財(cái)務(wù)預(yù)算與分析

會(huì)計(jì)學(xué)1財(cái)務(wù)預(yù)算與分析預(yù)算控制是預(yù)算管理過程中最核心的環(huán)節(jié)，它的實(shí)施效果最終決定著預(yù)算管理作用的發(fā)揮。

責(zé)任預(yù)算是指以責(zé)任中心為主體，以其可控成本、收入、利潤(rùn)和投資等為對(duì)象編制的預(yù)算。它是企業(yè)總預(yù)算的補(bǔ)充和具體化。責(zé)任預(yù)算包括必須保證實(shí)現(xiàn)的主要責(zé)任指標(biāo),也包括其他責(zé)任指標(biāo)（如勞動(dòng)生產(chǎn)率、設(shè)備完好率、出勤率、材料消耗率、職工培訓(xùn)等）。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第1頁/共29頁責(zé)任預(yù)算的編制程序有兩種：一是以責(zé)任中心為主體，自上而下地將企業(yè)總預(yù)算在各責(zé)任中心之間層層分解，便于企業(yè)統(tǒng)一指揮和調(diào)度，但不利于調(diào)動(dòng)責(zé)任中心積極性的預(yù)算程序。二是各責(zé)任中心自行列示各自的預(yù)算指示，由下而上、層層匯總，最后由企業(yè)專門機(jī)構(gòu)或人員進(jìn)行匯總和調(diào)整，它有利于發(fā)揮各責(zé)任中心的積極性，但影響預(yù)算質(zhì)量和編制時(shí)效的程序。在集權(quán)組織結(jié)構(gòu)形式下，通常采用第一種程序；在分權(quán)組織結(jié)構(gòu)形式下，采用后一種程序較多。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第2頁/共29頁責(zé)任報(bào)告（業(yè)績(jī)報(bào)告、績(jī)效報(bào)告）

責(zé)任報(bào)告是指根據(jù)責(zé)任會(huì)計(jì)記錄編制的反映責(zé)任預(yù)算實(shí)際執(zhí)行情況，或者揭示責(zé)任預(yù)算與實(shí)際執(zhí)行差異的內(nèi)部會(huì)計(jì)報(bào)告。通過編制責(zé)任報(bào)告，可完成責(zé)任中心的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和考核。責(zé)任報(bào)告的編報(bào)是自下而上逐級(jí)實(shí)現(xiàn)的，隨著責(zé)任中心的層次由低到高，其報(bào)告的詳略程度從詳細(xì)到抽象（總括）。這與責(zé)任預(yù)算的從抽象到具體不同財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第3頁/共29頁業(yè)績(jī)考核

業(yè)績(jī)考核是指責(zé)任報(bào)告為依據(jù)，分析、評(píng)價(jià)各責(zé)任中心責(zé)任預(yù)算的實(shí)際執(zhí)行情況，找出差距，查明原因，借以考核各責(zé)任中心工作成果，實(shí)施獎(jiǎng)罰，促使各責(zé)任中心積極糾正行為偏差，完成責(zé)任預(yù)算的過程。

從考核的指標(biāo)口徑看，業(yè)績(jī)考核包括狹義和廣義兩種。前者僅考核責(zé)任中心的價(jià)值指標(biāo)（如成本、收入、利潤(rùn)以及資產(chǎn)占用額等責(zé)任指標(biāo)）的完成情況；后者則還包括非價(jià)值責(zé)任指標(biāo)的完成情況。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第4頁/共29頁第一節(jié)成本中心的預(yù)算控制，分析與考核、一、責(zé)任成本成本中心的責(zé)任成本核算與傳統(tǒng)的產(chǎn)品成本核算相比有很大的不同，分清產(chǎn)品成本與責(zé)任成本的區(qū)別，是成本中心控制考核的一個(gè)基本前提。其主要區(qū)別是：（1）成本核算的對(duì)象不同。產(chǎn)品成本是以一定種類或批次的產(chǎn)品為計(jì)算對(duì)象；而責(zé)任成本是以責(zé)任中心為對(duì)象歸集的生產(chǎn)或經(jīng)營(yíng)管理費(fèi)用。（2）成本核算的原則不同。產(chǎn)品成本的核算原則是誰受益，認(rèn)承擔(dān)；而責(zé)任成本的核算原則是認(rèn)負(fù)責(zé)，誰承擔(dān)。（3）成本核算的內(nèi)容不同。產(chǎn)品成本既包括可控成本，又包括不可控成本，只要應(yīng)歸屬于產(chǎn)品的，都是產(chǎn)品成本；而責(zé)任成本的核算只包括可控成本，不可控成本只作為參考指標(biāo)。（4）成本核算的目的不同。產(chǎn)品成本核算能為考核成本計(jì)劃完成情況及計(jì)算利潤(rùn)、制定產(chǎn)品價(jià)格提供依據(jù)，是實(shí)施經(jīng)濟(jì)核算制的重要手段；而責(zé)任成本核算則是為了評(píng)價(jià)和考核責(zé)任預(yù)算的執(zhí)行情況，是進(jìn)行成本控制和考核成本責(zé)任的重要手段。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第5頁/共29頁二、成本中心的考核指標(biāo)由于成本中心只對(duì)責(zé)任成本負(fù)責(zé)，職責(zé)比較單一，因而，對(duì)其業(yè)績(jī)進(jìn)行分析的重點(diǎn)是責(zé)任成本差異。成本中心的考核指標(biāo)主要包括目標(biāo)成本降低額和目標(biāo)成本降低率，其計(jì)算公式如下：

