第3章金融資產(chǎn)

會計學1第3章金融資產(chǎn)

第一節(jié)金融資產(chǎn)概述

一、金融資產(chǎn)的概念金融資產(chǎn)主要包括庫存現(xiàn)金、應收賬款、應收票據(jù)、貸款、墊款、其他應收款、應收利息、債權(quán)投資、股權(quán)投資、基金投資、衍生金融資產(chǎn)等。第1頁/共84頁二、金融資產(chǎn)分類分為以下幾類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)（可以分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)）；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售的金融資產(chǎn)。第2頁/共84頁

一、交易性金融資產(chǎn)的含義交易性金融資產(chǎn)，主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購買的股票、債券、基金等。企業(yè)應設置“交易性金融資產(chǎn)”科目，核算為交易目的而持有的債券投資、股票投資、基金投資等.二、交易性金融資產(chǎn)的初始計量1.企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)，按其公允價值(不含支付的價款中所包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息)．借記“交易性金融資產(chǎn)—成本”科目2.按發(fā)生的交易費用，借記“投資收益”科目第二節(jié)交易性金融資產(chǎn)第3頁/共84頁

3.按已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，借記“應收股利”或“應收利息”4.按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目5.收到上列現(xiàn)金股利或債券利息借:銀行存款貸:應收股利、應收利息

[例1]甲公司7月1日購入乙公司股票6000股，作為交易性金融資產(chǎn)。每股面值1元，按2元購進，并支付相關(guān)稅費200元，款項以銀行存款支付。初始投資成本=6000x2=12000(元)

借：交易性金融資產(chǎn)—成本12000

投資收益200

貸：銀行存款12200

第4頁/共84頁[例2]甲公司6月22購入丙公司股票20000股，作為交易性金融資產(chǎn)。每股價值2．2元，價款44000元，其中0.2元為已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，另支付相關(guān)稅費300元，所有款項以轉(zhuǎn)賬支票支付。初始投資成本=20000×(2.2-0.2)=40000(元)

借：交易性金融資產(chǎn)—成本40000

投資收益300

應收股利4000

貸：銀行存款44300

第5頁/共84頁[例3]甲公司9月1日購買丁公司同年1月1日發(fā)行的債券60張，作為交易性金融資產(chǎn)。每張面值100元，利率4％，購買價格每張110元，共計價款6600元，另支付相關(guān)稅費30元，丁公司在7月1日和1月1日支付利息(甲公司尚未收到上半年利息)。應收利息=100×60x4％÷12×6=120(元)初始投資成本=110×60－120=6480(元)借：交易性金融資產(chǎn)—成本6480

投資收益30

應收利息120

貸：銀行存款6630第6頁/共84頁

三、交易性金融資產(chǎn)持有收益的確認1企業(yè)在持有交易性金融資產(chǎn)期間所獲得的現(xiàn)金股利或債券利息，應當確認為投資收益。2持有交易性金融資產(chǎn)期間，被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時，投資企業(yè)按應享有的份額，借：應收股利，貸：投資收益3投資企業(yè)按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計提利息時，借：應收利息，貸：投資收益4收到上列現(xiàn)金股利或債券利息時，借：銀行存款，貸：應收股利、應收利息

第7頁/共84頁四、交易性金融資產(chǎn)的期末計量根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)的價值應按資產(chǎn)負債表日的公允價值反映，公允價值與賬面余額的差異計入當期損益。1．資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價值高于賬面余額時，應按二者之間的差額借：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動貸：公允價值變動損益2．交易性金融資產(chǎn)的公允價值低于其賬面余額時，應按二者之間差額借：公允價值變動損益貸：交易性金融資產(chǎn)一公允價值變動第8頁/共84頁五、交易性金融資產(chǎn)的處置1.出售交易性金融資產(chǎn)時將處置交易性金融資產(chǎn)實際收到的價款與其初始入賬的差額計入投資收益2.處置交易性金融資產(chǎn)時，應按實際收到的處置價款，借:銀行存款;3.按交易性金融資產(chǎn)的賬面余額，貸:交易性金融資產(chǎn)—成本

—公允價值變動(或借方)4.按其差額，貸:或借:投資收益5.同時，將該交易性金融資產(chǎn)持有期間已確認公允價值變動凈損益，轉(zhuǎn)入“投資收益”科目，借或貸“公允價值變動損益”第9頁/共84頁

第三節(jié)應收款項一、應收票據(jù)概述(一)應收票據(jù)的概念應收票據(jù)是指企業(yè)因采用商業(yè)匯票支付方式銷售商品、產(chǎn)品、提供勞務等而收到的商業(yè)匯票。商業(yè)匯票是出票人簽發(fā)的，委托付款人在指定日期無條件支付確定的金額給收款人或持票人的票據(jù)。第10頁/共84頁

