第七章接受委托審計計劃與風險評估程序

陳漢文/主編廈門大學出版社審計第七章接受委托、審計計劃與風險評估程序第一節(jié)接受客戶委托第二節(jié)審計計劃第三節(jié)風險評估程序21世紀會計學系列教材2圖7-1給出了本章所講的內(nèi)容在審計過程中所處的位置

圖7-1接收委托、審計計劃與風險評估3第一節(jié)接受客戶委托4客戶的接受與續(xù)約（一）初步了解被審計單位的基本情況應了解的被審計單位基本情況包括：（1）業(yè)務性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)；（2）經(jīng)營情況和經(jīng)營風險；（3）以前年度接受審計的情況；（4）財務會計機構(gòu)及工作組織；（5）其他與簽訂業(yè)務約定書相關(guān)的事項。（二）評價自身的獨立性和專業(yè)勝任能力獨立性是審計的靈魂，審計人員只有具備形式上和實質(zhì)上的獨立性才能被社會公眾信任。5客戶的接受與續(xù)約在決定是否需要利用專家協(xié)助工作時，審計人員應當考慮：（1）相關(guān)會計報表項目的重要性；（2）相關(guān)事項的性質(zhì)、復雜程度及其導致錯報、漏報的風險；（3）可以獲取的其他審計證據(jù)的數(shù)量和質(zhì)量。當遇到下列情況時，審計人員可以利用專家的工作：（1）特定資產(chǎn)的估價。（2）特定資產(chǎn)數(shù)量和物質(zhì)狀況的測定。（3）需要特殊技術(shù)或方法的金額測算。（4）未完成合同中已完成和未完成工作的計量。（5）涉及合同、訴訟和法律糾紛等的法律意見。6客戶的接受與續(xù)約（三）與前任審計人員進行溝通（四）與老客戶的續(xù)約（五）非常因素的考慮（六）是否與被審計單位各組成部分簽約的考慮因素7業(yè)務約定書的簽訂（一）簽署業(yè)務約定書之前應明確的事項1．審計業(yè)務的性質(zhì)和范圍2．審計收費3．被審計單位應協(xié)助的工作（二）審計業(yè)務約定書的內(nèi)容

1．審計人員應當在業(yè)務約定書中列明的內(nèi)容（1）財務報表審計的目標。（2）管理層對財務報表的責任。管理層要對建立、維護公司內(nèi)部控制，以及所提供資料的真實性、完整性、合法性負責。（3）管理層編制財務報表采用的會計準則和相關(guān)會計制度。（4）審計工作的范圍，包括在執(zhí)行財務報表審計業(yè)務時遵守的中國注冊會計師審計準則。8業(yè)務約定書的簽訂（5）審計業(yè)務執(zhí)行結(jié)果的報告形式或其他溝通形式。（6）由于測試的性質(zhì)和審計的其他固有限制，以及內(nèi)部控制的固有局限性，不可避免地存在著某些重大錯報可能仍然未被發(fā)現(xiàn)的風險。（7）注冊會計師不受限制地接觸任何與審計有關(guān)的記錄、文件和所需要的其他信息。（8）管理層為注冊會計師提供必要的工作條件和協(xié)助。（9）注冊會計師對執(zhí)業(yè)過程中獲知的客戶信息保密。（10）簽約雙方法定代表人或其授權(quán)代表的簽字蓋章，以及簽約雙方加蓋的公章。9業(yè)務約定書的簽訂2．審計人員應當考慮在業(yè)務約定書中列明的內(nèi)容（1）執(zhí)行審計工作的安排，包括出具審計報告的時間要求。（2）要求管理層對其作出的與審計有關(guān)的聲明予以書面確認。一般來說，在審計業(yè)務約定書中將與審計有關(guān)的管理層的聲明書面化，可以避免將來不必要的摩擦。（3）說明預期向客戶提交的其他函件或報告。（4）收費的計算基礎(chǔ)和收費安排。3．根據(jù)情況需要，審計人員應當考慮列明的內(nèi)容