財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第6頁/共29頁三、成本費(fèi)用預(yù)算差異分析實(shí)際成本大于預(yù)算成本的原因主要有兩個(gè)，一是由于產(chǎn)量不同所導(dǎo)致的差異；二是由于單位成本不同所導(dǎo)致的差異。故總成本差異可分為產(chǎn)量差異和成本差異兩部分，產(chǎn)量差異是指由于實(shí)際產(chǎn)量偏離預(yù)計(jì)產(chǎn)量而造成的總成本差異，可通過彈性預(yù)算予以調(diào)整。成本差異是指由于實(shí)際單位成本偏離預(yù)計(jì)單位而造成的總成本差異。其計(jì)算公式為：產(chǎn)量差異＝（實(shí)際產(chǎn)量－預(yù)計(jì)產(chǎn)量）×預(yù)計(jì)單位成本成本差異＝（實(shí)際單位成本－預(yù)計(jì)單位成本）×實(shí)際產(chǎn)量財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第7頁/共29頁二、標(biāo)準(zhǔn)成本差異分析單位成本差異即標(biāo)準(zhǔn)成本差異，是由用量單耗）變動(dòng)或價(jià)格（單價(jià)）變動(dòng)所引起的，因此，標(biāo)準(zhǔn)成本差異的一般模式可表述如圖所示。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院實(shí)際數(shù)量×實(shí)際價(jià)格