(二)應收票據(jù)的分類與計價

1．應收票據(jù)的分類商業(yè)匯票按承兌人的不同，分為商業(yè)承兌匯票和銀行承兌匯票。商業(yè)匯票按照是否計息可分為帶息商業(yè)匯票和不帶息商業(yè)匯票。2．應收票據(jù)的計價(入賬價值）我國《企業(yè)會計準則》規(guī)定，應收票據(jù)應當按票據(jù)的面值計價。即企業(yè)收到應收票據(jù)時，應按照票據(jù)的面值入賬。第11頁/共84頁（三）應收票據(jù)的核算

1、不帶息應收票據(jù)的核算不帶息票據(jù)的到期值等于其面值。【例】A企業(yè)銷售一批產(chǎn)品給B企業(yè)，貨已發(fā)出，貨款20000元，增值稅額為3400元。雙方商定采用商業(yè)匯票結(jié)算。B企業(yè)交給A企業(yè)一張不帶息3個月到期的商業(yè)承兌匯票，面額為23400元。A企業(yè)的賬務處理借：應收票據(jù)23400

貸：主營業(yè)務收入20000

應交稅費——增值稅(銷項稅額)3400

第12頁/共84頁2、帶息應收票據(jù)的核算企業(yè)收到的帶息應收票據(jù)，除按照上述原則進行核算外，還應于期末（中期或年末）按應收票據(jù)的票面價值和確定的利率計提票據(jù)的利息，并增加應收票據(jù)的賬面余額，同時，沖減“財務費用”。第13頁/共84頁3、應收票據(jù)轉(zhuǎn)讓的核算企業(yè)可以將自己持有的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓。背書是指持票人在票據(jù)背面簽字，簽字人稱為背書人，背書人對票據(jù)的到期付款負連帶責任。

圖為商業(yè)匯票的轉(zhuǎn)讓背書和持票人作成委托收款背書及其背書的連續(xù)(該匯票出票時記載的收款人為天津市XX公司)。

第14頁/共84頁4、應收票據(jù)貼現(xiàn)（1）票據(jù)貼現(xiàn)的概念應收票據(jù)貼現(xiàn)是指持票人因急需資金，將未到期的商業(yè)匯票背書后轉(zhuǎn)讓給銀行，銀行受理后，從票面金額中扣除按銀行的貼現(xiàn)率計算的貼現(xiàn)息后，將余額付給貼現(xiàn)企業(yè)的融資行為。①貼現(xiàn)息——企業(yè)付給銀行的利息。②貼現(xiàn)率——銀行計算貼現(xiàn)息的利率。③貼現(xiàn)所得——票據(jù)到期值與貼現(xiàn)息之差。

第15頁/共84頁（2）票據(jù)貼現(xiàn)的計算及賬務處理①貼現(xiàn)利息=票據(jù)到期值×貼現(xiàn)率×貼現(xiàn)期②票據(jù)到期值=票據(jù)面值+票據(jù)利息③貼現(xiàn)期=貼現(xiàn)日至到期日－1④貼現(xiàn)凈額=票據(jù)到期值—貼現(xiàn)利息第16頁/共84頁

不帶息應收票據(jù)的到期值就是其面值；帶息應收票據(jù)的到期值是其面值加上按票據(jù)載明的利率計算的票據(jù)全部期間的利息。企業(yè)持有未到期的應收票據(jù)向銀行申請貼現(xiàn)時，應根據(jù)銀行蓋章退回的貼現(xiàn)憑證第四聯(lián)收賬通知，按貼現(xiàn)凈額，借記“銀行存款”賬戶，按應收票據(jù)的賬面余額，貸記“應收票據(jù)”賬戶，按二者的差額，借記或貸記“財務費用”賬戶。第17頁/共84頁【例4】甲企業(yè)2001年3月1日取得一張面值20000元，期限3個月，票面利率為4％的帶息商業(yè)承兌匯票，企業(yè)持有一個月后向銀行申請貼現(xiàn)，貼現(xiàn)率為6％，計算貼現(xiàn)凈額并進行賬務處理。票據(jù)到期值=票據(jù)面值+票據(jù)利息=20000+20000×4％÷12X3=20200(元)

貼現(xiàn)利息=20200×6％×2/12=202(元)

貼現(xiàn)所得=20200—202=19998(元)

根據(jù)上述計算結(jié)果，作會計分錄如下：借：銀行存款19998

財務費用2

貸：應收票據(jù)20000第18頁/共84頁二、應收賬款（一）應收賬款概述應收賬款是指企業(yè)在正常經(jīng)營活動中，由于銷售商品、產(chǎn)品、提供勞務等業(yè)務，而應向購貨單位或接受勞務單位收取的款項。包括代墊的運雜費。是企業(yè)因銷售商品、產(chǎn)品、提供勞務等經(jīng)營活動所形成的債權(quán)。不單獨設置“預收賬款”科目的企業(yè)，預收的賬款也在本科目核算。（二）應收賬款入賬價值的確定

