高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)-企業(yè)合并課件

第五章企業(yè)合并

2023/1/181講解內(nèi)容一、企業(yè)合并的動(dòng)因及其涵義二、企業(yè)合并的種類(lèi)三、企業(yè)合并的歷史演變及經(jīng)驗(yàn)四、企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法2023/1/182一、企業(yè)合并的動(dòng)因及其涵義

從企業(yè)擴(kuò)張的形式說(shuō)起：——對(duì)內(nèi)擴(kuò)張是指在企業(yè)內(nèi)部利用企業(yè)的留存利潤(rùn)和外籌資金，依據(jù)資本預(yù)算程序所確定的可行投資方案，進(jìn)行資本投資，以擴(kuò)大企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模，促進(jìn)企業(yè)成長(zhǎng)和發(fā)展。2023/1/183美國(guó)著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家施蒂格勒所言：縱觀世界上著名的大企業(yè)、大集團(tuán)，幾乎沒(méi)有哪一家不是在某種程度上以某種方式，通過(guò)資本兼并收購(gòu)等資本經(jīng)營(yíng)手段而發(fā)展起來(lái)的，也幾乎沒(méi)有哪一家是完全通過(guò)內(nèi)部積累發(fā)展起來(lái)的。2023/1/185一、企業(yè)合并的動(dòng)因及其涵義（一）企業(yè)合并的動(dòng)因

(微觀角度)節(jié)約成本降低風(fēng)險(xiǎn)縮短經(jīng)營(yíng)的滯延時(shí)間

2023/1/186續(xù)：避免被接管取得無(wú)形資產(chǎn)稅收優(yōu)惠等

2023/1/187兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。（我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)—企業(yè)合并》）幾點(diǎn)說(shuō)明：（1）“參與合并企業(yè)先前的獨(dú)立性”；（2）強(qiáng)調(diào)了“單一的會(huì)計(jì)主體”——個(gè)別報(bào)表

——合并報(bào)表；（3）合并的實(shí)質(zhì)是控制，而非法律主體的解散，

自非控制至控制為企業(yè)合并。

2023/1/189二、企業(yè)合并的種類(lèi)

（一）按照企業(yè)合并所涉及的行業(yè)橫向合并（Horizontalintegration）也稱(chēng)水平式合并

比如：1998年5月，德國(guó)奔馳汽車(chē)公司和美國(guó)克萊斯勒汽車(chē)公司合并，價(jià)值360億美元；據(jù)2008年10月報(bào)道，美國(guó)通用和克萊斯勒公司討論合并。（50%-25%，15%-11%）縱向合并（Verticalintegration），也稱(chēng)垂直式合并

比如：從事開(kāi)采和提煉原油的英國(guó)石油公司，收購(gòu)精煉公司和分銷(xiāo)網(wǎng)絡(luò)混合合并（Conglomeration），也稱(chēng)多種經(jīng)營(yíng)合并比如：美國(guó)納比斯科儀器公司被克拉維斯·羅伯茲投資公司以250億美元收購(gòu)2023/1/1810混合合并的形態(tài)（1）產(chǎn)品擴(kuò)張型（AProductExtension）；（2）市場(chǎng)擴(kuò)張型（AGeographicExtension）；（3）純粹的混合合并，是指產(chǎn)品與市場(chǎng)都沒(méi)有任何關(guān)系的企業(yè)間合并，其目的是為了向多種經(jīng)營(yíng)方向發(fā)展。2023/1/1811（三）按照合并方式分

吸收合并（Merger），也稱(chēng)兼并A+B=A創(chuàng)立合并（Consolidation），也稱(chēng)新設(shè)合并A+B=C控股合并（AcquisitionofMajorityInterest，簡(jiǎn)稱(chēng)Acquisition）

A+B=A+B2023/1/1813企業(yè)合并方式比較合并方式

購(gòu)買(mǎi)方

被購(gòu)買(mǎi)方

（合并方）

（被合并方）吸收合并取得對(duì)方資產(chǎn)解散并承擔(dān)負(fù)債

新設(shè)合并由新成立企業(yè)參與合并持有參與合并各方均解散各方的資產(chǎn)負(fù)債

控股合并取得控制權(quán)保持獨(dú)立體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)成為子公司投資2023/1/1814（四）根據(jù)參與合并的企業(yè)在合并前后是否受同一方或相同的多方最終控制分為：同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并

