《立信會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)失敗案例分析》

立信會(huì)計(jì)事務(wù)所審計(jì)失敗案例分析—以審計(jì)金亞科技為例子摘要：隨著全球經(jīng)濟(jì)的逐漸放緩，各國(guó)企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)越來(lái)越激烈，有的企業(yè)由于利益的驅(qū)使，通過(guò)粉飾財(cái)務(wù)信息欺騙投資者，不僅對(duì)投資者的利益造成了巨大損害，而且對(duì)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展也產(chǎn)生了負(fù)面影響。盡管我國(guó)政府和社會(huì)一直在加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)造假的監(jiān)管，但近幾年的會(huì)計(jì)造假案件仍時(shí)有發(fā)生。因此本文通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)造假動(dòng)因及手段等方面的分析研究，根據(jù)金亞科技會(huì)計(jì)造假案列，分析金亞科技造假動(dòng)因及審計(jì)失敗原因，提出一些審計(jì)防范的建議關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)造假；金亞科技；審計(jì)防范；對(duì)策一、緒論（一）研究背景與意義伴隨經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資本市場(chǎng)的變化也日新月異。在這樣的宏觀背景下，投資者希望及時(shí)掌握可靠的信息做出投資決策，但是由于投資者專業(yè)性不足及信息不對(duì)稱問(wèn)題，投資者往往不能憑借自身獲取并辨別決策有用的信息。在這樣的情況下，資本市場(chǎng)對(duì)于審計(jì)行業(yè)的需求也不斷加大，會(huì)計(jì)信息可信度的提高有賴于注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)行業(yè)為投資者提供審計(jì)報(bào)告這一重要決策參考的同時(shí)對(duì)資本市場(chǎng)也有著維護(hù)秩序的作用，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)行業(yè)愈來(lái)愈被重視。然而近些年，在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)下，企業(yè)為了達(dá)到讓財(cái)務(wù)報(bào)表反映出的經(jīng)營(yíng)狀況更加吸引投資者的目的，往往存在財(cái)務(wù)造假甚至管理層蓄意舞弊的現(xiàn)象，隨著資本市場(chǎng)的監(jiān)管日趨嚴(yán)格，企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的手段也更加隱蔽復(fù)雜，再加上注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身職業(yè)道德可能存在缺陷，最終導(dǎo)致審計(jì)失敗案件頻頻爆發(fā)，2010年至2019年12月31日，針對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所未勤勉盡責(zé)，審計(jì)報(bào)告有虛假記載的情況，證監(jiān)會(huì)出具行政處罰合計(jì)34例。會(huì)計(jì)師事務(wù)所除被責(zé)令整改、沒(méi)收項(xiàng)目收費(fèi)外，還被處以一定的罰款；涉案簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師被處以警告、罰款及市場(chǎng)禁入等措施。頻頻發(fā)生的審計(jì)失敗為資本市場(chǎng)正常運(yùn)轉(zhuǎn)帶來(lái)負(fù)面影響的同時(shí)也引發(fā)了廣大資本市場(chǎng)參與者們對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的質(zhì)疑。因此對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，審計(jì)質(zhì)量的提高，審計(jì)失敗的防范，提高資本市場(chǎng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的信任，成為工作的重點(diǎn)及難點(diǎn)問(wèn)題。本文對(duì)立信所連續(xù)審計(jì)失敗系統(tǒng)性和共性的原因進(jìn)行分析的基礎(chǔ)上，具有針對(duì)性地提出立信所提高審計(jì)質(zhì)量、防范審計(jì)失敗的建議，為立信所降低審計(jì)失敗發(fā)生的概率提供參考，使得作為內(nèi)資第一所的立信所，不僅在業(yè)務(wù)收入上領(lǐng)先于國(guó)內(nèi)同行業(yè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在審計(jì)質(zhì)量上也同樣處于領(lǐng)先地位。