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會(huì)計(jì)與稅法的差異分析會(huì)計(jì)與稅法的差異分析會(huì)計(jì)與稅法的差異分析xxx公司會(huì)計(jì)與稅法的差異分析文件編號(hào):文件日期:修訂次數(shù):第1.0次更改批準(zhǔn)審核制定方案設(shè)計(jì),管理制度2006年2月,財(cái)政部發(fā)布了1項(xiàng)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,標(biāo)志著適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求、與國(guó)際慣例趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系正式建立。新準(zhǔn)則的實(shí)施極大地提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,進(jìn)一步縮小了會(huì)計(jì)收益調(diào)整空間。但是,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法由于體現(xiàn)著不同的經(jīng)濟(jì)關(guān)系,服務(wù)于不同的目的,依然存在差異。本文試圖通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)與稅法之間的差異進(jìn)行初步分析,拋磚引玉,探索逐步縮小和消除差異的方法和渠道,并希望能為財(cái)務(wù)人員靈活利用差異進(jìn)行籌劃,為企業(yè)節(jié)約稅款提供幫助。一、會(huì)計(jì)與稅法原則的差異會(huì)計(jì)的基本原則是企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算所必須遵循的規(guī)則和要求,《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定了13條會(huì)計(jì)核算原則,具體包括衡量會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一般原則(相關(guān)性、一貫性原則)、確認(rèn)和計(jì)量的一般原則(如權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則)、起修正作用的一般原則(如謹(jǐn)慎性、重要性原則)。而稅法的原則主要包括權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、相關(guān)性、確定性和合理性原則。經(jīng)過(guò)比較,我們不難發(fā)現(xiàn)稅法原則與會(huì)計(jì)核算原則的不同:1.權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。企業(yè)會(huì)計(jì)制度和稅法在權(quán)責(zé)發(fā)生制的應(yīng)用上存在不一致的地方。在所得稅會(huì)計(jì)上,稅法要求納稅人應(yīng)在費(fèi)用發(fā)生時(shí)而不是實(shí)際支付時(shí)確認(rèn)扣除,這與會(huì)計(jì)制度是一致的,但增值稅會(huì)計(jì)處理卻不完全適用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則,其進(jìn)項(xiàng)稅金抵扣時(shí)采取購(gòu)進(jìn)扣除法。例如,工業(yè)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的貨物只有在驗(yàn)收入庫(kù)后才能申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額,而商業(yè)企業(yè)則必須在購(gòu)進(jìn)貨物付款后申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款。因此,企業(yè)每期交納的增值稅,并不是企業(yè)真正增值部分的稅金,即并非完全按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行處理。2.謹(jǐn)慎性原則。新的會(huì)計(jì)制度充分體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的要求,規(guī)定企業(yè)可以計(jì)提壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、短/長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備、在建工程/固定資產(chǎn)/無(wú)形資產(chǎn)/委托貸款減值準(zhǔn)備。但稅收制度中根據(jù)《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》,對(duì)壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提作了規(guī)定,允許稅前列支,而對(duì)其他7項(xiàng)減值準(zhǔn)備卻不允許稅前列支,必須在繳納所得稅時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整。而且,會(huì)計(jì)制度與稅法對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解也是不完全一致的。會(huì)計(jì)制度對(duì)謹(jǐn)慎性的解釋是在面臨不確定性因素時(shí),既不高估資產(chǎn)或收益,也不低估負(fù)債或損失;稅法對(duì)謹(jǐn)慎性原則的理解著重強(qiáng)調(diào)防止稅收收入的流失,更多地是從反避稅的角度出發(fā)。3.確定性原則。確定性原則是指在所得稅會(huì)計(jì)處理過(guò)程中,按所得稅法的規(guī)定,在納稅收入和費(fèi)用的實(shí)際實(shí)現(xiàn)上應(yīng)具有確定性的性質(zhì)。例如在所得稅的“遞延法”處理上,當(dāng)初所得稅的稅率必須是可確證的,遞延所得稅是產(chǎn)生暫時(shí)性差異的歷史交易事項(xiàng)造成的結(jié)果。按照交易發(fā)生時(shí)的稅率報(bào)告遞延所得稅,符合會(huì)計(jì)以歷史成本基礎(chǔ)報(bào)告絕大部分經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的特點(diǎn),體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息可靠性的要求。