資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)探索

1、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)探究財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)核心問(wèn)題是會(huì)計(jì)計(jì)量，而會(huì)計(jì)計(jì)量的關(guān)鍵在于計(jì)量屬性的選擇。不同的計(jì)量屬性，會(huì)產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)信息。本文基于審計(jì)理論中的某些事實(shí)，試圖討論資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的理論問(wèn)題。1999年，普華水道會(huì)計(jì)師事務(wù)所在為石家莊寶石電子玻璃股份出具無(wú)法表示意見的審計(jì)報(bào)告中稱：由于貴公司制造黑白電視機(jī)顯像管和黑白電視機(jī)玻殼的固定資產(chǎn)停頓消費(fèi)，我們無(wú)法確定這些固定資產(chǎn)的可實(shí)現(xiàn)價(jià)值和其以歷史本錢入帳的帳面凈值是否存在重大差異。帶著這樣的問(wèn)題，本文準(zhǔn)備討論以下幾個(gè)問(wèn)題：為什么要實(shí)行資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)？如何進(jìn)展確認(rèn)和計(jì)量？資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在我國(guó)開展滯后的原因是什么？一、為什么要實(shí)行資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)1、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)產(chǎn)生

2、的理論起點(diǎn)。在受托責(zé)任況下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目的是反映受托者的受托責(zé)任及其履行情況，因此，它要求資產(chǎn)計(jì)量從信息提供者的角度出發(fā)，盡可能客觀、可靠。這種觀念下，資產(chǎn)計(jì)量?jī)A向于采用歷史本錢計(jì)量屬性。決策有用觀的支持者從信息使用者的角度，強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目的在于向信息使用者提供有助于經(jīng)濟(jì)決策的相關(guān)信息，這種信息必須可以使決策者的后驗(yàn)概率與先驗(yàn)概率有所不同。不同的使用者，或者同一使用者針對(duì)不同的決策，有不同的信息要求，這就對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)提出了一種要求：是否應(yīng)該使用有別于歷史本錢的計(jì)量形式？就相關(guān)性而言，歷史本錢原始本錢的相關(guān)性最低。為了進(jìn)步財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)性，我們應(yīng)該考慮引入其他計(jì)量屬性。其他計(jì)量屬性的引入，產(chǎn)生了如

3、何確認(rèn)與計(jì)量資產(chǎn)減值的問(wèn)題。正是在這個(gè)意義上，我們認(rèn)為，決策有用觀是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的理論起點(diǎn)。2、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的本質(zhì)?！皶?huì)計(jì)理論的變革本質(zhì)上是試圖改變傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論強(qiáng)調(diào)本錢的狀況，代之以價(jià)值為中心的符合邏輯的構(gòu)造g.edardphilips，1963。佩頓.a.patn和利特爾頓a.littletn在?公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么導(dǎo)論?中將資產(chǎn)定義為本錢，他們認(rèn)為，“存貨和工廠設(shè)備不是價(jià)值，而是處于尚待轉(zhuǎn)化為費(fèi)用的累計(jì)本錢。這種觀點(diǎn)把損益表作為重心，置資產(chǎn)負(fù)債表于次要地位，強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)本質(zhì)上不是一個(gè)計(jì)價(jià)過(guò)程，而是收入和本錢費(fèi)用的配比過(guò)程。在這種觀點(diǎn)下，資產(chǎn)負(fù)債表實(shí)際上淪為本錢攤銷余額表redidualstateen

4、t。斯普瑞格.b.sprague、坎寧、斯普路斯r.spruse、莫尼茨.nitz、fasb等那么將資產(chǎn)定義為預(yù)期的將來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。這一定義把財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重心由損益表轉(zhuǎn)向了資產(chǎn)負(fù)債表。雖然這一定義是否完全適用于“會(huì)計(jì)學(xué)，仍存在爭(zhēng)議，但它概括了資產(chǎn)的本質(zhì)，應(yīng)該說(shuō)比擬符合企業(yè)持有資產(chǎn)的目的。因?yàn)?，從一個(gè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，持有資產(chǎn)的目的就是為了獲得將來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。從理論的角度講，假如將資產(chǎn)定義為預(yù)期的將來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，那么，當(dāng)企業(yè)的帳面本錢高于該資產(chǎn)預(yù)期的將來(lái)經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，記錄一筆資產(chǎn)減值損失是符合邏輯的，這就是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的本質(zhì)。3、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)。從歷史的角度看，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)源于穩(wěn)健主義的應(yīng)用。當(dāng)