（1）在某些審計方面對利用其他注冊會計師和專家工作的安排。（2）與審計涉及的客戶內(nèi)部審計人員和其他員工工作的協(xié)調(diào)。（3）在首次接受審計委托時，對與前任注冊會計師溝通的安排。（4）對審計報告使用的限制。（5）注冊會計師與客戶之間需要達成進一步協(xié)議的事項。10業(yè)務約定定書的簽簽訂（三）連連續(xù)審計計時簽訂訂業(yè)務約約定書的的考慮事事項（1）有跡象象表明客客戶誤解解審計的的目標和和工作范范圍；（2）需要修修改約定定條款或或增加特特別條款款；（3）高級管管理人員員、董事事會或所所有權(quán)結(jié)結(jié)構(gòu)近期期發(fā)生變變動；（4）客戶業(yè)業(yè)務的性性質(zhì)或規(guī)規(guī)模發(fā)生生重大變變化；（5）法律法法規(guī)的要要求；（6）管理層層編制財財務報表表采用的的會計準準則和相相關(guān)會計計制度發(fā)發(fā)生變化化。11審計業(yè)務務的變更更對業(yè)務務約定書書的影響響導致客戶戶要求變更業(yè)務務的原因因可能包括括：（1）情況變變化對審審計服務務的需求求產(chǎn)生影影響；（2）對原來要求求的審計業(yè)務務的性質(zhì)存在在誤解；（3）審計工作范范圍存在限制制。如果變更業(yè)務務條款，審計計人員應當與與客戶就新條條款達成一致意見見；如果沒有合理理的理由，審審計人員不應應當同意變更更業(yè)務；如果認為變更更業(yè)務具有合合理的理由，，并且已實施施的審計工作作遵守了審計計準則，審計計準則也適用用于變更后的的業(yè)務，審計計人員可以根根據(jù)修改后的的業(yè)務約定條條款出具報告告。12第二節(jié)審審計計劃13審計計劃的內(nèi)內(nèi)容審計計劃按其其詳略程度及適適用范圍可進一步分為為總體審計策策略和具體審審計計劃兩個個組成部分。?？傮w審計策略略是對審計業(yè)務務的范圍、審審計工作的時時間安排和方方向所作的規(guī)規(guī)劃，也是審審計人員從接接受審計委托托到出具審計計報告整個過過程的基本工工作內(nèi)容的綜綜合計劃，可可以說是整個個審計工作的的藍圖，并指指導制定更為為詳細的審計計計劃?？傮w體審計策略的的制定應當包包括：（1）確定審計業(yè)業(yè)務的特征（2）明確審計業(yè)業(yè)務的報告目目標（3）考慮影響審審計業(yè)務的重重要因素，以以確定項目組組工作方向14審計計劃的內(nèi)內(nèi)容為應對上述事事項，審計人人員應當在總體審計策策略中清楚地說明下下列內(nèi)容：（1）向特定審計計領(lǐng)域調(diào)配的的資源（2）向特定審計計領(lǐng)域分配資資源的數(shù)量（3）何時調(diào)配這這些資源（4）如何管理、、指導、監(jiān)督督這些資源具體審計計劃劃則是依據(jù)總體體審計策略制制定的，是對對實施總體審審計計劃所需需要的審計程程序的性質(zhì)、、時間和范圍圍所作的詳細細規(guī)劃與說明明。具體審計計計劃亦稱為為審計方案或或?qū)徲嫵绦虮肀怼?5審計計劃的內(nèi)內(nèi)容在審計計劃階段段，審計人員的的主要目標是是了解被審計計單位的情況況，并在此基基礎(chǔ)上評估被被審計單位的的可接受審計計風險和重大大錯報風險。。圖7-2描繪了審計計劃制定定的六個重要步步驟。圖7-1審計計劃制定定與風險評估估程序16審計計劃的編編制在編制審計計劃劃之前和本期審計業(yè)業(yè)務開始時，，審計人員應應當進行下列列活動：（1）針對保持客客戶關(guān)系和特特定審計業(yè)務務實施相應程程序；（2）評價遵守包包括獨立性在在內(nèi)的職業(yè)道道德要求的情情況；（3）就業(yè)務約定定條款與客戶戶達成一致理理解。進行行這這些些活活動動的的目目的的是確確保保審審計計計計劃劃及及其其實實施施能能夠夠順順利利進進行行，，以以達達到到下下列列要要求求：：（1）審計計人員員已具具備執(zhí)執(zhí)行業(yè)業(yè)務所所需要要的獨獨立性性和專專業(yè)勝勝任能能力；；（2）不存存在因因管理理層誠誠實和和正直直問題題而影影響審審計人人員希希望繼繼續(xù)從從事該該項業(yè)業(yè)務的的情況況；（3）與客戶不不存在對業(yè)業(yè)務約定條條款的誤解解。17審計計劃的的編制審計計劃應應由審計項項目負責人人編制，并并以書面的的形式將其其記錄于審審計工作底底稿之中。。（一）總體體審計策略略的編制在總體審計計策略中，，風險評估以及重點審審計領(lǐng)域的的確定是一一個重要的的內(nèi)容。時間預算也是總體審審計策略編編制中的一一項十分重重要的內(nèi)容容。總體審計策策略的編制制還要考慮慮初次審計或或連續(xù)審計計時的不同影影響。