另外,稅法規(guī)定,不論企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)中對(duì)投資采取何種方式核算,被投資企業(yè)會(huì)計(jì)賬務(wù)上實(shí)際作分配處理時(shí)(而不是收付實(shí)現(xiàn)制),投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資所得的實(shí)現(xiàn)。也就是說(shuō),企業(yè)當(dāng)年實(shí)現(xiàn)的收益,由于第二年宣告分配,因此稅法上確認(rèn)所得的時(shí)間應(yīng)該在第二年。會(huì)計(jì)制度則要求嚴(yán)格按照權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算,不存在確定性原則。4.重要性原則。會(huì)計(jì)上的重要性原則指的是在選擇會(huì)計(jì)方法和程序時(shí),要考慮經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模,根據(jù)特定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對(duì)經(jīng)濟(jì)決策影響的大小,來(lái)選擇合適的會(huì)計(jì)方法和程序。而稅法不承認(rèn)重要性原則,只要是應(yīng)納稅收入或不得扣除項(xiàng)目,無(wú)論金額大小,均需按規(guī)定計(jì)算所得。例如會(huì)計(jì)制度對(duì)以前年度的重大和非重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)給予了不同的更正方法,而稅法上則要求必須嚴(yán)格按稅法規(guī)定辦事,從不采用“重要性”原則。5.實(shí)質(zhì)重于形式原則。新會(huì)計(jì)制度增加了一條原則:企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。在售后回購(gòu)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算上,按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的要求,視同融資進(jìn)行賬務(wù)處理。但稅法并不承認(rèn)這種融資,而視為銷(xiāo)售、購(gòu)入兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)分別進(jìn)行處理,繳納流轉(zhuǎn)稅和所得稅。二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和稅法規(guī)定的差異財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度是為了向會(huì)計(jì)信息使用者提供真實(shí)、可靠、完整的會(huì)計(jì)信息,而稅法是為了籌集財(cái)政收入,引導(dǎo)社會(huì)投資等。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和稅法規(guī)定的差異也很多,歸納起來(lái),主要表現(xiàn)為以下幾類(lèi):1.收入實(shí)現(xiàn)確認(rèn)。包括銷(xiāo)售收入實(shí)現(xiàn)確認(rèn)的差異、應(yīng)納稅收入確認(rèn)的差異等。比如,按會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,企業(yè)銷(xiāo)售商品時(shí),需要同時(shí)符合四個(gè)條件才能確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn),即:企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)買(mǎi)方;企業(yè)既沒(méi)有保留與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制;與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè);相關(guān)的收入和成本能夠可靠計(jì)量。稅法對(duì)銷(xiāo)售收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)與此不同,《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第33條對(duì)商品銷(xiāo)售納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,按銷(xiāo)售結(jié)算方式的不同分為5種,納稅人可以根據(jù)實(shí)際情況選擇合適的銷(xiāo)售方式,遞延納稅時(shí)間。2.投資收益確認(rèn)。例如對(duì)短期投資利息,會(huì)計(jì)制度規(guī)定沖減短期投資的賬面價(jià)值,而稅法規(guī)定計(jì)入企業(yè)收入總額繳稅;進(jìn)行債務(wù)重組時(shí),對(duì)應(yīng)付款項(xiàng)的差額,會(huì)計(jì)制度規(guī)定計(jì)入資本公積,而稅法規(guī)定計(jì)入應(yīng)納稅所得額;會(huì)計(jì)制度規(guī)定,對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資,采用權(quán)益法的企業(yè),應(yīng)按在被投資企業(yè)所占份額分享或分擔(dān)被投資企業(yè)當(dāng)年的盈虧,以確認(rèn)投資收益,而稅法規(guī)定被投資企業(yè)發(fā)生的經(jīng)營(yíng)虧損,投資方不得確認(rèn)投資損失。3.成本費(fèi)用與稅前扣除。例如會(huì)計(jì)制度規(guī)定,除購(gòu)建固定資產(chǎn)外,企業(yè)所有籌建期間所發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi),先在長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中歸集,待企業(yè)開(kāi)始生產(chǎn)的當(dāng)月一次計(jì)入當(dāng)月?lián)p益。稅法規(guī)定,企業(yè)在籌建期間發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi),應(yīng)當(dāng)從開(kāi)始生產(chǎn)月份的次月起,在不短于5年期限內(nèi)分期扣除。4.關(guān)聯(lián)方交易。