資產(chǎn)減值測試實(shí)務(wù)與案例講解

主講人：鄧艷芳2015年6月資產(chǎn)減值測試評估實(shí)務(wù)與案例講解1資產(chǎn)組及組合減值評估的案例分析會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定1資產(chǎn)減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)2資產(chǎn)減值評估的業(yè)務(wù)類型3單項(xiàng)資產(chǎn)減值評估的案例分析45目錄2會計準(zhǔn)則對資產(chǎn)減值的相關(guān)規(guī)定1資產(chǎn)減值的概念計提減值的資產(chǎn)類型與方法3一、資產(chǎn)減值的概念企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號《資產(chǎn)減值》：指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值。兩個重要概念：可收回金額賬面價值可回收金額：MAX只要有一項(xiàng)超過了資產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需再估計另一項(xiàng)金額4一、資產(chǎn)減值的概念公允價值：2014年發(fā)布《公允價值準(zhǔn)則》：指市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所需支付的價格。5公允價值的定義

國際會計準(zhǔn)則820號：在計量日的有序交易中，市場參與者之間出售一項(xiàng)資產(chǎn)所能收到或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債將會支付的價格。定義中關(guān)鍵詞匯的理解

有序交易市場參與者出售或轉(zhuǎn)移所支付的價格一、資產(chǎn)減值的概念改變產(chǎn)權(quán)持有者能夠成交有代價，可獲得6

市場參與者的特征

獨(dú)立于相關(guān)主體能夠通過普遍且常規(guī)的盡職調(diào)查獲得的信息來了解標(biāo)的資產(chǎn)及其潛在的銷售情況有能力參與到標(biāo)的資產(chǎn)的假想交易中有意愿并積極地參與交易，并非強(qiáng)迫參與交易？？請思考：市場參與者與自愿買者是否有區(qū)別？區(qū)別在哪？

一、資產(chǎn)減值的概念7公允價值概念中市場的層次

主要市場：是指相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債交易量最大和交易活躍程度最高的市場。最有利市場：是指在考慮交易費(fèi)用和運(yùn)輸費(fèi)用后，能夠以最高金額出售相關(guān)資產(chǎn)或者以最低金額轉(zhuǎn)移相關(guān)負(fù)債的市場。如何識別市場層次

第八條：合理信息；不是所有市場；正常交易市場第九條：不同企業(yè)，相同的資產(chǎn)和負(fù)債有不同的市場第十條：交易費(fèi)用不屬于相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債的特征，只與特定交易有關(guān)。交易費(fèi)用不包括運(yùn)輸費(fèi)用。第十一條：可以從市場參與者角度假設(shè)交易價格一、資產(chǎn)減值的概念8有序交易的概念

指在計量日前一段時期內(nèi)相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債具有慣常市場活動的交易。清算等被迫交易不屬于有序交易。下列交易不屬于有序交易

沒有充分披露，以至于“普遍并且常規(guī)”的交易活動沒有發(fā)生銷售期內(nèi)，賣方僅通知了一小部分市場參與者賣方已經(jīng)申請破產(chǎn)，已經(jīng)被接管、快要破產(chǎn)或被接管監(jiān)管者或者法律要求強(qiáng)制賣方達(dá)成交易變賣的價格落在了同期相同或相似項(xiàng)目的正常交易范圍之外一、資產(chǎn)減值的概念9公允價值的層級

信息：可靠/一致性/從活躍的信息來源得到/有實(shí)際交易的支持未調(diào)整市場可以活躍亦可以不活躍；相同或類似項(xiàng)目報價不可觀察的，以市場參與者角度選取的一、資產(chǎn)減值的概念10處置費(fèi)用的內(nèi)容

一、資產(chǎn)減值的概念處置費(fèi)用包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等；可直接歸屬于該資產(chǎn)的處置費(fèi)用。公允價值-處置費(fèi)用減去處置費(fèi)用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類似資產(chǎn)的最近交易價格或者結(jié)果進(jìn)行估計

11一、資產(chǎn)減值的概念未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

現(xiàn)金流量：以經(jīng)企業(yè)管理層批準(zhǔn)的最近財務(wù)預(yù)算或者預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)；年限：最多涵蓋5年;增長率：不應(yīng)當(dāng)超過企業(yè)經(jīng)營的產(chǎn)品、市場、所處的行業(yè)或者所在國家或者地區(qū)的長期平均增長率，或者該資產(chǎn)所處市場的長期平均增長率；資產(chǎn)狀況：以資產(chǎn)的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)包括與將來可能會發(fā)生的、尚未作出承諾的重組事項(xiàng)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量。12一、資產(chǎn)減值的概念未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

