貸款利息所得稅處理

1、.：.；一、在計算應納稅所得額時，企業(yè)實踐支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超越以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準予扣除，超越的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。企業(yè)實踐支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債務性投資與其權(quán)益性投資比例為：(一)金融企業(yè)，為5：1；(二)其他企業(yè)，為2：1。二、企業(yè)假設(shè)可以按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)買賣活動符合獨立買賣原那么的；或者該企業(yè)的實踐稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實踐支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。三、企業(yè)同時從事金融業(yè)務和非金融業(yè)務，其實踐支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，應

2、按照合理方法分開計算；沒有按照合理方法分開計算的，一概按本通知第一條有關(guān)其他企業(yè)的比例計算準予稅前扣除的利息支出。四、企業(yè)自關(guān)聯(lián)方獲得的不符合規(guī)定的利息收入應按照有關(guān)規(guī)定交納企業(yè)所得稅。需求關(guān)注的十三個關(guān)鍵詞1、關(guān)聯(lián)方實施條例第一百零九條：企業(yè)所得稅法第四十一條所稱關(guān)聯(lián)方，是指與企業(yè)有以下關(guān)聯(lián)關(guān)系之一的企業(yè)、其他組織或者個人：一在資金、運營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系；二直接或者間接地同為第三者控制；三在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。2、不符合規(guī)定的利息收入這句話表達的意思好似有問題。外表意思：只對“不符合規(guī)定的利息收入作出規(guī)定，應按照有關(guān)規(guī)定交納企業(yè)所得稅，不論利息支出方能否得到抵扣

3、。實踐意思：不符合規(guī)定的利息收入都要交納企業(yè)所得稅，符合規(guī)定的更要交納了。覺得是過分強調(diào)不符合規(guī)定的利息收入，忽略了符合規(guī)定的利息收入。3、獨立買賣原那么實施條例第一百一十條企業(yè)所得稅法第四十一條所稱獨立買賣原那么，是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的買賣各方，按照公平成交價錢和營業(yè)常規(guī)進展業(yè)務往來遵照的原那么。4、境內(nèi)關(guān)聯(lián)方這里面重點強調(diào)了境內(nèi)關(guān)聯(lián)方，緣由之一是境外的關(guān)聯(lián)方實踐稅負真實是不好控制，所以突出了境內(nèi)。5、實踐稅負實踐稅負是和名義稅務相對應的，通常該當指企業(yè)實踐負擔的企業(yè)所得稅所占收入的百分比，但是需求提出的是，由于增值稅的原理，在所得稅不變的前提下收入在一定程度上是可調(diào)的平進平出，因此實踐稅負也是

4、可調(diào)的。6、實踐支付121文里面四次提到了實踐支付這個詞，實踐上在實施條例里面也多次提到這個詞。一定要留意。7、稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定實施條例第三十八條企業(yè)在消費運營活動中發(fā)生的以下利息支出，準予扣除：一非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)同意發(fā)行債券的利息支出；二非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超越按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。8、金融企業(yè)參照的定義，中華人民共和國境內(nèi)依法成立的各類金融企業(yè)，包括銀行含信譽社，下同、保險公司、證券公司、信托投資公司、期貨公司、基金管理公司、租賃公司、財務公司等。9、權(quán)益性投資企業(yè)

5、所得稅法第四十六條所稱權(quán)益性投資，是指企業(yè)接受的不需求歸還本金和支付利息，投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)擁有一切權(quán)的投資。實施條例第一百一十九條 按釋義P370解釋，權(quán)益性投資包括股本，資本公積，盈余公積，和未分配利潤引自網(wǎng)友rongjr權(quán)益性融資為企業(yè)資產(chǎn)負債表上會計記錄的一切者權(quán)益數(shù)額，當所得者權(quán)益小于實收資本與資本公積之和，那么權(quán)益性融資為實收資本與資本公積之和；當實收資本與資本公積之和小于實收資本，那么權(quán)益性融資為實收資本。引自網(wǎng)友千里馬10、債務性投資實施條例第一百一十九條企業(yè)所得稅法第四十六條所稱債務性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需求歸還本金和支付利息或者需求以其他具有支付利息性

