非法出售增值稅專用發(fā)票罪疑難問題

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非法出售增值稅專用發(fā)票罪的主體存在爭議與疑難的是，有權(quán)出售增值稅發(fā)票的單位和工作人員能否成為本罪的主體。

1.稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員在出售發(fā)票中違反法律法規(guī)規(guī)定向不合格的納稅人或其他人出售發(fā)票的行為是否是本罪主體，能否成立本罪關(guān)于這一主體構(gòu)罪問題，理論上有不同見解。有人認(rèn)為，稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員，無論基于何種動機(jī)和目的，非法出售增值稅專用發(fā)票到達(dá)法定標(biāo)準(zhǔn)均應(yīng)以非法出售增值稅專用發(fā)票罪定罪處分。同一觀點(diǎn)者認(rèn)為，本罪的主體，具體來說，可以分為合法擁有增值稅專用發(fā)票者，非法擁有增值稅專用發(fā)票者以及負(fù)責(zé)出售增值稅專用發(fā)票的稅務(wù)部門及其工作人員三種。又有人認(rèn)為本條所說的非法出售〞行為人，既包括稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員成心違反法律法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行出售的行為，也包括其他任何人出售增值稅專用發(fā)票的行為。又有人把本罪主體具體分類為四類人或單位：一是有權(quán)出售增值稅專用發(fā)票的稅務(wù)機(jī)關(guān)或其工作人員;二是合法取得增值稅專用發(fā)票的單位或個人;三是非法取得發(fā)票的單位或個人;四是以其他方式取得增值稅專用發(fā)票的單位或個人。而持歧義見解的學(xué)者認(rèn)為，在實(shí)踐中非法出售增值稅專用發(fā)票的行為主要是指無權(quán)出售增值稅專用發(fā)票的單位或者個人出售增值稅專用發(fā)票的行為。

構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪的主體原那么上包括有權(quán)出售的單位主體及其工作人員，也包括無權(quán)出售主體的單位或自然人，即稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員應(yīng)包括在其中。但是，在具體構(gòu)罪中，這種犯罪主體未必均在非法出售增值稅發(fā)票活動中均成立本罪。因?yàn)樵谖覈谭?biāo)準(zhǔn)的稅收犯罪中，除了一般規(guī)定稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員非法出售增值稅發(fā)票成立非法出售增值稅專用發(fā)票罪外，還特別對稅務(wù)機(jī)關(guān)人員另行設(shè)置了稅收職務(wù)犯罪，即刑法第405條規(guī)定的徇私舞弊罪。這一規(guī)定屬于稅收職務(wù)犯罪的特別法，因此，在刑法第207條與405條競合的情況下，必然優(yōu)先于普通法，故非法出售增值稅發(fā)票的行為未必均成立非法出售增值稅專用發(fā)票罪。而是要注意刑法是否對某種特殊身份主體作了單獨(dú)定罪的規(guī)定。上述第一種觀點(diǎn)把本罪的主體所應(yīng)構(gòu)成的犯罪絕對化是錯誤的。上述第一種觀點(diǎn)把稅務(wù)機(jī)關(guān)濫用職權(quán)出售增值稅專用發(fā)票的行為不拘任何動機(jī)和目的，均一律認(rèn)為成立非法出售增值稅專用發(fā)票罪的看法，是把稅收犯罪職務(wù)主體的履行出售發(fā)票行為的構(gòu)罪絕對化，是不顧立法的實(shí)際標(biāo)準(zhǔn)的一種錯誤認(rèn)識傾向。而第二至第四種觀點(diǎn)雖然不像第一種觀點(diǎn)那樣把稅收職務(wù)犯罪主體的非法出售增值稅專用發(fā)票的行為絕對地定為本罪，但是，其把稅務(wù)工作人員利用職務(wù)便利實(shí)施的非法出售增值稅專用發(fā)票的行為也認(rèn)定為成立本罪，即把稅務(wù)工作人員亦視為本罪的犯罪主體，這是欠妥的。而上述第五種觀點(diǎn)把有權(quán)出售的稅務(wù)機(jī)關(guān)排除在本罪的主體之外也是不妥的。首先，即第五種觀點(diǎn)看，其把稅務(wù)機(jī)關(guān)摒棄于本罪主體之外，那么稅務(wù)機(jī)關(guān)為自身利益或地方利益而非法出售增值稅專用發(fā)票的行為完全不受到刑法的管制，是不符合刑法的立法精神的。從近幾年來發(fā)生的上百億元的重大稅案看，無一不是由稅務(wù)機(jī)關(guān)違反法律法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行的。