ＣＰＡ審計實務中的函證及替代審計程序

1、審計實務中的函證及替代審計程序審計實務中的函證及替代審計程序函證是指注冊會計師為了獲取影響財務報表或相關披露認定的工程的信息，通過直接來自第三方對有關信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評價審計證據(jù)的過程。一、運用誤區(qū)一函證及其替代審計程序僅在銀行存款、借款、往來賬款的審計中運用日常審計實務中，由于對銀行存款、借款、往來賬款的審計中運用函證及其替代審計程序比擬頻繁，從而使一些注冊會計師誤認為函證及其替代審計程序僅在對這些賬戶余額審計時采用，無視了在審計如其他單位代為保管或加工或銷售的存貨、保證或抵押或質押、或有事項、重大或異常的交易等其他賬戶余額和其他信息時的運用。二詢證函不是由注冊會計師直接發(fā)出和回

2、收根據(jù)審計準那么規(guī)定，詢證函由注冊會計師直接發(fā)出并由承受審計業(yè)務的會計師事務所回收。但是，一些注冊會計師為了圖方便或為了省事，往往將詢證函的發(fā)送和回收交由被審計單位辦理，這就可能使回函的可靠性受到嚴重影響。三認為簡單抽憑就是替代審計程序，而缺乏必要的專業(yè)判斷在審計時，一些注冊會計師往往不能針對詳細的賬戶施行專門的抽憑測試，而是隨意抽憑，如審計應收賬款時，僅是在各個應收賬款明細賬戶中隨意抽查幾筆會計分錄，或者即使是在同一賬戶中抽憑，但仍是沒有章法，沒有目的，抽憑量極少，外表看施行了替代審計程序，實際上僅是一般性的抽憑，有的甚至就是簡單的抄錄會計憑證，復印幾份原始憑證，根本沒有履行標準的抽憑測試程

3、序，缺乏必要的專業(yè)判斷，從而不能證明每一詳細賬戶余額的完好性、真實性和正確性。四對債權賬面余額的認定不考慮可回收性一些注冊會計師認為，債權能不能正常回收是被審計單位的責任，審計只是負責確認賬面數(shù)據(jù)的正確性，所以，許多注冊會計師在審計被審計單位的債權賬項時，根本不考慮被審計單位債權的可回收性，往往僅憑回函證明或替代審計的結果就作出余額可以確認的審計結論，對一些有明確線索證明已經(jīng)形成潛虧的債權不僅不調整會計報表，也不在會計報表附注中披露。五對債務不進展函證，對債務現(xiàn)時應付數(shù)不加以判斷一些注冊會計師認為，債務類賬戶余額不需要進展函證，或由于被審計單位的反對也就不對其債務進展函證，實際上這些都是錯誤的

4、認識。當被審計單位控制風險較高，債務金額較大或被審計單位處于財務困難階段，那么應該對應付賬款和預收賬款中的重大工程進展函證。對債務類賬戶余額的現(xiàn)時應付數(shù)不加以判斷，在無法收到回函的情況下，僅憑簡單抽證而加以認定是遠遠不夠的。六認為余額大的往來賬項才是重要的許多注冊會計師在選擇和判斷往來賬項的重大工程時往往有這樣的誤解，即認為余額大才是重要的，余額小或為零的就不是重大工程，而事實上往往一些賬戶的年末余額雖然很小甚至為零，但平時的發(fā)生額可能非常大，這些賬戶同樣也是被審計單位的主要往來賬戶，肯定就是重要的。所以，注冊會計師在今后的審計中要注意正確選擇和判斷往來賬戶的重大工程，對年末余額雖為零或很小，

