審計(jì)組織形式

1、LOGO第第5 5章章 審計(jì)組織形式審計(jì)組織形式 廈門大學(xué)會(huì)計(jì)系廈門大學(xué)會(huì)計(jì)系 陳漢文陳漢文我國審計(jì)組織形式的歷史變遷我國審計(jì)組織形式的歷史變遷 審計(jì)組織形式的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析審計(jì)組織形式的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析 第二節(jié)第二節(jié)第三節(jié)第三節(jié)審計(jì)組織形式的歷史沿革審計(jì)組織形式的歷史沿革 第一節(jié)第一節(jié)目目 錄錄學(xué)習(xí)目的與要求學(xué)習(xí)目的與要求 審計(jì)組織形式作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理的重要組成部分，關(guān)系審計(jì)組織形式作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理的重要組成部分，關(guān)系到審計(jì)師的切身利益及整個(gè)審計(jì)行業(yè)的發(fā)展，一直都是相關(guān)利益方關(guān)到審計(jì)師的切身利益及整個(gè)審計(jì)行業(yè)的發(fā)展，一直都是相關(guān)利益方關(guān)注的焦點(diǎn)。與此同時(shí)，伴隨著審計(jì)行業(yè)的發(fā)展及外部環(huán)境

2、的持續(xù)變化，注的焦點(diǎn)。與此同時(shí)，伴隨著審計(jì)行業(yè)的發(fā)展及外部環(huán)境的持續(xù)變化，審計(jì)組織形式經(jīng)歷了一個(gè)發(fā)展變遷的過程。通過本章的學(xué)習(xí)，應(yīng)該了審計(jì)組織形式經(jīng)歷了一個(gè)發(fā)展變遷的過程。通過本章的學(xué)習(xí)，應(yīng)該了解與掌握以下內(nèi)容：美英各國審計(jì)組織形式是如何發(fā)展變化的？目前，解與掌握以下內(nèi)容：美英各國審計(jì)組織形式是如何發(fā)展變化的？目前，國外占主流地位的審計(jì)組織形式及其背景是什么？我國審計(jì)組織形式國外占主流地位的審計(jì)組織形式及其背景是什么？我國審計(jì)組織形式的主要類型及其淵源？我國審計(jì)組織形式與國外有什么樣的差別？如的主要類型及其淵源？我國審計(jì)組織形式與國外有什么樣的差別？如何從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來分析事務(wù)所組織形式的變遷

3、？推動(dòng)審計(jì)組織形式何從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來分析事務(wù)所組織形式的變遷？推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)有哪些？如何從風(fēng)險(xiǎn)和不確定性的角度分析審計(jì)變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)有哪些？如何從風(fēng)險(xiǎn)和不確定性的角度分析審計(jì)組織形式選擇的內(nèi)在邏輯？組織形式選擇的內(nèi)在邏輯？ 綜述綜述審計(jì)組織形式是會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的法律框架審計(jì)組織形式是會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的法律框架 會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理中會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理中剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)在各剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)在各生產(chǎn)要素所有者之間的分配生產(chǎn)要素所有者之間的分配 本章對對審計(jì)組織形式的歷史沿革及我國審計(jì)組織形式的歷史本章對對審計(jì)組織形式的歷史沿革及我國審

4、計(jì)組織形式的歷史變遷進(jìn)行了較為細(xì)致的梳理，在此基礎(chǔ)上運(yùn)用制度經(jīng)濟(jì)學(xué)原理對審變遷進(jìn)行了較為細(xì)致的梳理，在此基礎(chǔ)上運(yùn)用制度經(jīng)濟(jì)學(xué)原理對審計(jì)組織形式安排與演進(jìn)的內(nèi)在邏輯進(jìn)行了經(jīng)濟(jì)學(xué)分析。計(jì)組織形式安排與演進(jìn)的內(nèi)在邏輯進(jìn)行了經(jīng)濟(jì)學(xué)分析。 會(huì)計(jì)事務(wù)所在與其他交易會(huì)計(jì)事務(wù)所在與其他交易方進(jìn)行交易時(shí)所承擔(dān)的權(quán)利和方進(jìn)行交易時(shí)所承擔(dān)的權(quán)利和義務(wù)義務(wù) 審計(jì)人員的切身利益審計(jì)人員的切身利益 一一二二三三自由選擇：自由選擇：1938年以前年以前 公司制的全面禁止：公司制的全面禁止：1938年年 專業(yè)服務(wù)公司的引入：專業(yè)服務(wù)公司的引入：1969年年 第一節(jié)第一節(jié) 審計(jì)組織形式的歷史沿革審計(jì)組織形式的歷史沿革 四四五五

5、有限責(zé)任公司：有限責(zé)任公司：1977年年 有限責(zé)任合伙制：有限責(zé)任合伙制：1991年年 概述概述 歷史地看，審計(jì)組織形式首先是為了滿足會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部歷史地看，審計(jì)組織形式首先是為了滿足會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的需要所進(jìn)行的制度安排；其次是會(huì)計(jì)師事務(wù)所在與外治理結(jié)構(gòu)的需要所進(jìn)行的制度安排；其次是會(huì)計(jì)師事務(wù)所在與外部相關(guān)利益各方利益的博弈中，通過法律將會(huì)計(jì)師事務(wù)所的權(quán)利部相關(guān)利益各方利益的博弈中，通過法律將會(huì)計(jì)師事務(wù)所的權(quán)利義務(wù)規(guī)范化的結(jié)果。義務(wù)規(guī)范化的結(jié)果。 美國是世界民間審計(jì)產(chǎn)生較早，也是現(xiàn)代民間審計(jì)最繁榮美國是世界民間審計(jì)產(chǎn)生較早，也是現(xiàn)代民間審計(jì)最繁榮的國家之一，其審計(jì)組織形式的選擇同時(shí)

6、受到州企業(yè)法和審計(jì)師的國家之一，其審計(jì)組織形式的選擇同時(shí)受到州企業(yè)法和審計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范的限制。以下內(nèi)容將結(jié)合這兩方面的制度安排對美職業(yè)道德規(guī)范的限制。以下內(nèi)容將結(jié)合這兩方面的制度安排對美國審計(jì)組織形式的歷史沿革進(jìn)行考察。國審計(jì)組織形式的歷史沿革進(jìn)行考察。1.1 自由選擇：自由選擇：1938年以前年以前 2 3 1大工業(yè)的建立，股大工業(yè)的建立，股份公司的出現(xiàn)，所份公司的出現(xiàn)，所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離產(chǎn)生了對受托責(zé)離產(chǎn)生了對受托責(zé)任關(guān)系的認(rèn)定與解任關(guān)系的認(rèn)定與解除的需求。除的需求。 來自歐洲的審計(jì)師來自歐洲的審計(jì)師們就開始在美國設(shè)們就開始在美國設(shè)立自己的事務(wù)所。立自己的事務(wù)所。這時(shí)的