6、質(zhì)的方式予以補償?shù)娜谫Y。企業(yè)間接從關(guān)聯(lián)方獲得的債務性投資，包括：一關(guān)聯(lián)方經(jīng)過無關(guān)聯(lián)第三方提供的債務性投資；二無關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔保且負有連帶責任的債務性投資；三其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有負債本質(zhì)的債務性投資。11、金額基數(shù)確實定由于各金額是時點數(shù)，因此如何計算平均數(shù)也是一個問題。企業(yè)債資比例年度各月平均債務性融資之和/年度各月平均權(quán)益性融資之和其中：各月平均債務性融資債務性融資的月初賬面余額+月末賬面余額/2 各月平均權(quán)益性融資權(quán)益性融資月初賬面余額+月末賬面余額/2引自網(wǎng)友千里馬12、比例對于企業(yè)存在多個或多筆借款利息的情況，以及企業(yè)存在關(guān)聯(lián)性和非關(guān)聯(lián)性借款利息的情況，如何適用？個

7、人覺得應該是一切的債,非單筆。13、境外利息規(guī)定：“企業(yè)假設(shè)可以按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)買賣活動符合獨立買賣原那么的；或者該企業(yè)的實踐稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實踐支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。這句話有一個問題，對于“企業(yè)假設(shè)可以按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)買賣活動符合獨立買賣原那么的，其實踐支付給境外關(guān)聯(lián)方的利息支出，如何扣除？解讀 HYPERLINK shui5/article/0a/5492.html%20 t _blank 財稅2021121號：關(guān)聯(lián)方債務性投資利息的所得稅處置 隨著中國經(jīng)濟的不斷開展，

8、尤其是對外開放的不斷深化，中國參與WTO后與世界經(jīng)濟的接軌日益加深，外商來華直接投資日益增多，許多企業(yè)綜合采用多種避稅手段，以便最大限制地減少稅收支出。“資本弱化即為避稅手段之一，資本弱化曾經(jīng)逐漸成為目前國際上一種普遍存在的避稅方式，這在現(xiàn)實上減弱了國家的稅基。因此，各國紛紛采取各種手段反對資本弱化，這就需求健全和完善一套科學合理的資本弱化稅制才干在國際競爭中維護國家的稅收主權(quán)和稅收利益。 “資本弱化是指在企業(yè)的資本構(gòu)造安排中債務資本大于股權(quán)資本的景象。企業(yè)資本是由權(quán)益資本和債務資本構(gòu)成，但企業(yè)和企業(yè)的投資者為了最大化本身利益或其它目的，在融資和投資方式的選擇上，降低股本的比重，提高貸款的比重

9、從而呵斥企業(yè)負債與一切者權(quán)益的比率超越一定的限額。根據(jù)經(jīng)濟協(xié)作組織解釋，企業(yè)權(quán)益資本與債務資本的比例應為1：1，當權(quán)益資本小于債務資本時，即為資本弱化。權(quán)益資本是一切者投入的資本，包括投入的資本金和由此構(gòu)成的盈余公積和資本公積；債務資本就是從資本市場、金融機構(gòu)及關(guān)聯(lián)企業(yè)的融資。通俗的講，“資本弱化即是指企業(yè)經(jīng)過加大借貸款債務性投資而減少股份性投資權(quán)益性投資比例的方式添加稅前扣除，以降低企業(yè)稅負的一種行為。由于各國稅法中通常規(guī)定，債務資本所產(chǎn)生的利息可以在所得稅前列支，而股息收入必需課稅。因此不少企業(yè)把資本弱化作為有效的避稅手段，以實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。 “資本弱化與普通的常規(guī)的避稅方法相比具有隱

10、蔽性更強、危害性更大的特點，因此，利用資本弱化避稅問題，曾經(jīng)引起各國稅務當局的親密關(guān)注。經(jīng)濟協(xié)作與開展組織OECD提倡采用兩種方法對付資本弱化：“固定比率法和“正常買賣法。“固定比率法也稱為平安港規(guī)那么，即在稅收上對債務資本和權(quán)益資本的比例進展限制，假設(shè)公司債務對股本的比率在稅法規(guī)定的固定比率內(nèi)，那么債務的利息支出允許在稅前扣除。如超越法定比率，那么超越部分債務的利息支出不允許稅前扣除?！罢ＹI賣法即在決議貸款或募股資金的特征時，要看關(guān)聯(lián)方的貸款條件能否與非關(guān)聯(lián)方的貸款一樣，假設(shè)不同，那么關(guān)聯(lián)方的貸款能夠被視為隱蔽的募股，要按資本弱化法規(guī)處置對利息的納稅。 過去我國雖未用系統(tǒng)的手段來對付這種資