（1）實(shí)際數(shù)量×實(shí)際價(jià)格

（2）實(shí)際數(shù)量×實(shí)際價(jià)格

（3）

價(jià)格差異（1）－（2）

數(shù)量差異（2）－（3）

總差異（1）－（3）第8頁/共29頁由于標(biāo)準(zhǔn)是分別按直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費(fèi)用以及固定制造費(fèi)用制定的，所以，標(biāo)準(zhǔn)成本差異分析也應(yīng)從這四個(gè)方面進(jìn)行。一、直接材料成本差異直接材料成本差異是產(chǎn)品直接材料的實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的差異，它包括材料價(jià)格差異和材料用量差異兩個(gè)部分。前者由材料實(shí)際價(jià)格與標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格不同引起，后者由材料實(shí)際耗用量與標(biāo)準(zhǔn)耗用量不同引起。材料價(jià)格差異和材料用量差異的計(jì)算公式如下：材料價(jià)格差異＝實(shí)際單價(jià)×實(shí)際用量－標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)×實(shí)際用量＝（實(shí)際單價(jià)－標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)）×實(shí)際用量材料用量差異＝實(shí)際用量×標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)－標(biāo)準(zhǔn)用量×標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)＝（實(shí)際用量－標(biāo)準(zhǔn)用量）×標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)計(jì)算結(jié)果正數(shù)為超支，負(fù)數(shù)為節(jié)約財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第9頁/共29頁二、直接人工差異直接人工差異是指生產(chǎn)工人工資的實(shí)際發(fā)生額與按實(shí)際產(chǎn)量和標(biāo)準(zhǔn)工資率計(jì)算的工資額之間的差額。它包括工資率差異和人工效率差異兩個(gè)部分。前者由生產(chǎn)工人的實(shí)際工資率與標(biāo)準(zhǔn)工資率之間的差異引起，后者由產(chǎn)品實(shí)際耗用工時(shí)與標(biāo)準(zhǔn)耗用工時(shí)之間的差異引起。工資率差異和人工效率差異的計(jì)算公式如下：工資率差異＝實(shí)際工時(shí)×實(shí)際工時(shí)×標(biāo)準(zhǔn)工資率＝（實(shí)際工資－標(biāo)準(zhǔn)工資率）×實(shí)際工時(shí)人工效率差異＝實(shí)際工時(shí)×標(biāo)準(zhǔn)工資率－標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)×標(biāo)準(zhǔn)工資率＝（實(shí)際工時(shí)－標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)）×標(biāo)準(zhǔn)工資率計(jì)算結(jié)果正數(shù)為超支，負(fù)數(shù)為節(jié)約。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第10頁/共29頁三、變動(dòng)制造費(fèi)用差異變動(dòng)制造費(fèi)用是指與直接成本正比例增減變動(dòng)的制造費(fèi)用。變動(dòng)制造費(fèi)用差異包括變動(dòng)制造費(fèi)用耗用差異和變動(dòng)制造費(fèi)用效率差異兩個(gè)部分。前者是指變動(dòng)制造費(fèi)用實(shí)際分配率與標(biāo)準(zhǔn)分配率之間的差異，后者是指實(shí)際耗用工時(shí)與按實(shí)際產(chǎn)量計(jì)算的標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)之間的差異。變動(dòng)制造費(fèi)用耗用差異和變動(dòng)制造費(fèi)用效率差的計(jì)算公式如下：財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第11頁/共29頁四、固定制造費(fèi)用差異固定制造費(fèi)用指在較長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)在產(chǎn)量的相關(guān)范圍內(nèi)保持不變的費(fèi)用。固定制造費(fèi)用差異是實(shí)際固定制造費(fèi)用與實(shí)際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)固定制造費(fèi)用的差異其計(jì)算公式為：財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)分配率實(shí)際產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)工時(shí)實(shí)際固定制造費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)費(fèi)用分配率工時(shí)標(biāo)準(zhǔn)實(shí)際產(chǎn)量實(shí)際固定制造費(fèi)用－＝－＝產(chǎn)量標(biāo)準(zhǔn)固定制造費(fèi)用際固定制造費(fèi)用－實(shí)際固定制造費(fèi)用差異＝實(shí)′′′

第12頁/共29頁固定制造費(fèi)用差異的分析方法與其他費(fèi)用差異的分析方法有所不同，通常有兩種方法：一種是兩差異分析法，另一種是三差異分析法。（一）兩差異分析法兩差異分析法是將固定制造費(fèi)用差異分為固定制造費(fèi)用預(yù)算異和固定制造費(fèi)用產(chǎn)量差異兩個(gè)部分。前者是指定制造費(fèi)用實(shí)際發(fā)生數(shù)和預(yù)算數(shù)之間的差異；后者是指在固定制造費(fèi)用預(yù)算不變的情況下，由實(shí)際產(chǎn)量不同引起的差異。固定制造費(fèi)用預(yù)算差異和固定制造費(fèi)用產(chǎn)量差異的計(jì)算公式如下：財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院計(jì)算結(jié)果正數(shù)為超支，負(fù)數(shù)為節(jié)約。第13頁/共29頁（二）三差異分析法三差異分析法是將固定制造費(fèi)用差異分為固定制造費(fèi)用預(yù)算差異、固定制造費(fèi)用能力差異和固定制造費(fèi)用效率差異三個(gè)部分。固定制造費(fèi)用能力差異與固定制造費(fèi)用效率差異的計(jì)算公式如下：財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院計(jì)算結(jié)果正數(shù)為超支，負(fù)數(shù)為節(jié)約。第14頁/共29頁三差異分析法的能力差異與效率差異之和，等于兩差異分析法的產(chǎn)量差異。采用三差異分析法，能夠更好地說明生產(chǎn)能力利用程度和生產(chǎn)效率高低所導(dǎo)致的成本差異情況，并且有利于分清責(zé)任：能力差異的責(zé)任一般在于管理部門，效率差異的責(zé)任則往往在于生產(chǎn)部門。上述成本差異計(jì)算完成后應(yīng)進(jìn)行匯總，先分別編制直接材料差異匯總表、直接人工差異匯總表、變動(dòng)制造費(fèi)用差異匯總表及固定制造費(fèi)用差異匯總表，然后匯總成為差異匯總表，據(jù)以進(jìn)行核算。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第15頁/共29頁第二節(jié)收入中心的預(yù)算控制、分析和評(píng)價(jià)收入中心的主要職能是實(shí)現(xiàn)營(yíng)業(yè)收入，所以，其業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)以營(yíng)業(yè)收入的實(shí)現(xiàn)為主。然而，收入中心的職能不僅包括將產(chǎn)品或勞務(wù)推向市場(chǎng)，而且還包括及時(shí)地收回貨幣資金和控制壞帳。因此，收入中心的分析評(píng)價(jià)指標(biāo)包括營(yíng)業(yè)收入目標(biāo)完成百分比、營(yíng)業(yè)貨款回收平均天數(shù)和壞帳發(fā)生率等。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第16頁/共29頁一、營(yíng)業(yè)收入目標(biāo)完成百分比營(yíng)業(yè)收入目標(biāo)完成百分比是將實(shí)際實(shí)現(xiàn)的營(yíng)業(yè)收入與目標(biāo)營(yíng)業(yè)收入相比較，以考核營(yíng)業(yè)收入的目標(biāo)完成情況。其計(jì)算公式如下：

