǎn)分為兩類，即限定性凈資產(chǎn)和非限定性凈資產(chǎn)有對(duì)限定性凈資產(chǎn)進(jìn)一步區(qū)分永久限定性凈資產(chǎn)和暫時(shí)限定性凈資產(chǎn)的理由主要有三點(diǎn)：一是在制度中很難對(duì)“永久限定性和暫限定性”概念進(jìn)行嚴(yán)格界定，我國(guó)現(xiàn)行有關(guān)合同議法律法規(guī)中沒有這些術(shù)語(yǔ)以有法律上的嚴(yán)格界定可資參考。二是在實(shí)際操作中會(huì)計(jì)人員有時(shí)很難判斷凈資產(chǎn)的使用屬于永久限定性的是暫時(shí)限定性的會(huì)致實(shí)務(wù)對(duì)于永久限定性凈資產(chǎn)和暫時(shí)限定性凈資產(chǎn)的分類帶有一定的主觀隨意性，影響會(huì)計(jì)信息的可比性。三是所謂永久限定實(shí)際上也是相對(duì)的，出資人等可能改變或撤消對(duì)資產(chǎn)的限定。七關(guān)收的認(rèn)則關(guān)于民間非營(yíng)利組織收入的確認(rèn)問題國(guó)際上來看般是將民間非營(yíng)利組織的收入?yún)^(qū)分為交換交易所形成的收入和非交換交易所形成的收入兩類。所謂交換交易，是指按照等價(jià)交換原則所從事的交易某一主體取得資產(chǎn)獲得服務(wù)或者解除債務(wù)時(shí)要向交易對(duì)方支付等值或者大致等值的現(xiàn)金者供等值或者大致等值的貨物、服務(wù)等的交易。如按照等價(jià)交換原則銷售商品勞等，均屬于交換交易。非交換交易是指除交換交易之外的交易，在非交換交易中主體取得資產(chǎn)獲得服務(wù)或者解除債務(wù)時(shí)必向交易對(duì)方支付等值或者大致等值的現(xiàn)金者供等值或者大致等值的貨物、服務(wù)等，或者某一主體在對(duì)外提供貨物、服務(wù)等時(shí)收到等值或者大致等值的現(xiàn)金、貨物等。如接受捐贈(zèng)、政府補(bǔ)助等，均屬于非交換交易。無論從美國(guó)等國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還有關(guān)國(guó)際準(zhǔn)則來看于因交換交易所形成的收入均采用與企業(yè)相同交易一致的確認(rèn)原則，如《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)收入》和我國(guó)的收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等。對(duì)于非交換交易（如捐贈(zèng)、政府補(bǔ)助等般按照交易的資源是否導(dǎo)致實(shí)體增加了資產(chǎn)或者減少了負(fù)債（即是否導(dǎo)致實(shí)體增加了凈資產(chǎn)）來確認(rèn)收入。我《間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度借了國(guó)際上的這一通行做法，在規(guī)范收入確認(rèn)原則時(shí)區(qū)交換交易和非交交易進(jìn)行規(guī)范于交換交易形成的收入的確認(rèn)原則與我