5、但發(fā)生額非常大的重要往來賬戶也必須進展函證。二、本卷須知一不能憑詢證函回函直接確認有關往來賬項在對一般往來賬戶的審計中，在先對有關往來款施行了賬賬、賬表核對和賬齡分析，再分析和考慮可回收性后才可以根據(jù)函證回函確認有關往來賬戶的余額。二采用函證后應盡量進展相應的替代審計程序在審計過程中，對已確定為函證的有關往來賬項就應進展相應的替代審計程序，防止一旦函證結果無效，也沒有相應的替代審計程序。三熟悉被審單位的業(yè)務類型和詳細操作規(guī)程加強對被審單位的業(yè)務類型和詳細操作規(guī)程的理解與熟悉，有利于進步注冊會計師的專業(yè)勝任才能，有利于降低審計風險。三、意見或建議一函證1注冊會計師必須控制整個函證的過程審計準那么

6、明確規(guī)定了注冊會計師要對函證過程進展控制。特別強調在審計過程中所發(fā)函證，應該由注冊會計師直接發(fā)出，函證詢應該向承受審計業(yè)務的會計師事務所回函。如對企業(yè)的銀行存款函證，應同時對企業(yè)的借款進展了函證，以證實企業(yè)在銀行的借款金額。應對企業(yè)的所有開戶行進展發(fā)函，而不能僅憑企業(yè)提供的開戶行向銀行函證。詳細可采取以下措施：在人民銀行查詢系統(tǒng)中查詢企業(yè)所有的開戶行；在對企業(yè)銀行存款函證時，還應詢問企業(yè)是否有借款，如有借款金額是多少。2提早發(fā)詢證函在會計報表截止日后、進點施行審計前，提早派出審計人員至被審計單位發(fā)詢證函，等到以后施行審計時，能回函的也應該早已收到；也可在會計報表截止日前預審時發(fā)函詢證，等到終審

7、時，注冊會計師再施行適當?shù)膶徲嫵绦颍源_定函證截止日與資產(chǎn)負債表日之間的變動是否已作正確的會計記錄來確認賬戶余額。這樣，不僅可以較好地防止了回函時間太久的問題，而且還可以有效地降低了注冊會計師終審的工作量。二替代審計程序特別需要強調的是，替代審計程序的抽證應具有針對性、連續(xù)性和系統(tǒng)性的特點，與其他一般性的抽憑測試有著明顯的區(qū)別，以便可以從總體上對被抽查賬戶記錄的真實性和完好性作出推斷。三關于風險今年初，筆者所在的事務所受審計局委托，對某房地產(chǎn)拆遷公司某地塊拆遷資金的收支情況進展了專項審計。在審計過程中，我們對被拆遷戶拆遷補償協(xié)議及賬面反映的往來支付情況核對后發(fā)現(xiàn)，該拆遷公司從形式上還是從內容上

8、，所有手續(xù)齊全，并有拆遷合同佐證，符合實際操作的規(guī)定?？紤]到社會穩(wěn)定的原因，本工程無法施行函證程序，這就對實際拆遷本錢確實認帶來了很大的風險，最后我們只能通過政府行政手段，在公安局、產(chǎn)監(jiān)處地配合下發(fā)現(xiàn)了該拆遷公司虛增拆遷本錢，套取大量現(xiàn)金到達騙取政府拆遷資金為目的，由房地產(chǎn)評估公司出具虛假評估報告，由公司內部人員偽造被拆遷戶簽字，作為取款的證據(jù)，套取了大量現(xiàn)金的違法行為。通過這次審計，筆者感觸很深。假如這次審計僅是一項會計事務所承當年報審計，該拆遷公司大量造假現(xiàn)象可以說是很難發(fā)現(xiàn)，光就拆遷公司拆遷補償協(xié)議及賬面反映的往來支付情況，我們可以出具無保存的審計報告，這就給我們中介機構帶來了很大的審計