《企業(yè)會計準則》規(guī)定：應收賬款應按實際發(fā)生額計價入賬。其入賬價值包括：銷售貨物或提供勞務的價款、增值稅，以及代購貨方墊付的包裝費、運雜費等。在確認應收賬款的入賬價值時，還要考慮商業(yè)折扣和現(xiàn)金折扣等因素。第19頁/共84頁1、商業(yè)折扣所謂商業(yè)折扣，是指銷售企業(yè)為了鼓勵客戶多購商品而在商品標價上給予的扣除。通常用百分數(shù)來表示，如10％、20％等。扣減后的凈額才是實際銷售價格。商業(yè)折扣對應收賬款無影響。2、現(xiàn)金折扣所謂現(xiàn)金折扣，是指債權(quán)人為了鼓勵債務人在規(guī)定的期限內(nèi)早日付款，而向債務人提供的債務扣除?，F(xiàn)金折扣一般用符號“折扣率／付款期限”來表示。例如：“2／10，1／20，N／30"分別表示：10天內(nèi)付款，可按售價給予2％的折扣；20天內(nèi)付款按售價給予1％的折扣；30天內(nèi)付款則不給折扣。第20頁/共84頁

企業(yè)會計準則規(guī)定，在存在現(xiàn)金折扣的情況下，應收賬款應以未減去現(xiàn)金折扣的金額作為入賬價值，即按總價法人賬。實際發(fā)生的現(xiàn)金折扣作為一種理財費用，計入發(fā)生當期的損益。第21頁/共84頁（三）應收賬款的核算

1．企業(yè)銷售商品或材料等發(fā)生的應收賬款，在沒有折扣的情況下：【例5】甲企業(yè)向乙企業(yè)銷售商品一批，價款50000元，增值稅率為17％，甲企業(yè)代乙企業(yè)墊付運費l500元，已辦妥委托銀行收款手續(xù)。甲企業(yè)作如下賬務處理：借：應收賬款——乙企業(yè)60000

貸：主營業(yè)務收入50000

應交稅費——增值稅(銷項稅額)8500

銀行存款1500

甲企業(yè)收到銀行收款通知，收到上述貨款時：借：銀行存款60000

貸：應收賬款——乙企業(yè)60000

第22頁/共84頁2．企業(yè)發(fā)生的應收賬款，在有商業(yè)折扣的情況下，應按扣除商業(yè)折扣后的金額入賬。

【例6】甲企業(yè)銷售一批產(chǎn)品給丙企業(yè)，按價目表標明的價格計算，金額為10000元，由于是成批銷售，甲企業(yè)給丙企10％的商業(yè)折扣，折扣金額為1000元，增值稅率為17％，甲企業(yè)作如下賬務處理：借：應收賬款——丙企業(yè)10530

貸：主營業(yè)務收入9000

應交稅費——增值稅(銷項稅額)1530

甲企業(yè)收到銀行收款通知，收到上述貨款時：借：銀行存款10530

貸：應收賬款——丙企業(yè)10530

第23頁/共84頁3．企業(yè)發(fā)生的應收賬款，在有現(xiàn)金折扣的情況下，采用總價法入賬，發(fā)生的現(xiàn)金折扣作為財務費用處理?！纠?】甲企業(yè)在2005年9月1日銷售一批產(chǎn)品給丁公司，增值稅專用發(fā)票上注明售價為10000元，規(guī)定的現(xiàn)金折扣條件為2/10、1/20、n/30適用的增值稅稅率為17％，產(chǎn)品交付并辦妥托收手續(xù)。企業(yè)應作如下賬務處理：借：應收賬款——丁公司11700

貸：主營業(yè)務收入10000

應交稅費——增值稅(銷項稅額)1700

如果丁公司在10日內(nèi)付款，甲企業(yè)處理如下：借：銀行存款11466

財務費用234

貸：應收賬款——丁公司11700

第24頁/共84頁

如果丁公司在20日內(nèi)付款，甲企業(yè)處理如下：借：銀行存款11583

財務費用117

貸：應收賬款——丁公司11700

如果丁公司超過了現(xiàn)金折扣的最后期限付款，甲企業(yè)處理如下：借：銀行存款11700

貸：應收賬款——丁公司11700第25頁/共84頁三、預付賬款

（一）預付賬款的概念預付賬款是指企業(yè)按照購貨合同規(guī)定預付給供應單位的款項。預付賬款與應收賬款都屬于企業(yè)的債權(quán)，但二者產(chǎn)生的原因不同，應收賬款是企業(yè)應收的銷貨款，即應向購貨方收取的款項；預付賬款是企業(yè)的購貨款，即預先付給供貨方的款項。因此，應分別設置科目核算。