11、本弱化，官方文件中也沒有提及“資本弱化的概念，但是在很多方面，我國已采取一些措施來防止資本弱化對我國稅基的侵蝕。這些規(guī)定和措施包括：對關(guān)聯(lián)方的規(guī)定；對外商投資企業(yè)實行資本金管理，如在合營企業(yè)的注冊資本中，外國合營者的出資比例普通不得低于25%的規(guī)定；第55條對負債利息的相關(guān)規(guī)定等等。我國2007年制定的第四十六條添加了采用固定債務和權(quán)益比率法來防備資本弱化避稅的內(nèi)容，即對從關(guān)聯(lián)方接受的債務性投資和權(quán)益性投資比例進展了限定，并在中對債務性投資和權(quán)益性投資的詳細范圍進展了明確。 2021年9月19日，財政部和國家稅務總局出臺了 HYPERLINK shui5/article/0a/5492.htm

12、l%20 t _blank 財稅2021121號，以下簡稱121號文件，對第四十六條及第一百一十九條的未盡事宜進展了明確規(guī)定。至此，備受關(guān)注的關(guān)聯(lián)企業(yè)間債務性融資利息稅務處置問題有了進一步的操作根據(jù)。 下面就結(jié)合121號文件，對關(guān)聯(lián)企業(yè)間債務性投資利息的稅務處置進展解讀和分析。 一、明確“債務性投資和“權(quán)益性投資的概念，以確定其范圍 第一百一十九條對債務性投資和權(quán)益性投資做了較原那么和廣泛的定義，但同時對企業(yè)從關(guān)聯(lián)方接受債務性投資和權(quán)益性投資的方式進展了明確。根據(jù)該條規(guī)定，從關(guān)聯(lián)方獲得的債務性投資是指企業(yè)從關(guān)聯(lián)方獲得的需求歸還本金和支付利息或者需求以其他具有利息性質(zhì)的方式予以補償?shù)娜谫Y。如購買

13、企業(yè)債券。從獲得方式上，債務性投資既包括直接從關(guān)聯(lián)方獲得的債務性投資，又包括間接從關(guān)聯(lián)方接受的債務性投資。其中間接從關(guān)聯(lián)方獲得的債務性投資包括：一關(guān)聯(lián)方經(jīng)過無關(guān)聯(lián)方第三方提供的債務性投資。二無關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔保且負有連帶責任的債務性投資。三其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有債務虛質(zhì)的債務性投資。需求提示企業(yè)關(guān)注的是，因金融工具日益繁多，實施條例無法對債務性投資的進展詳細細致的界定，因此企業(yè)應更關(guān)注投資的本質(zhì)。債務性投資不僅僅包括貸款和債券等傳統(tǒng)方式，融資租賃、補償貿(mào)易、背靠背貸款或者委托貸款等各種具有負債本質(zhì)的投資也應被認定為債務性融資。權(quán)益性投資，是指企業(yè)接受的不需求支付歸還本金和支付利

14、息，投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)擁有一切權(quán)的投資。本條采用的是會計準那么中的定義，其范圍包括投資人對企業(yè)投入資本以及構(gòu)成的資本公積金、盈余公積和未分配利潤等。權(quán)益性投資反映的是一切者對企業(yè)資產(chǎn)的剩余索取權(quán)，是企業(yè)資產(chǎn)中扣除負債后應由一切者享有的部分，反映一切者投入資本的保值增值情況。 二、對債務性投資所產(chǎn)生的利息在稅前扣除方面的分析 第四十六條規(guī)定：企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債務性投資與權(quán)益性投資的比例超越規(guī)定規(guī)范而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。 第一百一十九條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第四十六條所稱規(guī)范，由國務院財政、稅務主管部門另行規(guī)定。 121號文規(guī)定： 一、在計算應納稅所得額時，企業(yè)實踐支付給

15、關(guān)聯(lián)方的利息支出，不超越以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分，準予扣除，超越的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。 企業(yè)實踐支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債務性投資與其權(quán)益性投資比例為： 一金融企業(yè)，為5：1； 二其他企業(yè)，為2：1。 二、企業(yè)假設(shè)可以按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)買賣活動符合獨立買賣原那么的；或者該企業(yè)的實踐稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實踐支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。 對上述文件的規(guī)定，能夠會出現(xiàn)不同的了解，也會讓人產(chǎn)生這樣的疑問，企業(yè)發(fā)生關(guān)聯(lián)借款利息支出，其扣除能否必需受債資比例5

