租賃業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理課件

1、租賃業(yè)務(wù)的處理主講：周宜軍租賃業(yè)務(wù)的處理主講：周宜軍本講座的主要內(nèi)容一、租賃的概述二、經(jīng)營租賃的會計處理三、融資租賃的會計處理四、售后租回交易的會計處理五、售后租回融資租賃帳務(wù)處理的基本流程六、融資性售后回租業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理本講座的主要內(nèi)容一、租賃的概述一、租賃的概述（一）租賃的定義租賃是指在約定期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人并收取租金的協(xié)議。租賃有廣義與狹義之分，廣義的租賃泛指一切財產(chǎn)使用權(quán)的有償轉(zhuǎn)讓活動，包括以融資為主要目的、以設(shè)備為主要對象的租賃，以及為滿足短期、臨時需要，以動產(chǎn)或不動產(chǎn)為對象的租賃；狹義的租賃僅指融資租賃。一、租賃的概述（二）租賃的特點1、所有權(quán)與使用權(quán)相分離任何租

2、賃業(yè)務(wù)，租賃期內(nèi)，出租人出讓或承租人取得的只是資產(chǎn)的使用權(quán)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)仍歸出租人。租期屆滿，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)要么歸還給出租人，要么由承租人廉價購買，具體應(yīng)視租約的規(guī)定。 2、融資與融物相結(jié)合租賃屬于一種信用形式，出租人出讓資產(chǎn)，無異于向需要使用資產(chǎn)的承租人同時提供了等量的資金信貸；承租人借入資產(chǎn)，也無異于同時取得了相當于資產(chǎn)購置成本的信貸資金。 3分期補償出租上分期獲得租金收入，解決承租方一次性購置資金不足的問題。（二）租賃的特點（三）租賃業(yè)務(wù)的分類1、按租賃的目的可分為兩類（1）經(jīng)營租賃承租人為生產(chǎn)經(jīng)營過程中的臨時、季節(jié)性需要而向出租人短期租用某類資產(chǎn)的行為。（2）融資租賃在實質(zhì)上轉(zhuǎn)移

3、與一項資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃。（三）租賃業(yè)務(wù)的分類2、按租賃資產(chǎn)的資金來源，可分為四類（）直接租賃（）杠桿租賃出租人的租賃資產(chǎn)主要依靠第三方提供資金獲得，出租人同時具有債務(wù)人的雙重身份。（）售后租回承租人先將資產(chǎn)出售給出租人，再將資產(chǎn)租回的租賃形式，租賃雙方都具有雙重身份。（ 4 ）轉(zhuǎn)租賃2、按租賃資產(chǎn)的資金來源，可分為四類（四）租賃業(yè)務(wù)的一般程序1、租賃資產(chǎn)的購入 租賃業(yè)務(wù)準備簽訂租賃合同 簽訂購貨合同租賃資產(chǎn)款項交付2、租賃合同的履行3、租期屆滿租賃資產(chǎn)的處理（四）租賃業(yè)務(wù)的一般程序（六）租賃會計基本術(shù)語1、租賃2、租賃開始日 指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要租賃條款作出承諾日中

4、的較早者。在租賃開始日，承租人和出租人應(yīng)當將租賃認定為融資租賃或經(jīng)營租賃，并確定在租賃期開始日應(yīng)確認的金額。 3、租賃期指租賃合同規(guī)定的不可撤銷的租賃期間。4、租賃期開始日指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開始。 在租賃期開始日，承租人應(yīng)當對租入資產(chǎn)、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認；出租人應(yīng)當對應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值和未實現(xiàn)融資收益進行初始確認。（六）租賃會計基本術(shù)語5、或有租金 指金額不確定，以時間長短以外的其他因素(如銷售量、使用量、物價指數(shù)等)為依據(jù)計算的租金。6、履約成本指在租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用。7、擔(dān)保余值就承租人而言, 指由承租

5、人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值；對于出租人來說,是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上與承租人和出租人均無關(guān)、但在財務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。8、未擔(dān)保余值指租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。5、或有租金二、經(jīng)營租賃的會計處理經(jīng)營租賃的最大特點在于，承租人租入資產(chǎn)的目的僅限于獲得資產(chǎn)使用權(quán)，不考慮取得所有權(quán)。為此，我國規(guī)定經(jīng)營租賃的承租人在租賃開始日，不應(yīng)將租入資產(chǎn)確認為本企業(yè)的資產(chǎn)，應(yīng)付的租金也不確認為長期負債。支付的租金應(yīng)在租賃期內(nèi)，采用合理方法計入各期損益。出租人對經(jīng)營租賃資產(chǎn)應(yīng)予核算，并在資產(chǎn)負債表中單獨列示。二、經(jīng)營租賃的會計處理（一）承租人對經(jīng)營租賃的