第26頁/共84頁(二)預付賬款的核算預付賬款的核算包括預付款項和收回貨物等方面。1.向供貨方預付賬款時借記”預付賬款”;貸記”銀行存款”2.企業(yè)收到材料或商品時”材料采購’原材料”應交稅費”等科目;貸記”預付賬款”3當貨款不足時應補付貨款借記”預付賬款;貸記”銀行存款”4收回多付貨款借記”銀行存款”;貸記”預付賬款”第27頁/共84頁【例8】企業(yè)按合同規(guī)定，預付給A公司購買甲材料款10000元。作會計分錄如下：借：預付賬款——A公司10000

貸：銀行存款10000

企業(yè)收到上述甲材料驗收入庫，專用發(fā)票上注明貨款8000元，增值稅1360元，余款A公司通過銀行退回。作會計分錄如下：借：原材料——甲材料8000

應交稅費——增值稅(進項稅額)1360

貸：預付賬款9360借：銀行存款640

貸：預付賬款640第28頁/共84頁四、其他應收款

(一)其他應收款的概念其他應收款是指企業(yè)除應收票據(jù)，應收賬款、預付賬款以外的其他各種應收、暫付款項。其主要內(nèi)容包括：

(1)應收的各種賠款、罰款。

(2)應收的出租包裝物租金。

(3)應向職工收取的各種墊付款項。

(4)備用金。

(5)存出保證金，如租人包裝物支付的押金。

(6)預付賬款轉(zhuǎn)入。

(7)其他各種應收、暫付款項。

第29頁/共84頁(二)其他應收款的核算

1．備用金的會計處理備用金是指為了滿足企業(yè)內(nèi)部各部門和職工個人經(jīng)營活動的需要，而暫付給有關(guān)部門和職工個人使用的備用現(xiàn)金。根據(jù)備用金管理制度，備用金的核算分為定額備用金制和非定額備用金制兩種：

(1)定額備用金制。它是指根據(jù)使用部門工作的實際需要，先核定其備用金定額并依此撥付備用金，使用后再撥付現(xiàn)金，補足其定額的制度。第30頁/共84頁【例9】甲企業(yè)的總務部門核定的備用金定額為5000元，以現(xiàn)金撥付。作會計分錄如下：借：其他應收款——備用金(總務科)5000

貸：庫存現(xiàn)金5000總務科報銷日常管理支出4000元。作會計分錄如下：借：管理費用4000

貸：庫存現(xiàn)金4000

年終，收回總務科備用金。作會計分錄如下：借：庫存現(xiàn)金5000

貸：其他應收款——備用金(總務科)5000

第31頁/共84頁(2)非定額備用金制。它是為了滿足臨時性需要而暫付給有關(guān)部門和個人庫存現(xiàn)金，使用后實報實銷的制度?！纠?0】甲企業(yè)采購員王剛外出預借差旅費2000元，以庫存現(xiàn)金付訖。作會計分錄如下：借：其他應收款——王剛2000

貸：庫存現(xiàn)金2000

王剛出差歸來，報銷1800元，余款退回現(xiàn)金。借：管理費用1800

庫存現(xiàn)金200

貸：其他應收款——王剛2000

第32頁/共84頁五、壞賬損失概述

(一)壞賬損失的概念壞賬是指企業(yè)無法收回或收回的可能性極小的應收款項，包括應收賬款和其他應收款等。由于發(fā)生壞賬而產(chǎn)生的損失，稱為壞賬損失。

(二)壞賬損失的確認企業(yè)的應收賬款符合下列條件之一的，應確認為壞賬：

1．債務人破產(chǎn)或死亡，以其破產(chǎn)財產(chǎn)或遺產(chǎn)清償后仍然無法收回；

2．債務人較長時期內(nèi)未履行其償債義務，并有足夠的證據(jù)表明無法收回或收回的可能性極小。

第33頁/共84頁

在計提壞賬準備時，應注意以下幾個問題：

1．除有確鑿證據(jù)表明該項應收款項不能收回或收回的可能性不大外(如債務單位已撤銷、破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴重不足、發(fā)生嚴重的自然災害等導致停產(chǎn)而在短時間內(nèi)無法償付債務等以及3年以上的應收款項)，下列情況不能全額計提壞賬準備：

(1)當年發(fā)生的應收款項。

(2)計劃對應收款項進行重組。

(3)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應收款項。

(4)其他已逾期，但無確鑿證據(jù)表明不能收回的應收款項。

第34頁/共84頁2.企業(yè)的預付賬款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預付賬款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物時，應當將原計入預付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應收款，并按規(guī)定計提壞賬準備。