7、會(huì)計(jì)師事務(wù)這時(shí)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所主要是以個(gè)人獨(dú)所主要是以個(gè)人獨(dú)資的形式對外提供資的形式對外提供服務(wù)。服務(wù)。 個(gè)人獨(dú)資經(jīng)營的會(huì)個(gè)人獨(dú)資經(jīng)營的會(huì)計(jì)師事務(wù)所不再能計(jì)師事務(wù)所不再能夠滿足大規(guī)模審計(jì)夠滿足大規(guī)模審計(jì)的需求。審計(jì)師們的需求。審計(jì)師們開始聯(lián)合建立較大開始聯(lián)合建立較大規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)規(guī)模的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。所。 1.1 自由選擇：自由選擇：1938年以前年以前 美國早期以個(gè)人獨(dú)資以及合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所為主，主要美國早期以個(gè)人獨(dú)資以及合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所為主，主要是受到當(dāng)時(shí)英國審計(jì)師執(zhí)業(yè)形式以及其他專業(yè)人士執(zhí)業(yè)形式的是受到當(dāng)時(shí)英國審計(jì)師執(zhí)業(yè)形式以及其他專業(yè)人士執(zhí)業(yè)形式的影響。當(dāng)時(shí)英國的審計(jì)職業(yè)界認(rèn)為審計(jì)師

8、個(gè)人只有在像個(gè)人獨(dú)影響。當(dāng)時(shí)英國的審計(jì)職業(yè)界認(rèn)為審計(jì)師個(gè)人只有在像個(gè)人獨(dú)資或合伙制這樣的無限責(zé)任組織形式下才能獨(dú)立地發(fā)表意見，資或合伙制這樣的無限責(zé)任組織形式下才能獨(dú)立地發(fā)表意見，并且對意見負(fù)個(gè)人責(zé)任。因此可以說，美國早期的審計(jì)組織形并且對意見負(fù)個(gè)人責(zé)任。因此可以說，美國早期的審計(jì)組織形式承襲了英國式的傳統(tǒng)。式承襲了英國式的傳統(tǒng)。 1.1 自由選擇：自由選擇：1938年以前年以前 倫敦大眾銀行案金斯頓棉紡案 克雷格控告安榮案審計(jì)師開始尋找限制自身法律責(zé)任的方式 1.1 自由選擇：自由選擇：1938年以前年以前 公司制？專業(yè)人士個(gè)人的信譽(yù)技能和獨(dú)立性 負(fù)責(zé)任的態(tài)度 雖然在這一時(shí)期一些州已經(jīng)明確禁

9、止成立公司制會(huì)計(jì)師事務(wù)所，但是在絕大多數(shù)州仍然停留在爭論的層面上，基本上可以較為自由地選擇審計(jì)組織形式。 1.2 公司制的全面禁止：公司制的全面禁止：1938年年 1929年經(jīng)濟(jì)危機(jī)年經(jīng)濟(jì)危機(jī)證券法 證券交易法 加重了對審計(jì)師的處罰力度 1.2 公司制的全面禁止：公司制的全面禁止：1938年年 有一些接受審計(jì)的公司僅僅是為了滿足法律的要求而聘請審計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，選擇那些收費(fèi)低廉而又能滿足法定要求的審計(jì)師。 一部分審計(jì)師開始減少審計(jì)時(shí)間及預(yù)算，降低審計(jì)收費(fèi)。這樣做必然帶來較低的審計(jì)質(zhì)量，這部分審計(jì)師開始通過選擇承擔(dān)有限責(zé)任的方式來限制自己的賠償數(shù)額 美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于1938年在頒布的職業(yè)守則中

10、明確禁止會(huì)計(jì)師事務(wù)所以公司制的形式運(yùn)作，美國審計(jì)組織形式就只剩下個(gè)人獨(dú)資和合伙制兩種形式。 1.3 專業(yè)服務(wù)公司的引入：專業(yè)服務(wù)公司的引入：1969年年 Company Logo越來越多的全國性公司、跨國公司 會(huì)計(jì)師事務(wù)所擴(kuò)大規(guī)模、廣布網(wǎng)點(diǎn)，以提供及時(shí)的服務(wù)，否則就可能要冒失去客戶的風(fēng)險(xiǎn)。 合伙制的組織形式要求合伙人之間承擔(dān)連帶責(zé)任，一個(gè)合伙人在對其自身行為負(fù)責(zé)任的同時(shí)，還被要求對其他合伙的執(zhí)業(yè)行為負(fù)責(zé)。這就使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所在擴(kuò)張的時(shí)候不可避免地要考慮眾多的因素，比如新合伙人的執(zhí)業(yè)質(zhì)量、個(gè)人財(cái)產(chǎn)狀況等，這些都會(huì)阻礙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的迅速擴(kuò)張。1.3 專業(yè)服務(wù)公司的引入：專業(yè)服務(wù)公司的引入：1969

11、年年 Company Logo計(jì)算機(jī)技術(shù)的發(fā)展 會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間希望能夠共同投資組建一個(gè)專門的公司，由其擁有數(shù)據(jù)處理設(shè)備并向各會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供數(shù)據(jù)處理服務(wù)。 美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)職業(yè)道德委員會(huì)同意修改第7號意見書，但同時(shí)規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所在這一特定業(yè)務(wù)中投資設(shè)立的數(shù)據(jù)處理公司必須在名稱上與實(shí)質(zhì)上都與一般從事審計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所區(qū)別開來，以避免公眾產(chǎn)生會(huì)計(jì)師事務(wù)所公司化經(jīng)營的誤解。1.3 專業(yè)服務(wù)公司的引入：專業(yè)服務(wù)公司的引入：1969年年 Company Logo雇員退休福利計(jì)劃 在合伙制下，合伙人直接經(jīng)營管理合伙組織，在企業(yè)管理結(jié)構(gòu)中類似于公司高級管理人員，卻不被視為合伙的雇員。 這引起了包括

12、律師、醫(yī)師在內(nèi)的各種專業(yè)人士的強(qiáng)烈不滿。希望通過推動(dòng)州議會(huì)立法機(jī)構(gòu)，允許他們成立專業(yè)公司，以便將合伙人轉(zhuǎn)變?yōu)楣镜墓蛦T這種方式繞開稅法上的這一差別待遇，而在這種新的企業(yè)組織形式中保留合伙制的經(jīng)營組織方式。為了避免審計(jì)師利用這一新的組織形式在執(zhí)業(yè)過程中采取機(jī)會(huì)主義行為，美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)采取了保守的態(tài)度。1.3 專業(yè)服務(wù)公司的引入：專業(yè)服務(wù)公司的引入：1969年年 60年代中期以來，針對審計(jì)人員的訴訟案件劇增，以致產(chǎn)生了當(dāng)時(shí)所稱的“訴訟爆炸”美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)放棄公司化禁令“大陸自動(dòng)售貨機(jī)公司”案審計(jì)準(zhǔn)則脆弱的地位、受害者巨額的索賠金額、法官和陪審團(tuán)的態(tài)度以及美國證券委員會(huì)“殺一儆百”的方式，都

13、令會(huì)計(jì)職業(yè)界大為震驚，會(huì)計(jì)師的全部財(cái)產(chǎn)可能因?yàn)橐粋€(gè)審計(jì)疏忽而盡失。1.3 專業(yè)服務(wù)公司的引入：專業(yè)服務(wù)公司的引入：1969年年 Company Logo減輕現(xiàn)有的法律責(zé)任惡劣的法律環(huán)境離開這一行業(yè) 美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)迫于來自審計(jì)師內(nèi)部強(qiáng)大的壓力不得不在1969年放棄了公司化禁令，允許審計(jì)師以“個(gè)人獨(dú)資、合伙或性質(zhì)與協(xié)會(huì)理事會(huì)決議一致的專業(yè)公司的形式”向社會(huì)提供審計(jì)服務(wù)。同時(shí)，美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也對專業(yè)公司的運(yùn)作規(guī)定了嚴(yán)格的限制條件。1.3 專業(yè)服務(wù)公司的引入：專業(yè)服務(wù)公司的引入：1969年年 Company Logo這一禁令的解除畢竟使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所的股東在某些州獲得了有限責(zé)任的保護(hù)。美國注冊