如果不是稅務(wù)機(jī)關(guān)的濫用職權(quán)行為，上百億、數(shù)百億的國家稅收損失就不可能如此頻頻出現(xiàn)。因?yàn)槲覈嘘P(guān)法律法規(guī)對增值稅專用發(fā)票的出售是有嚴(yán)格規(guī)定的，作為職能機(jī)關(guān)應(yīng)依照該類發(fā)票的管理規(guī)定，合法出售發(fā)票，以有效地發(fā)揮增值稅專用發(fā)票的功能。有的稅務(wù)機(jī)關(guān)由于受地方保護(hù)主義的惡習(xí)作怪，隨意降低發(fā)票領(lǐng)購資格，任意濫售發(fā)票，造成極大危害。如金華稅案〞中的金華縣國稅局，為了引稅，獲取地方非法利益，對增值稅專用發(fā)票領(lǐng)購的一般納稅人，不經(jīng)審查，實(shí)行先上車，后買票〞的作法，放寬一般納稅人的認(rèn)定條件，使得增值稅專用發(fā)票領(lǐng)購泛濫成災(zāi)。南宮稅案〞和2001年發(fā)生的更大的潮陽稅案〞更是]一個個濫售增值稅專用發(fā)票的行為。這些行為均出自有權(quán)出售發(fā)票的國家稅務(wù)機(jī)關(guān)，如果不對這些濫用職權(quán)的機(jī)關(guān)追究非法出售發(fā)票的責(zé)任，那么不能有效地制止這類犯罪的發(fā)生，故稅務(wù)機(jī)關(guān)在此種情況下應(yīng)成為本罪的主體。

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也許有人會以為，將國家稅務(wù)機(jī)關(guān)作為犯罪主體缺乏法律依據(jù)。筆者以為，刑法第30條規(guī)定公司、企業(yè)、事業(yè)單位、機(jī)關(guān)、團(tuán)體實(shí)施危害社會的行為，法律規(guī)定為單位犯罪的，應(yīng)當(dāng)負(fù)刑事責(zé)任。〞根據(jù)這一規(guī)定，國家機(jī)關(guān)可以成為犯罪主體，只要有法律規(guī)定其實(shí)施的行為為單位犯罪，那么任意國家機(jī)關(guān)成為單位犯罪主體是不為怪。既然刑法分那么已規(guī)定單位犯罪刑法第207條之罪的，就以罪治之，那么，稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施了上述行為就可以無條件地承當(dāng)刑事責(zé)任。值得注意的是，任意一個稅務(wù)局的犯罪行為代表的只是稅務(wù)機(jī)關(guān)的一小局部，代表不了國家稅務(wù)機(jī)關(guān)整體形象，因此，不存在不可追究的問題。實(shí)踐中國家檢察機(jī)關(guān)可以成為單位受賄罪的主體，為什么稅務(wù)機(jī)關(guān)不可以成為稅收犯罪的主體呢犚虼耍所謂稅務(wù)機(jī)關(guān)作為單位犯罪主體缺乏法律依據(jù)的擔(dān)憂是多余的。

然而，稅務(wù)機(jī)關(guān)能否適用特別法定罪處分呢﹖即適用刑法第405條之徇私舞弊出售發(fā)票罪〞定罪處分呢﹖按照第五種觀點(diǎn)持有者的主張是應(yīng)加以適用的。該論者認(rèn)為，刑法第405條所指的辦理出售發(fā)票工作〞顯然包括而且可以說主要是指稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員向不符合領(lǐng)購增值稅專用發(fā)票的單位或個人出售增值稅專用發(fā)票的行為。筆者以為，這種看法有局部是錯誤的。因?yàn)樵摲l所指的辦理出售發(fā)票工作是由稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作人員來修飾的，而不是由稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員修飾的，因此，本條規(guī)定的只是稅收職務(wù)自然人主體的非法出售發(fā)票行為，不包括單位主體。故如果非法出售增值稅專用發(fā)票是由有權(quán)出售的稅務(wù)機(jī)關(guān)所為的，那么只能成立非法出售增值稅專用發(fā)票罪，而不能適用特別法的規(guī)定以徇私舞弊出售發(fā)票罪定罪處分。關(guān)于這一點(diǎn)，我們再考察稅收瀆職罪的本質(zhì)就可以得到印證。瀆職罪是國家機(jī)關(guān)公務(wù)人員的專有職務(wù)犯罪，其管制的是公務(wù)人員職務(wù)的廉潔性和忠實(shí)性，是對嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，褻瀆國家機(jī)關(guān)尊嚴(yán)和威信的行為的懲治，國家機(jī)關(guān)本身不能成為瀆職罪的主體，故單位犯罪行為，即稅務(wù)機(jī)關(guān)實(shí)施徇私舞出售發(fā)票的行為只能由個別種類犯罪來加以標(biāo)準(zhǔn)，刑法第405條是無法管制的。同理，稅務(wù)機(jī)關(guān)作為稅收濫用職權(quán)罪的主體也是不能成立的。故稅務(wù)機(jī)關(guān)非法出售增值稅專用發(fā)票的行為，給國家稅收造成重大損失的，也只能以本罪定罪科刑。