3.企業(yè)不應對應收票據(jù)計提壞賬準備，而應待應收票據(jù)到期不能收回轉(zhuǎn)入應收賬款后，再按規(guī)定計提壞賬準備。

第35頁/共84頁（三）壞賬損失的核算備抵法是指采用一定的方法按期估計壞賬損失，計入當期費用，同時建立壞賬準備，當實際發(fā)生壞賬損失時，應根據(jù)其金額沖減已計提的壞賬準備，同時轉(zhuǎn)銷相應的應收款項的一種方法。在備抵法下，企業(yè)應設置“壞賬準備”賬戶，該賬戶的貸方登記每期提取的壞賬準備數(shù)額，借方登記實際發(fā)生的壞賬損失數(shù)額，期末余額一般在貸方，反映企業(yè)已經(jīng)提取但尚未轉(zhuǎn)銷的壞賬準備數(shù)額。

第36頁/共84頁

1提取壞賬時:

借:資產(chǎn)減值損失-計提的壞賬準備;

貸:壞賬準備

2本期應提的壞賬大于賬面余額時,按差額提

借:資產(chǎn)減值損失-計提的壞賬準備;

貸:壞賬準備

3本期應提的壞賬小于賬面余額時,按差額提

借:壞賬準備

貸:資產(chǎn)減值損失-計提的壞賬準備第37頁/共84頁

4實際發(fā)生:

借:壞賬準備

貸:應收賬款等

5已確認壞賬又收回的按收回金額

借:應收賬款等

貸:壞賬準備

同時

借:銀行存款

貸:應收賬款等第38頁/共84頁1．應收款項余額百分比法采用余額百分比法，是根據(jù)會計期末應收賬款的余額乘以估計壞賬率即為當期應估計的壞賬損失，據(jù)此提取壞賬準備?！纠?1】某企業(yè)2003年末應收賬款的余額為1000000元，提取壞賬準備的比例為4‰，“壞賬準備”賬戶余額為零；2004年發(fā)生了壞賬損失5000元，年末應收賬款余額為1100000元，2005年已沖銷的應收賬款又收回3000元，年末應收賬款的余額為1200000元。編制會計分錄如下：第39頁/共84頁2003年提取壞賬準備：壞賬準備提取額=l000000x4‰=4000(元)

借：資產(chǎn)減值損失-計提的壞賬準備4000

貸：壞賬準備40002004年轉(zhuǎn)銷壞賬：借：壞賬準備5000

貸：應收賬款50002004年年末按應收賬款的余額計算提取壞賬準備

1100000x4‰=4400(元)

年末計提壞賬準備前，“壞賬準備”科目的借方余額為1000元，本年度應提的壞賬準備為5400元(4400+1000)。

第40頁/共84頁借：資產(chǎn)減值損失-計提的壞賬準備;5400

貸：壞賬準備54002005年已沖銷的應收賬款又收回3000元借：應收賬款3000

貸：壞賬準備3000

同時，借：銀行存款3000

貸：應收賬款3000第41頁/共84頁2005年年末按應收賬款的余額計算提取壞賬準備為：1200000x4‰=4800(元)至2005年年末，計提壞賬準備前的“壞賬準備”科目的貸方余額為7400元，本年度應沖銷多提的壞賬準備金額為2600元(7400-4800)。借：壞賬準備2600

貸：資產(chǎn)減值損失-計提的壞賬準備;26002．賬齡分析法賬齡分析法是根據(jù)應收賬款入賬時間的長短來估計壞賬損失的方法。第42頁/共84頁3．銷貨百分比法銷貨百分比法，是根據(jù)賒銷金額的一定百分比估計壞賬損失的方法。采用該種方法計提壞賬準備金時，不用考慮上年壞賬準備的余額?！纠?2】某公司2000年全年賒銷金額為100000元，根據(jù)以往資料和經(jīng)驗，估計壞賬損失率為1%。年末估計壞賬損失為100000×1%=1000（元）會計分錄為借：資產(chǎn)減值損失-計提的壞賬準備;1000

貸：壞賬準備1000第43頁/共84頁第四節(jié)持有至到期投資一、持有至到期投資含義

1．持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。２．企業(yè)設置”持有至到期投資“科目，并分別設“成本”、“利息調(diào)整”、“應計利息”等明細科目第44頁/共84頁二、持有至到期投資初始計量取得投資時借:持有至到期投資—成本(面值)

應收利息(到期但尚未領(lǐng)取的利息)

持有至到期投資－利息調(diào)整(差額;也可能在貸方)貸：銀行存款(實際金額)第45頁/共84頁例13華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購人甲公司當日發(fā)行的面值600000元、期限4年、票面利率5%、到期一次還本付息的債券作為持有至到期投資，實際支付的購買價款為600000。賬務處理如下：

借：持有至到期投資——成本600000

貸：銀行存款600000

例2華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購人乙公司當日發(fā)行的面值500000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息，到期一次還本的債券作為持有至到期投資，實際支付的購買價款為528000。賬務處理如下