14、會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對專業(yè)公司的限制并沒有改變這種名為公司、實(shí)為合伙的組織形式的法律責(zé)任。 由于各州的立法不盡相同，限制了那些跨州執(zhí)業(yè)的地區(qū)會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及全國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用專業(yè)公司的組織形式1.4 有限責(zé)任公司：有限責(zé)任公司：1977年年 避免逆向選擇避免逆向選擇有效地遏制了有組織的欺詐犯罪使許多無辜的合伙人不得不賠上身家財(cái)產(chǎn)無形中加重了承擔(dān)連帶責(zé)任的整個(gè)合伙人的責(zé)任1970年年欺詐和貪污組織法案欺詐和貪污組織法案1.4 有限責(zé)任公司：有限責(zé)任公司：1977年年 社會(huì)成本問題社會(huì)成本問題企業(yè)的性質(zhì)企業(yè)的性質(zhì)新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)新制度經(jīng)濟(jì)學(xué) 企業(yè)是人們?yōu)榱斯?jié)約交易費(fèi)用而簽訂的一系列契約的集合體，這一全新的定

15、位使人們不再把合伙制與有限責(zé)任、公司制與無限責(zé)任絕對地對立起來。理論上的創(chuàng)新使得人們開始把企業(yè)制度中的內(nèi)部規(guī)范和外部規(guī)范區(qū)分開來重新審視，動(dòng)搖了一些過去被人們視為神圣的法律原則，深化了人們對組織形式的認(rèn)識，擴(kuò)大了生產(chǎn)要素結(jié)合方式的選擇域。1.4 有限責(zé)任公司：有限責(zé)任公司：1977年年 1988年美國國稅局作出裁年美國國稅局作出裁定，只要有限責(zé)任公司制定，只要有限責(zé)任公司制符合某些條件即可免繳企符合某些條件即可免繳企業(yè)所得稅業(yè)所得稅 懷俄明州及佛羅里達(dá)州之外，懷俄明州及佛羅里達(dá)州之外，有限責(zé)任公司制在其余各州的有限責(zé)任公司制在其余各州的立法一直處于停滯狀態(tài)立法一直處于停滯狀態(tài) 1977年懷俄明

16、州頒布了年懷俄明州頒布了美國第一部美國第一部有限責(zé)任公司法有限責(zé)任公司法 1996年為止美國所有州及年為止美國所有州及哥倫比亞特區(qū)均完成了有哥倫比亞特區(qū)均完成了有限責(zé)任公司制的立法。限責(zé)任公司制的立法。 1.4 有限責(zé)任公司：有限責(zé)任公司：1977年年 有限責(zé)任公司制在1992年以前并沒有成為審計(jì)組織形式，這主要是由于兩方面的原因：1各州均通過了有限責(zé)任公司制立法，但是并不是所有的州都給予審計(jì)師成立有限責(zé)任公司制會(huì)計(jì)師事務(wù)所的權(quán)力。2根據(jù)美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的職業(yè)道德準(zhǔn)則，注冊會(huì)計(jì)只能采用“個(gè)人獨(dú)資、合伙或者性質(zhì)與協(xié)會(huì)理事會(huì)決議一致的專業(yè)公司”。1.5 有限責(zé)任合伙制：有限責(zé)任合伙制：1991年

17、年 拉文索（Laventhol & Horwath）會(huì)計(jì)師事務(wù)所倒閉 推動(dòng)1991年德克薩斯州通過美國第一部有限責(zé)任合伙法的主要力量1.5 有限責(zé)任合伙制：有限責(zé)任合伙制：1991年年 美國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)迫于來自執(zhí)業(yè)界的巨大壓力，對有限責(zé)任合伙法表現(xiàn)了極大的熱情，在1992年1月14日就對職業(yè)道德守則進(jìn)行了相應(yīng)的修改，取消了對審計(jì)組織形式的限制（AICPA，2002）。 美國統(tǒng)一州法委員會(huì)1996年修訂的統(tǒng)一合伙法也加入了有限責(zé)任合伙制的相關(guān)內(nèi)容，并且將其視為普通合伙制的一種變形。也正因?yàn)樗瞧胀ê匣镏频囊环N變形，幾乎沒有遇到任何障礙。 有限責(zé)任合伙制的制度創(chuàng)新是美國近幾十年來不斷加重審計(jì)師法

18、律責(zé)任的結(jié)果，而儲貸協(xié)會(huì)危機(jī)所導(dǎo)致的拉文索會(huì)計(jì)師事務(wù)所的倒閉是這一結(jié)果的集中表現(xiàn)，它為新的組織形式的出現(xiàn)提供了契機(jī)，它迅速使各專業(yè)人士匯集在一起，成為這一制度創(chuàng)新的主要行動(dòng)集團(tuán)。在意識形態(tài)上，由于有限責(zé)任合伙制保留了合伙制下突出專業(yè)人士個(gè)人信譽(yù)、技能和獨(dú)立性的特征，作為普通合伙制的一種變形能夠被全社會(huì)迅速接納，而并沒有像專業(yè)公司制或者有限責(zé)任公司制那樣被不同的州明顯地區(qū)別對待或者限制，這也是跨州的會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及全國性的會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠迅速采納有限責(zé)任合伙制的原因之一。而就知識存量而言，60年代影響深遠(yuǎn)的新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)派的創(chuàng)立為這一制度創(chuàng)新提供了理論上的指導(dǎo)。因此，有限責(zé)任合伙制的創(chuàng)立是各相關(guān)利

19、益集團(tuán)在新的歷史條件下，利益的天秤重新趨向均衡的結(jié)果。第一節(jié)第一節(jié) 審計(jì)組織形式的歷史沿革審計(jì)組織形式的歷史沿革 第二節(jié)第二節(jié) 我國審計(jì)組織形式的歷史變遷我國審計(jì)組織形式的歷史變遷 一一二二三三國有事業(yè)單位：國有事業(yè)單位：1992年以前年以前公司法人：公司法人：1993年年 個(gè)人獨(dú)資：個(gè)人獨(dú)資：1995年年 四四有限責(zé)任合伙制（特殊合伙）：有限責(zé)任合伙制（特殊合伙）：2007 概述概述 1979年7月第五屆全國代表大會(huì)第二次會(huì)議通過了中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)法，允許外國公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織或個(gè)人，在中國境內(nèi)同中國的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織共同舉辦合營企業(yè)。其后外資開始大量涌入，參與中