5、二十世紀(jì)早期的會(huì)計(jì)人員按本錢與市價(jià)就低減計(jì)存貨時(shí)，其根據(jù)與其說(shuō)是為了正確的資產(chǎn)計(jì)量，不如說(shuō)是穩(wěn)健原那么的使用。要不是穩(wěn)健主義，就無(wú)法說(shuō)明，為什么我們支持資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)而反對(duì)資產(chǎn)增值會(huì)計(jì)。但僅用穩(wěn)健主義來(lái)標(biāo)準(zhǔn)與指導(dǎo)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是缺乏夠、不充分的。在非專業(yè)人員的眼中，穩(wěn)健主義是“任意低估的代名詞；對(duì)專業(yè)人員而言，從穩(wěn)健主義的角度來(lái)考慮資產(chǎn)減值，也帶有較大的隨意性和不科學(xué)性。在我國(guó)，如何對(duì)待和處理資產(chǎn)減值的問(wèn)題，目前仍沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。美國(guó)證券交易管理委員會(huì)se主席亞瑟。利維特在題為“高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么的重要性的講話中指出：好的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么應(yīng)該使財(cái)務(wù)報(bào)告既不多提將來(lái)過(guò)苦日子的準(zhǔn)備“rainydayres

6、erves，也不將損失遞延確認(rèn)，真實(shí)的利潤(rùn)波動(dòng)不要人為予以平滑arthurlevitt，1997。筆者認(rèn)為，對(duì)于發(fā)生減值資產(chǎn)的計(jì)量，會(huì)計(jì)職業(yè)界的注意力應(yīng)該從按穩(wěn)健主義進(jìn)展計(jì)價(jià)的歷史觀點(diǎn)轉(zhuǎn)向按將來(lái)經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)展計(jì)價(jià)的觀點(diǎn)。為了標(biāo)準(zhǔn)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，為了建立高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么體系，有必要專門制定資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么。首先需要討論的是資產(chǎn)減值確實(shí)認(rèn)與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)問(wèn)題。二、資產(chǎn)減值確實(shí)認(rèn)與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)1、資產(chǎn)減值確實(shí)認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。資產(chǎn)減值損失確實(shí)認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，目前主要有三種：即永久性標(biāo)準(zhǔn)peranentriterin、可能性標(biāo)準(zhǔn)prbabilityriterin和經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)eniriterin。所謂永久性標(biāo)準(zhǔn)，指只有永久性在

7、可預(yù)計(jì)的將來(lái)期間內(nèi)不可能恢復(fù)資產(chǎn)減值損失才予以確認(rèn)。支持這種標(biāo)準(zhǔn)的主要理由是可以防止確認(rèn)暫時(shí)性減值損失。反對(duì)者認(rèn)為要分清什么是暫時(shí)性減值、什么是永久性減值是困難的，采納這種標(biāo)準(zhǔn)，可能促使管理當(dāng)局成心遞延減值損失確實(shí)認(rèn)；而且，永久性標(biāo)準(zhǔn)不符合“資產(chǎn)是能產(chǎn)生將來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源這一觀念?？赡苄詷?biāo)準(zhǔn)指對(duì)可能的資產(chǎn)減值損失予以確認(rèn)。美國(guó)等一些國(guó)家在使用可能性標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，確認(rèn)和計(jì)量的根底是不一樣的，確認(rèn)時(shí)使用將來(lái)現(xiàn)金流量的不貼現(xiàn)值，計(jì)量時(shí)使用公允價(jià)值。因此，假如將來(lái)現(xiàn)金流量的不貼現(xiàn)值大于帳面價(jià)值，那么，即使公允價(jià)值小于帳面價(jià)值，也不確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。其目的主要在于與歷史本錢框架保持一致和防止對(duì)不必要減值損