值得注意的是，是否稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作人員成心違反法律法規(guī)規(guī)定，在辦理出售發(fā)票工作中隨意向不合格增值稅發(fā)票領(lǐng)購主體出售發(fā)票就必然以徇私舞弊出售發(fā)票罪定罪處分呢﹖筆者以為，回容許當(dāng)是否認(rèn)的。既然稅務(wù)機(jī)關(guān)的工作人員在辦理出售發(fā)票中，可以成為非法出售增值稅專用發(fā)票罪的主體，也可以成為徇私舞弊出售發(fā)票罪的主體，那么，我們在適用刑法懲治這一出售發(fā)票工作中違反法律法規(guī)規(guī)定的行為時，就要注意考慮其行為符合哪一個犯罪的主觀特征，如果行為人成心違反法律法規(guī)規(guī)定出售發(fā)票的行為是基于徇私舞弊的主觀動機(jī)的，那么行為人的出售增值稅發(fā)票的行為，應(yīng)成立徇私舞弊出售發(fā)票罪;如果行為人成心出售發(fā)票的行為動機(jī)是基于對自己工作的不滿意，或者對稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的不滿而為的，那么行為也直接適用個別法的規(guī)定，成立濫用職權(quán)罪或者玩忽職守罪。另外，如果出售行為人是與領(lǐng)購非法人相串通而出售的，那么成立非法。對行政許可的變更有什么法律規(guī)定2023(2023)/l/cs/677290.html直接財(cái)產(chǎn)損失賠償費(fèi)的計(jì)算公式及相關(guān)法律法規(guī)/l/cs/677289.html行政許可的優(yōu)先原那么是指哪些原那么/l/cs/677288.html倉單它有哪些主要性質(zhì)/l/cs/677287.html關(guān)于飛機(jī)場種植農(nóng)作物的收入繳納農(nóng)業(yè)稅問題的通知/l/cs/677286.html債權(quán)憑證在執(zhí)行期限都有哪些適用規(guī)那么/l/cs/677285.html債權(quán)憑證擔(dān)保無效的規(guī)定(2023)有哪些/l/cs/677284.html海事賠償責(zé)任限制與單位責(zé)任限制的區(qū)別/l/cs/677283.html行政收費(fèi)資金管理存在的問題有哪些/l/cs/677282.html關(guān)于農(nóng)業(yè)特產(chǎn)收入征收農(nóng)業(yè)稅的實(shí)施方法〔修正〕/l/cs/677281.html工程結(jié)算科目核算的內(nèi)容是如何的/l/cs/677280.html資源稅的概念/l/cs/677279.html幾種典型可得利益損失的計(jì)算/l/cs/677278.html關(guān)于調(diào)整農(nóng)業(yè)稅稅率的通知/l/cs/677277.html出納會犯經(jīng)濟(jì)罪嗎/l/cs/677276.html財(cái)務(wù)會計(jì)制度有哪些法律法規(guī)規(guī)定(2023)2023最新/l/cs/677275.html債權(quán)憑證的含義是什么/l/cs/677274.html四川省農(nóng)林特產(chǎn)農(nóng)業(yè)稅征收實(shí)施方法/l/cs/677273.html債權(quán)憑證要記載哪些內(nèi)容/l/cs/677272.html關(guān)于新擴(kuò)大的自留地/l/cs/677271.html債務(wù)重組債權(quán)人的會計(jì)處理的方式/l/cs/677270.html土地承包經(jīng)營權(quán)無形資產(chǎn)的關(guān)系如何/l/cs/677269.html關(guān)于示范繁殖農(nóng)場農(nóng)業(yè)稅免征范圍的補(bǔ)充規(guī)定/l/cs/677268.html債權(quán)憑證需要記載的哪些內(nèi)容/l/cs/677267.html印花稅的申報(bào)期限/l/cs/677266.html以固定資產(chǎn)投資入股,投資方應(yīng)繳納哪些稅/l/cs/677265.html可得利益損失賠償如何計(jì)算/l/cs/677264.html關(guān)于做好農(nóng)業(yè)稅農(nóng)業(yè)特產(chǎn)稅/l/cs/677263.html公司逃避債務(wù)有哪些主要的方式/l/cs/677262.html委托加工賬務(wù)處理的方法是什么樣子的/l/cs/677261.html青島市征收農(nóng)業(yè)特產(chǎn)農(nóng)業(yè)稅實(shí)施方法