國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—收》一致；對(duì)于非交換交易形成的收人，則應(yīng)當(dāng)在符合以下條件時(shí)才能予以確認(rèn)與易關(guān)的含有經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛力的資源能夠流人民間非營(yíng)利組織并為其所控制，或者相關(guān)的債務(wù)能夠得到解除；交能夠引起凈資產(chǎn)的增加；收的金額能夠可靠地計(jì)量。八關(guān)費(fèi)的認(rèn)列由于我《間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度規(guī)的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)為權(quán)責(zé)發(fā)生制而且業(yè)務(wù)活動(dòng)表的主要功能是用以評(píng)價(jià)民間非營(yíng)利組織的經(jīng)營(yíng)績(jī)效以制度要求在對(duì)費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算中，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格區(qū)分業(yè)務(wù)活動(dòng)成本和期間費(fèi)用，將兩者分別列報(bào)。其中，業(yè)務(wù)活動(dòng)成本指于歸集民間非營(yíng)利組為了實(shí)現(xiàn)其業(yè)務(wù)活動(dòng)目標(biāo)展項(xiàng)目活動(dòng)或者提供服務(wù)所發(fā)生的費(fèi)用在間非營(yíng)利組所從事的項(xiàng)目務(wù)或者服務(wù)種類比較多的情況下間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)在業(yè)活動(dòng)成本項(xiàng)下分別項(xiàng)目、服務(wù)或者業(yè)務(wù)大類進(jìn)行核算和列報(bào)，以反映更加充分的成本信息有利于將成本信息與相關(guān)收入信息相比較好考察民間非營(yíng)利組織的績(jī)效。對(duì)于民間非營(yíng)利組織發(fā)生的為了組織其業(yè)務(wù)活動(dòng)和為了籌集業(yè)務(wù)活動(dòng)所需資金所發(fā)生的費(fèi)用該制度規(guī)定應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用別計(jì)人管理費(fèi)用和籌資費(fèi)用對(duì)于當(dāng)期所發(fā)生的除業(yè)務(wù)活動(dòng)成本費(fèi)用和籌資費(fèi)用以外的其他費(fèi)用當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，單列“他費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行核算和列報(bào)。我《間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度在制定過程中充吸收了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)改革的成果并借鑒了相關(guān)國(guó)際慣例和務(wù)會(huì)計(jì)的最新進(jìn)展入一些較新的會(huì)計(jì)理念和會(huì)計(jì)處理規(guī)定如分捐贈(zèng)和受托代業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理分交換交易與非交換交易規(guī)范收入確認(rèn)原則分凈資產(chǎn)的限定性非限定性進(jìn)行列報(bào)等些會(huì)計(jì)規(guī)定不僅對(duì)于規(guī)范民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算行為且于豐富我國(guó)會(huì)計(jì)理論善國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)均富有積極意義。

《間營(yíng)組會(huì)制》行的關(guān)計(jì)理改革開放以來,我民間非營(yíng)利業(yè)得到了快速發(fā)展,但直沒有一套針對(duì)民間非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度,而參《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》運(yùn)行,無法全面反映民間非營(yíng)利組織財(cái)務(wù)活動(dòng)的特點(diǎn)和會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)報(bào)告的要求從而無法提供全面完整真實(shí)的會(huì)計(jì)信息。為了規(guī)范民間非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)核算,提會(huì)計(jì)信息質(zhì)2004年月,財(cái)政部正式發(fā)布了《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度,自年月日在全國(guó)民間非營(yíng)利組織范圍內(nèi)全面實(shí)施。該制度是在充分考慮民間非營(yíng)利組織業(yè)務(wù)特點(diǎn),借企業(yè)會(huì)計(jì)的技術(shù)與方法形成的我國(guó)第一部民間非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)制,填了非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)規(guī)范的空白。民間非營(yíng)利組織經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中,捐業(yè)務(wù)占了相當(dāng)大的份額,因,如對(duì)該業(yè)務(wù)進(jìn)會(huì)計(jì)處理就顯得十分重要。一捐的征辨捐贈(zèng)是一實(shí)體自愿無償向另一實(shí)體轉(zhuǎn)交現(xiàn)金或其他資產(chǎn),或銷其債務(wù)的行為。也就是一個(gè)主體將現(xiàn)金或其他資產(chǎn)無條件地轉(zhuǎn)移給另一主,或在一項(xiàng)非互惠的愿轉(zhuǎn)移中清償和免除另一主體的債,而該主體不作為對(duì)方的所有者。捐贈(zèng)同交換、代理等其他交易的區(qū)別主要表現(xiàn)在以下四個(gè)方:(1)無條件的不存在需要在未來返還資產(chǎn)或重新承擔(dān)債務(wù)的不確定事;

(2)非互惠的取得捐贈(zèng)不需要支付對(duì);(3)自愿的(4)非所有權(quán)投資即捐贈(zèng)方不作為所有)同時(shí),還注意以下兩點(diǎn)