6、會計處理規(guī)定及處理1、經(jīng)營租賃的承租人按照規(guī)定，對租賃資產(chǎn)及未來承租期內(nèi)應(yīng)負擔(dān)的租金不予資本化，會計上主要核算租金的支付情況，并確認為各期費用。出租人在經(jīng)營租賃下收取的租金應(yīng)當在租賃期內(nèi)的各個期間按直線法確認為損益。實行免租期時，租金仍需在整個租期內(nèi)分攤。存在免租費時，需先扣除免租費。2、初始直接費用直接確認為當期損益借記“管理費用”等，貸記“銀行存款”3、實際發(fā)生或有租金時，計入當期損益借記“管理費用”，貸記“銀行存款”4、相關(guān)會計信息的披露（一）承租人對經(jīng)營租賃的會計處理規(guī)定及處理（二）出租人對經(jīng)營租賃會計處理的規(guī)定出租人的主要會計問題是當期租金收入的確認、經(jīng)營租賃資產(chǎn)折舊的計提。1、應(yīng)當

7、按資產(chǎn)的性質(zhì)將經(jīng)營租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負債表項目內(nèi)。租賃資產(chǎn)所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，出租人保留租出資產(chǎn)的風(fēng)險和報酬。2、租金收入在租賃各期間內(nèi)按直線法確認為當期損益。租期不可扣除對承租人減免的租期，免租費可扣除。3、對經(jīng)營租賃固定資產(chǎn)按類似資產(chǎn)的折舊政策提取折舊4、初始直接費用計入當期損益借記“管理費用”或“制造費用”，貸記“銀行存款”5、或有租金在實際發(fā)生時直接計入當期損益6、相關(guān)會計信息披露（二）出租人對經(jīng)營租賃會計處理的規(guī)定三、融資租賃的會計處理 我國企業(yè)會計準則租賃規(guī)定，一項租賃業(yè)務(wù)如具有下列情況之一，通常確認為融資租賃：在租賃期屆滿時，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)

8、，所訂立的購價預(yù)計將遠低于行使選擇權(quán)時租賃資產(chǎn)的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分。這里的“大部分”掌握在租賃期占租賃開始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75以上（含75，下同）。需要說明的是，這里的量化標準是只是指導(dǎo)性標準，企業(yè)在具體運用時，必須以準則規(guī)定的相關(guān)條件進行判斷。 但是，如果租賃資產(chǎn)在租賃開始前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，則該項標準不適用。三、融資租賃的會計處理就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值；就出租人而言，租賃開始日最低收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃

9、資產(chǎn)原賬面價值。這里的“幾乎相當于”，通常掌握在90以上。需要說明的是，這里的量化標準是只是指導(dǎo)性標準，企業(yè)在具體運用時，必須以準則規(guī)定的相關(guān)條件進行判斷。但是，如果租賃資產(chǎn)在開始租賃前已使用年限超過該資產(chǎn)全新時可使用年限的大部分，則該項標準不適用。租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。這條標準是指租賃資產(chǎn)是由出租人根據(jù)承租人對資產(chǎn)型號、規(guī)格等方面的特殊要求專門購買或建造的，具有專購、專用性質(zhì)。這些租賃資產(chǎn)如果不作較大的重新改制，其他企業(yè)通常難以使用。這種情況下，該項租賃也應(yīng)當認定為融資租賃。 除融資租賃以外的租賃為經(jīng)營租賃。 就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎

10、相當于租（一）、承租人融資租賃業(yè)務(wù)的核算1、租賃開始日的處理將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值80與最低租賃付款額的現(xiàn)值82兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價值；將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價值；將兩者的差額記錄為未確認融資費用。借：固定資產(chǎn)80（本金） 未確認融資費用16 貸：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃費96承租人在計算最低租賃付款額的現(xiàn)值時，能夠獲得租賃內(nèi)含利率的，應(yīng)當采用內(nèi)含利率計算，否則采用合同規(guī)定的利率。（一）、承租人融資租賃業(yè)務(wù)的核算2、未確認融資費用的分攤 在融資租賃下，承租人向出租人支付的租金中，包含了本金和利息兩部分。承租人支付租金時，一方面應(yīng)減少長期應(yīng)付款，另一方面應(yīng)同時將未確