8、失確實(shí)認(rèn)。經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)指只要發(fā)生減值比方，當(dāng)可收回金額小于帳面價(jià)值時(shí)就予以確認(rèn)，確認(rèn)和計(jì)量采用一樣的基矗由于經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)在估算在用價(jià)值valueinuse、確定可收回金額時(shí)已考慮各種“可能性因素，不再要求對(duì)可收回金額小于帳面價(jià)值的可能性進(jìn)展評(píng)估。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第36號(hào)等廣泛采用這一標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)的投資準(zhǔn)那么使用了可能性與經(jīng)濟(jì)性相結(jié)合的標(biāo)準(zhǔn)，一方面將確認(rèn)根底與計(jì)量根底統(tǒng)一，都使用可收回金額。另一方面不要求對(duì)可收回金額進(jìn)展貼現(xiàn)。2、資產(chǎn)減值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)離不開計(jì)量。為了計(jì)量資產(chǎn)減值，我們首先需要找到一個(gè)尺度來(lái)予以衡量。從純理論的角度講，“將來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值是最理想的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。但有時(shí)，計(jì)算將來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值可

9、能是困難的，或者是不符合本錢效益原那么的，因此，需要其他計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。目前，有關(guān)減值會(huì)計(jì)計(jì)量的主要標(biāo)準(zhǔn)有：將來(lái)現(xiàn)金流量的不貼現(xiàn)值、在用價(jià)值valueinuse、現(xiàn)行市價(jià)、公允價(jià)值、銷售凈價(jià)netsellingprie、可實(shí)現(xiàn)凈值netrealizablevalue、可收回金額reverableaunt等。將來(lái)現(xiàn)金流量不貼現(xiàn)值的支持者認(rèn)為：1在歷史本錢框架下，不需要考慮貨幣時(shí)間價(jià)值；2貼現(xiàn)率確實(shí)定可能是困難的和主觀的；3不同的資產(chǎn)采用不同的計(jì)量根底有的采用歷史、有的采用貼現(xiàn)值會(huì)使信息使用著迷惑不解。反對(duì)者認(rèn)為：1當(dāng)企業(yè)決定是繼續(xù)使用該資產(chǎn)還是將其予以處置時(shí)，作為一個(gè)理性的決策，需要考慮貨幣時(shí)間價(jià)值；

10、2假如不考慮時(shí)間價(jià)值，那么，現(xiàn)金流量相等但分布時(shí)間不一致的兩項(xiàng)資產(chǎn)，將在資產(chǎn)負(fù)債表中以一樣的金額反映，而實(shí)際上它們的市場(chǎng)價(jià)值是不同的；3對(duì)信息使用者而言，貼現(xiàn)值更具有相關(guān)性。與“將來(lái)現(xiàn)金流量的不貼現(xiàn)值不同，在用價(jià)值、現(xiàn)行市價(jià)、公允價(jià)值、銷售凈價(jià)和可實(shí)現(xiàn)凈值都屬于“貼現(xiàn)值的范疇。在用價(jià)值反映了企業(yè)對(duì)將來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的估計(jì)，而現(xiàn)行市價(jià)反映了市場(chǎng)對(duì)該資產(chǎn)將來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的預(yù)期。公允價(jià)值主要指現(xiàn)行市價(jià)，假如沒有市場(chǎng)價(jià)值，那么用將來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值或期權(quán)定價(jià)模型等方法確定的價(jià)值代替。銷售凈價(jià)和可實(shí)現(xiàn)凈值在大多數(shù)情況是相似的，指現(xiàn)行市價(jià)扣除處置費(fèi)用后的余額。至于可收回金額，不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么給予了不同的解釋。在

11、美國(guó)，可收回金額指公允價(jià)值；英國(guó)把它定義為可實(shí)現(xiàn)凈值與在用價(jià)值孰高；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)那么第36號(hào)將它解釋為銷售凈價(jià)與在用價(jià)值就高；我國(guó)在投資準(zhǔn)那么中，可收回金額的實(shí)際含義為將來(lái)現(xiàn)金流量的不貼現(xiàn)值。對(duì)短期內(nèi)將收回的流動(dòng)資產(chǎn)，可以采用帳面價(jià)值與將來(lái)現(xiàn)金流量的不貼現(xiàn)值孰低、帳面價(jià)值與可實(shí)現(xiàn)凈值孰低、帳面價(jià)值與銷售凈價(jià)軟低等方法記帳；原材料等以使用為目的的流動(dòng)資產(chǎn)，可按帳面價(jià)值與現(xiàn)行市價(jià)孰低等反映；產(chǎn)成品等以出售為目的流動(dòng)資產(chǎn)，可考慮以帳面價(jià)值與現(xiàn)行市價(jià)孰低、帳面價(jià)值與可實(shí)現(xiàn)凈值孰低或帳面價(jià)值與銷售凈價(jià)孰低等記錄。準(zhǔn)備近期處置的長(zhǎng)期資產(chǎn)，可按帳面價(jià)值與可實(shí)現(xiàn)凈值孰低、帳面價(jià)值與銷售凈價(jià)孰低、帳面價(jià)值與凈公允