1)非利組織應(yīng)區(qū)分捐贈(zèng)和交換交易,互惠交易中收到的資源不屬于捐贈(zèng)。非營(yíng)利組織應(yīng)仔細(xì)對(duì)交易的特征進(jìn)行評(píng),辨資產(chǎn)的獲得是否也放棄了一項(xiàng)相同價(jià)值的資產(chǎn)或發(fā)生了一項(xiàng)相同價(jià)值的負(fù),從確定是否為捐贈(zèng)。對(duì)于某些準(zhǔn)互惠性交易,非利組織則只能把公允價(jià)值扣除付出代價(jià)的公允價(jià)值的凈余額確認(rèn)為捐贈(zèng)收入(2)營(yíng)利組織還應(yīng)區(qū)分捐贈(zèng)與代收代付業(yè),以代理人的身份收到的資源不能確認(rèn)捐贈(zèng)收入捐贈(zèng)方以向非營(yíng)利組織轉(zhuǎn)資產(chǎn)的形式進(jìn)行捐贈(zèng)活,受贈(zèng)方從捐贈(zèng)方手中接受資產(chǎn),并同意代表另一實(shí)體(益人,由贈(zèng)方指)使用這些資產(chǎn),或者將資產(chǎn)、資產(chǎn)投資收益轉(zhuǎn)交給受益人,則受贈(zèng)人不能確認(rèn)捐贈(zèng)收入。二民非利織受贈(zèng)確民間非營(yíng)利組織的主要資金來源之一是捐贈(zèng)但于接受的捐贈(zèng)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收人還是凈資產(chǎn)則有不同意:一種意見認(rèn)為,我現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制將企業(yè)接受的捐贈(zèng)作為“本公積”理其質(zhì)是將捐贈(zèng)直接作為凈產(chǎn)確認(rèn),因,民非營(yíng)利組織也應(yīng)當(dāng)和企業(yè)一樣,將受的捐贈(zèng)確認(rèn)為凈資產(chǎn)。

另一種意見則認(rèn)為,如將民間非營(yíng)組織接受的捐贈(zèng)作為凈資產(chǎn)確認(rèn),民非營(yíng)利組織的很大一部分收入將無法在業(yè)務(wù)活動(dòng)表中反映出,既利于真實(shí)、完整地反映民間非營(yíng)利組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)情,也不利衡量管理者的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)外民非營(yíng)利組織接受捐贈(zèng)符合收入的定義即是民間非營(yíng)利組織在業(yè)務(wù)活動(dòng)中取得的,最會(huì)導(dǎo)致凈資產(chǎn)的增加因,應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為收入。我國(guó)《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》采納了上述第二種觀點(diǎn),即間非營(yíng)利組織取得的捐贈(zèng)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入在業(yè)務(wù)活動(dòng)表中予以反映,以整地反映其收入來源和業(yè)務(wù)活動(dòng)開展情況。三無件贈(zèng)附件贈(zèng)區(qū)民間非營(yíng)利組織取得的捐贈(zèng)根捐贈(zèng)合同或者協(xié)議是否附有對(duì)捐贈(zèng)資產(chǎn)的使用設(shè)置限制條件通可以區(qū)分為無條件捐贈(zèng)和條件捐贈(zèng)于無條件的捐,國(guó)際上一般都規(guī)定應(yīng)當(dāng)在收到捐贈(zèng)時(shí)確認(rèn)收入。但,對(duì)于附條件的捐,有不同看:一種意見認(rèn),對(duì)于附條件的捐贈(zèng),在附條件滿足之前不能確認(rèn)收人。按照這一意見民非營(yíng)利組織在收到附條件捐贈(zèng),當(dāng)首先將其計(jì)入“延收入(或者遞延收益)”,資產(chǎn)負(fù)債表中作為負(fù)債反映。比現(xiàn)行《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)和政府援助的披露》規(guī)定對(duì)政府補(bǔ)助只在合理保證企業(yè)將滿足所條件和補(bǔ)助能夠收到時(shí)才夠予以確認(rèn)。另一種意見認(rèn)為,將條件的捐贈(zèng)確認(rèn)為“遞收入”在資產(chǎn)負(fù)債表中作為負(fù)債