借：持有至到期投資—成本500000

—利息調(diào)整28000

貸：銀行存款528000

第46頁/共84頁例14華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入丙公司當日發(fā)行的面值800000元、期限5年、票面利率5%、每年12月31日付息，到期一次還本的債券作為持有至到期投資，實際支付的購買價款為818500。該價款包含已到付息期但尚未支付的利息40000元。賬務處理：

(1)購人債券時。(2)收到債券利息時。

（1）借：持有至到期投資—成本800000

應收利息40000

貸：銀行存款818500

持有至到期投資—利息調(diào)整21500（2）借：銀行存款40000

貸：應收利息40000第47頁/共84頁三、持有至到期投資利息收入的確認

(一)按照實際利率計算確認利息收入1.資產(chǎn)負債表日持有至到期投資為分期付息、借：應收利息(按票面利率確定的應收未收利息)貸：投資收益(持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入)

持有至到期投資—利息調(diào)整(差額;也可能在借方)2.收到分期付息、一次還本持有至到期投資支付的利息借:銀行存款貸:應收利息

第48頁/共84頁3.持有至到期投資為一次還本付息債券投資，資產(chǎn)負債表日借:持有至到期投資—應計利息(票面利率確定的應收未收利息)貸：投資收益(持有至到期投資攤余成本和實際利率計算確定的利息收入)

持有至到期投資—利息調(diào)整(差額;也可能在借方)第49頁/共84頁

例15華聯(lián)實業(yè)股份有限公司對持有至到期投資采用實際利率法確認利息收入。該公司20x5年1月1日購入面值500000元、期限5年、票面利率6％、每年12月31日付息、取得成本528000元的乙公司債券，實際利率為4.72%.則在持有期間確認利息收入的會計處理：·

計息日期應計利息實際利率利息收入應攤銷溢價攤余成本2005年112.31300004.72%2492250785229222006年12300004.72%2468253185176042007年12300004.72%2443155695120352008年12300004.72%2416858325062032009年12300004.72%23797620350000

合計15000012200028000第50頁/共84頁根據(jù)表的計算結(jié)果，華聯(lián)公司編制的各年確認利息收入和攤銷溢價的會計分錄如下：'1.2005年12月31日，確認利息收入并攤銷溢價。，借：應收利息30000

貸：投資收益24922

持有至到期投資—利息調(diào)整57082.2006年12月31日，確認利息收入并攤銷溢價。借：應收利息30000

貸：投資收益24682

持有至到期投資—利息調(diào)整5318

以后各年確認利息收入并攤銷溢價的會計分錄可依次類推.第51頁/共84頁例16華聯(lián)實業(yè)股份有限公司20x6年1月1日購入丙公司于20x5年l1月1日發(fā)行、面值800000元、期限4年、票面利率5％、每年12月31日付息、取得成本778500元的債券，實際利率為5.78%,則在持有期間采用實際利率法確認利息收入和攤銷折價的會計處理如下：計息日期應計利息實際利率利息收入應攤銷折價攤余成本2006年112.31400005.78%4499749977834972007年12.31400005.78%4528653187887832008年12.31400005.78%4559255697943752009年12.31400005.78%456255832800000

合計16000018150021500第52頁/共84頁(二)按票面利率計算確認利息收入企業(yè)一般應當采用實際利率法確認利息收入，但若實際利率與票面利率差別較小，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應按票面利率確定的應收未收利息，借：應收利息、持有至到期投資—應計利息貸：投資收益第53頁/共84頁例17華聯(lián)實業(yè)股份公司于20x5年1月1日購入面值600000元、期限4年、票面利率5％、到期一次還本付息、取得成本600000的甲公司債券，在持有期

間按票面利率確認利息收入。其賬務處理：

債券利息=600000x5％=30000(元)

借：持有至到期投資—應計利息30000

貸：投資收益30000第54頁/共84頁四、持有至到期投資減值在資產(chǎn)負債表中，持有至到期投資通常應按賬面攤余成本列示其價值。但有客觀證據(jù)表明其發(fā)生了減值的，應當根據(jù)其賬面攤余成本與預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額計算確認減值損失1．現(xiàn)值低于其賬面攤余成本時，計提借：資產(chǎn)減值損失貸：持有至到期投資減值準備２．已計提減值準備的持有至到期投資，若其價值以后又得以恢復，應在原已計提的減值準備金額內(nèi)，按恢復增加的金額借：持有至到期投資減值準備；貸：資產(chǎn)減值損失第55頁/共84頁例18華聯(lián)實業(yè)股份有跟公司于20x5年1月1日(債券發(fā)行日)購人面值200000元、期限6年、票面利率6％、每年12月31日付息的A公司債券作為持有至到期投資，2007年12月31日，華聯(lián)公司在對持有至到期投資進行減值測試時發(fā)現(xiàn)因A公司發(fā)生財務困難，所持有的A公司債券預計只能收回未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為170886元,20x7年12月31日A公司債券賬面攤余成本為205000元，則：A公司債券減值損失；205000—170886二34114(~)