12、價(jià)值孰低指公允價(jià)值扣除有關(guān)的處置費(fèi)用反映。準(zhǔn)備長(zhǎng)期使用的長(zhǎng)期資產(chǎn)，可采用帳面價(jià)值與可收回金額孰低記帳?？墒栈亟痤~存在不同的定義，每一定義都有它存在的價(jià)值，也都有缺點(diǎn)，如何取舍，需要進(jìn)一步研究。三、我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)開展滯后的原因1、資產(chǎn)減值是否就意味著國(guó)有資產(chǎn)流失？為了確保國(guó)有資產(chǎn)平安、完好和不斷增值，進(jìn)步國(guó)有資產(chǎn)營(yíng)運(yùn)效益，增加資本積累，國(guó)務(wù)院公布了?國(guó)有企業(yè)財(cái)產(chǎn)監(jiān)視管理?xiàng)l例?，國(guó)家國(guó)有資產(chǎn)管理局、財(cái)政部、勞動(dòng)部頒發(fā)了?國(guó)有資產(chǎn)保值增值考核試行方法?，許多地方也制定了自己的管理方法。這些方法在防止“國(guó)有企業(yè)資產(chǎn)私有化和國(guó)有企業(yè)責(zé)任社會(huì)化方面獲得了宏大的成就。但是不是沖銷資產(chǎn)就意味著國(guó)有資產(chǎn)流失？

13、當(dāng)資產(chǎn)市價(jià)嚴(yán)重下跌，下跌的幅度大大高于因正常的時(shí)間推移或正常使用而發(fā)生的下跌時(shí)，我們是否需要啟動(dòng)減值會(huì)計(jì)程序確認(rèn)和計(jì)量可能的減值損失？筆者認(rèn)為，這是一個(gè)是否遵循實(shí)事求是的原那么問(wèn)題。2、在“浮夸的理念下，不關(guān)心資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。什么是資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值？如何計(jì)量資產(chǎn)？這些問(wèn)題似乎被許多人所遺忘。而熱中于資產(chǎn)評(píng)估，熱中于關(guān)聯(lián)方的資產(chǎn)置換，利潤(rùn)上去了，財(cái)政稅收收入上去了，股市也一片“繁榮，各方興高采烈。卻少有人冷靜的考慮：帳面利潤(rùn)真地實(shí)現(xiàn)了嗎？如何才能剔除資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)“泡沫？在“浮夸的理念下，許多人不關(guān)心資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，他們抵抗、害怕減值會(huì)計(jì)。3、可靠性與相關(guān)性之爭(zhēng)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)根本問(wèn)題是如何維

14、持信息可靠性與相關(guān)性之間的平衡，而能進(jìn)步相關(guān)性的計(jì)量屬性，往往降低了可靠性。我國(guó)比擬看重可靠性，因此，許多人對(duì)減值會(huì)計(jì)存在疑慮。筆者認(rèn)為目前在我國(guó)，減值會(huì)計(jì)不一定會(huì)降低會(huì)計(jì)信息的可靠性，因?yàn)?，與其讓“不實(shí)資產(chǎn)充滿報(bào)表，搞虛假繁榮，還不如剔除水分來(lái)得真實(shí)。對(duì)信息使用者而言，特別是廣闊的股票投資者，期望財(cái)務(wù)報(bào)告向他們更提供決策有用的會(huì)計(jì)信息，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)未嘗不是一種進(jìn)步信息質(zhì)量的有效方法。4、加速折舊等會(huì)計(jì)方法可承當(dāng)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的任務(wù)。到目前為止，我國(guó)已經(jīng)發(fā)布了應(yīng)收帳款、短期投資、存貨、長(zhǎng)期投資等減值會(huì)計(jì)規(guī)定，但對(duì)于固定資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)卻不愿涉及其減值問(wèn)題。其中一個(gè)原因在于，有人認(rèn)為加速折舊等會(huì)計(jì)方法可以完成資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的任務(wù)。實(shí)際上，減值與折舊是不一樣的。折舊屬于因正常的時(shí)間推移或正