20、國經(jīng)濟(jì)的恢復(fù)與發(fā)展。我國在后續(xù)發(fā)布的中外合資企業(yè)法實(shí)施條例及其實(shí)施細(xì)則和國外企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則、外匯管理?xiàng)l例等五個(gè)法律、法規(guī)中明確規(guī)定：外商投資企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表必須經(jīng)中國注冊的會(huì)計(jì)師簽署并出具證明方為有效，這就是當(dāng)時(shí)注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的法律依據(jù)。因此，新中國獨(dú)立審計(jì)制度的恢復(fù)和重建，直接產(chǎn)生于國家對外資進(jìn)行監(jiān)督的需要，是國家頒布的各項(xiàng)法律推動(dòng)的結(jié)果。2.1 國有事業(yè)單位：國有事業(yè)單位：1992年以前年以前 1980年頒布關(guān)于成立會(huì)計(jì)顧問處的暫行規(guī)定 當(dāng)時(shí)我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)責(zé)任的范圍是有限責(zé)任，因?yàn)閲乙话銇碚f不可能成立無限責(zé)任的單位，這實(shí)際上成為有關(guān)我國審計(jì)組織形式的最早規(guī)定。在當(dāng)時(shí)的歷史條件

21、下，國有、公有的經(jīng)濟(jì)幾乎是我國唯一的經(jīng)濟(jì)成分；另一方面，獨(dú)立審計(jì)事業(yè)的恢復(fù)主要是著眼于對中外合營企業(yè)里外方出資情況以及合營合同的履行情況進(jìn)行監(jiān)督的需要。 2.1 國有事業(yè)單位：國有事業(yè)單位：1992年以前年以前 法律中先有“注冊會(huì)計(jì)師”這一概念后發(fā)布關(guān)于成立會(huì)計(jì)顧問處的暫行規(guī)定關(guān)于成立會(huì)計(jì)顧問處的暫行規(guī)定的發(fā)布是一個(gè)應(yīng)急措施我國經(jīng)濟(jì)的迅速恢復(fù)和發(fā)展，以及其后外資的大量涌入已經(jīng)使其明顯跟不上我國經(jīng)濟(jì)建設(shè)發(fā)展的步伐。2.1 國有事業(yè)單位：國有事業(yè)單位：1992年以前年以前 國務(wù)院于1986年正式簽署注冊會(huì)計(jì)師條例并于當(dāng)10月1日起正式施行。1983年秋季，財(cái)政部開始組織專人研究廢除暫行規(guī)定，起草注

22、冊會(huì)計(jì)師條例的問題。從我國審計(jì)職業(yè)恢復(fù)到整個(gè)注冊會(huì)計(jì)師條例規(guī)范期間，我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在責(zé)任承擔(dān)范圍上均是有限責(zé)任。2.2 公司法人：公司法人：1993年年 注冊會(huì)計(jì)師法于1993年10月由全國人大常委會(huì)八屆四次會(huì)議通過，并從1994年1月1日起施行。注冊會(huì)計(jì)師法第二十三條的規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所如果符合：不少于30萬元的注冊資本；至少有5名注冊會(huì)計(jì)師等條件，也可以是負(fù)有限責(zé)任的法人。這樣根據(jù)1993年12月頒布的新公司法的規(guī)定，成立公司法人的會(huì)計(jì)師事務(wù)所以其全部財(cái)產(chǎn)對公司債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。針對合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所這一全新的組織形式，財(cái)政部還在1993年12月專門印發(fā)合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所設(shè)立及審批試行辦法。

23、2.3 個(gè)人獨(dú)資：個(gè)人獨(dú)資：1995年年 “原野事件”“長城事件”“海南新華事件”電子工業(yè)部深圳市財(cái)政局1992年年4月至月至1993年年4月月財(cái)政部于1993年7月開始了對審計(jì)行業(yè)的第一次清理整頓，并于8月間，發(fā)出了會(huì)計(jì)師事務(wù)所與掛靠單位必須脫鉤的文件。2.3 個(gè)人獨(dú)資：個(gè)人獨(dú)資：1995年年 1995年2月深圳市人大常委通過了深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)注冊會(huì)計(jì)師管理?xiàng)l例 條例第十五條的規(guī)定，審計(jì)組織形式可以是合伙制、個(gè)人獨(dú)資和具有法人資格的公司制。并在第十六條中指出，合伙設(shè)立的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的債務(wù)，由合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任。個(gè)人設(shè)立會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊會(huì)計(jì)師對會(huì)計(jì)師事務(wù)所債務(wù)負(fù)無限責(zé)任。具有法人資格的會(huì)計(jì)師

24、事務(wù)所，以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)責(zé)任，但具有法人資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所限于本條例施行前設(shè)立的從事獨(dú)立審計(jì)的全民所有制會(huì)計(jì)師事務(wù)所的改組。2.4 有限責(zé)任合伙制（特殊合伙）：有限責(zé)任合伙制（特殊合伙）：2007 2007年1月24日，深圳對深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)注冊會(huì)計(jì)師條例進(jìn)行了第二次修訂。 關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式，率先提出取消公司制的有限責(zé)任事務(wù)所和個(gè)人獨(dú)資事務(wù)所，規(guī)定“會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式為合伙會(huì)計(jì)事務(wù)所，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所又包括普通合伙和特殊的普通合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所”，并規(guī)定現(xiàn)有的有限責(zé)任事務(wù)所應(yīng)當(dāng)逐步改制為合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所。特殊的普通合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所即有限合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所。2.4 有限責(zé)任合伙制（

25、特殊合伙）：有限責(zé)任合伙制（特殊合伙）：2007 2008年2月，財(cái)政部發(fā)布了注冊會(huì)計(jì)師法（修正案）征求意見稿 征求意見稿對會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式進(jìn)行了重新規(guī)范，規(guī)定可以設(shè)立個(gè)人獨(dú)資、合伙和有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所，合伙包括普通合伙和特殊合伙。同時(shí)提高了設(shè)立有限責(zé)任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的門檻，規(guī)定設(shè)立有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所須有股東10以上、注冊會(huì)計(jì)師50人以上、注冊資本500萬元以上。 由于我國審計(jì)職業(yè)恢復(fù)的特殊歷史環(huán)境，我國審計(jì)組織形式的變遷并不是一個(gè)由于純粹的市場需求而逐漸發(fā)展起來的行業(yè)，它更多地表現(xiàn)為政府對行業(yè)發(fā)展的推動(dòng)。因此，在審計(jì)組織形式上，與西方國家相比表現(xiàn)出明顯的差異。其變遷的起點(diǎn)是從單一的

26、國家所有的有限責(zé)任制會(huì)計(jì)師事務(wù)所開始，朝著合伙制以及某些地方出現(xiàn)的個(gè)人獨(dú)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所等到多種組織并存的方向發(fā)展，其責(zé)任形式也逐漸由過去的有限責(zé)任向無限責(zé)任的形式過渡。第二節(jié)第二節(jié) 我國審計(jì)組織形式的歷史變遷我國審計(jì)組織形式的歷史變遷 第三節(jié)第三節(jié) 審計(jì)組織形式的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析審計(jì)組織形式的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析 一一二二三三審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài)審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài) 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 意識形態(tài)與法律文化意識形態(tài)與法律文化 四四五五知識存量知識存量 審計(jì)組織形式的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性分析審計(jì)組織形式的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性分析 概述概述 審計(jì)組織形式變遷