11、認的融資費用按一定的方法確認為當期融資費用。在分攤未確認的融資費用時，按照租賃準則的規(guī)定，承租人應(yīng)當采用實際利率法。在采用實際利率法的情況下，根據(jù)租賃開始日租賃資產(chǎn)和負債的入賬價值基礎(chǔ)不同，融資費用分攤率的選擇也不同；未確認融資費用的分攤率的確定具體分為下列幾種情況：（1）以出租人的租賃內(nèi)含利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將租賃內(nèi)含利率作為未確認融資費用的分攤率。（2）以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將合同規(guī)定利率作為未確認融資費用的分攤率。2、未確認融資費用的分攤 （3）以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低

12、租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)入賬價值的，應(yīng)當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率。（4）以租賃資產(chǎn)公允價值為入賬價值的，應(yīng)當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價值的折現(xiàn)率。存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)的，在租賃期屆滿時，未確認融資費用應(yīng)全部攤銷完畢，并且租賃負債也應(yīng)當減少為優(yōu)惠購買金額。在承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)提供了擔(dān)保或由于在租賃期屆滿時沒有續(xù)租而支付違約金的情況下，在租賃期屆滿時，未確認融資費用應(yīng)當全部攤銷完畢，租賃負債還應(yīng)減少至擔(dān)保余值。3、發(fā)生初始直接費用的處理 承租人發(fā)生的初始直接費用，通常有印花稅、傭金、律師費、差旅費、談判費等。承

13、租人發(fā)生的初始直接費用，應(yīng)當計入租入資產(chǎn)價值。借：固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn)2 貸：銀行存款（3）以銀行同期貸款利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以4、計提融資租入固定資產(chǎn)折舊費用對于融資租入資產(chǎn)，計提租賃資產(chǎn)折舊時，承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。同自有應(yīng)折舊資產(chǎn)一樣，租賃資產(chǎn)的折舊方法一般有年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，則應(yīng)計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值扣除擔(dān)保余值后的的余額；如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，且無法合理確定租賃屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)

14、，應(yīng)計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。 能夠確認租賃期滿時取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，按租賃資產(chǎn)使用壽命計提折舊，否則按照租賃期與使用壽命較短的期間計提。 借：制造費用或管理費用等 貸：累計折舊5、支付租金的會計處理承租人按租賃協(xié)議規(guī)定支付租金時， 借：長期應(yīng)付款 貸：銀行存款4、計提融資租入固定資產(chǎn)折舊費用6、或有租金的會計處理 或有租金應(yīng)在實際發(fā)生時確認為當期損益。7、履約成本的會計處理 履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費、人員培訓(xùn)費、維修費、保險費等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計入當期損益。 承租人支付履約成本時，借記“制造費用”、“管理費用”、“銷

15、售費用”等，貸記“現(xiàn)金”、“銀行存款”。6、或有租金的會計處理8、租賃期屆滿時的會計處理 租賃期屆滿時,承租人對租賃資產(chǎn)有三種選擇權(quán):返還、留購和優(yōu)惠續(xù)租。（1）返還租賃資產(chǎn) 如果存在承租人擔(dān)保余值,借記“長期應(yīng)付款一-應(yīng)付融資租賃款”、“累計折舊”科目,貸記“固定資產(chǎn)-融資租入固定資產(chǎn)”科目； （2）優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn) 應(yīng)視同該項租賃一直存在而作出相應(yīng)的會計處理,如繼續(xù)支付租金等。 （3）留購租賃資產(chǎn) 支付購買價款時,借記“長期應(yīng)付款-應(yīng)付融資租賃款”科目,貸記“銀行存款”等科目8、租賃期屆滿時的會計處理賬務(wù)設(shè)置：1對租入資產(chǎn)的入賬價值，可在“固定資產(chǎn)”賬戶下開設(shè)“融資租入固定資產(chǎn)”明細賬戶進

16、行核算；2對租賃負債可單設(shè)“應(yīng)付融資租賃款”賬戶，我國現(xiàn)行會計實務(wù)中，將其通過“長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款”賬戶核算；3未確認融資費用單設(shè)“未確認融資費用”賬戶核算租約規(guī)定有資產(chǎn)擔(dān)保余值的，租賃期滿，固定資產(chǎn)賬面凈值、應(yīng)付融資租賃款明細賬戶余額應(yīng)為資產(chǎn)擔(dān)保余值。 對租賃資產(chǎn)計提的折舊費、修理費等，依租入資產(chǎn)的用途，分別計入有關(guān)成本、費用；租賃資產(chǎn)應(yīng)分期支付的租金利息、手續(xù)費，則作為財務(wù)費用處理。賬務(wù)設(shè)置：（二）、出租人對融資租賃業(yè)務(wù)核算（略）1、租賃開始日的會計處理（租賃債權(quán)的確認）出租人應(yīng)按最低租賃收款額與初始直接費用之和,借記“長期應(yīng)收款”科目；按未擔(dān)保余值,借記“未擔(dān)保余值”科目；按租賃資