財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院對(duì)收入中心來說，這個(gè)指標(biāo)是最主要的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)指標(biāo)。第17頁/共29頁二、營(yíng)業(yè)貨款回收平均天數(shù)營(yíng)業(yè)貨款回收平均天數(shù)是評(píng)價(jià)收入中心回收營(yíng)業(yè)款項(xiàng)是否及時(shí)的指標(biāo)。銷售過程是企業(yè)的成品資金向貨幣資金轉(zhuǎn)化的過程，在這個(gè)過程中，營(yíng)業(yè)收入的資金能否及時(shí)收回，對(duì)企業(yè)資金的正常周轉(zhuǎn)將產(chǎn)生重要影響。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)能否順利進(jìn)行和發(fā)展，資金是一個(gè)重要的蛩?。掖?，確保營(yíng)業(yè)貨款的及時(shí)回收是收入中心的又一個(gè)重要職責(zé)。營(yíng)業(yè)貨款回收平均天數(shù)這一評(píng)價(jià)指標(biāo)能促進(jìn)收入中心加速資金回收，提高資金使用效率。其計(jì)算公式如下：財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院將實(shí)際營(yíng)業(yè)貨款回收平均天數(shù)與計(jì)劃天數(shù)相比較，能反映該收入中心營(yíng)業(yè)款項(xiàng)的及時(shí)收回情況。第18頁/共29頁三、壞帳發(fā)生率壞帳發(fā)生率這一指標(biāo)主要是用來評(píng)價(jià)收入中心在履行其職責(zé)過程中所發(fā)生的失誤情況。銷售成品或提供勞務(wù)的企業(yè)發(fā)生壞帳的情況是不可避免的。盡管如此，我們?nèi)匀挥胸?zé)任來控制壞帳的發(fā)生，以使企業(yè)盡量避免損失。對(duì)收入中心來說，正確判斷客戶的付款能力是其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)中的基本職責(zé)，控制壞帳的發(fā)生自然又是收入中心的重要職責(zé)。壞帳發(fā)生率的計(jì)算公式如下：以壞帳發(fā)生率來評(píng)價(jià)收入中心的業(yè)績(jī)，能夠促進(jìn)收入中心在經(jīng)營(yíng)過程中保持認(rèn)真謹(jǐn)慎的作風(fēng)。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第19頁/共29頁第三節(jié)利潤(rùn)中心的預(yù)算控制、分析與評(píng)價(jià)利潤(rùn)中心的預(yù)算控制、分析與考評(píng)主要是通過一定期間實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)與“責(zé)任預(yù)算”所確定的預(yù)計(jì)利潤(rùn)數(shù)進(jìn)行比較，并進(jìn)而對(duì)差異形成的原因和責(zé)任進(jìn)行具體剖析，并對(duì)其經(jīng)營(yíng)上的得失和有關(guān)人員的功過作出全面而正確的評(píng)價(jià)。利潤(rùn)中心分析考評(píng)的主要指標(biāo)是責(zé)任利潤(rùn)，而責(zé)任利潤(rùn)又有多種含義或多種選擇，具體評(píng)價(jià)指標(biāo)包括可控邊際貢獻(xiàn)、部門邊際貢獻(xiàn)和稅前部門利潤(rùn)等，財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第20頁/共29頁1、可控邊際貢獻(xiàn)可控邊際貢獻(xiàn)也稱部門經(jīng)理可控邊際，是部門經(jīng)理在其權(quán)責(zé)范圍內(nèi)有能力控制，因而應(yīng)對(duì)其負(fù)責(zé)的全部邊際貢獻(xiàn)，是最符合責(zé)任利潤(rùn)概念的指標(biāo)。可控邊際貢獻(xiàn)通常是考核利潤(rùn)中心業(yè)績(jī)最主要的指標(biāo)。其計(jì)算公式如下：財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第21頁/共29頁