借：資產(chǎn)減值損失34114

貸：持有至到期投資減值準備34114第56頁/共84頁五、持有至到期投資的重分類當將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)，借:可供出售金融資產(chǎn)(重分類日公允價值)

貸:持有至到期投資(賬面余額)

資本公積——其他資本公積(差額;也可能在借方)第57頁/共84頁例19華聯(lián)實業(yè)股份有限公司持有意圖發(fā)生改變，于20x8年1月1日，將20x5年1月1日購入的面值500000元、期限5年、票面利率6％、每年12月31日付息的乙公司債券重分類為可供出售金融資產(chǎn)。重分類日，乙公司債券公允價值520000，賬面攤余成本512035，其中,成本500000，利息調(diào)整12035元。其賬務處理:

借：可供出售金融資產(chǎn)—成本

520000

貸：持有至到期投資—成本500000—利息調(diào)整12035

資本公積——其他資本公積7965第58頁/共84頁六、持有至到期投資的處置1.出售持有至到期投資時，應按實際收到的金額，借：銀行存款2.按持有至到期投資賬面余額，貸:持有至到期投資—成本、持有至到期投資—應計利息”，貸記或借記持有至到期投資—利息調(diào)整，3.按其差額，貸記或“投資收益”科目。第59頁/共84頁例20.華聯(lián)實業(yè)股份有限公司于20x8午9月1日，將20x6年1月1日購人的面值800000元、期限4年、票面利率5％、每年12月31日付息丙公司債券提前出售，取得轉(zhuǎn)讓收人815600元。轉(zhuǎn)讓日，丙公司債券賬面攤余成本為788783元，其中，成本800000，利息調(diào)整(貸方余額)11217元。其賬務處理借：銀行存款815600

持有至到期投資——利息調(diào)整11217

貸：持有至到期投資——成本80000

投資收益2681第60頁/共84頁例21:20x9年1月1日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司持有的甲公司債券到期,收回全部本息。甲公司債券面值600000元、期限4年、票面利率5％、到期一次還本付息(按票面利率計算)。其賬務處理如下：到期應收利息：600000*5％x4二120000

到期應收本息=600000+120000=720000借：銀行存款720000

貸：持有至到期投資—成本60000—應計利息120000第61頁/共84頁第五節(jié)可供出售金融資產(chǎn)

一、可供出售金融資產(chǎn)的含義

1.可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn),除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：(1)貸款和應收款項；(2)持有至到期投資；(3)以公允價值計量且其變動計人當期損益的金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)購入的在市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計人當期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可歸類為可供出售金融資產(chǎn)。

2.企業(yè)應當設置“可供出售金融資產(chǎn)”科目，并分別設“成本”、‘‘利息調(diào)整”、應計利息”、“公允價值變動”等進行明細核算。第62頁/共84頁二、可供出售金融資產(chǎn)的初始計量1.可供出售金融資產(chǎn)應當按取得該金融資產(chǎn)的公允價值和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額。如果支付的價款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應單獨確認為應收項目。第63頁/共84頁企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)股票投資借:可供出售金融資產(chǎn)—成本(公允價值與交易費用之和)借:應收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

貸:銀行存款債券投資借:可供出售金融資產(chǎn)—成本(債券面值)

應收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)

貸:銀行存款(實際支付的金額)

可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整(差額；也可能在借方)第64頁/共84頁例22:2005年4月20日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司按每股7.60元的價格購人A公司每股面值1元的股票80000股作為可供出售金融資產(chǎn)，并支付交易費用2500元。股票購買價格中包含每股0.20元已宣傳但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，該現(xiàn)金股利于20x5年5月10日發(fā)放。其賬務處理如下：(1)2005年4月20日購入A公司股票。(2)2005年5月10日，收到A公司發(fā)放的現(xiàn)金股利初始投資成本：80000*(7.60—0.20)+2500=594500應收現(xiàn)金股利；80000*0.20=16000

借：可供出售金融資產(chǎn)--成本594500

應收股利16000

貸：銀行存款610500

借：銀行存款16000

貸：應收股利16000第65頁/共84頁例2320x6年1月I日，華聯(lián)實業(yè)股份有限公司購入B公司當日發(fā)行的面值600000元、期限3年、票面利率8％、每年12月31日付息、到期還本的債券作為可供出售金融資產(chǎn)，實際支付的購買價款為620000元。

借：可供出售金融資產(chǎn)----成本600000—利息調(diào)整20000

貸：銀行存款620000第66頁/共84頁三、可供出售金融資產(chǎn)持有收益的確認1.可供出售投資持有期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，接應享有的份額，借記“應收股利”科目，貸記“投資收益”科日；2.收到可供出售權(quán)益工具投資發(fā)放的現(xiàn)金股利．借記“銀行存款”科目，貸記“應收股利”科目。3.可供出售債券如為分期付息借:應收利息(票面利率計算確定的利息)貸:投資收益(按可供出售債券攤余成本和實際利率計算確定的利息收入)