會(huì)計(jì)制度對(duì)關(guān)聯(lián)方交易主要是從關(guān)聯(lián)方關(guān)系的形式、交易的類(lèi)型,以及相關(guān)的信息披露等方面進(jìn)行規(guī)范,目的是為會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供更為可靠的信息。稅法則是為了防止納稅人利用關(guān)聯(lián)方關(guān)系避稅,而針對(duì)關(guān)聯(lián)方交易專(zhuān)門(mén)制定其稅務(wù)處理的原則和規(guī)則。會(huì)計(jì)上對(duì)關(guān)聯(lián)方企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)不要求按公平價(jià)格調(diào)整賬務(wù),而稅法則明確規(guī)定“稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整”。5.債務(wù)重組。會(huì)計(jì)制度規(guī)定債務(wù)人通過(guò)重組獲得的收益不計(jì)入損益,而計(jì)入資本公積。而稅法則規(guī)定債務(wù)重組收益應(yīng)全額確認(rèn)為當(dāng)期應(yīng)稅所得。6.非貨幣性交易。非貨幣性交易在會(huì)計(jì)上不確認(rèn)為收入,但按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定,非貨幣性交易雙方均要視同銷(xiāo)售處理,根據(jù)換出資產(chǎn)的不同類(lèi)別計(jì)算應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅,同時(shí)按照公允市價(jià)(計(jì)稅價(jià))與換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額,確認(rèn)為當(dāng)期所得,調(diào)整應(yīng)納稅所得額。三、會(huì)計(jì)與稅法差異的處理原則與方法由于會(huì)計(jì)制度與稅法規(guī)范的對(duì)象和目標(biāo)不同,兩者的差異無(wú)法消除。如果以稅法為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真,如果以會(huì)計(jì)核算的收入和利潤(rùn)作為計(jì)算流轉(zhuǎn)稅和所得稅的計(jì)稅依據(jù)將會(huì)弱化稅收職能,因此“財(cái)稅合一”的思路是行不通的,我國(guó)采取了國(guó)際通行的做法――財(cái)稅適度分離。1.處理原則。對(duì)會(huì)計(jì)與稅法差異的處理應(yīng)堅(jiān)持統(tǒng)一性與獨(dú)立性?xún)身?xiàng)原則。(1)統(tǒng)一性原則。會(huì)計(jì)與稅法的差異是無(wú)法避免的,但如果制定稅法時(shí)完全不考慮會(huì)計(jì)處理方法,將會(huì)無(wú)端產(chǎn)生許多不必要的差異。這些差異是沒(méi)有必要的。筆者認(rèn)為,制定稅法時(shí)應(yīng)當(dāng)盡量參照會(huì)計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定,畢竟計(jì)算稅款的數(shù)據(jù)是以會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)的。(2)獨(dú)立性原則。只有會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理保持各自的獨(dú)立性,才能保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和應(yīng)納稅額的準(zhǔn)確性。因此,在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí),所有企業(yè)都必須嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)制度(企業(yè)會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等)的相關(guān)要求,進(jìn)行會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。在完成納稅義務(wù)時(shí),必須按照稅法的規(guī)定計(jì)算稅額,及時(shí)申報(bào)繳納。2.處理方法。(1)納稅調(diào)整。流轉(zhuǎn)稅按月計(jì)征,月末按照稅法規(guī)定計(jì)算出應(yīng)納稅額提取并申報(bào)繳納。企業(yè)在報(bào)送年度所得稅納稅申報(bào)表時(shí),需要針對(duì)會(huì)計(jì)與稅法的差異項(xiàng)目進(jìn)行納稅調(diào)整,調(diào)整過(guò)程通過(guò)申報(bào)表的明細(xì)項(xiàng)目反映。(2)所得稅會(huì)計(jì)。由于會(huì)計(jì)制度與稅法在資產(chǎn)、負(fù)債、收益、費(fèi)用或損失的確認(rèn)和計(jì)量原則不同,從而導(dǎo)致按照會(huì)計(jì)制度計(jì)算的稅前利潤(rùn)與按照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅所得額之間的差異,即永久性差異和暫時(shí)性差異。永久性差異在本期發(fā)生,不會(huì)在以后各期轉(zhuǎn)回,永久性差異與會(huì)計(jì)利潤(rùn)之和乘以適用稅率計(jì)算的應(yīng)交所得稅作為當(dāng)期所得稅費(fèi)用。暫時(shí)性差異分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)――所得稅》規(guī)定,對(duì)暫時(shí)性差異統(tǒng)一采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,對(duì)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異分別確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn),以后年度申報(bào)所得稅時(shí)可直接依據(jù)賬面應(yīng)轉(zhuǎn)回的金額填制企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表。關(guān)于稅法與會(huì)計(jì)差異的處理,財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局都有明確的規(guī)定,中心思想是對(duì)稅前

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