2023/1/1815同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))同一控制下的企業(yè)合并：

企業(yè)合并前

企業(yè)合并后母公司P子公司A子公司B孫公司B1母公司P子公司A子公司B孫公司B12023/1/1817同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))同一控制下企業(yè)合并的特點(diǎn)：不屬于交易，資產(chǎn)、負(fù)債的重新組合交易作價(jià)往往不公允（因?yàn)橥豢刂葡碌钠髽I(yè)合并往往不是出于企業(yè)自身發(fā)展需要，而是合并雙方的共同控制者提出的要求，指定雙方進(jìn)行合并；合并的價(jià)格通常也不遵循市場(chǎng)導(dǎo)向的原則討價(jià)還價(jià)，所以同一控制下的企業(yè)合并不適用公允價(jià)值。）

2023/1/1818非同一控制下的企業(yè)合并涵義:參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同的多方最終控制的情況下進(jìn)行的合并特點(diǎn)：

非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理2023/1/1819

三、企業(yè)合并的歷史演變及經(jīng)驗(yàn)

（一）美國(guó)的五次合并浪潮

1、19世紀(jì)末，壟斷時(shí)期：小并小

主要特點(diǎn)：（1）橫向合并是這個(gè)階段的主要形式；（2）以追求壟斷地位和規(guī)模經(jīng)濟(jì)為主要?jiǎng)訖C(jī)；（3）證券市場(chǎng)的興旺為這次合并創(chuàng)造了有利條件。2023/1/18212、20世紀(jì)20年代，寡頭壟斷時(shí)期：大吃小

具體特點(diǎn)：（1）橫向合并不再是主流，縱向合并日益增多；（2）合并形式的多樣化；（3）工業(yè)資本與銀行資本開(kāi)始相互合并、滲透，成為這一階段合并的另一重要特征。

2023/1/18223、1955-1969年，企業(yè)聯(lián)合時(shí)期：大并大

具體特點(diǎn)：（1）被合并企業(yè)不限于小企業(yè)。（2）混合合并方式盛行。（多元化擴(kuò)張）

2023/1/18235、20世紀(jì)90年代，企業(yè)戰(zhàn)略性合并：強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)盟

（1）規(guī)模極大；（2）合并的支付手段不僅是現(xiàn)金，而主要是采用股票的形式；（3）增強(qiáng)企業(yè)整體盈利能力是合并的主要?jiǎng)訖C(jī)；（4）企業(yè)強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)盟為本次合并的主要形式；（5）新興行業(yè)的合并活躍。

2023/1/1825（二）中國(guó)的兩次合并浪潮

1、第一次發(fā)生在新中國(guó)成立后的1949-1965年

這一時(shí)期共經(jīng)歷了三個(gè)合并階段：（1）1949-1956年，這一時(shí)期主要是建國(guó)初期帶有社會(huì)主義改造性質(zhì)的公有經(jīng)濟(jì)對(duì)私營(yíng)工商企業(yè)的合并；（2）1961-1962年的行政兼并；（3）1963-1965年政府試辦托拉斯式的大企業(yè)。

2、改革開(kāi)放以來(lái)的合并浪潮（20世紀(jì)80年代以來(lái)）

改革開(kāi)放初期的80年代，企業(yè)合并經(jīng)歷了兩個(gè)過(guò)程，一是自發(fā)萌動(dòng)的企業(yè)合并活動(dòng)；二是有組織有指導(dǎo)的企業(yè)合并活動(dòng)。

2023/1/1826

到了90年代，企業(yè)合并不僅形式多樣，而且規(guī)模空前。表現(xiàn)在：（1）隨著改革開(kāi)放的進(jìn)一步深化，現(xiàn)代企業(yè)制度的建立與創(chuàng)新，中國(guó)的企業(yè)與國(guó)際接軌的要求及呼聲也越來(lái)越高，跨國(guó)合并呼之欲出，勢(shì)不可擋。到1993年底，中國(guó)化工進(jìn)出口總公司（簡(jiǎn)稱(chēng)“中化”）、中國(guó)國(guó)際信托投資公司（簡(jiǎn)稱(chēng)“中信”）和首都鋼鐵總公司（簡(jiǎn)稱(chēng)“首鋼”）是三個(gè)國(guó)際經(jīng)濟(jì)界公認(rèn)的跨國(guó)公司，他們主要通過(guò)合并形式實(shí)現(xiàn)其跨國(guó)經(jīng)營(yíng)。