17、產(chǎn)原賬面價值,貸記“融資租賃資產(chǎn)”科目；按支付的初始直接費用，貸記“銀行存款”按其差額,貸記“遞延收益-未實現(xiàn)融資收益”科目借：應(yīng)收融資租賃款 未擔(dān)保資產(chǎn) 貸：融資租賃資產(chǎn) 遞延收益未實現(xiàn)融資收益（二）、出租人對融資租賃業(yè)務(wù)核算（略）2、未實現(xiàn)融資收益分配的會計處理 “未實現(xiàn)融資收益”賬戶應(yīng)作為“應(yīng)收融資租賃款”賬戶的備抵賬戶。期末，將“應(yīng)收融資租賃款”賬戶借方余額減去“未實現(xiàn)融資收益”賬戶的貸方余額后的投資凈額，列示于資產(chǎn)負債表中。收到租金時，借記“銀行存款”，貸記“長期應(yīng)收款”；按當期確認的融資收入額借記“未實現(xiàn)融資收益”，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”3、出租人收取租金的處理借：銀行存款 貸：應(yīng)收

18、融資租賃款 同時，借：遞延收益未實現(xiàn)融資收益 貸：主營業(yè)務(wù)收入融資收入如果租金超過一個支付期未收到，出租人對已確認的租金收入中包含的融資收入予以沖回。會計分錄為： 借：主營業(yè)務(wù)收入融資收入 貸：遞延收益未實現(xiàn)融資收益在實際收到租金時,將租金中所含融資收入確認為當期收入。2、未實現(xiàn)融資收益分配的會計處理4、初始直接費用分配 出租人的初始直接費用應(yīng)該資本化，在租期內(nèi)分配初始直接費用時，按各租期租賃收入與未實現(xiàn)融資租賃收益的比例分攤初始直接費用，重建租期內(nèi)確認的租賃收入。 借：主營業(yè)務(wù)收入 貸：長期應(yīng)收款5、應(yīng)收融資租賃款壞賬準備的計提出租人只須對應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分(在金額上

19、等于本金的部分)合理計提壞賬準備，而不是對應(yīng)收融資租賃款全額計提壞賬準備。6、未擔(dān)保余值發(fā)生減少的會計處理對前期已確認的融資收入不作追溯調(diào)整,只對未擔(dān)保余值發(fā)生減少的當期和以后各期，根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內(nèi)含利率計算應(yīng)確認的融資收入。4、初始直接費用分配7、收到或有租金的會計處理借記“銀行存款”，貸記“主營業(yè)務(wù)收入-融資租賃收入”8、租賃期屆滿時的會計處理（1）續(xù)租 出租人應(yīng)視同該項租賃一直存在進行會計處理。（2）留購 出租人收取購買價款時，借記“銀行存款”，貸記“長期應(yīng)收款”或“主營業(yè)務(wù)收入”。（3）收回租賃資產(chǎn)借：融資租賃資產(chǎn) 貸：應(yīng)收融資租賃款 未擔(dān)保資產(chǎn)7、收到或有租

20、金的會計處理賬目設(shè)置：1、長期應(yīng)收款按租賃期開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和借記本科目。2、未擔(dān)保余值出租人應(yīng)按最低租賃收款額與初始直接費用之和,借記“長期應(yīng)收款”科目；按未擔(dān)保余值,借記本科目；貸記“融資租賃資產(chǎn)”、“未實現(xiàn)融資收益”等科目。3、未擔(dān)保余值減值準備 資產(chǎn)負債表日，企業(yè)確定未擔(dān)保余值發(fā)生減值的，按減記金額借記“資產(chǎn)減值準備”，貸記“未擔(dān)保余值減值準備”；已計提未擔(dān)保余值減值準備的未擔(dān)保余值減值準備得道恢復(fù)時，借記“未擔(dān)保余值減值準備”，貸記“資產(chǎn)減值損失”。4、未實現(xiàn)融資收益出租人應(yīng)按最低租賃收款額與初始直接費用之和,借記“長期應(yīng)收款”科目；按未擔(dān)保余值,借記“未擔(dān)保余值