13二、計提減值的資產(chǎn)類型與方法對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的長期股權(quán)投資采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)固定資產(chǎn)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)無形資產(chǎn)商譽(yù)探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施資產(chǎn)減值的范圍

因企業(yè)合并所形成的商譽(yù)和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當(dāng)進(jìn)行減值測試14二、計提減值的資產(chǎn)類型與方法適用其他相關(guān)會計準(zhǔn)則的資產(chǎn)減值

序號會計科目適用準(zhǔn)則1存貨企業(yè)會計準(zhǔn)則1號-存貨2采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)投資性房地產(chǎn)企業(yè)會計準(zhǔn)則3號-投資性房地產(chǎn)3消耗性生物資產(chǎn)企業(yè)會計準(zhǔn)則5號-生物資產(chǎn)4建造合同薪酬的資產(chǎn)的減值企業(yè)會計準(zhǔn)則15號-建造合同5遞延所得稅資產(chǎn)企業(yè)會計準(zhǔn)則18號-所得稅6融資租賃中出租人未擔(dān)保余值企業(yè)會計準(zhǔn)則21號-租賃7金融工具企業(yè)會計準(zhǔn)則22號-金融工具的確認(rèn)和計量8未探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益企業(yè)會計準(zhǔn)則27號-石油天然氣開采15二、計提減值的資產(chǎn)類型與方法市場法收益法資產(chǎn)減值測試方法評估方法16二、計提減值的資產(chǎn)類型與方法《財務(wù)報告為目的的評估指南（試行）》第27條：注冊資產(chǎn)評估師執(zhí)行以財務(wù)報告為目的的評估業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)評估對象、價值類型、資料收集情況和數(shù)據(jù)來源等相關(guān)條件，參照會計準(zhǔn)則有關(guān)計量方法的規(guī)定，分析市場法、收益法和成本法三種資產(chǎn)評估基本方法及其他評估方法的適用性，恰當(dāng)選擇一種或多種資產(chǎn)評估方法。《財務(wù)報告為目的的評估指南（試行）》第36條：會計準(zhǔn)則規(guī)定的資產(chǎn)減值測試不適用成本法。17資產(chǎn)減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)2資產(chǎn)減值的跡象資產(chǎn)減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)18一、資產(chǎn)減值的跡象企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號《資產(chǎn)減值》第5條：資產(chǎn)的市價當(dāng)期大幅度下跌，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預(yù)計的下跌。企業(yè)經(jīng)營所處的經(jīng)濟(jì)、技術(shù)或者法律等環(huán)境以及資產(chǎn)所處的市場在當(dāng)期或者將在近期發(fā)生重大變化，從而對企業(yè)產(chǎn)生不利影響。市場利率或者其他市場投資報酬率在當(dāng)期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。有證據(jù)表明資產(chǎn)已經(jīng)陳舊過時或者其實(shí)體已經(jīng)損壞。19一、資產(chǎn)減值的跡象企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號《資產(chǎn)減值》第5條：資產(chǎn)已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置。企業(yè)內(nèi)部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實(shí)現(xiàn)的營業(yè)利潤（或者虧損）遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于（或者高于）預(yù)計金額等。其他表明資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減值的跡象。20一、資產(chǎn)減值的跡象偏主觀較客觀冷暖自知內(nèi)部外部21二、資產(chǎn)減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)成本途徑：看重使用價值。收益途徑：看重獲利能力。市場途徑：看重經(jīng)濟(jì)價值。使用方式：包括強(qiáng)度和效率——實(shí)體性貶值獲取的收益與期望的報酬率——經(jīng)濟(jì)性貶值替代性產(chǎn)品或者淘汰性產(chǎn)品——功能性貶值22資產(chǎn)減值評估的業(yè)務(wù)類型3資產(chǎn)評估的業(yè)務(wù)類型資產(chǎn)減值評估業(yè)務(wù)類型23一、資產(chǎn)評估的業(yè)務(wù)類型24服務(wù)領(lǐng)域時間軸拓展思路傳統(tǒng)市場新興市場潛在市場25誰是你的客戶——彼得·德魯克一、資產(chǎn)評估的業(yè)務(wù)類型26二、資產(chǎn)減值評估業(yè)務(wù)類型單項(xiàng)資產(chǎn)評估：目的A計提減值準(zhǔn)備；B公允價值商譽(yù)評估：計提減值準(zhǔn)備；整體企業(yè)價值評估：判斷是否會發(fā)生商譽(yù)價值；并購或投資后評價業(yè)務(wù)：判斷并購效果2728單項(xiàng)資產(chǎn)減值評估的案例分析4案例基本情況重點(diǎn)難點(diǎn)問題29XX航空公司20x4年年末擬固定資產(chǎn)中的8臺型號為RB211-535E4型和JT8D飛機(jī)發(fā)動機(jī)進(jìn)行減值測試。該發(fā)動機(jī)賬面值765萬元。會計折舊年限為20年，經(jīng)濟(jì)耐用年限為20年。20x4年底進(jìn)行單項(xiàng)資產(chǎn)減值測試，在審計師的要求下，xx航空公司聘請第三方評估機(jī)構(gòu)為其提供公允價值評估報告，作為是否計提減值準(zhǔn)備的依據(jù)。一、案例基本情況30二、重點(diǎn)難點(diǎn)問題最有利市場判斷市場參與者公允價值-處置費(fèi)用的確定收入現(xiàn)金流量折現(xiàn)率未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值31資產(chǎn)組及組合減值評估的案例分析5案例基本情況重點(diǎn)與難點(diǎn)32A期貨公司在2011年底吸收合并了B期貨公司，購買日B公司的收購價為38,750.00萬元，B公司可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的價值為凈資產(chǎn)23,195.37萬元，評估基準(zhǔn)日商譽(yù)的為15,554.63萬元。吸收合并后，B公司法人實(shí)體注銷。A公司對B公司的業(yè)務(wù)進(jìn)行了整合，資產(chǎn)、收益統(tǒng)一核算。2014年底進(jìn)行商譽(yù)價值測試。一、案例基本情況33與收購時合并對價分?jǐn)傇u估的勾稽關(guān)系項(xiàng)目名稱的確定：公允價值評估or減值測試評估范圍的界定：審計后報表or企業(yè)申報評估對象的描述：商譽(yù)or資產(chǎn)組or資產(chǎn)組組合評估模型的確定：FCFEorFCFF評估結(jié)論的確定：商譽(yù)的價值or資產(chǎn)組（組合）的公允價值or商譽(yù)減值金額二、重點(diǎn)與難點(diǎn)34關(guān)于項(xiàng)目名稱