（2）隨著中國(guó)證券市場(chǎng)的建立與發(fā)展，特別是上海、深圳兩地證券交易所的設(shè)立，上市公司數(shù)量和交易量急劇增加，從而為一家公司通過(guò)購(gòu)買(mǎi)一定份額的另一家上市公司股票而達(dá)到控股的目的提供了可能。[清華同方吸收合并魯穎電子]2023/1/1827四、企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，記錄企業(yè)合并的會(huì)計(jì)方法有三種：購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）

權(quán)益結(jié)合法（PoolingofInterestsMethod）初始法或新實(shí)體法（Fresh-startMethod）2023/1/1829續(xù)：

在世界范圍內(nèi)，對(duì)合并會(huì)計(jì)方法的應(yīng)用上存在著較大的差異。這主要集中在對(duì)權(quán)益結(jié)合法的采用與否以及運(yùn)用條件上（購(gòu)買(mǎi)法在各國(guó)準(zhǔn)則中均有體現(xiàn)，初始法至今沒(méi)有一個(gè)國(guó)家用于企業(yè)合并中）。如：澳大利亞、新西蘭禁止使用權(quán)益結(jié)合法，而采用單一購(gòu)買(mǎi)法（thepurchase-onlyapproach）；英國(guó)、加拿大和IASB等允許在不能確定購(gòu)買(mǎi)方時(shí)采用權(quán)益結(jié)合法(thepooling-as-exceptionapproach)

；美國(guó)的做法可稱(chēng)為“有條件的權(quán)益結(jié)合法”(thecondition-basedpoolingapproach)。

2023/1/1830新準(zhǔn)則的規(guī)定：（1）非同一控制下的企業(yè)合并

——購(gòu)買(mǎi)法（2）同一控制下的企業(yè)合并

——權(quán)益結(jié)合法2023/1/1831非同一控制下的企業(yè)合并

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）購(gòu)買(mǎi)法指將企業(yè)合并看成一個(gè)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)另一個(gè)企業(yè)的交易行為，并以此為依據(jù)進(jìn)行企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理的方法。

2023/1/1832非同一控制下的企業(yè)合并

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）購(gòu)買(mǎi)法總原則:(掌握以下幾個(gè)方面)確定購(gòu)買(mǎi)方確定購(gòu)買(mǎi)日確定企業(yè)合并成本※將合并成本在所取得的資產(chǎn)和負(fù)債間分配合并差額的處理2023/1/1833非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）確定購(gòu)買(mǎi)方:在購(gòu)買(mǎi)日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購(gòu)買(mǎi)方，參與合并的其他企業(yè)為被購(gòu)買(mǎi)方。2023/1/1834非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）

具體來(lái)說(shuō):參與合并一方凈資產(chǎn)的公允價(jià)值遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于另一方的，凈資產(chǎn)公允價(jià)值較大的一方為購(gòu)買(mǎi)方；通過(guò)支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式取得另一方有表決權(quán)股份的，支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)的一方為購(gòu)買(mǎi)方；

2023/1/1835非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）通過(guò)發(fā)行權(quán)益性證券取得另一方有表決權(quán)股份的，發(fā)行權(quán)益性證券的一方為購(gòu)買(mǎi)方；參與合并一方的管理層能夠控制合并后企業(yè)管理人員的任命、并能夠?qū)嵤┲鲗?dǎo)作用的一方為購(gòu)買(mǎi)方。(東北證券07年報(bào)）2023/1/1836非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）購(gòu)買(mǎi)日的確定:取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方控制權(quán)的日期通過(guò)一次交換交易實(shí)現(xiàn)合并的，交易完成日即為購(gòu)買(mǎi)日；通過(guò)多次交換交易實(shí)現(xiàn)的合并的，購(gòu)買(mǎi)方最終確認(rèn)被購(gòu)買(mǎi)方的投資，或者取得凈資產(chǎn)的日期為購(gòu)買(mǎi)日.