21、”科目；按租賃資產(chǎn)原賬面價值,貸記“融資租賃資產(chǎn)”科目；按支付的初始直接費用，貸記“銀行存款”；按其差額,貸記本科目5、融資租賃資產(chǎn)賬目設(shè)置：四、售后租回交易的會計處理（一）、售后租回業(yè)務(wù)的性質(zhì)和特點 售后租回業(yè)務(wù)是指賣方將一項資產(chǎn)出售給買方,然后又以融資租賃或經(jīng)營租賃的方式從買方租回的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。在售后租回業(yè)務(wù)中，交易雙方均以雙重身份出現(xiàn)：承租人同時是銷貨方，出租人同時是購貨方。（二）售后租回業(yè)務(wù)的會計處理規(guī)定1、應(yīng)將售后租回交易確認為融資租賃或經(jīng)營租賃。2、售后租回交易形成融資租賃在形成融資租賃的售后租回交易方式下，對賣主(承租人)而言，與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報酬和風(fēng)險并未轉(zhuǎn)移，并且售后租回

22、交易的租金和資產(chǎn)的售價往往是以一攬子方式進行談判的，應(yīng)視為一項交易，出售資產(chǎn)的損益應(yīng)與資產(chǎn)的金額相聯(lián)系。因此，無論賣主（承租人）出售資產(chǎn)的售價高于還是低于出售前資產(chǎn)的賬面價值，所發(fā)生的收益或損失都不應(yīng)立即確認為當期損益，而應(yīng)將其作為未實現(xiàn)售后租回損益遞延并按資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調(diào)整。承租人對售后租回交易中售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應(yīng)通過“遞延收益未實現(xiàn)售后租回損益(融資租賃)”科目進行核算，分攤時，按既定比例減少未實現(xiàn)售后租回損益，同時相應(yīng)增加或減少折舊費用。 四、售后租回交易的會計處理3、企業(yè)售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當分別情況處理： 在確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公

23、允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。 如果售后租回交易不是按照公允價值達成的，有關(guān)損益應(yīng)于當期確認；但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償?shù)?，?yīng)將其遞延，并按與確認租金費用一致的方法分攤于預(yù)計的資產(chǎn)使用期限內(nèi)；售價高于公允價值的，其高于公允價值的部分應(yīng)予以遞延，并在預(yù)計的資產(chǎn)使用期限內(nèi)分攤。 3、企業(yè)售后租回交易認定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當分別情況處理：（三）承租方（出售方）對售后租回融資租賃的會計核算1、銷售設(shè)備日，應(yīng)作： 借：固定資產(chǎn)清理（賬面凈值） 累計折舊（已提折舊） 貸：固定資產(chǎn)未使用固定資產(chǎn)（原值）2、收到出售價款時 借：銀行存款 貸：固定資產(chǎn)清理 遞延收益未實現(xiàn)售后

24、回租收益或者 借：銀行存款 遞延收益未實現(xiàn)售后回租收益 貸：固定資產(chǎn)清理（三）承租方（出售方）對售后租回融資租賃的會計核算3、計提折舊。按年計提折舊時：借：制造費用或管理費用 貸：累計折舊4、按折舊進度分攤未實現(xiàn)回租收益，作為折舊費用的減少。每年攤銷時：借：遞延收益售后未實現(xiàn)售后回租收益 貸：制造費用或管理費用3、計提折舊。按年計提折舊時：五、售后租回融資租賃帳務(wù)處理的基本流程（一）與出租人（承租人）簽訂協(xié)議，將自有固定資產(chǎn)（須是使用過的）出售給購買人（出租人），分兩種情況：1 、出售價高于資產(chǎn)帳面凈值（溢價出售）。（ 1 ）承租人將擬出售的自有固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為清理，借記“固定資產(chǎn)清理 ” 、“累

25、計折舊”科目，貸記 “ 固定資產(chǎn)” 科目。（ 2 ）與出租人簽訂資產(chǎn)買賣合同，將資產(chǎn)出售給出租人，借記“銀行存款” 科目，貸記“固定資產(chǎn)清理” 、“遞延收益 未實現(xiàn)售后租回收益”科目。2 、出售價低于資產(chǎn)帳面凈值（折價出售）。（1 ）承租人將擬出售的自有固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為清理 ，借記“ 固定資產(chǎn)清理” 、“ 累計折舊”科目，貸記 “固定資產(chǎn)”科目。（2 ）與出租人簽訂資產(chǎn)買賣合同，將資產(chǎn)出售給出租人，借記 “ 銀行存款 ” 科目， “ 遞延收益 未實現(xiàn)售后租回收益 ” 科目，貸記 “ 固定資產(chǎn)清理 ” 科目。五、售后租回融資租賃帳務(wù)處理的基本流程（二）承租人和出租人簽訂融資租賃合同，將資產(chǎn)租回，承租