于國(guó)內(nèi)的其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，通過(guò)立信所審計(jì)失敗的案例分析能夠汲取經(jīng)驗(yàn)，有助于防范審計(jì)失敗。在對(duì)立信所審計(jì)失敗的原因進(jìn)行分析時(shí)考慮到了外部監(jiān)管環(huán)境這一層面的問(wèn)題，在具體案例中反思監(jiān)管環(huán)境存在的問(wèn)題并提出具有可操作性的改善建議，有助于資本市場(chǎng)秩序的維護(hù)以及健康的發(fā)展。（二）國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀1.國(guó)外研究現(xiàn)狀CarcelloJV和PalaroseZV（1994）通過(guò)對(duì)多起審計(jì)案例的研究指出，導(dǎo)致審計(jì)失敗進(jìn)而誘發(fā)會(huì)計(jì)師事務(wù)所陷入訴訟案件的重要原因來(lái)自被審單位層面，即被審單位存在財(cái)務(wù)舞弊是審計(jì)失敗的重要原因。BeasleyMS，CarcelloJV和HermansonDR（2001）通過(guò)調(diào)查研究美國(guó)證監(jiān)會(huì)1987-1997年期間對(duì)審計(jì)失敗事件出具的行政處罰，總結(jié)出除了企業(yè)舞弊這一審計(jì)失敗誘因之外，審計(jì)失敗的重要原因主要在注冊(cè)會(huì)計(jì)師層面，包括未保持職業(yè)懷疑及職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度、對(duì)會(huì)計(jì)與審計(jì)準(zhǔn)則的運(yùn)用不恰當(dāng)、獲取的審計(jì)證據(jù)不充分、未能設(shè)計(jì)并且執(zhí)行恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序以及過(guò)度信任被審單位內(nèi)部控制的有效性等方面。2.國(guó)內(nèi)研究現(xiàn)狀侯海燕（2001）指出造成審計(jì)失敗的深層次原因主要集中在注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面。注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏對(duì)社會(huì)公眾的責(zé)任意識(shí)、在審計(jì)過(guò)程中過(guò)于相信被審單位提供的相關(guān)材料、對(duì)于舞弊的審計(jì)意識(shí)不強(qiáng)會(huì)導(dǎo)致審計(jì)失敗。另外會(huì)計(jì)師事務(wù)所不恰當(dāng)?shù)膱?zhí)業(yè)觀念，將盈利而不是審計(jì)質(zhì)量放在執(zhí)業(yè)觀念首位同樣會(huì)誘發(fā)審計(jì)失敗。秦榮生（2002）指出審計(jì)失敗的重要原因之一是事務(wù)所和會(huì)計(jì)師的過(guò)失或欺詐。過(guò)失是指其缺少應(yīng)有的謹(jǐn)慎，主要有四個(gè)因素：專業(yè)知識(shí)以及職業(yè)道德存在缺陷、缺乏對(duì)被審單位經(jīng)營(yíng)情況的全面了解、審計(jì)程序存在不妥之處以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身內(nèi)部管理存在缺陷；而欺詐是一種故意的錯(cuò)誤行為，目的是欺騙或坑害他人。（三）研究方法與研究?jī)?nèi)容1.研究方法（1）文獻(xiàn)研究法筆者對(duì)國(guó)內(nèi)外期刊、論文進(jìn)行搜集和閱讀，并對(duì)相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行整理分析，梳理歸納了國(guó)內(nèi)外有關(guān)審計(jì)失敗的各類前沿觀點(diǎn)，深入分析了本文選取的三次立信所審計(jì)失敗案例相關(guān)信息，并且結(jié)合碩士階段所學(xué)的專業(yè)知識(shí)，形成自己的研究思路。（2）案例研究法為了避免經(jīng)驗(yàn)上的局限，使研究具有普遍性和科學(xué)性，在研究過(guò)程中對(duì)立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所近年來(lái)的行政處罰情況進(jìn)行詳細(xì)的了解，在分析被審計(jì)單位財(cái)務(wù)舞弊手段與立信所失職之處的基礎(chǔ)上，以金亞科技會(huì)計(jì)造假案例為對(duì)象，進(jìn)行立信所審計(jì)失敗共性原因的分析。2.研究?jī)?nèi)容本文寫作共分為四個(gè)章節(jié)，章節(jié)安排以及相關(guān)內(nèi)容如下：第1章，緒論。