27、的表象背后其實(shí)蘊(yùn)含著深刻的經(jīng)濟(jì)原因，本節(jié)試圖從制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度對此進(jìn)行分析。 此外，由于我國審計(jì)行業(yè)的恢復(fù)始于一個(gè)特殊的歷史環(huán)境，與其他絕大多數(shù)國家審計(jì)行業(yè)的發(fā)展都不太一樣，這也使得我國審計(jì)組織形式無論是在早期的初始均衡狀態(tài)，還是在制度變遷和創(chuàng)新的方向上都表現(xiàn)出其獨(dú)特的風(fēng)格。為此，本節(jié)將運(yùn)用制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的分析框架對美國和我國審計(jì)組織形式的變遷過程分別作出經(jīng)濟(jì)解釋。3.1 審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài)審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài) 美國：個(gè)人獨(dú)資和合伙制美國：個(gè)人獨(dú)資和合伙制早期自然選擇的結(jié)果早期自然選擇的結(jié)果 2 1審計(jì)是一個(gè)客觀收集和評價(jià)與經(jīng)濟(jì)交易和事項(xiàng)聲明有關(guān)的證據(jù)，以確定這些聲明與已建立

28、的標(biāo)準(zhǔn)之間相一致的程度，并將結(jié)果傳遞給使用者的過程 在審計(jì)過程中，人力資本的重要性遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過財(cái)務(wù)資本的重要性。 3享有這些人力資本的理性的審計(jì)師自然希望能夠自己的人力資本作為出資，成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所剩余的索取者，做自己的老板，獲取最大的收益。 4合伙制是這一時(shí)期專業(yè)人士可以接受的唯一的合作形式，而個(gè)人獨(dú)資則是他們個(gè)人執(zhí)業(yè)時(shí)所采用的企業(yè)組織形式 23.1 審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài)審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài) 美國：個(gè)人獨(dú)資和合伙制美國：個(gè)人獨(dú)資和合伙制早期自然選擇的結(jié)果（監(jiān)督成本）早期自然選擇的結(jié)果（監(jiān)督成本）審計(jì)師工作的質(zhì)量和偷懶程度很難被第三者有效地監(jiān)督 審計(jì)師對自己的行為實(shí)現(xiàn)自我監(jiān)督和

29、結(jié)束的成本將會(huì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于外部監(jiān)督者對其監(jiān)督所花費(fèi)的成本 監(jiān)督監(jiān)督成本成本個(gè)人獨(dú)資、合伙制將是一項(xiàng)能夠使會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部總的監(jiān)督成本最小化的制度安排 3.1 審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài)審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài) 美國：個(gè)人獨(dú)資和合伙制美國：個(gè)人獨(dú)資和合伙制早期自然選擇的結(jié)果（信息顯示）早期自然選擇的結(jié)果（信息顯示）審計(jì)師將會(huì)被市場認(rèn)為是較低質(zhì)量的審計(jì)提供者而被淘汰出場 承擔(dān)有限責(zé)任 審計(jì)師不僅可以獲得較高的聲譽(yù)，而且能夠獲取較大的市場份額 承擔(dān)無限責(zé)任 個(gè)人獨(dú)資和合伙制下的無限責(zé)任是符合審計(jì)師利益的 3.1 審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài)審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài) 美國：個(gè)人獨(dú)資和合伙

30、制美國：個(gè)人獨(dú)資和合伙制早期自然選擇的結(jié)果早期自然選擇的結(jié)果 個(gè)人獨(dú)資和合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所無疑是最理想的審計(jì)組織形式。因?yàn)閭€(gè)人獨(dú)資和合伙制是在一個(gè)有效的審計(jì)服務(wù)市場環(huán)境下，最能使享有人力資本的審計(jì)師結(jié)合到一起，并能使會(huì)計(jì)師事務(wù)所的契約執(zhí)行成本最低、效率最高的制度安排。因此，這兩種組織形式是審計(jì)師職業(yè)界在有效市場需求情況下，自然選擇的結(jié)果。 3.1 審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài)審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài) 中國：有限責(zé)任制中國：有限責(zé)任制政府的強(qiáng)制安排政府的強(qiáng)制安排中國審計(jì)職業(yè)界市場的需求政府供給推動(dòng)3.1 審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài)審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài) 中國：有限責(zé)任制中國：

31、有限責(zé)任制政府的強(qiáng)制安排政府的強(qiáng)制安排(制度安排的主要行動(dòng)集團(tuán)制度安排的主要行動(dòng)集團(tuán) )我國審計(jì)行業(yè)的歷史定位在很大程度上是政府職能的延伸，是部分替代政府監(jiān)督機(jī)構(gòu)對外資企業(yè)執(zhí)行某些監(jiān)督活動(dòng)的需要，這樣政府就更傾向于成立附屬于各監(jiān)督機(jī)構(gòu)并由政府控制的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。 迫于當(dāng)時(shí)引進(jìn)外資的形勢，要在較短的時(shí)間內(nèi)組建一支較大規(guī)模的審計(jì)師隊(duì)伍，在當(dāng)時(shí)私有經(jīng)濟(jì)幾乎為零的情況下，只有政府具有這樣的能力，而對于審計(jì)師來說，讓他們離開全民所有制、集體所有制企業(yè)，單獨(dú)成立私有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對他們來說也是很難接受的， 個(gè)人獨(dú)資、合伙制 3.1 審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài)審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài) 中國：有限責(zé)

32、任制中國：有限責(zé)任制政府的強(qiáng)制安排政府的強(qiáng)制安排(意識形態(tài)意識形態(tài) )由于社會(huì)主義改造完成之后私有財(cái)由于社會(huì)主義改造完成之后私有財(cái)產(chǎn)的合法地位長期得不到承認(rèn)，個(gè)產(chǎn)的合法地位長期得不到承認(rèn)，個(gè)人因?yàn)槭チ俗鳛榈盅浩返乃饺素?cái)人因?yàn)槭チ俗鳛榈盅浩返乃饺素?cái)產(chǎn)，也就失去了對自身行為承擔(dān)風(fēng)產(chǎn)，也就失去了對自身行為承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的資格。這樣個(gè)人要使其他主體險(xiǎn)的資格。這樣個(gè)人要使其他主體相信他會(huì)對自己的行為采取負(fù)責(zé)任相信他會(huì)對自己的行為采取負(fù)責(zé)任的態(tài)度就只能求助于個(gè)人背后的組的態(tài)度就只能求助于個(gè)人背后的組織，讓組織來蓋章證明?？?，讓組織來蓋章證明。 那種在美國能為審計(jì)師帶那種在美國能為審計(jì)師帶來收益的無限責(zé)任信號

33、顯來收益的無限責(zé)任信號顯示機(jī)制在我國的審計(jì)服務(wù)示機(jī)制在我國的審計(jì)服務(wù)市場中并不存在，并且正市場中并不存在，并且正如前述，這種私有經(jīng)濟(jì)的如前述，這種私有經(jīng)濟(jì)的制度安排反而會(huì)降低會(huì)計(jì)制度安排反而會(huì)降低會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聲譽(yù)。師事務(wù)所的聲譽(yù)。 3.1 審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài)審計(jì)組織形式安排的初始均衡狀態(tài) 中國：有限責(zé)任制中國：有限責(zé)任制政府的強(qiáng)制安排政府的強(qiáng)制安排 總之，無效的審計(jì)需求市場不需要高質(zhì)量的審計(jì)師，因此中國審計(jì)行業(yè)的恢復(fù)只能由政府作為主要行動(dòng)集團(tuán)強(qiáng)制推動(dòng)。另一方面在當(dāng)時(shí)的情況下審計(jì)師既不愿意也沒有能力單獨(dú)成立會(huì)計(jì)師事務(wù)所，成為事務(wù)所的剩余索取者。由國家成立會(huì)計(jì)師事務(wù)所是我國會(huì)計(jì)師事務(wù)