反映,不合負(fù)債定義和確認(rèn)條件,為民間非營(yíng)利組織在收到捐贈(zèng)資產(chǎn)時(shí),盡對(duì)于捐贈(zèng)資產(chǎn)存在使用方面的限制,但是并不存在要償還捐贈(zèng)資產(chǎn)或者相應(yīng)資金的現(xiàn)時(shí)義務(wù),所,不應(yīng)當(dāng)將收人遞,確認(rèn)為負(fù)債對(duì)于附條的捐贈(zèng)只要民間非營(yíng)利組織已經(jīng)取得了捐贈(zèng)資產(chǎn)的控制權(quán)導(dǎo)了凈資產(chǎn)的增,民非利組織就應(yīng)當(dāng)將其確認(rèn)為當(dāng)期收入。考慮到上述第一種觀點(diǎn)在會(huì)計(jì)基本概念上站不住腳,而容易導(dǎo)致收入確認(rèn)和計(jì)量上的主觀隨意性再上國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)已經(jīng)作決,否了現(xiàn)行國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)的做法,準(zhǔn)取消這一準(zhǔn)則或以新的準(zhǔn)則取而代之。而第二種觀點(diǎn)將是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)擬選用的方,也是目前澳大利亞等國(guó)做法。所我國(guó)《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》選擇了第二種觀,即對(duì)于無條件的捐,當(dāng)在捐贈(zèng)收到時(shí)確認(rèn)收對(duì)于附條件的捐贈(zèng),應(yīng)當(dāng)在取得捐贈(zèng)資產(chǎn)控制權(quán)時(shí)確認(rèn)收人此同制度又規(guī)定當(dāng)民間非營(yíng)利組織存在需要償還全部或者部分捐贈(zèng)資產(chǎn)或者相應(yīng)金額的現(xiàn)時(shí)義務(wù),則當(dāng)就需要償還的金額同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債和費(fèi)用。四民非利織受贈(zèng)會(huì)處民間非營(yíng)利組織提供的或收到的捐贈(zèng)可能有多種形,包:金捐贈(zèng)、資產(chǎn)捐贈(zèng)、承諾捐贈(zèng)、勞務(wù)捐贈(zèng)、債務(wù)豁免和承擔(dān)債務(wù)等。貨性資產(chǎn)的捐贈(zèng)貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)包括現(xiàn)金、有價(jià)證券捐贈(zèng)權(quán)棄和承擔(dān)債務(wù)等民間非營(yíng)利組織接受的各種貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng),按實(shí)收到的金額確認(rèn)為收入。例如對(duì)現(xiàn)金捐贈(zèng)在到現(xiàn)金或現(xiàn)金存入受贈(zèng)人的賬戶就可認(rèn)為受贈(zèng)方已對(duì)其有控制權(quán),應(yīng)確認(rèn)捐贈(zèng)收入。

非幣性資產(chǎn)的捐贈(zèng)非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)包括土地、房屋、設(shè)施使用、材料和物品、無形資產(chǎn)等。非營(yíng)利組織在收到各種非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng),應(yīng)按照捐贈(zèng)方提供的憑據(jù)上表明的金額或者公允價(jià)值將其確認(rèn)為資產(chǎn)和收入如果資的公允價(jià)值不能合理確定暫作賬務(wù)處理,只輔助賬簿中記錄。待能夠確定其公允價(jià)值時(shí)再作賬務(wù)處理。勞的捐贈(zèng)對(duì)于民間非營(yíng)利組織接受的勞務(wù)捐贈(zèng),會(huì)上不予確認(rèn),但應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中作相關(guān)披露。4.對(duì)于接受附條件捐贈(zèng),如果存在需要還全部或者部分捐贈(zèng)資產(chǎn)或者相應(yīng)金額的現(xiàn)時(shí)義務(wù)時(shí)比如因無法滿足捐贈(zèng)所附條件而必須將部分捐贈(zèng)款退還給捐贈(zèng)人時(shí)),則當(dāng)就需要償還的金額同時(shí)確認(rèn)一項(xiàng)負(fù)債和費(fèi)用。如限定性的限制在確認(rèn)收入的當(dāng)期得以解,應(yīng)當(dāng)將其轉(zhuǎn)為非限定性收入?？紤]到民間非營(yíng)利組織收入來源的特殊性,《間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》將其收入?yún)^(qū)分為交換交易形成的收入和非交換交易形成的收,分界