本章主要明確本文的研究背景，闡明本文的研究意義，并且對(duì)國(guó)內(nèi)外學(xué)者的研究成果進(jìn)行了文獻(xiàn)的梳理和概括，接著介紹了研究所運(yùn)用的方法以及主要的研究?jī)?nèi)容。第2章，案例簡(jiǎn)介。本章主要對(duì)金亞科技會(huì)計(jì)造假案例基本情況的介紹，在對(duì)這三次審計(jì)失敗案例回顧的基礎(chǔ)上。第3章，明確被審單位財(cái)務(wù)舞弊的手段以及立信所與相關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政處罰的具體情況。第3章，對(duì)審計(jì)失敗原因進(jìn)行分析，找出立信所連續(xù)審計(jì)失敗系統(tǒng)性及共性的原因。第4章，提出立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)失敗的防范建議。本章在分析出立信所審計(jì)失敗的原因之后，針對(duì)性地提出具有可操作性和實(shí)用性的防范建議，希望有助于立信所防范審計(jì)失敗，也為同行業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所帶來(lái)反思與啟迪。二、金亞科技會(huì)計(jì)造假案例介紹金亞科技股份有限公司總部位于中國(guó)四川省成都市金牛區(qū)蜀西路50號(hào)，前身為成都金亞高科技有限公司，成立于1999年11月，注冊(cè)資金3.46億元人民幣，于2007年完成股份制改革，2009年10月，金亞科技成功登陸深交所創(chuàng)業(yè)板。2015年2月，金亞科技不斷擴(kuò)張自己的規(guī)模，先后收購(gòu)多家企業(yè)，由此引發(fā)了證監(jiān)會(huì)的警惕，隨即證監(jiān)會(huì)開(kāi)始展開(kāi)相關(guān)調(diào)查。2015年6月，證監(jiān)會(huì)查到金亞科技會(huì)計(jì)造假問(wèn)題，并加大調(diào)查力度，對(duì)金亞科技的高層管理人員周旭輝等人進(jìn)行立案調(diào)查。2019年以來(lái)證監(jiān)會(huì)不斷加大對(duì)會(huì)計(jì)造假問(wèn)題的監(jiān)管，對(duì)于上市公司的退市力度也大幅加強(qiáng)，僅2019年上半年就有4家直接退市、9家暫停上市、68家?guī)?，而年?nèi)第一起被啟動(dòng)強(qiáng)制退市的上市公司即為金亞科技。在歷時(shí)多年的調(diào)查之后，金亞科技造假上市的手段與歷程終于逐漸浮出了水面。三、金亞科技會(huì)計(jì)造假手段（一）虛增收入提高利潤(rùn)金亞科技為了提高利潤(rùn)，使公司表現(xiàn)出良好的經(jīng)營(yíng)成果，讓自己始終保持一個(gè)經(jīng)營(yíng)良好的形象，多次虛增收入，在其公布的自查報(bào)告中，金亞科技調(diào)減了1931萬(wàn)的凈利潤(rùn)，其經(jīng)營(yíng)狀況由原來(lái)的盈利852萬(wàn)，變?yōu)樘潛p562萬(wàn)。在銷售過(guò)程中主要是依靠數(shù)字電視產(chǎn)品來(lái)進(jìn)行造假，很大一部分的產(chǎn)品都是胡亂虛構(gòu)了生產(chǎn)成本以及銷售收入。在證監(jiān)會(huì)的調(diào)查下發(fā)現(xiàn)金亞科技公布的采購(gòu)成本明顯低于同行業(yè)平均水平，這顯然是有問(wèn)題的。而在其上市后這種情況明顯得到了加劇，在后面的采購(gòu)中基本都是以這種遠(yuǎn)低于行業(yè)平均水平的成本計(jì)量的，這對(duì)其利潤(rùn)的影響非常之大。（二）偽造客戶虛構(gòu)回款金亞科技屬于高新科技制造企業(yè)，歸根結(jié)底還是屬于制造型企業(yè)，所以其在發(fā)展過(guò)程中會(huì)涉及到大量的應(yīng)收賬款，而這也就成了金亞科技會(huì)計(jì)造假的一個(gè)重要點(diǎn)。從證監(jiān)會(huì)提供的資料我們可以看到僅2015年一年虛增的應(yīng)收賬款就高達(dá)3213.27萬(wàn)，其虛構(gòu)手段依舊是虛構(gòu)一些客戶，進(jìn)而虛構(gòu)一些訂單或者一些銷售單據(jù)。（三）虛構(gòu)貨幣資金及違規(guī)占用資金2017年11月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布《關(guān)于處罰金氏企業(yè)的通知》:“2014年底，金亞科技在中國(guó)工商銀行賬戶余額顯示為2.19億元，銀行日記賬余額為1.3894億元。在本報(bào)告所述期間，銀行存款超過(guò)2.18億，占總資產(chǎn)的16.46%?！斑@份好的聲明清楚地表明，金亞科技錯(cuò)誤地增加了銀行存款。下表顯示了貨幣貶值情況金亞科技調(diào)整2014年報(bào)表項(xiàng)目中貨幣資金的情況單位：萬(wàn)元公司名稱貨幣資金金亞科技更正前更正后調(diào)整數(shù)34523.4012428.8522094.55數(shù)據(jù)來(lái)源：金亞科技2016年1月14日《關(guān)于自查報(bào)告的公告》如上表所示，金亞科技現(xiàn)金資本減少2.2億元。