34、所初始制度安排中的必然。國家由于是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的剩余索取者，那么它同時(shí)也就成為風(fēng)險(xiǎn)的承擔(dān)者，它不可能舉一國之力為一個(gè)單位承擔(dān)無限責(zé)任。因此，早期在中國選擇有限責(zé)任制就如同早期在美國選擇個(gè)人獨(dú)資或者合伙制一樣，對主要行動(dòng)集團(tuán)來說都是理性的。也正是因?yàn)檫@一不同的初始均衡狀態(tài)剛好使兩國會(huì)計(jì)師事務(wù)所所承擔(dān)責(zé)任的大小處于兩個(gè)極端，這就使得后來雙方制度變遷的方向剛好相反。3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 美國：審計(jì)職業(yè)界美國：審計(jì)職業(yè)界審計(jì)審計(jì)v利益沖突v復(fù)雜性v重大性v疏遠(yuǎn)性審計(jì)產(chǎn)生的原因是由于其能夠減少企業(yè)契約各締約之間的信息不對稱，從而降低締約各方的交易費(fèi)

35、用。從融資的角度從融資的角度企業(yè)從資本市場獲得融資以前企業(yè)的高級管理人員希望聘請那些聲譽(yù)較高的審計(jì)人員進(jìn)行審計(jì)，借助他們的聲譽(yù)提升股票發(fā)行價(jià)格，以減少企業(yè)的融資成本。取得財(cái)務(wù)資本之后 由于企業(yè)內(nèi)部的高級管理人員處于信息的優(yōu)勢地位，他們有保持這一優(yōu)勢地位并利用這些信息為自己謀取個(gè)人利益的激勵(lì)。 一旦企業(yè)的內(nèi)部治理機(jī)制不能有效發(fā)揮作用，那么企業(yè)高級管理人員就有可能借助“保密”這樣的借口拒絕接受審計(jì)監(jiān)督，即使接受審計(jì)更多地也只是為了滿足企業(yè)契約中有關(guān)的強(qiáng)制性規(guī)范，他們并沒有激勵(lì)去選擇那些高質(zhì)量的審計(jì)人員。3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 美國：審計(jì)職業(yè)界美

36、國：審計(jì)職業(yè)界從融資的角度面對上述客戶審計(jì)師可能采取的策略是滿足這些高級管理人員的需求，簽發(fā)一些低質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告 由于他們的審計(jì)服務(wù)僅僅是為了能夠在形式上滿足某些合同的條款，他們將不會(huì)在審計(jì)過程中投入過多的審計(jì)成本 特別是那些本身就是較低質(zhì)量的審計(jì)師3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 美國：審計(jì)職業(yè)界美國：審計(jì)職業(yè)界從融資的角度3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 美國：審計(jì)職業(yè)界美國：審計(jì)職業(yè)界1這些審計(jì)師最希望將自己對法律責(zé)任限制在有限責(zé)任的范圍內(nèi)，而且這樣的法律責(zé)任越低越好 2理性的投資者將會(huì)預(yù)見到審計(jì)師的

37、這一參與策略，投資者會(huì)要求審計(jì)師承擔(dān)較大的法律責(zé)任以增加其獨(dú)立性 3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 美國：審計(jì)職業(yè)界美國：審計(jì)職業(yè)界1933年證券法1934年證券交易法 加大了審計(jì)服務(wù)市場的無效需求部分 有限責(zé)任制就成為這部分審計(jì)師將自身風(fēng)險(xiǎn)最小化的首選制度安排 損害了審計(jì)師的職業(yè)形象，也導(dǎo)致了1938年美國會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)通過職業(yè)道德守則的決議，禁止會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過公司制的形式向社會(huì)提供審計(jì)服務(wù)。 3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 美國：審計(jì)職業(yè)界（合伙制）美國：審計(jì)職業(yè)界（合伙制）合伙制雖然它暫時(shí)滿足了整個(gè)審

38、計(jì)職業(yè)界在較小的規(guī)模經(jīng)營中制度安排的需要，但是由于它所固有的連帶責(zé)任的制度安排使得它在事務(wù)所擴(kuò)張的過程中顯得越來越不適應(yīng)。特別是對于大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說，切斷合伙人之間的這種連帶責(zé)任以限制監(jiān)督成本的需求表現(xiàn)得格外強(qiáng)烈。因此我們可以看到，每一次事務(wù)所制度創(chuàng)新的背后都有我們熟知的“八大”（現(xiàn)在是“四大”）的身影。 3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 美國：審計(jì)職業(yè)界（法律環(huán)境）美國：審計(jì)職業(yè)界（法律環(huán)境）法律環(huán)境的變化一直是與美國審計(jì)組織形式變遷息息相關(guān)的一個(gè)重要因素，不斷加大的違約成本使得審計(jì)職業(yè)界從20世紀(jì)60年代開始就不斷受到訴訟案件的困擾，“深口袋

39、原則”使得針對審計(jì)師的訴訟一度呈現(xiàn)“爆炸”之勢。會(huì)計(jì)職業(yè)界為了減少自身不堪重負(fù)的法律責(zé)任，在各個(gè)層面都成為制度創(chuàng)新的主要推動(dòng)力量。3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 美國：審計(jì)職業(yè)界美國：審計(jì)職業(yè)界1887年英國首開審計(jì)師承擔(dān)民事責(zé)任 1931年美國法院在普通法中確立了“厄特馬斯主義”，明確了審計(jì)師需要對執(zhí)業(yè)過程中的重大過失和欺詐向第三者負(fù)責(zé) 1933年和1934年的證券法、證券交易法 1968年，更確立了審計(jì)師對必然預(yù)見人也必須承擔(dān)與主要受益人同樣的義務(wù) 直到20世紀(jì)80年代中期有關(guān)審計(jì)師的立法都是朝著加大審計(jì)師法律責(zé)任的方向發(fā)展 不斷加重的違約成本

40、使得審計(jì)職業(yè)界不得不積極地推動(dòng)有限責(zé)任公司法和有限責(zé)任合伙法的頒布，他們試圖通過這種制度創(chuàng)新的方式重新將利益的天平拉回到均衡的狀態(tài)。 3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 美國：審計(jì)職業(yè)界美國：審計(jì)職業(yè)界 美國審計(jì)組織形式的初始均衡狀態(tài)是在自由競爭環(huán)境下，審計(jì)職業(yè)界自然選擇的結(jié)果，即：個(gè)人獨(dú)資和合伙制。然而隨著法定審計(jì)的強(qiáng)制推行，審計(jì)服務(wù)市場的無效需求部分越來越大，在這部分無效市場中，審計(jì)師可能會(huì)選擇損害投資者的機(jī)會(huì)主義策略，因此注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)通過職業(yè)道德守則的形式強(qiáng)制性地將審計(jì)師的責(zé)任范圍確定在無限責(zé)任上，這使得審計(jì)組織形式在當(dāng)時(shí)的選擇域中被強(qiáng)制性地確

