企業(yè)會計準則與所得稅法差異分析

1、 財稅信息中 “形似神不是”問題的探討 企業(yè)會計準則與企業(yè)所得稅法差異分析姓名：于芳芳 會計與稅法為什么會存在差異？答：目標不同遵循原則不同計量依據(jù)不同 1.目標不同稅法規(guī)范國家征稅機關征稅行為和納稅人的納稅行為，體現(xiàn)解決的是財富如何在國家與納稅人之間的分配問題，具有固定性、強制性和無償性。 企業(yè)會計的目標是向財務會計報告使用者提供與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經(jīng)濟決策。 2.前提與原則不同 基本前提比較會計主體 納稅主體持續(xù)經(jīng)營會計分期貨幣計量 納稅期限 信息質(zhì)量所遵循的原則比較客觀性原則稅收法定原則相關性原則

2、相關性原則謹慎性原則重要性原則公平原則實質(zhì)重于形式原則企業(yè)會計準則體系的構(gòu)成基本會計準則38項具體準則 財會（2006）3 會計準則應用指南 財會（2006）18（1）32項會計準則解釋（2）會計科目和主要賬務處理2006年發(fā)布：20072010年發(fā)布：企業(yè)會計準則解釋（一）財會（2007）14企業(yè)會計準則解釋（二）財會（2008）11企業(yè)會計準則解釋（三）財會（2009）8企業(yè)會計準則解釋（四）財會（2010）15收入是什么？一、收入的概念 收入的概念 （會計） 企業(yè)會計準則第14號收入規(guī)定，收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。（小

3、）企業(yè)會計制度規(guī)定，收入是指企業(yè)在銷售商品、產(chǎn)品或提供勞務及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日常經(jīng)營活動中取得的經(jīng)濟利益的總流入。 收入的概念（稅法）稅法第六條企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：(1)銷售貨物收入；(2)提供勞務收入；(3)轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入；(4)股息、紅利等權(quán)益性投資收益；(5)利息收入；(6)租金收入；(7)特許權(quán)使用費收入；(8)接受捐贈收入；(9)其他收入。二、收入確認中存在的差異分析收入確認條件的差異收入范圍的差異收入確認時間的差異收入金額確認的差異 收入確認條件的差異會計確認標準 1、商品銷售收入的確認 企業(yè)已將商品所有權(quán)上主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方

4、； 企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已出售的商品實施有效控制； 收入的金額能夠可靠計量； 相關經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)； 相關的、己發(fā)生的或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠計量。 收入確認條件 稅法確認標準 國稅函【2008】875（二）收入范圍的差異收入利得 視同銷售收入免稅收入應稅所得未實現(xiàn)收益不征稅收入收益在會計和稅法“報表”中列報對比主營業(yè)務收入其他業(yè)務收入營業(yè)外收入資本公積銷售（營業(yè)）收入 營業(yè)外收入 收入利得視同銷售 視同銷售是指會計上不作為銷售核算，而在稅收上作為銷售，確認收入、計繳稅金的商品或勞務的轉(zhuǎn)移行為。1、視同銷售收入視同銷售的確認 實施條例第25條：企業(yè)發(fā)生非貨

5、幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。 例：新華公司為一家生產(chǎn)電腦的企業(yè)， 208年12月，公司以其生產(chǎn)的單位成本為3 000元的液晶電腦50臺作為春節(jié)禮物直接捐贈給該市的一個希望工程學校。該型號電腦的售價為每臺6000元，新華公司適用的增值稅率為17。 會計賬務處理：借：營業(yè)外支出 201000 貸：庫存商品 150000 應交稅費應交增值稅（銷項稅額） 51000納稅調(diào)整方法：視同銷售調(diào)增收入300000元，附表一第15行；視同銷售調(diào)增成本1

6、50000元，附表二第14行。2、公允價值變動損益 根據(jù)會計準則的規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)應該采用公允價值計量屬性計量。 在資產(chǎn)負債表日，交易性金融資產(chǎn)應當按資產(chǎn)負債表日的公允價值計價，期末公允價值與賬面價值的差額直接計入當期損益，影響當期會計利潤。 稅法規(guī)定： 例 假定甲公司持有的乙公司股票1萬股，初始成本是55000元，年末乙公司股票的市價為每股6.4元，則甲企業(yè)應編制會計分錄如下：借：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動 9 000 貸：公允價值變動損益 9 000 例 假設2009年10月甲公司購入乙公司股票1萬股，初始成本是55000元，交易費3000元，年末乙公司股票的市價為64000元。會計處