《報告準(zhǔn)則》第12條：評估報告應(yīng)當(dāng)包括下列主要內(nèi)容：標(biāo)題及文號《企業(yè)國有資產(chǎn)評估報告指南》第7條：評估報告標(biāo)題應(yīng)當(dāng)簡明清晰，一般采用“企業(yè)名稱+經(jīng)濟(jì)行為關(guān)鍵詞+評估對象+評估報告”的形式?！督鹑谄髽I(yè)國有資產(chǎn)評估報告指南》第7條：評估報告標(biāo)題應(yīng)當(dāng)簡明清晰，一般采用“企業(yè)名稱+經(jīng)濟(jì)行為關(guān)鍵詞+評估對象+評估報告”的形式?！兑载攧?wù)報告為目的的評估指南（試行）》中未有關(guān)于報告標(biāo)題的論述二、重點(diǎn)與難點(diǎn)35關(guān)于評估目的

財務(wù)報告為目的是否有經(jīng)濟(jì)行為？是否在評估依據(jù)中需要列明經(jīng)濟(jì)行為文件？經(jīng)濟(jì)行為與評估目的的關(guān)系財務(wù)報告為目的的評估的評估目的如何界定？——《以財務(wù)報告為目的的評估指南（試行）》第二條在闡明“財務(wù)報告為目的的評估”的概念時，提到了“基于企業(yè)會計準(zhǔn)則或相關(guān)會計核算、披露要求”——在具體的項(xiàng)目中需要將目的具體化、形象化和準(zhǔn)確性二、重點(diǎn)與難點(diǎn)36關(guān)于評估范圍

《報告準(zhǔn)則》第18條：評估報告中應(yīng)當(dāng)載明評估對象和評估范圍《企業(yè)國有資產(chǎn)評估報告指南》未具體說明什么是評估范圍?！督鹑谄髽I(yè)國有資產(chǎn)評估報告指南》未具體說明什么是評估范圍?！兑载攧?wù)報告為目的的評估指南（試行）》中未說明什么是評估范圍商譽(yù)減值測試項(xiàng)目中對于評估范圍的確定比其他項(xiàng)目強(qiáng)烈！厘定方案二、重點(diǎn)與難點(diǎn)37關(guān)于評估對象

《以財務(wù)報告為目的的評估指南（試行）》對于評估對象的重視遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于對于評估范圍的重視?。?！《以財務(wù)報告為目的的評估指南（試行）》中第三章是關(guān)于評估對象的論述二、重點(diǎn)與難點(diǎn)根據(jù)項(xiàng)目具體情況、會計準(zhǔn)則和委托方的要求，評估對象可以是：各類單項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債資產(chǎn)組：固定資產(chǎn)資產(chǎn)