41、定為個(gè)人獨(dú)資和合伙制。隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的不斷擴(kuò)大和法律責(zé)任的不斷加重，合伙制下連帶責(zé)任的制度安排暴露出來的弊端越來越多，終使審計(jì)職業(yè)界匯集在一起，朝著減少審計(jì)師法律責(zé)任的方向推動(dòng)制度的創(chuàng)新，直接導(dǎo)致了1977年懷俄明州有限責(zé)任公司法的頒布，但是其過低的法律責(zé)任終不能為社會(huì)大眾所接受，影響了大型事務(wù)所的采用。因此，審計(jì)職業(yè)界不得不做出妥協(xié)，創(chuàng)造性地推出了有限責(zé)任合伙法。 3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 中國：政府中國：政府“原野事件” “長城事件” “海南新華事件” 催生了注冊會(huì)計(jì)師法，允許審計(jì)師成立合伙制會(huì)計(jì)事務(wù)所，并相應(yīng)出臺了各種要求會(huì)師事務(wù)

42、所脫鉤改制的決定。 “瓊民源” “四川紅光” “東方鍋爐” 堅(jiān)定了中央脫鉤改制的決心，加快了改革的步伐。 3.2 推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán)推動(dòng)審計(jì)組織形式變遷的主要行動(dòng)集團(tuán) 中國：政府中國：政府“銀廣夏”“麥科特” “黎明股份” 置中國審計(jì)行業(yè)于懸崖之邊，信任度幾近冰點(diǎn)2002年1月15日高院發(fā)布了關(guān)于受理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)問題的通知2007年6月高院又頒布了關(guān)于審理涉及會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定， Company Logo3.3 意識形態(tài)與法律文化意識形態(tài)與法律文化 意識形態(tài)具有三個(gè)特征 123當(dāng)個(gè)人的經(jīng)驗(yàn)與他的意識形態(tài)不一致當(dāng)

43、個(gè)人的經(jīng)驗(yàn)與他的意識形態(tài)不一致時(shí)，他會(huì)改變意識形態(tài)的看法。時(shí)，他會(huì)改變意識形態(tài)的看法。 意識形態(tài)是與個(gè)人對其所領(lǐng)會(huì)的關(guān)于意識形態(tài)是與個(gè)人對其所領(lǐng)會(huì)的關(guān)于世界公平的道德和倫理判定糾纏在一世界公平的道德和倫理判定糾纏在一起的；起的； 意識形態(tài)是個(gè)人與其環(huán)境達(dá)成協(xié)議的意識形態(tài)是個(gè)人與其環(huán)境達(dá)成協(xié)議的一種節(jié)約費(fèi)用的工具，它以一種節(jié)約費(fèi)用的工具，它以“世界觀世界觀”的形式出現(xiàn)從而使決策過程簡化；的形式出現(xiàn)從而使決策過程簡化； 意識形態(tài)對審計(jì)組織形式選擇的直接影響意識形態(tài)對審計(jì)組織形式選擇的直接影響Company Logo3.3 意識形態(tài)與法律文化意識形態(tài)與法律文化 意識形態(tài)對審計(jì)組織形式選擇的直接影響意

44、識形態(tài)對審計(jì)組織形式選擇的直接影響美國：專業(yè)權(quán)威到商業(yè)服務(wù)的提供者美國：專業(yè)權(quán)威到商業(yè)服務(wù)的提供者 在美國早期，注冊會(huì)計(jì)師被公認(rèn)為是會(huì)計(jì)專家、審計(jì)權(quán)威。當(dāng)企業(yè)接受審計(jì)服務(wù)時(shí)，他們認(rèn)為是自己是在與特定的專家打交道，而非一個(gè)商業(yè)企業(yè)。 20世紀(jì)60年代對審計(jì)組織形式的討論中，許多專業(yè)人士就曾認(rèn)為，公司形式的會(huì)計(jì)師事務(wù)所不利于審計(jì)師與顧客之間的個(gè)人聯(lián)系（Miller and Bailey，1988）。 20世紀(jì)60年代之后 過去那種以審計(jì)師個(gè)人為基礎(chǔ)的人文關(guān)懷也被以事務(wù)所為基礎(chǔ)的營銷藝術(shù)所取代，審計(jì)師的個(gè)人形象正被事務(wù)所的企業(yè)品牌所代替，這樣對于公眾來說，他們所關(guān)注的就不再是某一特定的審計(jì)師，而是某

45、一事務(wù)所，這也是就是為什么國際大型事務(wù)所都特別注重自身品牌樹立的原因。 Company Logo3.3 意識形態(tài)與法律文化意識形態(tài)與法律文化 意識形態(tài)對審計(jì)組織形式選擇的直接影響意識形態(tài)對審計(jì)組織形式選擇的直接影響中國：缺乏合伙文化中國：缺乏合伙文化 在社會(huì)個(gè)體之間只能建立特殊信任關(guān)系，即以血緣社會(huì)為基礎(chǔ)建立在熟人關(guān)系之上的信任關(guān)系，難以建立生人之間的普通信任關(guān)系。在這樣一種缺乏基本信任的社會(huì)環(huán)境中，合伙制下那種合伙人之間相互代理、合伙人可以為合伙和其他合伙人設(shè)定義務(wù)以及合伙互相承擔(dān)無限連帶責(zé)任的制度安排就顯得缺乏相應(yīng)的制度基礎(chǔ)。合伙人之間平等享有的經(jīng)營管理權(quán)在缺乏信任的環(huán)境下，反而減少了合伙

46、人之間就重大問題達(dá)成一致的可能性。很難想象在這種文化下，在眾多的合伙人經(jīng)常在一起爭論不休的情況下，一個(gè)事務(wù)所能夠存續(xù)和發(fā)展。 Company Logo3.3 意識形態(tài)與法律文化意識形態(tài)與法律文化 法律文化與審計(jì)組織形式變遷法律文化與審計(jì)組織形式變遷美國：重美國：重“權(quán)利權(quán)利”輕輕“權(quán)權(quán)力力”平等、自由、博愛以及“天賦人權(quán)”以民法為基礎(chǔ)的法律體系；在國家法律責(zé)任的體系中確立了民事責(zé)任的基礎(chǔ)核心地位。 相關(guān)利益各方均有經(jīng)濟(jì)利益的緣故，他們都有相應(yīng)參與立法的激勵(lì)，所以我們可以看到在這樣的國家中，通常都很強(qiáng)調(diào)立法程序的充分性有關(guān)事務(wù)所組織形式變遷的法律涉及多方的利益，它的每一次變遷實(shí)際上就是一次利益重

47、新劃分的過程，因此，每一次都要在所有相關(guān)利益集團(tuán)之間達(dá)成妥協(xié)，其變遷的難度就可想而知了。 Company Logo3.3 意識形態(tài)與法律文化意識形態(tài)與法律文化 法律文化與審計(jì)組織形式變遷法律文化與審計(jì)組織形式變遷中國：重中國：重“權(quán)力權(quán)力”輕輕“權(quán)利權(quán)利”影影 響響封建王朝封建王朝新中國成立后新中國成立后1992年黨的年黨的“十四十四”大之后大之后“諸法合一” 法律體系中也就自然地表現(xiàn)為重行政、刑事責(zé)任而輕民事責(zé)任。 民法的法律地位得到了加強(qiáng)，但是在我國的法律體系中仍然不是以民法作為主要的調(diào)整手段 1. 公眾缺乏參與立法的熱情， 2.很多法律的政策導(dǎo)向性都比較強(qiáng) Company Logo3.3