16、：1或2：1的比例限制？假設(shè)121號文件的第二條單獨成立的話，也就是說滿足第二條規(guī)定的條件就可以不受第一條規(guī)定的債資比例的限制，那么該文件規(guī)定能否與稅法的規(guī)定相沖突呢？由于第四十六條規(guī)定：“企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債務性投資與權(quán)益性投資的比例超越規(guī)定規(guī)范而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。能否可以這樣了解，企業(yè)接受關(guān)聯(lián)方的債務性投資可以滿足第二條規(guī)定條件的同時還要滿足債資比例的限制條件？ 筆者了解，根據(jù)121號文件的規(guī)定，對符合第二條規(guī)定情形即：符合獨立買賣原那么或者支付企業(yè)的實踐稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，可以不受第一條規(guī)定比例的限制，企業(yè)發(fā)生關(guān)聯(lián)借款利息支出，其扣除不是必需受5：1或2

17、：1的比例限制。這與稅法的立法本意沒有背叛，稅法第四十六條規(guī)定的防備資本弱化的條款屬于國際上通用的“固定債務和股本比率法，但對符合“正常買賣原那么的情況是可以不受比例限制的。另外，假設(shè)受資企業(yè)的實踐稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的情形下是不會產(chǎn)生資本弱化的結(jié)果的，所以也被排除在外。因此，121號文件中的第二條是可以單獨適用的，不受第一條規(guī)定的債資比例的限制。 由此我們可以得出這樣的結(jié)論，企業(yè)接受關(guān)聯(lián)方的全部債務性投資的利息支出準予稅前列支的條件有三個：其一、債資比例不超越規(guī)定比例且不超越按稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算的部分。其二、企業(yè)能按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)買賣活動符合獨

18、立買賣原那么的；其三、受資企業(yè)的實踐稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方。進一步了解如下： 一假設(shè)企業(yè)接受的債務性投資與權(quán)益性投資的比例超越了121號文件的規(guī)定，那么比例內(nèi)債務性投資的利息支出準予稅前扣除，超越部分的利息支出須做納稅調(diào)整，在計算發(fā)生當期和以后年度的應納稅所得額時均不得扣除。 對121號文件規(guī)定的比例，直觀的覺得是擴展了，金融企業(yè)是5：1，其他企業(yè)是2：1，那么是不是如我們想象的那樣擴展了呢？ 其實不然，我們對比分析一下。根據(jù)原外資所得稅法的規(guī)定，外資企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間融資所支付或者收取的利息，超越或者低于沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系所能贊同的數(shù)額，或者其利率超越或者低于同類業(yè)務的正常利率的，當?shù)囟悇諜C關(guān)可以參

19、照正常利率進展調(diào)整。而內(nèi)資企業(yè)那么要嚴厲遵守 HYPERLINK shui5/article/7f/46.html%20 t _blank 國稅發(fā)200084號第三十六條規(guī)定的“從關(guān)聯(lián)方獲得的借款金額超越其注冊資本50%的，超越部分的利息支出，不得在稅前扣除。 簡單的想原內(nèi)資企業(yè)法的規(guī)定比例是0.5：1，如今的規(guī)定其他企業(yè)的比例是2：1，但這絕不是簡單的擴展了四倍的問題。 舉個例子闡明一下，如A、B兩股東共同出資成立了企業(yè)C，三方均為內(nèi)資非金融企業(yè)，其中A企業(yè)出資200萬元，B企業(yè)出資800萬元，注冊資本為1000萬元，C企業(yè)分別向A、B企業(yè)借款。那么根據(jù)原國稅發(fā)200084號的規(guī)定，C企業(yè)可

20、以在稅前扣除的A、B關(guān)聯(lián)企業(yè)借款利息本金的限額均是500100050%萬元，而根據(jù)121號文件的規(guī)定，C企業(yè)可以在稅前扣除的A關(guān)聯(lián)企業(yè)借款利息本金的限額是4002002萬元，C企業(yè)可以在稅前扣除的B關(guān)聯(lián)企業(yè)借款利息本金的限額是16008002萬元，因此，C企業(yè)在新法實施前后可以扣除的債資比例不能簡單的看比例能否擴展了，還要看基數(shù)的不同。 因此，A、B企業(yè)在新法實施前后可以扣除的債資比例不能簡單的看比例能否擴展了，還要看基數(shù)的不同。 這里還有一個問題，債務性投資與權(quán)益性投資比例該如何確定？分子分母的值是按某時點確定還是某時段確定？如是后者，是加權(quán)平均值還是簡單平均值？時段應為多長，是一個月還是一