事實(shí)上，2014年底的財(cái)務(wù)報(bào)表中的現(xiàn)金余額與世界銀行2014年底的報(bào)表之間存在差異。此外，金亞科技還從其他應(yīng)收款中增加了2.35億元，原因是公司持有的資金被大股東占用，導(dǎo)致賬目不一致。四、審計(jì)失敗原因分析（一）事務(wù)所未做好質(zhì)量控制工作事務(wù)所對(duì)審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量承擔(dān)領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任，為了嚴(yán)格控制審計(jì)質(zhì)量，我國(guó)實(shí)行三級(jí)復(fù)核制度。第二級(jí)和第三級(jí)審查未能糾正審計(jì)工作文件中記載的若干重要賬戶的函證程序中的差異，表明立信所沒(méi)能做好質(zhì)量控制工作，導(dǎo)致其對(duì)外發(fā)布有虛假記載的審計(jì)報(bào)告。（二）函證、檢查等程序流于形式2015年1月20日,審計(jì)人員在實(shí)施貨幣大寫字母證書(shū)計(jì)劃,金亞科技基本賬戶銀行發(fā)出的證書(shū),但不是控制確認(rèn),沒(méi)有足夠的關(guān)注這個(gè)問(wèn)題是否確認(rèn)的銀行印章,沒(méi)有找到銀行回函是金亞科技偽造,金亞科技虛增銀行存款217911835.55元這一事實(shí)。在應(yīng)付賬款實(shí)施函證時(shí)，審計(jì)工作文件中的“發(fā)函的清單”顯示，總共發(fā)出了28封信，其中13封(占發(fā)發(fā)函證書(shū)總數(shù)的46.43%)出現(xiàn)在公司提供的地址。審計(jì)員沒(méi)有適當(dāng)考慮到異常情況，如與發(fā)票地址不一致，審計(jì)工作文件沒(méi)有記錄收到函證，也沒(méi)有記錄應(yīng)收款的情況。上述行為不僅違反了《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號(hào)》有關(guān)函證的相關(guān)規(guī)定，也違反了審計(jì)人員未能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)誤的原因之一。（三）未發(fā)現(xiàn)異常交易在審計(jì)過(guò)程中，立信審核了金亞科技2014年最大的20家客戶和大合同，并記錄在審計(jì)文件中。但存在合同未簽字蓋章7份，兩份合同數(shù)量相同等異常情況。特別是,在建設(shè)工程施工合同中簽署的金亞科技和四川紅山建筑工程有限公司,有限公司,雙方?jīng)]有密封和簽署合同的主要部分,立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所并沒(méi)有特別發(fā)現(xiàn),銀行對(duì)賬單和其他大量的預(yù)付款3.1億元被偽造。立信沒(méi)有保持合理的職業(yè)懷疑充分注意材料異常情況的合同,不實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序,沒(méi)有考慮重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn),可能是由于管理層欺詐,所以審計(jì)人員未能發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)欺詐。五、審計(jì)防范對(duì)策（一）加大對(duì)虛假審計(jì)行為的懲治力度目前，我國(guó)《會(huì)計(jì)法》第48條規(guī)定，如果被監(jiān)管單位無(wú)法彌補(bǔ)剩余損失，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須承擔(dān)賠償責(zé)任。這些規(guī)定規(guī)定了被侵權(quán)人的權(quán)利是不公平的，因此，法定審計(jì)員不履行職責(zé)時(shí)，法律可以確定被侵權(quán)人的民事責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主要共同責(zé)任已經(jīng)轉(zhuǎn)變?yōu)楠?dú)立責(zé)任，違法的成本和法律的效力將大大增加。注冊(cè)會(huì)計(jì)師受雇于事務(wù)所，因此特許會(huì)計(jì)師進(jìn)行規(guī)則審計(jì)的能力將受到會(huì)計(jì)師事務(wù)所的嚴(yán)重影響。在事務(wù)所的廣泛運(yùn)作過(guò)程中，收購(gòu)事務(wù)所打著大事務(wù)所的旗號(hào)運(yùn)作，但事實(shí)上，質(zhì)量和管理水平跟不上，審計(jì)質(zhì)量難以保證。因此，為了達(dá)到破壞“筋骨”的效果，事務(wù)所合伙人也會(huì)受到嚴(yán)厲的處罰，罰款數(shù)額是非法收入的數(shù)倍。