/l/cs/677260.html執(zhí)行中止與債權(quán)憑證的功能有哪些不同/l/cs/677259.html申報(bào)財(cái)產(chǎn)損失需要報(bào)送哪些資料/l/cs/677258.html關(guān)于提高煤炭/l/cs/677257.html公司上市可以獲得哪些益處/l/cs/677256.html違約金應(yīng)怎樣做賬/l/cs/677255.html會計(jì)中的記賬符號是什么/l/cs/677254.html河南省降低農(nóng)業(yè)稅稅率實(shí)施方案/l/cs/677253.html利用職務(wù)之便盜用財(cái)務(wù)是不是構(gòu)成經(jīng)濟(jì)犯罪/l/cs/677252.html涉外及涉港澳的海事/l/cs/677251.html遲延履行債務(wù)利息具體是怎樣計(jì)算/l/cs/677250.html債權(quán)憑證具有哪些特征/l/cs/677249.html使用計(jì)算機(jī)開票〔行政許可〕/l/cs/677248.html工程造價審計(jì)的常用方法具體是什么樣子的/l/cs/677247.html關(guān)于開展農(nóng)業(yè)稅收工作檢查的通知/l/cs/677246.html工傷賠償怎么做憑證/l/cs/677245.html非單位員工的火車票可以做賬嗎/l/cs/677244.html工程施工與工程結(jié)算賬務(wù)處理/l/cs/677243.html債務(wù)置換要如何躲避風(fēng)險/l/cs/677242.html債權(quán)憑證有哪些含義及優(yōu)點(diǎn)/l/cs/677241.html國稅辦稅流程一覽表/l/cs/677240.html債權(quán)憑證指的是什么意思/l/cs/677239.html如何能降低應(yīng)收賬款損失/l/cs/677238.html廣西壯族自治區(qū)農(nóng)業(yè)特產(chǎn)收入征收農(nóng)業(yè)稅規(guī)定/l/cs/677237.html債權(quán)憑證制度具體有哪些積極作用/l/cs/677236.html城市房地產(chǎn)稅的征收范圍/l/cs/677235.html關(guān)于農(nóng)業(yè)稅折征代金問題的批復(fù)/l/cs/677234.html什么是金融資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量差異/l/cs/677233.html個稅起征點(diǎn)調(diào)至3000元個人納稅額怎樣計(jì)算/l/cs/677232.html付員工工傷的錢如何做賬/l/cs/677231.html集團(tuán)公司的預(yù)算編制及其考核是什么樣子的/l/cs/677230.html倉儲收入構(gòu)成的表現(xiàn)具體有哪些/l/cs/677229.html以不動產(chǎn)或無形資產(chǎn)投資入股收取固定利潤是否征收營業(yè)稅/l/cs/677228.html債權(quán)憑證制度產(chǎn)生的積極作用有哪些/l/cs/677227.html新個稅起征點(diǎn)下我的工資需繳納多少個稅/l/cs/677226.html財(cái)務(wù)管理公司債券是什么/l/cs/677225.html支付職工工資內(nèi)包括代付保險怎么做賬/l/cs/677224.html如何利用會計(jì)處理職能實(shí)現(xiàn)稅收籌劃/l/cs/677223.html天津市征收農(nóng)林特產(chǎn)農(nóng)業(yè)稅假設(shè)干規(guī)定/l/cs/677222.html犯罪嫌疑人的財(cái)務(wù)需要扣押嗎/l/cs/677221.html對納稅人未按規(guī)定注銷或者畫銷已粘貼的印花稅票，稅務(wù)機(jī)關(guān)將會對其進(jìn)行何種/l/cs/677220.html財(cái)務(wù)人員用工證明書寫格式2023/l/cs/677219.html企業(yè)應(yīng)收票據(jù)核算中的問題主要有哪些/l/cs/677218.html金融負(fù)債的含義是什么/l/cs/677217.html什么是代扣代繳義務(wù)人/l/cs/677216.html債務(wù)人和債權(quán)人分別對債務(wù)重組的會計(jì)如何處理/l/cs/677215.html審計(jì)局審計(jì)工程前要出預(yù)算嗎/l/cs/677214.html拖航時應(yīng)當(dāng)注意什么/l/cs/677213.html關(guān)于體育彩票銷售點(diǎn)個人所得稅有關(guān)問題的通知/l/cs/677212.html我單位購進(jìn)固定資產(chǎn)增值稅進(jìn)項(xiàng)能抵扣嗎/l/cs/677211.html關(guān)于吉林省免征農(nóng)業(yè)稅試點(diǎn)工作方案的復(fù)函/l/cs