2023/1/1837非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）參考有關(guān)條件確定：

購(gòu)買(mǎi)協(xié)議是否經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)有關(guān)資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)手續(xù)購(gòu)買(mǎi)價(jià)款的支付控制權(quán)的轉(zhuǎn)移等2023/1/1838非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）企業(yè)合并成本的確定:

——一次交換交易完成（1）以所放棄的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值計(jì)量，其中付出資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。見(jiàn)例12023/1/1839非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）例1：甲企業(yè)以所持有的部分非流動(dòng)資產(chǎn)為對(duì)價(jià)，從乙企業(yè)的控股股東處購(gòu)入乙企業(yè)70％的股權(quán)，作為合并對(duì)價(jià)的非流動(dòng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值為7800萬(wàn)元，其目前市場(chǎng)價(jià)格為12000萬(wàn)元。企業(yè)合并成本為12000萬(wàn)元4200萬(wàn)元計(jì)入合并當(dāng)期損益2023/1/1840非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）（2）合并中發(fā)生的相關(guān)直接費(fèi)用——計(jì)入企業(yè)合并成本，但注意：為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始計(jì)量金額；

與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的費(fèi)用——抵減發(fā)行收入（沖減資本公積）。（3）合并成本的調(diào)整。條件：①影響事件很可能發(fā)生；②金額能夠可靠計(jì)量；見(jiàn)例2

2023/1/1841非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）例2：合并協(xié)議中約定，被購(gòu)買(mǎi)方如果在合并后兩年內(nèi)年均實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)超過(guò)1000萬(wàn)元，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)在原購(gòu)買(mǎi)出價(jià)的基礎(chǔ)上另付10％的價(jià)款。

若在購(gòu)買(mǎi)日預(yù)計(jì)被購(gòu)買(mǎi)方的盈利水平很可能達(dá)到約定標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)該協(xié)議約定的需支付金額一并納入合并成本予以考慮。2023/1/1842非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）取得被購(gòu)買(mǎi)方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債公允價(jià)值的確定

（將合并成本在所取得的資產(chǎn)和負(fù)債間分配）被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，是指合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價(jià)值后的余額。具體規(guī)定如下：2023/1/1843非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）（1）取得的被購(gòu)買(mǎi)方除無(wú)形資產(chǎn)以外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)（不僅限于被購(gòu)買(mǎi)方原已確認(rèn)的資產(chǎn)），所帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)并按公允價(jià)值計(jì)量。合并中取得的無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)并按公允價(jià)值計(jì)量。2023/1/1844非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）（2）合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方除或有負(fù)債以外的其他各項(xiàng)負(fù)債，履行有關(guān)義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)且公允價(jià)值能可靠計(jì)量的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)并按公允價(jià)值計(jì)量。合并中取得的被購(gòu)買(mǎi)方或有負(fù)債公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)并以公允價(jià)值計(jì)量。

2023/1/1845非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）合并差額的處理合并成本＞所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值，差額確認(rèn)為商譽(yù)，并按規(guī)定進(jìn)行減值測(cè)試；（商譽(yù)不再攤銷(xiāo)）合并成本＜所取得的凈資產(chǎn)公允價(jià)值，差額計(jì)入合并當(dāng)期損益（先復(fù)核，如確實(shí)則計(jì)入當(dāng)期損益）2023/1/1846非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理舉例：1吸收合并

例3：甲企業(yè)以公允價(jià)值為14000萬(wàn)元、賬面價(jià)值為10000萬(wàn)元的資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)對(duì)乙企業(yè)進(jìn)行吸收合并，購(gòu)買(mǎi)日乙企業(yè)持有資產(chǎn)的情況如下：賬面價(jià)值公允價(jià)值固定資產(chǎn)60008000長(zhǎng)期投資40006000長(zhǎng)期借款30003000凈資產(chǎn)7000110002023/1/1847非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：固定資產(chǎn)8000

長(zhǎng)期投資6000

商譽(yù)3000貸：長(zhǎng)期借款3000

相關(guān)資產(chǎn)14000借：相關(guān)資產(chǎn)清理4000貸：資產(chǎn)處置收益4000利潤(rùn)