7、理？納稅調(diào)整方式？申報表填報？投資時： 借 交易性金融資產(chǎn)成本55000 投資收益 3000 貸 其他貨幣資金 58000年末：借：交易性金融資產(chǎn)公允價值變動 9 000 貸：公允價值變動損益 9 000讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入稅法規(guī)定：實施條例第18條：企業(yè)所得利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現(xiàn)。實施條例第19條：租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。實施條例第20條：特許權(quán)使用費收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應付特許權(quán)使用費的日期確認收入的實現(xiàn)。 收入確認時間的差異 會計規(guī)定：使用費收入是指一般企業(yè)在讓渡資產(chǎn)的過程中取得的使用費收入。通常有兩種情況

8、：（1）合同或協(xié)議規(guī)定一次性收取使用費：不提供后續(xù)服務的，應當視同銷售該項資產(chǎn)一次性確認收入；提供后續(xù)服務的，應在合同或協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認收入。（2）合同或協(xié)議規(guī)定分期收取使用費：應按合同或協(xié)議規(guī)定的收款時間和金額或規(guī)定的收費方法計算確定的金額分期確認收入。租金收入的確認差異例： 2008年 康達公司根據(jù)業(yè)務需要租入瑞林公司的一間庫房，作為存放商品的倉庫使用。合同約定租賃期兩年，從2008年9月1日開始至2010年8月31日止，租金共24萬元， 租賃開始日康達公司支付12萬元租賃費，租賃期結(jié)束時再支付另外的12萬元。確認收入12萬元確認收入12萬元確認收入4萬元確認收入12萬元確認收入

9、8萬元差異比較：出租人： 會計：分期確認 稅法：按照合同約定承租人： 會計：分期確認 稅法：分期確認（四）收入金額確認的差異 企業(yè)所得稅法第四十一條：企業(yè)與其關聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權(quán)按照合理方法調(diào)整。 扣除項目？成本、費用、稅金、損失 一、概念和范圍的差異 會計規(guī)定： 費用是指企業(yè)在日?；顒又邪l(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的總流出。 成本是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務等活動中發(fā)生的各種耗費。 損失是指與非日?；顒右鸬馁Y產(chǎn)耗費稅法規(guī)定稅法第8條 企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，

10、包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。 成本是納稅人銷售商品 、提供勞務、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（包括技術轉(zhuǎn)讓）的成本。 費用是指納稅人每一納稅年度發(fā)生的可扣除的銷售費用、管理費用和財務費用，已計入成本的有關費用除外。 稅金：即納稅人按規(guī)定繳納的消費稅、營業(yè)稅、資源稅、關稅、城市維護建設費、教育費附加等產(chǎn)品銷售稅金及附加。企業(yè)繳納的房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅等一般列入管理費用在稅前列支，如果未列入管理費用也可在銷售稅金中列支。 損失：即納稅人生產(chǎn)、經(jīng)營過程中的各項營業(yè)外支出、已發(fā)生的經(jīng)營虧損和投資損失以及其他損失。 稅法規(guī)定二、扣除內(nèi)容分類一般肯定條款

11、特殊肯定條款（限制性扣除）特殊否定條款（不得扣除項目）不得扣除的項目第十條 在計算應納稅所得額時，下列支出不得扣除：（1）向投資者支付的股息、紅利等權(quán)益性投資收益款項；（2）企業(yè)所得稅稅款；（3）稅收滯納金；（4）罰金、罰款和被沒收財物的損失；（5）本法第九條規(guī)定以外的捐贈支出；（6）贊助支出；（7）未經(jīng)核定的準備金支出；（8）與取得收入無關的其他支出。限制扣除的內(nèi)容工資薪金保險費職工福利工會經(jīng)費職工教育經(jīng)費業(yè)務招待費廣告宣傳費借款費用捐贈支出企業(yè)會計準則第9號職工薪酬1.職工薪酬的內(nèi)容和范圍 是指企業(yè)為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。職工薪酬包括： （1）職工工資、獎

12、金、津貼和補貼； （2）職工福利費； （3）醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費； （4）住房公積金； （5）工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費； （6）非貨幣性福利； （7）因解除與職工的勞動關系給予的補償； （8）其他與獲得職工提供的服務相關的支出。借：生產(chǎn)成本 制造費用 管理費用 在建工程 貸：應付職工薪酬工資 保險 工會經(jīng)費 教育經(jīng)費 福利費工資薪金支出 企業(yè)實際發(fā)生的合理的職工工資薪金，準予在稅前扣除。 薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或與其有雇用關系職工工資的員工的所有現(xiàn)金或非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括：基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資

13、，以及與任職或者受雇有關的其他支出。職工福利費 企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。財企200748號.doc 例題 職工教育經(jīng)費企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費按照工資薪金總額的2.5%準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費中的職工培訓費用，根據(jù)財稅20081號規(guī)定，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。 軟件生產(chǎn)企業(yè)應準確劃分職工教育經(jīng)費中的職工培訓費支出，對于不能準確劃分的，以及準確劃分后職工教育經(jīng)費中扣除職工培訓費用的余額，一律按照實施條例第四十二條規(guī)定的比例扣除。國稅函2009202號業(yè)務招待費 企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的業(yè)務