26、人按資產(chǎn)公允價值與應(yīng)付租賃款的現(xiàn)值 （ 折現(xiàn)率順序依次為 ： 內(nèi)含利率、合同利率、同期銀行貸款利率 ） 較低者作為資產(chǎn)入帳價值，借記 “ 固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn) ” 科目，按應(yīng)付未付租息等，借記 “ 未確認融資費用 ” 科目；按融資租賃合同附表中應(yīng)付租金總額，貸記 “ 長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 ” 科目。（三）在租賃合同簽訂時，承租人一般應(yīng)向出租人支付租賃標的物 一定比例的租賃保證金，借記 “ 其他應(yīng)收款 ” 科目，貸記 “ 銀行存款 ” 科目。保證金用于支付最后一期或幾期租金 時， 借記 “ 長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 ” 科目，貸記 “ 其他應(yīng)收款 ” 科目。（四）在租賃期內(nèi)，承租人

27、按期支付租金，借記 “ 長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 ” 科目，貸記 “ 銀行存款 ” 科目。將租金中所含租息部分確認為當期費用，借記 “ 財務(wù)費用 ” 科目，貸記 “ 未確認融資費用 ” 科目。（二）承租人和出租人簽訂融資租賃合同，將資產(chǎn)租回，承租人按資（五）承租人計提折舊，分兩種情況：1 、合同約定期末將租賃標的物所有權(quán)轉(zhuǎn)移，承租人按正常使用年限計提折舊，借記 “ 制造費用 ”（ 工業(yè)企業(yè) ， 通過它進入生產(chǎn)成本 ） 、“ 營業(yè)費用 ”（服務(wù)性企業(yè)）、“ 管理費用 ” 等科目，貸記“ 累計折 舊 ” （折舊基金）科目。2 、合同簽訂時不能合理確定期末將租賃標的物所有權(quán)轉(zhuǎn)移，承租人按租期與正常

28、使用年限較短計提折舊（一般按租期計提折舊） ， 借記 “ 制造費用 ” 、 “ 管理費用 ” 等科目，貸記 “ 累計折舊 ” 科目。（六）未實現(xiàn)售后租回收益的攤銷，分兩種情況：1 、出售價高于資產(chǎn)帳面凈值的未實現(xiàn)售后租回收益攤銷，按折舊進度分攤。借記 “ 遞延收益 未實現(xiàn)售后租回收益 ” 科目，貸記 “ 制造費用 ” 等科目。2 、出售價低于資產(chǎn)帳面凈值的未實現(xiàn)售后租回收益攤銷，按折舊進度分攤。借記 “ 制造費用 ” 等科目，貸記 “ 遞延收益 未實現(xiàn)售后租回收益 ” 科目。（五）承租人計提折舊，分兩種情況：（七）租賃期滿時，承租人取得租賃標的物所有權(quán)，分兩種情況：1 、承租人按正常使用年限折

29、舊，資產(chǎn)帳面凈值與資產(chǎn)實際價值應(yīng)大體一致，承租人不需要調(diào)帳，以名義貨價取得所有權(quán)，借記 “ 長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 ” 科目，貸記 “ 銀行存款 ” 科目，將名義貨價確認為當期費用，借記 “ 財務(wù)費用 ” 科目，貸記 “ 未確認融資費用 ” 科目；同時將 “ 融資租入固定資產(chǎn) ” 轉(zhuǎn)為 “ 自有固定資產(chǎn) ” 明細科目。2 、承租人按租期折舊，資產(chǎn)帳面凈值（幾乎為 0 ）與資產(chǎn)實際價值相差懸殊，承租人以清產(chǎn)核資的名義可對資產(chǎn)價值進行評估，以評估值入帳。（ 1 ）以名義貨價取得所有權(quán)，借記 “ 長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 ” 科目，貸記 “ 銀行存款 ” 科目，將名義貨價確認為當期費用，借記

30、“ 財務(wù)費用 ” 科目，貸記 “ 未確認融資費用 ” 科目。（ 2 ）以清產(chǎn)核資的評估值入帳，借記 “ 固定資產(chǎn) ” 科目，貸記 “ 資本公積 ” 科目。 （七）租賃期滿時，承租人取得租賃標的物所有權(quán)，分兩種情況：例 1 ：承租人擬于一艘船作為標的物向出租人申請售后租回業(yè)務(wù)，設(shè)定船的原始購置成本為 8000 萬，船的正常折舊年限為 20 年，已使用 7 年，帳面凈值為 5200 萬（公允價值也為 5200 萬），雙方約定于 7500 萬做售后租回，租期為 3 年，租賃年利率為 7% ，本金每年回收 2500 萬，期滿所有權(quán)轉(zhuǎn)移，手續(xù)費 100 元。1 、承租人將擬出售的自有固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)為清理，作