21、年？ 這個問題在之前的國稅發(fā)200084號第三十六條規(guī)定的“納稅人從關(guān)聯(lián)方獲得的借款金額超越其注冊資本50%的，超越部分的利息支出，不得在稅前扣除中也是沒有明確規(guī)定的。中國稅網(wǎng)以為，對債務性投資與權(quán)益性投資比例通常的做法是，在年度確認時，分子用每個月債務性投資的加權(quán)平均值相加后除以12來計算，而分母的計算也是同樣的道理。 這里還要留意一點，企業(yè)同時從事金融業(yè)務和非金融業(yè)務，其實踐支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，應按照合理方法分開計算；沒有按照合理方法分開計算的，一概按其他企業(yè)的比例計算準予稅前扣除的利息支出。 二第二個條件所說的按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，這一點還要等新的規(guī)定出臺后才干

22、明確是哪些必備的資料。 相關(guān)買賣活動符合獨立買賣原那么，第一百一十條有明確的界定：企業(yè)所得稅法第四十一條所稱獨立買賣原那么，是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的買賣各方，按照公平成交價錢和營業(yè)常規(guī)進展業(yè)務往來遵照的原那么。目前要建議企業(yè)的是，最好事先提請稅務機關(guān)對關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務往來達成預商定價安排，以防止業(yè)務發(fā)生后產(chǎn)生不同的意見分歧。 三第三個條件中的實踐稅負是最不好了解的，是企業(yè)的全部稅負還是僅指企業(yè)所得稅稅負？是按名義稅率還是實踐征收率確定？分子分母都是指什么？在這個問題上，針對企業(yè)所得稅法的規(guī)定，可以確定的是指企業(yè)所得稅的稅負而不是全部稅負。因存在優(yōu)惠稅率、減免稅、投資抵免、再投資退稅、所得稅返還等緣由，

23、企業(yè)的實踐稅負并不等同于企業(yè)法定稅率。分子好了解，必定是指實踐交納的企業(yè)所得稅額。但分母是指會計利潤還是指應納稅所得額，或是其他的什么概念呢？在這一點上還是要由財政部、國家稅務總局出臺新的規(guī)定來明確。 四無論是哪一種條件，上述可以在稅前列支的關(guān)聯(lián)企業(yè)間的利息支出都要符合第三十八條第二款規(guī)定：企業(yè)在消費運營活動中發(fā)生的以下利息支出，準予扣除：非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超越按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。 三、企業(yè)在執(zhí)行政策時應如何把握以下六點： 一是留意適用對象。該政策是專門針對關(guān)聯(lián)企業(yè)間的融資行為而出臺的政策，假設(shè)借款企業(yè)間不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系是不能適用這一政策的。 二是

24、由于關(guān)聯(lián)方投入資金工程規(guī)范為債務性投資和權(quán)益性投資兩類；從關(guān)聯(lián)方獲得的債務性投資細分為直接投資和間接投資，不再限于直接投資。 三是留意利率問題。對外資企業(yè)而言，取消了利息支出需經(jīng)當?shù)囟悇諜C關(guān)審核贊同的規(guī)定，只需不超越按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分，企業(yè)即可自行申報扣除。需求納稅人在計算扣除時留意的是，金融機構(gòu)同類同期貸款利率包括中國人民銀行規(guī)定的基準利率和浮動利率，不能僅思索基準利率，而忽略了浮動利率，導致少扣除利息支出。 四是留意核算問題。根據(jù)121號文件的規(guī)定，企業(yè)同時從事金融業(yè)務和非金融業(yè)務，其實踐支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，應按照合理方法分開計算；沒有按照合理方法分開計算的，一概按其他企業(yè)的比例計算準予稅前扣除的利息支出。 五是121號文件對獲得利息的一方也強調(diào)，企業(yè)自關(guān)聯(lián)方獲得的不符合規(guī)定的利息收入應按照有關(guān)規(guī)定交納企業(yè)所得稅?！?六是121號文件的執(zhí)行時間問題。法的時間效能，指法何時生效