可控邊際貢獻(xiàn)指標(biāo)主要用于評(píng)價(jià)利潤(rùn)中心（分部）負(fù)責(zé)人的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，因而必須就經(jīng)理人員的可控成本進(jìn)行評(píng)價(jià)、考核。為此，必須在各部門追溯性固定成本基礎(chǔ)上，進(jìn)一步將之區(qū)分為部門經(jīng)理可控成本和不可控成本，并就經(jīng)理人員可控成本進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)、考核。這是因?yàn)橛行┏杀颈M管可追溯到部門，卻不為部門經(jīng)理所控制，如廣告費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第22頁/共29頁2．部門邊際貢獻(xiàn)部門邊際貢獻(xiàn)又稱部門毛利，該指標(biāo)反映利潤(rùn)中心為整個(gè)企業(yè)實(shí)際作出的貢獻(xiàn)，對(duì)評(píng)價(jià)其在企業(yè)中所具有的重要性，確定其應(yīng)有的客觀地位具有重要意義。其計(jì)算公式如下：部門邊際貢獻(xiàn)指標(biāo)主要用于對(duì)利潤(rùn)中心（分部）的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和考核，因而僅將為分部所控制的可追溯固定成本從邊際貢獻(xiàn)中扣除，其反映的是部門為補(bǔ)償共同性固定成本及提供企業(yè)利潤(rùn)所做的貢獻(xiàn)。但由于該指標(biāo)中包含了部門不可控的因素，與責(zé)任利潤(rùn)的概念不完全相符，因此，只能作為利潤(rùn)中心業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的參考指標(biāo)。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第23頁/共29頁3．稅前部門利潤(rùn)稅前部門利潤(rùn)是將部門邊際貢獻(xiàn)調(diào)整到與整個(gè)企業(yè)稅前利潤(rùn)相一致的指標(biāo)，其意義在于提醒部門經(jīng)理企業(yè)中還有共同成本破存在，只有當(dāng)各個(gè)利潤(rùn)中心都產(chǎn)生了足夠的邊際貢獻(xiàn)來彌補(bǔ)這些共同成本時(shí)，整個(gè)企業(yè)才有可能獲利。以稅前部門利潤(rùn)指標(biāo)評(píng)價(jià)利潤(rùn)中心的業(yè)績(jī)，能夠促使各個(gè)利潤(rùn)中心自覺地為實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體目標(biāo)而努力。其計(jì)算公式如下：財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第24頁/共29頁采用責(zé)任利潤(rùn)評(píng)價(jià)利潤(rùn)中心的業(yè)績(jī)有兩個(gè)缺陷：一是利利潤(rùn)只是一個(gè)概括性的指標(biāo)，它只能概括地反映該利潤(rùn)中心對(duì)企業(yè)所作的貢獻(xiàn)，但無法直接地讓員工了解如何才能提高本部門的業(yè)績(jī)；二是利潤(rùn)是一個(gè)短期指標(biāo)，而且容易被操縱，從而導(dǎo)致部門的管理人員注重部門的眼前利潤(rùn)而犧牲企業(yè)的長(zhǎng)期利益，如不注重員工的培訓(xùn)、不注重質(zhì)量管理等。財(cái)務(wù)預(yù)算與分析會(huì)計(jì)學(xué)院第25頁/共29頁第四節(jié)投資中心的預(yù)算控制、分析與評(píng)價(jià)投資中心的