31、如下會計分錄；借：固定資產(chǎn)清理 5200 萬累計折舊 2800 萬貸：固定資產(chǎn) 8000 萬2 、與出租人簽訂資產(chǎn)買賣合同，將資產(chǎn)出售給出租人，作如下會計分錄；借：銀行存款 7500 萬貸：固定資產(chǎn)清理 5200 萬遞延收益 未實現(xiàn)售后租回收益 2300 萬例 1 ：承租人擬于一艘船作為標的物向出租人申請售后租回業(yè)務(wù)3 、簽訂租賃合同，承租人按資產(chǎn)公允價值與應(yīng)付租賃款的現(xiàn)值（折現(xiàn)率一般為合同利率）較低入帳，作如下會計分錄；借：固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn) 5200 萬未確認融資費用 3350.01 萬貸：長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 8550.01 萬4 、 A 、第一年支付租賃本息時，收到出租人

32、開具的等額租賃發(fā)票，作如下會計分錄； 借：長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 3025 萬貸：銀行存款 3025 萬B 、 第二年支付租賃本息時，收到出租人開具的等額租賃發(fā)票，作如下會計分錄；借：長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 2850 萬貸：銀行存款 2850 萬C 、 第三年支付租賃本息時，收到出租人開具的等額租賃發(fā)票，作如下會計分錄；借：長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 2675 萬貸：銀行存款 2675 萬3 、簽訂租賃合同，承租人按資產(chǎn)公允價值與應(yīng)付租賃款的現(xiàn)值（5 、 在租期內(nèi) ， 未確認融資費用（含名義貨價）假定采用直線法分攤 ， 確認為當年費用，作如下會計分錄；借：財務(wù)費用 1116.67 萬貸

33、：未確認融資費用 1116.67 萬6 、按正常使用年限計提折舊（ 13 年） ， 每年 400 萬計入當年成本、費用，作如下會計分錄；借：制造費用、營業(yè)費用、管理費用 400 萬貸：累計折舊 400 萬7 、遞延收益 未實現(xiàn)售后租回收益按折舊進度分攤，每年 177 萬（ 13 年），作如下會計分錄；借：遞延收益 未實現(xiàn)售后租回收益 177 萬貸：制造費用、營業(yè)費用、管理費用 177 萬5 、 在租期內(nèi) ， 未確認融資費用（含名義貨價）假定采用直8 、租賃期滿，資產(chǎn)帳面凈值與資產(chǎn)實際價值應(yīng)大體一致，承租人不需要調(diào)帳，以名義貨價取得所有權(quán)，作如下會計分錄；借：長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款 0.01

34、 萬貸：銀行存款 0.01 萬同時將 “ 融資租入固定資產(chǎn) ” 轉(zhuǎn)為 “ 自有固定資產(chǎn) ” 明細科目，作如下會計分錄；借：固定資產(chǎn) 設(shè)備 5200 萬貸：固定資產(chǎn) 融資租入固定資產(chǎn) 5200 萬分析：在溢價出售、在租賃合同簽訂時明確所有權(quán)轉(zhuǎn)移、在折舊按正常使用年限計提的條件下：1 、當租賃合同簽訂時，承租人資產(chǎn)負債中資產(chǎn)方增加 10850.01 萬（銀行存款增加 7500 萬、固定資產(chǎn)凈值不變、未確認融資費用增加 3350.01 萬）；負債方增加 10850.01 萬（遞延收益 未實現(xiàn)售后租回收益增加 2300 萬、長期應(yīng)付款 應(yīng)付融資租賃款增加 8550.01 萬）。8 、租賃期滿，資產(chǎn)帳面

35、凈值與資產(chǎn)實際價值應(yīng)大體一致，承租人2 、承租人在 3 年租期內(nèi)進入財務(wù)費用 3350 萬，通過折舊、未實現(xiàn)售后租回收益進入制造費用、進而入成本（ 400177 ） 3=669 萬。3 、當租賃期滿時，承租人固定資產(chǎn)帳面價值為 5200 萬、已提折舊為 531 萬、帳面凈值為 4669 萬（在資產(chǎn)負債表資產(chǎn)方），尚有 1770 萬遞延收益 未實現(xiàn)售后租回收益（在資產(chǎn)負債表負債方）未沖減，尚須在剩余 10 年沖減折舊費用。2 、承租人在 3 年租期內(nèi)進入財務(wù)費用 3350 萬，通例2、甲公司于205年12月31日將一臺機器設(shè)備按100萬元的價格銷售給乙公司，該設(shè)備的公允價值為100萬元，賬面原值