初次審計和和連續(xù)審計計下的審計計程序的性性質(zhì)、時間間和范圍都都是不同的的，審計人人員必須在在總體審計計計劃中對對這一問題題加以考慮慮。18審計計劃的的編制對于首次接受審計計委托，在制定總體體審計策略和和具體審計計計劃時，審計計人員應當考考慮下列事項項：（1）與前任審計計人員溝通；；（2）與管理層討討論有關(guān)首次次接受審計委委托的重大問問題，就這些些重大問題以以及這些重大大問題如何影影響總體審計計策略和具體體審計計劃與與治理層溝通通；（3）針對期初余余額獲取充分分、適當?shù)膶弻徲嬜C據(jù)而計計劃實施的審審計程序；（4）針對預見到到的重大錯報報風險，分派派具有相應素素質(zhì)和專業(yè)勝勝任能力的人人員；（5）會計師事務務所針對首次次接受審計委委托要求實施施的其他質(zhì)量量控制程序。。總體審計策略略的詳略程度度應當隨被審計計單位的規(guī)模模及該項審計計業(yè)務的復雜雜程度而變化化。19審計計劃的編編制（二）具體審審計計劃的編編制具體審計計劃劃的編制除了要考慮被被審計單位及及其環(huán)境（包包括內(nèi)部控制制）外（將在在第八章詳細細討論），還還應當考慮如下幾個個因素：1．總體審計策策略中確定的的重要會計問問題及重點審審計領(lǐng)域2．重要性水平平3．審計時間安安排和人員安安排在實際工作中中，具體審計計計劃的編制制是通過審計計程序表的形形式進行的。。審計人員可可以根據(jù)審計計風險和重要要性來調(diào)整審審計程序表。。審計程序表可可以看作是審審計人員所需需執(zhí)行的審計計程序的概要要。審計程序序表通常要按按照交易循環(huán)環(huán)來分類。20審計計劃的編編制通常可以將企企業(yè)的交易循環(huán)分為如下三類類：（1）收入循環(huán)（（revenuecycle）（２）費用循循環(huán)（expenditurecycle）（３）籌資和和投資循環(huán)（（financingandinvestingcycle）下面通過一個個簡化的收入入循環(huán)中應收收賬款的審計計程序表來說說明審計程序序表的編制，，如表7-1所示。在審計實務中中，審計程序序表編制以后后并不是固定定不變的。21審計計劃的編編制22審計計劃的編編制（三）針對指指導、監(jiān)督與與復核的計劃劃編制23與治理層和管管理層的溝通通根據(jù)新修訂訂的《中國注冊會會計師審計計準則第1151號——與治理層的的溝通》，溝通的事項項主要包括審審計人員的的責任、計計劃實施的的審計工作作的時間和和范圍、實實施的審計計工作及其其結(jié)果、相相關(guān)審計準準則和法律律法規(guī)規(guī)定定的事項以以及與被審審計單位商商定的事項項、審計人人員注意到到的與治理理層責任相相關(guān)的其他他重大事項項和審計人人員的獨立立性等。24第三節(jié)風風險評估估程序25了解被審計計單位及其其環(huán)境（一）了解解被審計單單位及其環(huán)環(huán)境的重要要性了解被審計計單位及其其環(huán)境是風風險評估的的必要程序序，特別是是為審計人人員在下列列關(guān)鍵環(huán)節(jié)節(jié)做出職業(yè)判斷提供重要基基礎(chǔ)：（1）確定重要要性水平，，并隨著審審計工作的的進展評估估對重要性性水平的判判斷是否仍仍然適當；；（2）考慮會會計政策策的選擇擇和運用用是否恰恰當，以以及財務務報表的的列報與與披露是是否適當當；（3）識別別需要要特別別考慮慮的領(lǐng)領(lǐng)域，，包括括關(guān)聯(lián)聯(lián)方交交易、、管理理層運運用持持續(xù)經(jīng)經(jīng)營假假設(shè)的的合理理性，，或交交易是是否具具有合合理的的商業(yè)業(yè)目的的等；；（4）確定定在實實施分分析程程序時時所使使用的的預期期值；；（5）設(shè)計計和實實施進進一步步審計計程序序，以以將審審計風風險降降至可可接受受的低低水平平；（6）評價價所獲獲取審審計證證據(jù)的的充分分性和和適當當性。。26了解被被審計計單位位及其其環(huán)境境（二））了解解被審審計單單位及及其環(huán)環(huán)境的的內(nèi)容容1．