2023/1/1848

2、控股合并

例4：2006年6月30日，甲公司發(fā)行1000萬(wàn)股普通股（面值1元），市場(chǎng)價(jià)格為8.75元，取得乙公司70%的股權(quán)。乙公司購(gòu)買(mǎi)日資產(chǎn)負(fù)債情況如下：

賬面價(jià)值公允價(jià)值貨幣資金450450存貨255450固定資產(chǎn)30005500長(zhǎng)期投資21503800無(wú)形資產(chǎn)25003500資產(chǎn)合計(jì)835513700

賬面價(jià)值公允價(jià)值應(yīng)付賬款300300其他負(fù)債25502550負(fù)債合計(jì)28502850實(shí)收資本2500資本公積1500盈余公積500未分配利潤(rùn)1005所有者權(quán)益合計(jì)550510850負(fù)債和權(quán)益合計(jì)83552023/1/1849（1）確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資8750

貸：股本1000

資本公積—股本溢價(jià)7750（2）計(jì)算確定商譽(yù)合并商譽(yù)=8750-10850*70%=1155萬(wàn)元

非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）2023/1/1850非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）（3）編制抵銷(xiāo)分錄借：實(shí)收資本2500資本公積1500盈余公積500未分配利潤(rùn)1005商譽(yù)1155存貨195

長(zhǎng)期股權(quán)投資1650固定資產(chǎn)2500無(wú)形資產(chǎn)1000貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資8750

少數(shù)股東權(quán)益32552023/1/1851非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）或者分成兩筆：（1）借：存貨195

長(zhǎng)期股權(quán)投資1650固定資產(chǎn)2500無(wú)形資產(chǎn)1000貸：資本公積53452023/1/1852非同一控制下的企業(yè)合并(續(xù))

——購(gòu)買(mǎi)法（PurchaseMethod）（2）借：實(shí)收資本2500資本公積6845盈余公積500未分配利潤(rùn)1005商譽(yù)1155貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資8750

少數(shù)股東權(quán)益32552023/1/1853同一控制下的企業(yè)合并

——權(quán)益結(jié)合法（PoolingofInterestsMethod）同一控制下：合并方與被合并方吸收合并控股合并合并相關(guān)費(fèi)用處理合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制2023/1/1854同一控制下的企業(yè)合并

——權(quán)益結(jié)合法（PoolingofInterestMethod）同一控制下合并方與被合并方在合并日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方，參與合并的其他企業(yè)為被合并方。合并日，是指合并方實(shí)際取得對(duì)被合并方控制權(quán)的日期。

2023/1/1855同一控制下的企業(yè)合并

——權(quán)益結(jié)合法（PoolingofInterestAccounting）同一控制下吸收合并

取得的資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)按其在被合并方的原賬面價(jià)值入賬會(huì)計(jì)政策調(diào)整：被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致的，合并方在合并日應(yīng)當(dāng)按照本企業(yè)會(huì)計(jì)政策，對(duì)被合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整所確認(rèn)資產(chǎn)賬面價(jià)值與合并對(duì)價(jià)的差額，調(diào)整資本公積、留存收益。見(jiàn)例52023/1/1856

例5：2006年6月30日，甲公司發(fā)行1000萬(wàn)股普通股（面值1元，市場(chǎng)價(jià)格為10.85元），對(duì)乙公司進(jìn)行吸收合并，并于當(dāng)日取得乙公司凈資產(chǎn)（合并后乙公司失去法人資格）。乙公司購(gòu)買(mǎi)日資產(chǎn)負(fù)債情況如下：

賬面價(jià)值公允價(jià)值貨幣資金450450存貨255450固定資產(chǎn)30005500長(zhǎng)期投資21503800無(wú)形資產(chǎn)25003500資產(chǎn)合計(jì)835513700

賬面價(jià)值公允價(jià)值應(yīng)付賬款300300其他負(fù)債25502550負(fù)債合計(jì)28502850實(shí)收資本2500資本公積1500盈余公積500未分配利潤(rùn)1005所有者權(quán)益合計(jì)550510850負(fù)債和權(quán)益合計(jì)83552023/1/1857借：貨幣資金4500000存貨25500000