36、為130萬元，已提折舊50萬元。同時又簽訂了一份融資租賃合同，將該設(shè)備租回。融資租賃合同規(guī)定，起租日為206年1月1日至209年12月31日共4年，租金于每年年末支付35萬元，在租賃期間該設(shè)備的維護、保險費由甲公司負擔(dān)，期滿甲公司享有優(yōu)惠購買該設(shè)備的選擇權(quán)，購買價格500元，估計該目租賃設(shè)備的公允價值為5萬元，租賃合同規(guī)定的年利率為15%（乙公司租賃內(nèi)含利率未知），甲公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的費用為1萬元，該設(shè)備的估計使用壽命為8年，已使用3年，期滿無殘值，甲企業(yè)按平均年限法計提折舊。 （1）銷售業(yè)務(wù)核算。 售后融資租回資產(chǎn)，其售價與該資產(chǎn)賬面價值的差額，確認為遞延收益，日后作為

37、折舊費用的調(diào)整。 借：固定資產(chǎn)清理800000 累計折舊500000 貸：固定資產(chǎn)1300000 借：銀行存款1000000 貸：固定資產(chǎn)清理800000 遞延收益未實現(xiàn)售后租回收益200000 例2、甲公司于205年12月31日將一臺機器設(shè)備按100萬（2）租回資產(chǎn)人賬價值的確定及核算。售后融資租回業(yè)務(wù)其租賃業(yè)務(wù)的核算同一般融資租賃業(yè)務(wù)的核算。融資租回資產(chǎn)以租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中的較低者加初始直接費用之和作為租回資產(chǎn)的入賬價值，最低租賃付款額與最低租賃付款額現(xiàn)值或租賃資產(chǎn)的公允價值之間的差額作為未確認融資費用，在租賃期間按實際利率法攤銷，計入當期損益。 最低租賃

38、付款額=1400500（元） 最低租賃付款額現(xiàn)值=350000 x（PA，15%，4）+500 x（PF,15%，4）=3500002.855+500 x0.5718=999535.9元公允價值1000000元 租回資產(chǎn)的入賬價值=999535.9+10000=1009535.9（元） 未確認融資費用=1400500-999535.9=400964.1（元） 借：固定資產(chǎn)融資租人固定資產(chǎn)1009535.9 未確認融資費用400964.1 貸：長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款1400500 銀行存款 10000 （2）租回資產(chǎn)人賬價值的確定及核算。（3）支付租金及未確認融資費用分攤的核算。承租人支付租金

39、時，一方面減少長期應(yīng)付款，另一方面將未確認融資費用按實際利率法確認當期費用。本例以合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率將最低租賃付款額折現(xiàn)，且以該現(xiàn)值作為租賃資產(chǎn)人賬價值，應(yīng)以合同規(guī)定利率作為未確認融資費用的分攤率。 支付各期租金時： 借：長期應(yīng)付款350000 貸：銀行存款350000 20 x6年分攤未確認融資費用=999535.9*15%=149930.39（元） 借：財務(wù)費用149930.39 貸：未確認融資費用149930.39 20 x7年分攤未確認融資費用=999535.9-（350000-149930.4）15%=119919.94（元）借：財務(wù)費用119919.94 貸：未確認融資費用119

40、919.94 20 x8年分攤未確認融資費用 借：財務(wù)費用85407.93 貸：未確認融資費用85407.93 20 x9年分攤未確認融資費用 借：財務(wù)費用45705.84 貸：未確認融資費用45705.84 （3）支付租金及未確認融資費用分攤的核算。承租人支付租金時，（4）售后租回固定資產(chǎn)折舊的計提及調(diào)整。按企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法計提售后租回固定資產(chǎn)折舊，并按其折舊進度分攤“遞延收益未實現(xiàn)售后租回收益”，調(diào)整當期折舊費用。 該租人設(shè)備按直線法計提折舊，年折舊額=1009535.9+5=201907.2（元） 借：制造費用201907.2 貸：累計折舊201907.2 按折舊進度分攤銷售設(shè)備遞延收益，年分攤額=200000+540000（元） 借：遞延收益未實現(xiàn)售后租回收益40000 貸：制造費用 40000 （4）售后租回固定資產(chǎn)折舊的計提及調(diào)整。六、融資性售后回租業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理融資性售后回租業(yè)務(wù)，是指承租方以融資為目的將資產(chǎn)出售給經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)后，又將該項資產(chǎn)從該融資租賃企業(yè)租回的行為。