行業(yè)業(yè)狀況況、法法律與與監(jiān)管管環(huán)境境以及及其他他外部部因素素被審計單位位的行業(yè)狀況可以從競爭爭環(huán)境、供供應商與客客戶關(guān)系及及技術(shù)開放放等方面進進行了解，，具體包括括：（1）所在行業(yè)業(yè)的市場供供求與競爭爭；（2）生產(chǎn)經(jīng)營營的季節(jié)性性和周期性性；（3）產(chǎn)品生產(chǎn)產(chǎn)技術(shù)的變變化；（4）能源供求求與成本；；（5）行業(yè)的關(guān)關(guān)鍵指標和和統(tǒng)計數(shù)據(jù)據(jù)等。法律和監(jiān)管管環(huán)境主要指適用用于被審計計單位的財財務報告框框架、法律律和政治環(huán)環(huán)境以及影影響該行業(yè)業(yè)或主體的的管制環(huán)境境，具體包包括：（1）使用的會會計準則、、會計制度度和行業(yè)特特定慣例；；（2）對經(jīng)營活活動產(chǎn)生重重大影響的的法律、法法規(guī)及監(jiān)管管活動；（3）對開展業(yè)業(yè)務產(chǎn)生重重大影響的的政府政策策，包括貨貨幣、財政政、稅收和和貿(mào)易等政政策；（4）與被審計計單位所處處行業(yè)和所所從事經(jīng)營營活動相關(guān)關(guān)的環(huán)保要要求等。27了解被審計計單位及其其環(huán)境2．被審計單單位的性質(zhì)質(zhì)（1）所有權(quán)結(jié)結(jié)構(gòu)。（2）治理結(jié)構(gòu)構(gòu)。（3）組織結(jié)構(gòu)構(gòu)。（4）經(jīng)營活動動。（5）投資活動動。（6）籌資活動動。3．被審計單單位對會計計政策的選選擇和運用用審計人員應應當了解被被審計單位位對會計政政策的選擇擇和運用是是否符合適適用的會計計準則和相相關(guān)會計制制度，是否否符合被審審計單位的的具體情況況。28了解被審計計單位及其其環(huán)境4．被審計單單位的目標標、戰(zhàn)略及及相關(guān)經(jīng)營營風險審計人員應應當了解被被審計單位位是否存在在與下列方方面有關(guān)的的目標和戰(zhàn)戰(zhàn)略，并考考慮相應的的經(jīng)營風險險：(1)行業(yè)發(fā)展，，及其導致致的被審計計單位不具具備足以應應對行業(yè)變變化的人力力資源和業(yè)業(yè)務專長的的風險；(2)開發(fā)新產(chǎn)品品或提供新新服務，及及其導致的的被審計單單位產(chǎn)品責責任增加的的風險；(3)業(yè)務擴張，，及其導致致的被審計計單位對市市場需求估估計不準確確的風險；；(4)新頒布的會會計法規(guī)及及處理要求求，及其導導致的被審審計單位執(zhí)執(zhí)行法規(guī)不不當或不完完整，或會會計處理成成本增加的的風險；(5)監(jiān)管要求，，及其導致致的被審計計單位法律律責任增加加的風險；；(6)本期及未來來的融資條條件，及其其導致的被被審計單位位由于無法法滿足融資資條件而失失去融資機機會的風險險；(7)信息技術(shù)的的運用，及及其導致的的被審計單單位信息系系統(tǒng)與業(yè)務務流程難以以融合的風風險。29了解被審計計單位及其其環(huán)境由于多數(shù)經(jīng)經(jīng)營風險最最終都有財財務后果，，從而影響響財務報表表，因此，，審計人員員應當根據(jù)據(jù)被審計單單位的具體體情況考慮慮經(jīng)營風險險是否可能能導致財務務報表發(fā)生生重大錯報報。管理層通常常具有正式式的識別和和應對經(jīng)營營風險的策策略，審計計人員應當當獲取有關(guān)關(guān)文件以了了解被審計計單位的風風險評估過過程。5．被審計單單位財務業(yè)業(yè)績的衡量量和評價在了解被審審計單位財財務業(yè)績衡衡量和評價價情況時，，審計人員員應當關(guān)注注下列信息息：(1)關(guān)鍵業(yè)績指指標，包括括財務的和和非財務的的；(2)業(yè)績趨勢；；(3)預測、預算算和差異分分析；(4)管理層和員員工業(yè)績衡衡量與激勵勵性報酬政政策；(5)分部信息與與不同層次次部門的業(yè)業(yè)績報告；；(6)與競爭對手手的業(yè)績比比較；(7)外部機構(gòu)提提出的報告告。