長(zhǎng)期股權(quán)投資21500000固定資產(chǎn)30000000

無(wú)形資產(chǎn)25000000

貸：應(yīng)付賬款3000000

其他負(fù)債25500000

實(shí)收資本10000000

資本公積450500002023/1/1858同一控制下的企業(yè)合并

——權(quán)益結(jié)合法（PoolingofInterestAccounting）同一控制下控股合并1.長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本確定

(1)以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對(duì)價(jià)的，以所取得的對(duì)方賬面凈資產(chǎn)份額，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，差額調(diào)整資本公積和留存收益；見(jiàn)例62023/1/1859例6：某集團(tuán)內(nèi)一子公司以賬面價(jià)值為1000萬(wàn)、公允價(jià)值為1600萬(wàn)元的若干項(xiàng)資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)，取得同一集團(tuán)內(nèi)另外一家企業(yè)60％的股權(quán)。合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為1500萬(wàn)。

2023/1/1860長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為900萬(wàn)差額100萬(wàn)調(diào)整資本公積和留存收益借：長(zhǎng)期股權(quán)投資9,000,000

資本公積1,000,000

貸：有關(guān)資產(chǎn)10,000,000如資本公積不足沖減，沖減留存收益。2023/1/18611.長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本確定

(2)合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為對(duì)價(jià)的，應(yīng)按所取得的被合并方賬面凈資產(chǎn)的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，該成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額調(diào)整資本公積和留存收益；見(jiàn)例72023/1/1862例7：甲企業(yè)發(fā)行600萬(wàn)股普通股（每股面值1元）作為對(duì)價(jià)取得乙企業(yè)60％的股權(quán)，合并日乙企業(yè)賬面凈資產(chǎn)總額為1300萬(wàn)元。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資7,800,000

貸：股本6,000,000

資本公積1,800,0002023/1/1863同一控制下的企業(yè)合并

——權(quán)益結(jié)合法（PoolingofInterestsMethod）同一控制下控股合并的會(huì)計(jì)處理例8：A公司于2006年3月10日對(duì)同一集團(tuán)內(nèi)某全資B公司進(jìn)行了控股合并。A公司發(fā)行了600萬(wàn)股普通股（每股面值1元）作為對(duì)價(jià)，取得B公司100%股權(quán)，合并后B公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。合并日A公司及B公司的所有者權(quán)益構(gòu)成如下：A公司B公司股本3600萬(wàn)股本600萬(wàn)資本公積1000萬(wàn)資本公積200萬(wàn)盈余公積800萬(wàn)盈余公積400萬(wàn)未分配利潤(rùn)2000萬(wàn)未分配利潤(rùn)800萬(wàn)合計(jì)7400萬(wàn)合計(jì)2000萬(wàn)2023/1/1864同一控制下的企業(yè)合并

——權(quán)益結(jié)合法（PoolingofInterestMethod）A公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資20,000,000

貸：股本6,000,000

資本公積14,000,0002023/1/1865注意：同一控制下的企業(yè)合并的基本原則是視同合并后形成的報(bào)告主體在合并日及以前期間一直存在，在合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，對(duì)于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益（盈余公積和未分配利潤(rùn)之和）中歸屬于合并方的部分，應(yīng)按以下規(guī)定，自合并方的資本公積轉(zhuǎn)入留存收益：2023/1/1866前提：在確認(rèn)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資后情況：（1）合并方賬面資本公積（股本或資本溢價(jià)）貸方余額>被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，以后者金額為限轉(zhuǎn)入；（2）合并方賬面資本公積（股本或資本溢價(jià)）貸方余額<被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，以前者金額為限轉(zhuǎn)入。2023/1/1867在例8中，合并后A公司資本公積的余額為2400萬(wàn)元（1000+1400），假設(shè)其中資本溢價(jià)或股本溢價(jià)的金額為1600萬(wàn)元。在編制合并工作底稿的調(diào)整分錄時(shí)，需將B公司在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益1200萬(wàn)元自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益借：資本公積12,000,000

貸：盈余公積4,000,000

利潤(rùn)分配－－未分配利潤(rùn)8,000,0002023/1