該事務(wù)所的合作伙伴也因解除禁令而被追究責(zé)任。會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須不斷加強(qiáng)質(zhì)量控制和風(fēng)險(xiǎn)控制，加強(qiáng)對(duì)合作伙伴的問(wèn)責(zé)，降低對(duì)違法違規(guī)行為的客觀性。（二）嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序1.充分利用函證、檢查等程序函證是獲取第三方證據(jù)的最簡(jiǎn)單的審計(jì)程序。審計(jì)師必須經(jīng)過(guò)認(rèn)證程序，以獲得可靠的審核證據(jù)。如果有一筆未收回的貨款，就有必要對(duì)所有未歸還的貨款和每一筆未收回的貨款有一個(gè)替代程序，它必須涵蓋替代程序，并有效地驗(yàn)證該貨物的總金額不是該貨物的一部分。此外，如果過(guò)去的函證很低，這表明函證很可能是無(wú)效的。審計(jì)師亦應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代程序，當(dāng)存在大量未收回函證的情況下，還可能表明存在以前未識(shí)別的造假風(fēng)險(xiǎn)因素。在這種情況下，審計(jì)師可能需要修訂認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果并相應(yīng)地修改計(jì)劃審計(jì)程序。函證的數(shù)量和具體樣本應(yīng)該根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估進(jìn)行抽樣確定，但抽樣后應(yīng)確保對(duì)每個(gè)樣本均執(zhí)行充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，不能僅在其中選做部分樣本。如果函證未收回，應(yīng)逐一對(duì)未回函的函證執(zhí)行完整的替代測(cè)試，不應(yīng)從未回函的函證中擇取部分執(zhí)行替代測(cè)試，也不應(yīng)以已經(jīng)回函確認(rèn)的金額占發(fā)函金額的比例較高為由就不完整執(zhí)行替代測(cè)試。2.充分檢查資金流、票據(jù)流和實(shí)物流資金是企業(yè)交易的起點(diǎn)和終點(diǎn)，通過(guò)檢査資金，審計(jì)師可以獲取有關(guān)收入循環(huán)、采購(gòu)循環(huán)、關(guān)聯(lián)方交易等多方面的審計(jì)證據(jù)。獲取真實(shí)完整的銀行賬戶信息及銀行對(duì)賬單信息是檢査資金流的前提。審計(jì)師可獨(dú)立到存款方注冊(cè)所在地的人民銀行、基本存款賬戶開(kāi)戶行査詢并打印《已開(kāi)立銀行結(jié)算賬戶清單》，用來(lái)確定被審計(jì)單位賬面記錄的銀行結(jié)算賬戶是否完整。在獲取完整賬戶信息的基礎(chǔ)上，審計(jì)師可與被審計(jì)單位共同前往相關(guān)銀行或登錄網(wǎng)上銀行獲取相應(yīng)的對(duì)賬單。值得注意的是，審計(jì)師應(yīng)細(xì)心觀察取得銀行對(duì)賬單的整個(gè)過(guò)程，關(guān)注是否存在辦理人員在審計(jì)師不能觀察到的區(qū)域進(jìn)行操作等異常情形，保持職業(yè)懷疑并識(shí)別可能存在的風(fēng)險(xiǎn)。在檢査資金流時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可利用數(shù)據(jù)分析方法，對(duì)比銀行對(duì)賬單上的收付款流水與公司賬面的收付款信息是否一致。審計(jì)師應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注具備風(fēng)險(xiǎn)特征的賬戶，如存續(xù)期較短、單筆交易額大、交易頻繁的銀行賬戶，并選取一定數(shù)量的收支憑證進(jìn)行細(xì)致入微的檢査，對(duì)異常情況保持職業(yè)懷疑，并采取進(jìn)一步的審計(jì)程序。如果審計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位提供的銀行回單的真實(shí)性存疑，審計(jì)師可以利用商業(yè)銀行的電子回單驗(yàn)證服務(wù)，在相關(guān)網(wǎng)站上査詢電子回單的內(nèi)容并將査詢的信息核對(duì)至被審計(jì)單位提供的銀行單據(jù)。如被審計(jì)單位提供帶有二維碼的銀行回單，審計(jì)師還可掃描二維碼驗(yàn)證其真?zhèn)巍螕?jù)流是執(zhí)行控制測(cè)試、細(xì)節(jié)性測(cè)試等方面可獲取的重要基礎(chǔ)資料。為有效應(yīng)對(duì)造假風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)師在檢査單據(jù)流時(shí)，除從被審計(jì)單位獲取合同、發(fā)票、結(jié)算單等單據(jù)外，還應(yīng)考慮從獨(dú)立的第三方獲