30了解被審計計單位及其其環(huán)境6．被審計單單位的內(nèi)部部控制了解被審計單位的的內(nèi)部控制制，是發(fā)現(xiàn)重重大錯報領(lǐng)領(lǐng)域的關(guān)鍵鍵一環(huán)。審審計人員應應當了解與與審計相關(guān)關(guān)的內(nèi)部控控制，以識識別潛在錯錯報的類型型，考慮導導致重大錯錯報風險的的因素，以以及設(shè)計和和實施進一一步審計程程序的性質(zhì)質(zhì)、時間和和范圍。與審計相關(guān)關(guān)的控制包括被審計計單位為實實現(xiàn)財務報報告可靠性性目標設(shè)計計和實施的的控制，審審計人員應應當運用職職業(yè)判斷，，考慮一項項控制單獨獨或連同其其他控制是是否與評估估重大錯報報風險，以以及針對評評估的風險險設(shè)計和實實施進一步步審計程序序有關(guān)。審計人員在在了解內(nèi)部部控制時，，應當評價價控制的設(shè)設(shè)計，并確確定其是否否得到執(zhí)行行。內(nèi)部控制可可能既包括括人工成分分，又包括括自動化成成分，在風風險評估及及設(shè)計和實實施進一步步審計程序序時，審計計人員應當當考慮內(nèi)部部控制的人人工和自動動化特征及及其影響。。31了解被審計計單位及其其環(huán)境的程程序（一）詢問問被審計單單位管理層層和內(nèi)部其其他相關(guān)人人員1．詢問管理理層2．詢問內(nèi)部部審計人員員審計委員會會是公司董董事會下屬屬的一個專專門委員會會，負責內(nèi)內(nèi)部審計部部門工作的的領(lǐng)導、內(nèi)內(nèi)部審計人人員與外部部審計人員員的溝通聯(lián)聯(lián)系，監(jiān)督督本公司內(nèi)內(nèi)部控制以以及財務報報表可靠性性等事務。。3．詢詢問問其其他他人人員員詢問問諸諸如如生生產(chǎn)產(chǎn)人人員員或或有有不不同同層層次次的的其其他他員員工工，，可可為為審審計計人人員員提提供供識識別別重重大大錯錯報報風風險險的的不不同同視視角角。。32了解解被被審審計計單單位位及及其其環(huán)環(huán)境境的的程程序序（二二））分分析析程程序序了解解被被審審計計單單位位及及其其環(huán)環(huán)境境過過程程中中運運用用分分析析程程序序，，屬屬于于分分析析程程序序在在計計劃劃階階段段的的運運用用。。在計劃審計階階段，使用分分析程序的主主要目的是幫幫助審計人員員更好地了解解被審計單位位及其環(huán)境和和確認資料間間異常的關(guān)系系、意外的波波動，以便評評估重大錯報報風險和找出出存在潛在錯錯報風險的領(lǐng)領(lǐng)域。其具體體運用步驟如如下：1．確定將要執(zhí)執(zhí)行的計算及及比較33了解被審計單單位及其環(huán)境境的程序2．估計期望值值,可以通過以下下幾種途徑估估計期望值：：(1)根據(jù)被審計單單位以前若干干期間的可比比會計信息，，并考慮已知知的變化估計計期望值。(2)根據(jù)正式的預預算或預測估估計期望值。。(3)根據(jù)本期內(nèi)會會計要素之間間的關(guān)系估計計期望值。(4)根據(jù)同行業(yè)數(shù)數(shù)據(jù)估計。(5)根據(jù)會計信息息與非會計信信息之間關(guān)系系估計。3．執(zhí)行計算和和比較4．分析數(shù)據(jù)確確認重大差異異5．調(diào)查重大差差異6．考慮對審計計風險和審計計計劃的影響響34了解被審計單單位及其環(huán)境境的程序（三）觀察和和檢查1．觀察被審計計單位的生產(chǎn)產(chǎn)經(jīng)營活動2．檢查文件、、記錄和內(nèi)部部控制手冊3．閱讀由管理理層和治理層層編制的報告告4．實地察看被被審計單位的的生產(chǎn)經(jīng)營場場所和設(shè)備5．追蹤蹤交易易在財財務報報告信信息系系統(tǒng)中中的處處理過過程（（穿行行測試試）除以上上程序序外，，如果果根據(jù)據(jù)職業(yè)業(yè)判斷斷認為為從被被審計計單位位外部部獲取取的信信息有有助于于識別別重大大錯報報風險險，審審計人人員應應當實實施其其他審審計程程序獲獲取這這些信信息。。35項目組組內(nèi)部部的討