9、風險。但是我們只要保持應有的職業(yè)慎重，履行必要的審計程序，嚴格按獨立審計準那么執(zhí)業(yè)，該公司造假的蜘絲馬跡還是能發(fā)現(xiàn)的，再根據(jù)本工程無法施行函證程序的詳細情況，考慮對所發(fā)表審計意見類型的影響，直至終止該工程的審計。注冊會計師施行審計，重要的是采用必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。作為審計證據(jù)，有證明力強弱之分。函證獲得的證據(jù)，是證明力較強的審計證據(jù)。因為外部證據(jù)比內部證據(jù)可靠，函證的回函來自于被審計單的位之外的第三方，因此它的證明力強。而假如不同來或不同性質的審計證據(jù)能互相印證，審計證據(jù)就更為可靠。假設我們既施行了函證，又進展了必要替代審計程序，各種檢查的結果都能印證賬面金額，這樣的審計

10、證據(jù)既可靠，證明力又強。問：我們是連鎖超市，超市里的一塊空地租給乙方，簽訂了一年的合同。合同規(guī)定租金半年一付，全年租金是50萬元。乙方在2022年12月付了第一期租金25萬元，我們也向其開具了25萬元的場租費發(fā)票。請問，我們收到的25萬元租金是在2022年12月全部入其他業(yè)務收入，還是要分月做其他業(yè)務收入，假如要分月，應該怎樣進展賬務處理？答：這種情況在會計處理時可以在12月一次性確認收入，假如這筆收入占本單位全年收入比重比擬大的，也可以分期確認。分期確認時先將全部收入記在預收賬款借方，然后分月確認收入。但假如是一次性開票的話，還是做一次確認收入比擬標準。在稅務方面，?國家稅務總局關于企業(yè)所得

11、稅假設干業(yè)務問題的通知?國稅發(fā)1997191號第七條規(guī)定；納稅人超過一年以上租賃期，一次收取的租賃費，出租方應按合同約定的租賃期分期計算收入，承租方應相應分期攤銷租賃費。但貴超市的情況不屬于一次性收取超過一年以上的租賃費，所以不能按此規(guī)定處理，也就是說要一次性確認收入。問：轉讓無形資產(chǎn)，到稅務局開票，稅務局當時就扣繳了營業(yè)稅、城建稅及所得稅，但本企業(yè)一直虧損，沒有交過所得稅。該所得稅怎樣入賬？答：因到稅務局開票，被要求交企業(yè)所得稅，可理解為預繳企業(yè)所得稅。預繳時的會計分錄為：借：應交稅金應交所得稅貸：銀行存款這時的應交稅金應交所得稅科目是借方余額，無需做其他處理，待企業(yè)盈利后匯算清繳時，與應交

12、稅金應交所得稅的貸方發(fā)生額相抵。假設當年無盈利，收到退回企業(yè)所得稅作相反的會計分錄：借：銀行存款貸：應交稅金應交所得稅?企業(yè)所得稅匯算清繳管理方法?第三條規(guī)定：企業(yè)所得稅匯算清繳，由納稅人自行計算年度應納稅所得額和應繳所得稅額，根據(jù)預繳稅款情況，計算全年應繳應退稅額，并填寫納稅申報表，在稅法規(guī)定的申報期內向稅務機關進展年度納稅申報，經(jīng)稅務機關審核后，辦理結清稅款手續(xù)。第十五條：納稅人已預繳的稅款少于全年應繳稅款的，應在年度終了后4個月內結清應補繳的稅款。預繳稅款超過應繳稅款的，主管稅務機關應及時辦理退稅，或者抵繳下一年度應繳納的稅款。問：我公司應付a公司貨款24萬元，因我公司財務困難，無法償付。經(jīng)雙方協(xié)商，我公司以一批產(chǎn)品抵償該筆債務。該批產(chǎn)品公允價值20萬元，本錢15萬元，增值稅稅率17。我公司會計上應如何處理？答：一方面，根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定，你公司應對該筆業(yè)務作如下會計處理：借：應付賬款240000貸：庫存商品150000應交稅金-應交增值稅(銷項稅額)34000資本公積56000另一方面，從稅務方面來說，上述以物抵債的經(jīng)濟業(yè)務，在