可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額;也可能在借方)第67頁/共84頁4.可供出售債券如為—‘次還本付息債券投資，應于資產(chǎn)負債表日借:可供出售金融資產(chǎn)——應計利息貸:投資收益(按可供出售債券攤余成本和實際利率計算確定的利息收入)

可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額;也可能在借方)第68頁/共84頁例2420x6年4月15日，A公司宣告每股分派現(xiàn)金股利0.25元，該現(xiàn)金股利于2006年5月15日發(fā)放。華聯(lián)實業(yè)股份有限公司持有A公司股票80000股。其賬務處理如下(1)20x6年4月15日，A公司宣告分派現(xiàn)金股(2)20x6年5月15日，收到A公司發(fā)放的現(xiàn)金股利。

(1)應收現(xiàn)金股利80000*0.25=20000

借：應收股利20000

貸：投資收益20000(2)借：銀行存款20000

貸：應收股利20000第69頁/共84頁例25華聯(lián)實業(yè)股份有限公司對可供出售金融資產(chǎn)采用實際利率法確認利息收入。該公司20x6年1月1日購入的面值600000元、期限3年、票面利率8％、每年12月31日付息、到期還本，取得成本620000元的B公司債券，在持有期間確認利息收入的會計處理如下:實際利率為6.74%計息日期應計利息實際利率利息收入應攤銷溢價攤余成本2006年1.16200002006年12.31480006.74%4178862126137882007年12.31480006.74%4136966316071572008年12.31480006.74%408437157600000

合計14400012400020000第70頁/共84頁借:應收利息48000

貸:投資收益41788

可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整6212

四、可供出售金融資產(chǎn)的期末計量(一)可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動資產(chǎn)負債去日，可供出售金融資產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的金額借:可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動貸:資本公積——其他資本公積公允價值低于其賬面余額的金額，借:資本公積—其他資本公積貸:可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動第71頁/共84頁例26華聯(lián)實業(yè)股份有限公司持有的80000股A公司股票，20x5年12月31日的每股市價為6.2元,20x6年12月31日的每股市價為6.60元。2005年12月31日公司股票按公允價值調(diào)整前的賬面余額為594500元。(1)20x5年12月31日，調(diào)整可供出售金融資產(chǎn)賬面余額(2)20x6年12月31日，調(diào)整可供出售金融資產(chǎn)賬面余額。

1.公允價值變動：80000x6.20—594500=-98500

借：資本公積——其他資本公積98500

貸：可供出售金融資產(chǎn)--A公司股票(公允價值變動)98500調(diào)整后A公司股票賬面余額594500—98500=80000x6.20=496000(元)第72頁/共84頁2.公允價值變動=80000x6.60—496000=32000

借：可供出售金融資產(chǎn)--A公司股票(公允價值變動)32000

貸：資本公積——其他資本公積32000

調(diào)整后A公司股票賬面余額496000+32000=80000x6.60=528000第73頁/共84頁例27華聯(lián)實業(yè)股份有限公司持有的面值600000元、期限3年、票面利率8％、每年12月31日付息的B公司債券，20x6年12月31日的市價為618000元。20x6年12月31日，B公司債券按公允價值調(diào)整前的賬面余額為613788元。其賬務處理：

公允價值變動=618000—613788=4212

借：可供出售金融資產(chǎn)-B公司債券(公允價值變動)4212

貸：資本公積——其他資本公積4212調(diào)整后B公司債券賬面余額=613788+4212=618000第74頁/共84頁四、可供出售金融資產(chǎn)減值

可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，在確認減值損失時，應當將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值下降形成的累計損失一并轉(zhuǎn)出，計入減值損失。1.確定可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的:借;資產(chǎn)減值損失(按應減記的金額)貸:資本公積—其他資本公積(按應從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計人資本公積的累計損失金額)按其差額，貸:可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動第75頁/共84頁2減值損失轉(zhuǎn)回借:可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動貸:資產(chǎn)減值損失但可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資的(不含在活躍市場上沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益投資)，借:可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動貸:資本公積——其他資本公積第76頁/共84頁例28華聯(lián)實業(yè)股份有限公司持有的80000股A公司股票，市價持續(xù)下跌，至20x7年12月3l日，每股市價已跌至3.50元，華聯(lián)公司認定該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值，20x8年12月31日，A公司股票市價回升至每股5.20元。20x7~12月31日，A公司股票按公允價值調(diào)整前的賬面余額為528000元。其賬務處理如下(1)20x7年12月31日，確認資產(chǎn)減值損失。計入資本公積的累計損失；98500—32000=66500

資產(chǎn)減值損失：528000—80000*3.50+66500=314500

借：資產(chǎn)減值損失314500

貸：