14、招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5。 例：企業(yè)發(fā)生的業(yè)務招待費用是50萬元，全年實現(xiàn)的主營業(yè)務收入是2000萬元，其他業(yè)務收入500萬元，投資收益300萬元，營業(yè)外收入60萬元，根據(jù)稅法規(guī)定調(diào)增的視同銷售收入300萬元。稅前可以扣除的業(yè)務招待費？（2000+ 500+300 ）*0.5%=1450*60%=30可以扣除的限額是14萬元，納稅調(diào)增36萬元如果實際發(fā)生的業(yè)務招待費是20萬元，可以稅前扣除？廣告費和業(yè)務宣傳費 企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準予扣除；超過

15、部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。 第37條企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。 企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產(chǎn)的成本，并依照本條例的規(guī)定扣除。利息支出第38條企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除： A、非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出； B、非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。投

16、資資金關聯(lián)方什么是資產(chǎn)？一、資產(chǎn)的概念 （會計）資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、企業(yè)擁有或者控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。 過去付出代價現(xiàn)在持有狀態(tài)將來預期收益資產(chǎn)的概念 （稅法）企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等。資產(chǎn)的計稅基礎是指歷史成本 ，是企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎。 二、資產(chǎn)的會計計量屬性會計計量屬性主要包括: 歷史成本 重置成本 可變現(xiàn)凈值 凈現(xiàn)值 公允價值 三、固定資產(chǎn)入賬價值的差異折舊的差異 折舊范圍

17、折舊時間 預計凈殘值 折舊方法期末計價的差異后續(xù)支出的差異 1、折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)， 按照確定的方法將應計折舊額進行系統(tǒng)分攤 。使用壽命確定的應計折舊額系統(tǒng) 企業(yè)會計準則第4號固定資產(chǎn) 第十四條：企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊；但是，（1）已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和（2）單獨作為固定資產(chǎn)計價的土地使用權(quán)除外。 2、固定資產(chǎn)折舊的范圍（會計規(guī)定）固定資產(chǎn)折舊的范圍（稅法規(guī)定） 下列固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除：(1)房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)；(2)以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)；(3)以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)；(4)已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；(5)與經(jīng)營活動

18、無關的固定資產(chǎn)；(6)單獨估價作為固定資產(chǎn)入賬的土地；(7)其他不得計算折舊扣除的固定資產(chǎn)。3、預計凈殘值的確認會計：預計凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了的預期狀態(tài)，目前從該項資產(chǎn)處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。 企業(yè)至少應當在每年年度終了，進行復核，有確鑿證據(jù)表明有差異時，要進行調(diào)整。 稅法： 企業(yè)所得稅法實施條例第五十九條： 企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預計凈殘值。固定資產(chǎn)預計凈殘值一經(jīng)確定，不得變更。 4、固定資產(chǎn)折舊的時間（會計）折舊起止時間確定理論中：達到預定可使用狀態(tài) 開始 終止確認或劃分為待售非流動資產(chǎn)時 停止實務中：當

19、月增加、下月開始；當月減少、下月停止 注意的問題： （1）調(diào)整入賬價值 （2）提足折舊 折舊年限（持續(xù)時間） 會計規(guī)定按照預期經(jīng)濟利益的實現(xiàn)方式和期間進行選擇； 時間標準與完成工作量標準4、固定資產(chǎn)折舊的時間（稅法）折舊起止時間確定 企業(yè)所得稅法實施條例第五十九條： 企業(yè)應當自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的固定資產(chǎn)，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。 所得稅實施條例第六十條：除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下： A、房屋、建筑物，為20年； B、飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設備，為10年； C、與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的器具、工具、

20、家具等，為5年； D、飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年； E、電子設備，為3年。折舊時間規(guī)定最短年限財稅20081號 財稅200949號國稅發(fā)200981號 企業(yè)所得稅法實施條例第五十九條： 固定資產(chǎn)按照直線法計算的折舊，準予扣除。 國稅發(fā)200981號： 企業(yè)擁有并使用符合本通知第一條規(guī)定條件的固定資產(chǎn)采取加速折舊方法的，可以采用雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。加速折舊方法一經(jīng)確定，一般不得變更。 5、折舊方法（稅法）5、折舊方法（會計） 年限平均法 工作量法 雙倍余額遞減法 年數(shù)總數(shù)法 年限平均法年限平均法折舊額 =（原值-預計凈殘值）/折舊時間 或= （原值-預計凈殘值-已計提減值準備-已提折舊） /剩余折舊時間工作量法單位工作量折舊額=固定資產(chǎn)原價（1-凈殘值率）/預計總工作量某項固定資產(chǎn)月折舊額=該