48、 意識形態(tài)與法律文化意識形態(tài)與法律文化 法律文化與審計(jì)組織形式變遷法律文化與審計(jì)組織形式變遷中國：重中國：重“權(quán)力權(quán)力”輕輕“權(quán)利權(quán)利”立法過程中缺乏相關(guān)利益者參與同審計(jì)師的博弈 政府出于“社會(huì)公眾利益”的考慮，希望通過為注冊會(huì)師提供較為寬松的法律環(huán)境，以便能夠在短時(shí)間內(nèi)實(shí)現(xiàn)30萬審計(jì)師的目標(biāo) 在1994年頒布的注冊會(huì)計(jì)師法中就出現(xiàn)了符合審計(jì)師利益的允許其在合伙制與有限責(zé)任制之間進(jìn)行選擇的條款 Company Logo3.3 意識形態(tài)與法律文化意識形態(tài)與法律文化 法律文化與審計(jì)組織形式變遷法律文化與審計(jì)組織形式變遷兩國不同的法律文化對公眾參與立法活動(dòng)的熱情產(chǎn)生了重大影響中國：有可能出現(xiàn)為了某一

49、特定集團(tuán)的利益而極度背離其他利益集團(tuán)利益的制度安排美國：相對來說公眾比較具有參與立法的積極性，因此其所通過的法律通常都是各方充分博弈的結(jié)果美國有關(guān)事務(wù)所組織形式的法律，其變遷的難度會(huì)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于中國Company Logo3.4 知識存量知識存量 美國：美國：20世紀(jì)世紀(jì)60年代新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的巨大影響年代新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的巨大影響事務(wù)所的剩余索取權(quán)和控制權(quán) 事務(wù)所對外承擔(dān)責(zé)任的范圍 會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式的制度安排 Company Logo3.4 知識存量知識存量 美國：美國：20世紀(jì)世紀(jì)60年代新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的巨大影響年代新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的巨大影響可以將二者分別設(shè)置科斯企業(yè)的性質(zhì) 內(nèi)部生產(chǎn)要素的結(jié)合方式 對

50、外部承擔(dān)責(zé)任范圍的制度安排 在該理論的指引下，人們開始探索新的企業(yè)組織形式，于1977年美國引入了有限責(zé)任公司制，1992年創(chuàng)立了有限責(zé)任合伙制，大大拓展了會(huì)計(jì)師事務(wù)所企業(yè)組織形式潛在的可選擇域。 Company Logo3.4 知識存量知識存量 中國：改革開放后的學(xué)習(xí)中國：改革開放后的學(xué)習(xí)黨的十一屆三中全會(huì)之后，先后確立了計(jì)劃經(jīng)濟(jì)為主和市場調(diào)節(jié)為輔、有計(jì)劃地建立商品經(jīng)濟(jì)和社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)我國企業(yè)立法從90年代開始逐漸過渡到與世界慣例接軌的以資本組合方式、責(zé)任形式等法律特征為基準(zhǔn)的分類和立法模式 我國的企業(yè)組織形式從過去區(qū)分全民所有制、集體所有制的框架向區(qū)分有限責(zé)任、無限責(zé)任的企業(yè)立法過渡 C

51、ompany Logo3.4 知識存量知識存量 中國：改革開放后的學(xué)習(xí)中國：改革開放后的學(xué)習(xí)1986年注冊會(huì)計(jì)師條例 將會(huì)計(jì)師事務(wù)所的性質(zhì)定位為事業(yè)單位，而沒有進(jìn)一步闡明它所承擔(dān)的民事法律責(zé)任范圍是有限責(zé)任，還是無限責(zé)任 1994年注冊會(huì)計(jì)師法 按照國際慣例將事務(wù)所的組織形式區(qū)分為有限責(zé)任制和合伙制，并詳細(xì)規(guī)定了如何經(jīng)營管理，協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的各種關(guān)系，同時(shí)又白送一個(gè)有限責(zé)任的“保護(hù)傘”， Company Logo3.4 知識存量知識存量 中國：改革開放后的學(xué)習(xí)中國：改革開放后的學(xué)習(xí)必要條件 缺乏有效的審計(jì)需求市場 較低的法律責(zé)任 審計(jì)師來說有采取機(jī)會(huì)主義迎合企業(yè)管理者的傾向 我國審計(jì)行業(yè)

52、的基礎(chǔ)執(zhí)業(yè)環(huán)境 Company Logo3.4 知識存量知識存量 就審計(jì)市場和審計(jì)師的法律責(zé)任比較而言，審計(jì)市場由無就審計(jì)市場和審計(jì)師的法律責(zé)任比較而言，審計(jì)市場由無效向有效的轉(zhuǎn)變將是一個(gè)漫長的過程，需要市場經(jīng)濟(jì)體制的真效向有效的轉(zhuǎn)變將是一個(gè)漫長的過程，需要市場經(jīng)濟(jì)體制的真正建立和一整套適合市場經(jīng)濟(jì)的制度規(guī)范，才是解決我國審計(jì)正建立和一整套適合市場經(jīng)濟(jì)的制度規(guī)范，才是解決我國審計(jì)行業(yè)問題的根本途徑。但是由于它不可能在短期內(nèi)建成，因此行業(yè)問題的根本途徑。但是由于它不可能在短期內(nèi)建成，因此加大審計(jì)師承擔(dān)的法律責(zé)任將是目前的一個(gè)可行之法，這實(shí)際加大審計(jì)師承擔(dān)的法律責(zé)任將是目前的一個(gè)可行之法，這實(shí)際上

53、僅僅是矯正過去法律責(zé)任配置不合理的狀況。而改變目前有上僅僅是矯正過去法律責(zé)任配置不合理的狀況。而改變目前有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式的規(guī)范，作為加大審計(jì)師的民事法律關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式的規(guī)范，作為加大審計(jì)師的民事法律責(zé)任的可選方法之一，對減少審計(jì)師在無效審計(jì)市場中的機(jī)會(huì)責(zé)任的可選方法之一，對減少審計(jì)師在無效審計(jì)市場中的機(jī)會(huì)主義行為，提高審計(jì)師的獨(dú)立性具有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。主義行為，提高審計(jì)師的獨(dú)立性具有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。 Company Logo3.5 審計(jì)組織形式的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性分析審計(jì)組織形式的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性分析 審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量擔(dān)保機(jī)制審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量擔(dān)保機(jī)制供給需求審計(jì)服務(wù)產(chǎn)品責(zé)任對象的廣泛性 審計(jì)服務(wù)質(zhì)量難以鑒別 Company Logo3.5 審計(jì)組織形式的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性分析審計(jì)組織形式的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性分析 審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量擔(dān)保機(jī)制審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量擔(dān)保機(jī)制會(huì)計(jì)師事務(wù)所主要是人合而非資合，間接擔(dān)保機(jī)制也無法直接實(shí)現(xiàn) 審計(jì)服務(wù)無法退回、更換，也就談不上直接擔(dān)保 審計(jì)服務(wù)審計(jì)師除了以投入到事務(wù)所的資產(chǎn)和以后經(jīng)營期的利潤積累提供擔(dān)保外，還以個(gè)人資產(chǎn)承擔(dān)無限責(zé)任的方式作為審計(jì)服務(wù)產(chǎn)品質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)的額外擔(dān)保，就成為一種自然選擇 Company Logo3.5 審計(jì)組織形式的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性分析審計(jì)組織形式的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性分析 審計(jì)組織形式